新所得稅會計認知路徑研究

1、新所得稅會計認知路徑研究通過借鑒西方發(fā)達國家會計人士的思維方式去探尋新所得稅會計的認 知路徑，可以為進一步拓寬綠色會計新領域的研究奠定堅實基礎。 在新企業(yè)會計準則中，所得稅會計的解讀是一道難題。盡管已有準則指南 和多種版本的闡釋，但是，各種讀本大都在復制準則及指南的原話而顯得十分 拘謹，使人無從獲得一種困惑頓消的感覺。 在本文中，筆者試圖詮釋一 二，借以與業(yè)內(nèi)同仁交流。 一、沿照西方人的認知方式切入話題 應當說，無論所得稅會計，還是增值稅會計 （ 不在本文敘及 ） ，都是西方人 （ 指以 歐美為代表的經(jīng)濟發(fā)達國家的人士，下同 ） 率先發(fā)明與應用的重大成果，在理論 闡釋、模型設計和技術操作上都堪

2、稱了不起的杰作，具有理念與實務緊密契合 的典范效應。但是，筆者又常常陷于忙碌地掌握操作層面的事情，而時常會將 人家的認知方式棄置不顧。筆者已經(jīng)意識到自己的缺陷，并認為，不能忽視方 法與理念之間的承啟關系，尤其是不能忽視前者對后者的路徑依賴。（ 一 ） 借鑒西方人的思維方式為我所用在普遍的印象中，西方人闡述問題簡明練達，講究直奔主題。而筆者基于東方文化的背景，傳統(tǒng)觀念造就了一種細 膩，嚴整的表達習慣，講究起承轉(zhuǎn)合，四平八穩(wěn)。 如果做一般的文化比 較，東、西方各領風騷，互展所長，無可厚非。然而，在解讀現(xiàn)代會計的時 候，筆者遇到了兩種思維的碰撞，差異立見，不可小覷。比如，對會計元概念 的界定，筆者曾

3、將“所有者權(quán)益”解釋為“所有者對企業(yè)凈資產(chǎn)所擁有的權(quán) 益”，然后緊接著又解釋，“凈資產(chǎn)是指資產(chǎn)總額減去負債后的差額”。西方 會計則是在先行界定資產(chǎn)和負債兩個概念的基礎上，隨后作“業(yè)主權(quán)益” （ 或 “資本”，即對應于筆者的“所有者權(quán)益”概念 ） 的定義時，就直接表述為“一 企業(yè)的資產(chǎn)超過負債之數(shù)，就是業(yè)主權(quán)益”。（ 二） 更新思維定勢由于思維定勢陳舊，筆者不易跳出生成性和固有性的困惑，難于放棄頭腦中現(xiàn) 有的一切。因此，需要勇于學習、勇于探索、勇于摒棄陳舊觀念，更新思維定 勢，經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期尤其如此。 首先，保持并增強對外界事物的敏感度和應變 能力，這樣才能催生新觀念、新程序。筆者認為，承認思維與文

4、化差異是解惑 與擺脫迷失的路標。以新視角看待新事物、新慣例，吸納、融入國際準則，才 能把握所得稅會計新法的要義。 其次，所謂倒向思維、逆行思索，是一種 旨在施行非常規(guī)的分析、綜合、判斷，推理的認知過程。這一過程采用迂回策 略，從而使隱性認知價值得以展露。這一思維方式，對于掌握所得稅會計新 法，具有重要意義。 再次，逆序思維、換向切入，其中特別強調(diào)熟記要 領。比如，過去曾 - 度執(zhí)行過的編制現(xiàn)金流量表的間接法，就是從利潤結(jié)果出 發(fā)，逆向計算，即當初進行收支結(jié)轉(zhuǎn)時，不該作為利潤增量加進來的數(shù)額，現(xiàn) 在要減去；當初不該作為利潤減量減出去的數(shù)額，現(xiàn)在要補加回來。這種認識 事物的邏輯與方法非常值得關注與

5、思考。 二、解讀新理念 樹立科學發(fā)展觀，解讀新所得稅會計準則，需要打破權(quán)責發(fā)生制的原有局限， 拓寬權(quán)責發(fā)生制的認知領域；需要轉(zhuǎn)變舊概念語境，強化新概念語境：需要徹 底轉(zhuǎn)變收益決定觀，指向資產(chǎn)負債觀等新理念。（ 一 ） 廣域權(quán)責發(fā)生制和資產(chǎn)負債觀的解讀 1 從權(quán)責發(fā)生制廣域基礎出發(fā)確認資產(chǎn)和負債 我國新企業(yè)會計準則與國際會計準則趨同，并與國內(nèi)新企業(yè)所得稅法相一致， 都確立了以權(quán)責發(fā)生制為計價基礎。但是，長期以來，體現(xiàn)權(quán)責發(fā)生制計價基 礎特征的描述，較多集中在收入和費用的確認上，而較少涉及資產(chǎn)，負債的確認。然而，從嚴格意義上講，只有權(quán)責發(fā)生制才會出現(xiàn)資產(chǎn)一種要在以后 備期陸續(xù)轉(zhuǎn)作費用的支出和負債一

6、種要在以后期間交付現(xiàn)金的義務。 按照純粹的收付實現(xiàn)制，收進現(xiàn)金即為收入，付出現(xiàn)金即為費用，概不涉及現(xiàn) 金收支以外的賬務記錄，與權(quán)責發(fā)生制截然迥異。 正是從權(quán)責發(fā)生制廣泛 意義的基礎出發(fā)，新企業(yè)會計準則和新企業(yè)所得稅法將企業(yè)以貨幣形式和非貨 幣形式取得的收入，都作為收入總額。 2 資產(chǎn)負債觀 利潤確定與資 產(chǎn)計價是會計學中的兩大中心內(nèi)容。從計價角度講，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，特 定時點的資產(chǎn)、負債的數(shù)額是一定時期企業(yè)經(jīng)營活動和其他事項的結(jié)果。期末 與期初兩個時點上凈資產(chǎn)的數(shù)額相比，可以揭示企業(yè)的盈虧。而從利潤確定角 度講，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中，通過收入和相關的成本、費用相配比，即可確定 企業(yè)的盈虧。資

7、產(chǎn)計價和利潤確定從不同角度反映了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的成 果，是同一問題的兩個側(cè)面。 從外在形式上看，由收支相抵確定企業(yè)盈 虧，符合常規(guī)，更為直觀；由期末與期初兩個時點上凈資產(chǎn)的比較來確定企業(yè) 盈虧，與日常核算脫節(jié)。況且，后者采用不同時點的比較差額，僅反映了利潤 形成的結(jié)果，卻不能揭示利潤形成過程中項目之間的配比。因此，不符合核算 常規(guī)，間接確認的效果弱于直接確認的效果。但是。從內(nèi)在實質(zhì)上看，重視凈 資產(chǎn)的變化，更能夠體現(xiàn)實物資本保全的現(xiàn)代會計觀念。（二） 基本概念的難點透析 新所得稅會計準則中，有幾個關鍵概念值得注意。 1 賬面價值 不可將此概念簡單地等同于賬面余額、賬面凈值、實際成本。初 始價

8、值等舊有概念。賬面價值這一語匯，在會計應用中，要與限制詞“資產(chǎn) 的”或“負債的”相聯(lián)系，形成“定語 +名詞”的偏正結(jié)構(gòu)語匯使用形式。2 計稅基礎 新所得稅會計準則對此概念的表述是：“資產(chǎn)的計稅基礎， 是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應納稅所得額時，按照稅法規(guī)定可 以自應稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額?！薄柏搨挠嫸惢A，是指負債的賬面價值 減去未來期間計算應納稅所得額時，按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額?！憋@然， 這一文本表述，用“扣除” （即不計稅 ） 去解釋計稅基礎 （即計稅 ） ，是一種“正 話倒說”，給通常的“正話直說”平添了一種困惑。那么，就讓筆者試著換個 角度去闡釋一下它的內(nèi)在含義。 （1） 資產(chǎn)的計稅基礎。首先，資產(chǎn)，作為 預期經(jīng)濟利益的流入，意味著未來期間會產(chǎn)生應稅所得的增項數(shù)額，屆時應履 行納稅義務。因此，資產(chǎn)的計稅基礎，是建立在會計的預期收益和歸屬于該項 資產(chǎn)的價值基礎之上的。其次，資產(chǎn)作為資本化的費用存在，又意