CPA會計重難點

1、高頓財經(jīng)CMA智能題庫第二章會計政策和會計估計及其變更追溯調(diào)賬的原則1會計政策變更（絕非錯誤）資產(chǎn)負債表科目正常寫利潤表科目要換成“利潤分配一一未分配利潤”，絕對不 允許使用“以前年度損益調(diào)整”2.前期重大會計差 錯資產(chǎn)負債表科目正常寫利潤表科目要換成“以前年度損益調(diào)整”3.資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項資產(chǎn)負債表同“前期重大會計差錯”（一）會計政策變更的概念 會計政策變更：是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。（二）會計政策變更的條件在下述兩種情形下，企業(yè)可以變更會計政策：1法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更。（法定變更）（存貨：排除了后進先出法）2會計政

2、策變更能夠提供更可靠（真實）、更相關（有用）的會計信息。（自愿變更）（三）不屬于會計政策變更的情形1.本期發(fā)生的交易或者事項與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計政策。（經(jīng)營租賃和融資租賃）2對初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項采用新的會計政策。（如少量低值易耗品，一次攤銷法改為 五五攤銷法）（四）企業(yè)應當披露的重要會計估計包括：（ 年限、特殊金額、百分比）重要的1.可收回金額按照資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額確定的，確定公允價值減去處置費用后的 凈額的方法?？墒栈亟痤~按照資產(chǎn)組預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定的，預計未來現(xiàn)金流量的確定。2債務人債務重組中轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、由債務轉成的股

3、份的公允價值和修改其他債務條 件后債務的公允價值的確定。債權人債務重組中受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、由債權轉成的股份的公允價值和修改其他債務條件 后債權的公允價值的確定。3. 非同一控制下企業(yè)合并成本的公允價值的確定。1）將符合持有待售條件的固定資產(chǎn)由非流動資產(chǎn)重分類為流動資產(chǎn)列報，屬于新的事項，不屬于會 計變更。2）因處置部分股權投資喪失了對子公司的控制導致長期股權投資的后續(xù)計量方法由成本法轉變?yōu)闄?益法，由于處置股權導致的核算方法的改變，屬于新的事項，不屬于會計政策變更。會計政策與會計估計及其變更的劃分判斷基礎（是否發(fā)生變更）舉例1會計確認會計確認的變更一般會引前期相關支出費用化（是否記賬

4、）起列報項目的變更新準則資化本相關支出（無形資產(chǎn)）2.計量基礎歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等5項會計計量屬性分期購入固定資產(chǎn)：前期以歷史成本計量新準則以購買價款的現(xiàn)值計量3.列報項目商業(yè)企業(yè)的商品采購費用：前期列入銷售費用新準則計入存貨成本結論企業(yè)可以采用以下具體方法劃分會計政策變更與會計估計變更： 分析并判斷該事項是否涉及會計確認、計量基礎選擇或列報項目的變更，當至少涉及上述一項劃分基礎變更時，該事項是會計政策變更； 不涉及上述劃分基礎變更時，該事項可以判斷為會計估計變更【特別提示】根據(jù)會計確認、計量基礎和列報項目所選擇的、為取得與資產(chǎn)負債表項目有關的金額或 數(shù)值（如預計使

5、用壽命、凈殘值等）所采用的處理方法，不是會計政策，而是會計估計，其相應的變 更是會計估計變更。2資產(chǎn)負債表調(diào)整變化年度的年初數(shù)，利潤表調(diào)整變化年度的上年數(shù)?！咎貏e提示】 上述留存收益金額，包括盈余公積和未分配利潤等項目，不考慮由于損益的變化而應當 補分的利潤或股利【特別提示】對以前年度損益進行追溯調(diào)整或追溯重述的，應當重新計算各列報期間的每股收益。3會計政策變更涉及損益類項目追溯調(diào)整的事項有關所得稅費用的會計處理應交所得稅一般并不影響稅法征收應交所得稅的口徑，對會計政策變更 整不會影響以前年度應交所得稅和當期所得稅費用的變動，“應交稅費一一應交所得稅”科目的調(diào)整。的追溯調(diào)即不涉及遞延所得稅是否

6、要進行遞延所得稅費用的會計處理，主要與會計政策變 形成暫時性差異有關。如果會計政策變更引起資產(chǎn)、負債按照企業(yè)會計準則規(guī)定確. 價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎產(chǎn)生差異，應分別應納: 差異與可抵扣暫時性差異，確認相關的遞延所得稅負債與遞 資產(chǎn)，并在此基礎上確定利潤表中的所得稅費用。更是否會定的賬面稅暫時性延所得稅4. 【特別提示】在以后期間的財務報表中，不需要重復披露在以前期間的附注中 已披露的會計政策變 更的信息第三章存貨1.（一）存貨的概念 存貨：是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品（庫存商品）、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn) 品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料。頁腳內(nèi)容4高頓財

7、經(jīng)CMA智能題庫【特別提示】存貨區(qū)別于固定資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)的最基本的特征是，企業(yè)持有存貨的最終目的是為 了出售，存貨包括：原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品、周轉材料、在途物資、發(fā)出商品（ 風險和報酬并未轉移）等。為建造固定資產(chǎn)等各項工程而儲備的各種物資，不能作為企業(yè)的存 貨。（“工程物資”）企業(yè)接受外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，制造 完成或修理驗收入庫后，應視同企業(yè)的產(chǎn)成品。（即企業(yè)為加工或修理產(chǎn)品發(fā)生的材料、人工費等作 為企業(yè)存貨核算）周轉材料符合固定資產(chǎn)定義的，應當作為固定資產(chǎn)。 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購入的用于建造商品房的土地使用權屬于企業(yè)的存貨。 委托加工物資。在途

8、物資；發(fā)出商品；委托代銷商品。對于受托代銷商品，由于其所有權未轉移至受托方，因而，受托代銷的商品不能確認為受托方存貨 的一部分。所以填列資產(chǎn)負債表“存貨”項目時“受托代銷商品”與“受托代銷商品款”兩科目一增 一減相互抵銷，不列為受托方存貨。2企業(yè)采購用于廣告營銷活動的特定商品，向客戶預付貨款未取得商品時，應作為預付賬款進行會計 處理，待取得相關商品時計入當期損益（銷售費用）。企業(yè)取得廣告營銷性質(zhì)的服務比照該原則進行 處理。借：預付賬款貸：銀行存款借：銷售費用貸：預付賬款3存貨在不同階段發(fā)生的倉儲費用，相應的會計核算如下： 存貨在采購的過程中發(fā)生的倉儲費用，應計入存貨的采購成本。 存貨在采購入庫

9、后領用前所發(fā)生的倉儲費用，應計入當期損益（管理費用） 存貨在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用，應計入生產(chǎn)成本。4. （二）加工而取得的存貨：由采購成本、加工成本、其他成本（如可直接認定的產(chǎn)品設計費用等） 構成。存貨加工成本由直接人工和制造費用構成。（材料以外的部分）制造費用：是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務而發(fā)生的各項間接費用。制造費用是一項間接生產(chǎn)成本， 包括企業(yè)生產(chǎn)部門（如生產(chǎn)車間）管理人員的職工薪酬、折舊費、辦公費、水電費、機物料損耗、勞 動保護費、車間固定資產(chǎn)的修理費、季節(jié)性和修理期間停工損失等。5. 先進先出發(fā)優(yōu)缺點及適用范圍（1）先進先出法可以隨時結轉存貨發(fā)出成本，但較繁

10、瑣；（2）如果存貨收發(fā)業(yè)務較多、且存貨單價不穩(wěn)定時，其工作量較大。（3）在物價持續(xù)上升時，期末存貨成本接近于市價，而發(fā)出成本偏低，會高估企業(yè)當期利潤和庫存 存貨價值；物價下降時，則會低估企業(yè)當期利潤和庫存存貨價值。6. 包裝物的會計處理1.生產(chǎn)領用的包裝物借：制造費用等貸：周轉材料包裝物2出借包裝物及隨同產(chǎn)品出售不單獨計價的包裝物借：銷售費用貸：周轉材料包裝物3出租包裝物及隨同產(chǎn)品出售單獨計價的包裝物借：其他業(yè)務成本貸：周轉材料包裝物7. 可變現(xiàn)凈值：是指在日?；顒又?，存貨的估計售價減去完工時將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以 及相關稅費后的金額（倒推）。可變現(xiàn)凈值為存貨的預計未來凈現(xiàn)金流量，而

11、不是存貨的售價或合同 價。2）如果企業(yè)銷售合同所規(guī)定的標的物還沒有生產(chǎn)出來，但持有專門用于該標的物生產(chǎn)的材料，其可 變現(xiàn)凈值也應以其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的合同價格作為計算基礎。8. 【特別提示】產(chǎn)品貶值，材料才可能計提減值準備；產(chǎn)品未貶值，不提減值準備。存貨存在下列情況之一的，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本。（需要提減值）（1）該存貨的市場價格持續(xù)下跌，并且在可預見的未來無回升的希望。（2）企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格。（3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于 其賬面成本。（4）因企業(yè)所提供的商品或勞務過時或消費者偏好改變而使市

12、場的需求發(fā)生變化，導致市場價格逐 漸下跌。（5）其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。9. 存貨存在下列情形之一的，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零。（全額計提減值準備）（1）已霉爛變質(zhì)的存貨。（2）已過期且無轉讓價值的存貨。（3）生產(chǎn)中已不再需要，并且無使用價值和轉讓價值的存貨。（4）其他足以證明已無使用價值和轉讓價值的存貨。第四章固定資產(chǎn)1.通常情況下，取得固定資產(chǎn)所有權是判斷與固定資產(chǎn)所有權有關的風險和報酬是否轉移到企業(yè)的 一個重要標志。所有權是否轉移不是判斷的唯一標準（融資租入固定資產(chǎn)）實質(zhì)重于形式符合固定資產(chǎn)的確認條件的，比如企業(yè)（民用航空運輸）的高價周轉件等，應當確認為固定資產(chǎn)

13、?！咎崾尽繉τ谔厥庑袠I(yè)的特定固定資產(chǎn)，確定其初始入賬成本時還應考慮棄置費用。2相關稅費中不包括稅法中規(guī)定的購進固定資產(chǎn)時支付的可抵扣的增值稅進項稅額。固定資產(chǎn)原值中不包括員工培訓費。（發(fā)生時計入當期損益）3存在棄置費用的固定資產(chǎn)（1）特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，企業(yè)應當將棄置費用的現(xiàn)值計入相關固定資產(chǎn)的成本，同時確認相 應的預計負債。借：固定資產(chǎn)貸：預計負債（2）在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)，按照預計負債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用，應當在 發(fā)生時計入財務費用。借：財務費用貸：預計負債（3）由于技術進步、法律要求或市場環(huán)境變化等原因，特定固定資產(chǎn)的履行棄置義務可能發(fā)生支出 金額、預計棄置時點、

14、折現(xiàn)率等變動，從而引起的預計負債變動，應按照以下原則調(diào)整該固定資產(chǎn)的 成本：（企業(yè)會計準則解釋第6號） 對于預計負債的減少，以該固定資產(chǎn)賬面價值為限扣減固定資產(chǎn)成本。如果預計負債的減少額超過 該固定資產(chǎn)賬面價值，超出部分確認為當期損益。 對于預計負債的增加，增加該固定資產(chǎn)的成本。按照上述原則調(diào)整的固定資產(chǎn)，在資產(chǎn)剩余使用年 限內(nèi)計提折舊。一旦該固定資產(chǎn)的使用壽命結束，預計負債的所有后續(xù)變動應在發(fā)生時確認為損益。4. 企業(yè)應當對所有的固定資產(chǎn)計提折舊，但是下列不提折舊：1）已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；2）.單獨計價入賬的土地?！咎貏e提示】固定資產(chǎn)應當按月計提折舊。當月增加的固定資產(chǎn)，當月不計

15、提折舊，從下月起計提 折舊；當月減少的固定資產(chǎn)，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。 固定資產(chǎn)提足折舊后，不論能否繼續(xù)使用，均不再計提折舊，提前報廢的固定資產(chǎn)也不再補提折 舊。 已達到預定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應當按照估計價值確定其成本，并計提折 舊；待辦理竣工決算后再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原已計提的折舊額。 處于更新改造過程停止使用的固定資產(chǎn)，應將其賬面價值轉入在建工程，不再計提折舊。更新改造 項目達到預定可使用狀態(tài)轉為固定資產(chǎn)后，再按重新確定的折舊方法和該項固定資產(chǎn)尚可使用壽命計 提折舊。固定資產(chǎn)在定期大修理期間，照提折舊。5. 固定資產(chǎn)應當按月計提折

16、舊，計提的折舊應通過“累計折舊”科目核算。借：制造費用（生產(chǎn)車間計提折舊）管理費用（企業(yè)管理部門、未使用的固定資產(chǎn)計提折舊）銷售費用（企業(yè)專設銷售部門計提折舊）其他業(yè)務成本（企業(yè)出租固定資產(chǎn)計提折舊）研發(fā)支出（企業(yè)研發(fā)無形資產(chǎn)時使用固定資產(chǎn)計提折舊）在建工程（在建工程中使用固定資產(chǎn)計提折舊）貸：累計折舊6企業(yè)發(fā)生的某些固定資產(chǎn)后續(xù)支出可能涉及到替換原固定資產(chǎn)的某組成部分，當發(fā)生的后續(xù)支出符 合固定資產(chǎn)確認條件時，應將其計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除。借：營業(yè)外支出貸：在建工程7. 費用化的后續(xù)支出具體處理原則（1）除與存貨的生產(chǎn)和加工相關的固定資產(chǎn)的修理費用按照存貨成本確定原

17、則進行處理外，行政管 理部門、企業(yè)專設的銷售機構等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用等后續(xù)支出計入管理費用或銷售費用；（2017年新改）（2）企業(yè)固定資產(chǎn)更新改造支出不滿足資本化條件的，在發(fā)生時應直接計入當期損益。一般會計分錄如下：借：管理費用/銷售費用等貸：原材料/應付職工薪酬/銀行存款等（3）融資租入固定資產(chǎn)發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，比照上述原則處理。（4）經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應通過“長期待攤費用”科目核算，并在剩余租賃期與租 賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法進行攤銷。8. 固定資產(chǎn)處置的會計處理（固定資產(chǎn)清理：不利記借方，有利記貸方）5清理凈損益的處理凈損失屬于生產(chǎn)經(jīng)營

18、期間正常的處理損 失借：營業(yè)外支出一一處置非流動資 產(chǎn)損失貸：固定資產(chǎn)清理屬于自然災害等非正常原因造成的損失借：營業(yè)外支出一一非常損失貸：固定資產(chǎn)清理凈收益固定資產(chǎn)清理完成后的凈收益借：固定資產(chǎn)清理貸：營業(yè)外收入二持有待售的固定資產(chǎn)1同時滿足下列條件的非流動資產(chǎn)（包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等）應當劃分為持有待售:（1）企業(yè)已經(jīng)就處置該非流動資產(chǎn)作出決議；（2）企業(yè)已經(jīng)與受讓方簽訂了不可撤銷的轉讓協(xié)議；（3）該項轉讓將在一年內(nèi)完成。2持有待售非流動資產(chǎn)包括單項資產(chǎn)和處置組。其中：處置組：是指作為整體出售或其他方式一并處置的一組資產(chǎn)。3企業(yè)對于持有待售的固定資產(chǎn)，應當調(diào)整該項資產(chǎn)的預計凈殘值，使該項固

19、定資產(chǎn)預計凈殘值能夠反映其公允價值減去處置費用后的金額，但不得超過符合持有待售條件時該固定資產(chǎn)的原賬面價值， 原賬面價值高于預計凈殘值的差額，應作為資產(chǎn)減值損失計入當期損益。4.持有待售的固定資產(chǎn)不計提折舊，按照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低進行計量。5某項資產(chǎn)或處置組被劃分為持有待售，但后來不再滿足持有待售的固定資產(chǎn)的確認條件，企業(yè)應當停止將其劃歸為持有待售，并按照下列兩項金額中較低者計量：（1）該資產(chǎn)或處置組被劃歸為持有待售之前的賬面價值，按照其假定在沒有被劃歸為持有待售情況下原應確認的折舊、攤銷或減值進行調(diào)整后的金額；（假設正常記賬）（2）決定不再出售之日的可收回金額。6符合

20、持有待售條件的無形資產(chǎn)等其他非流動資產(chǎn)，比照上述原則處理?！咎貏e提示】持有待售資產(chǎn)應作為流動資產(chǎn)列示，從劃歸為持有待售下個月起停止計提折舊。對于持有待售類別的重分類，應采用 追溯調(diào)整法處理，不是知曉合同將予取消時 起恢復計提折舊。第五章無形資產(chǎn)1. 【補充例題？多選題】（2014年）20 X 2年1月1日，甲公司從乙公司購入一項無形資產(chǎn)，由于資金周轉緊張，甲公司與乙公司協(xié)議以 分期付款方式支付款項。協(xié)議約定：該無形資產(chǎn)作價2 000萬元，甲公司每年年末付款400萬元，分5年付清。假定銀行同期貸款利率為 5%，5年期5%利率的年金現(xiàn)值系數(shù)為4.3295不考慮其他因 素，下列甲公司與該無形資產(chǎn)相關

21、的會計 處理中，正確的有（ ）。A. 20X 2年財務費用增加86.59萬元B. 20X 3年財務費用增加70.92萬元C. 20X 2年1月1日確認無形資產(chǎn)2 000萬元D. 20X 2年12月31日長期應付款列報為2 000萬元【正確答案】AB【答案解析】 20 X 2年1月1日 借：無形資產(chǎn)（現(xiàn)值）未確認融資費用貸：長期應付款其中：未付的本金=1 731.80（萬元） 20 X 2年12月31日借：長期應付款貸：銀行存款借：財務費用貸：未確認融資費用1 731.80（400X 4.3295）（未付的本金）268.20 （未付的利息）2 000 （400X 5）40040086.5986.

22、59其中： 支付的利息=1 731.80X 5%=86.59 （萬元） 支付的本金=400-86.59=313.41 （萬元）未支付的本金=1 731.80-313.41=1 418.39萬元）注：20X 2年12月31日長期應付款列報金額 =1 600-181.61-329.08 =1 089（萬元）a. 長期應付款余額=2 000-400=1 600 （萬元）b. 未確認融資費用余額=268.20-86.59=181.61（萬元）C.20X 3年應付本金=329.08 （萬元），該部分金額應在 20X 2年12月31 日資產(chǎn)負債表中“一年內(nèi)到 期的非流動負債”項目反映。（見下面步驟） 20

23、 X 3年12月31日借：長期應付款400貸：銀行存款400借：財務費用70.92貸：未確認融資費用70.92其中： 支付的利息=1 418.39X 5%=70.92 （萬元）支付的本金=400-70.92=329.08 （萬元）未支付的本金=1 418.39-329.08=1 089.31（萬元）2. 土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權的賬面價值不與土地上建筑物合并 計算其成本，而仍作為無形資產(chǎn)進行核算，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和計提折舊。（自用時，房地分開核算）但下列情況除外：1）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建筑對外出售的房屋建筑物，相關土地使用權應當

24、計入所建 造的房屋建筑物成本（開發(fā)成本）。2）.企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款中包括土地使用權和建筑物價值的，應當對實際支付的價款按照 合理的方法（例如，公允價值相對比例）在土地使用權與地上建筑物之間進行分配；如果確實無法在 土地使用權與地上建筑物之間進行合理分配的，應當全部作為固定資產(chǎn)，按照固定資產(chǎn)確認和計量的 原則進行會計處理。3. 資本化支出在資產(chǎn)負債表日可以有余額，填列在“開發(fā)支出”內(nèi)，費用化支出在資產(chǎn)負債表日無余 額。4. 借：管理費用一自用無形資產(chǎn)攤銷其他業(yè)務成本一出租無形資產(chǎn)攤銷制造費用一用于產(chǎn)品生產(chǎn)等的無形資產(chǎn)攤銷生產(chǎn)成本一專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品或其他資產(chǎn)的無形資產(chǎn)攤銷貸：累計攤

25、銷【特別提示】持有待售的無形資產(chǎn)不進行攤銷，按照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額熟低頁腳內(nèi)容28進行計量第六章投資性房地產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)的范圍 主要包括已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權和已出租的建筑物（一）屬于投資性房地產(chǎn)的項目范圍相關內(nèi)容1 .已出租的土地使用權（經(jīng)營租賃方式）企業(yè)計劃用于出租但尚未出租的土地使用權，不屬于此類2.持有并準備增值后轉讓的土地使用權（很少見）3.已出租的建筑物（1）是指企業(yè)擁有產(chǎn)權并以經(jīng)營租賃方式出租的建筑 物，主要包括自行建造或開發(fā)活動完成后用于出租的建 筑物，以及正在建造或開發(fā)過程中將來用于出租的建筑 物；（2）以經(jīng)營租賃方式租入再

26、轉租給其他單位的建筑物 不屬于投資性房地產(chǎn)；（3）通常情況下，對企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的空置建 鞏物或在建建筑物，如重事會或類似機構作出書面決 議，明確表明將其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再 發(fā)生變化的，即使尚未簽訂租賃協(xié)議，也應視為投資性房地產(chǎn)。（4）企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的 相關輔助服務在整個協(xié)議中不重大的，如企業(yè)將辦公樓 出租并向承租人提供保安、維修等輔助服務，應當將該 建筑物確認為投資性房地產(chǎn)。1. 采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)（3個允許：允許提折舊、允許攤銷、允許提減值準備）【特別 提示】已經(jīng)計提的投資性房地產(chǎn)減值準備，不允許轉回。采用公允價值模式計量的投資性房地

27、產(chǎn)（3個不允許：不允許提折舊、不允許攤銷、不允許提減值準 備）【特別提示】企業(yè)將某項投資性房地產(chǎn)進行改擴建等再開發(fā)且將來仍作為投資性房地產(chǎn)的，在再開發(fā) 期間應繼續(xù)將其作為投資性房地產(chǎn)，再開發(fā)期間不計提折舊或攤銷。2. 【補充例題】（2012年，修改）20X 6年6月30日，甲公司與乙公司簽訂租賃合同，合同規(guī)定甲公司將一棟自用辦公樓出租給乙公司，租賃期為1年，年租金為200萬元。當日，出租辦公樓的公允價值為8 000萬元，賬面價值為2 500萬元。（計入其他綜合收益的貸方）.20X 6年12月31日，該辦公 樓的公允價值為9 000萬元。20X 7年6月30日（收半年房租），甲公司收回租賃期屆滿

28、的辦公樓并對外出售，取得價款9 500萬元。甲公司采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不考慮其他因素。上述交易或事項對甲 公司20X 7年度損益的影響金額是（）。A.500萬元B.6 000萬元 C.6 10萬 元 D.7 000萬元【正確答案】C【答案解析】借：銀行存款貸：其他業(yè)務收入借：其他業(yè)務成本貸：投資性房地產(chǎn)成本公允價值變動借：其他綜合收益貸：其他業(yè)務成本借：公允價值變動損益貸：其他業(yè)務成本借：銀行存款貸：其他業(yè)務收入9 5009 5009 0008 0001 0005 500 (8 000- 2 500)5 5001 0001 000100( 200X 6/12)100上述

29、交易或事項對甲公司 20X 7年度損益的影響金額=9 500- 9 000+ 5 500+ 100= 6 100第七章金融資產(chǎn)【特別提示】只有第1類金融資產(chǎn)不計提減值 交易性金融資產(chǎn)從取得到出售會影響到投資收益的時點：a. 取得時支付的交易費用；b. 持有期間確認的股利或利息收入；c. 出售時確認的投資收益？第三節(jié)持有至到期投資【特別提示】 通常情況下，能夠劃分為持有至到期投資的金融資產(chǎn)，主要是債權性投資。 股權投資因其沒有固定的到期日，因而 不能劃分為持有至到期投資。 持有至到期投資通常 具有長期性質(zhì)，但期限較短（期限在1年以內(nèi)的）債券投資，符合持有至到期 條件的，也可以劃為持有至到期投資。

30、（二）持有至到期投資的特征（3個）1該金融資產(chǎn)到期日固定、回收金額固定或可確定“到期日固定、回收金額固定或可確定”是指：相關合同明確了投資者在確定的期間內(nèi)獲得或應收取現(xiàn)金流量（例如，投資利息和本金等）的 金額和時間。（1） 從投資者角度看，如果不考慮其他條件，在將某項投資劃分為持有至到期投資時，可以不考慮 可能存在的發(fā)行方重大支付風險。（2）如果符合其他條件，不能由于某債務工具投資是 浮動利率投資而不將其劃分為持有至到期投 資。（浮動利率也可以劃分為持有至到期投資）（3）對于發(fā)行人按企業(yè)會計準則規(guī)定確認為 金融負債、具有固定或可確定付款額和固定到期日的 優(yōu) 先股（如強制可贖回優(yōu)先股），持有人可

31、將其分類為持有至到期投資；（2017年新增）（4） 浮動利率債務工具（如浮動利率債券）符合分類為持有至到期投資的條件（如一項 3年期，按 上海銀行同業(yè)拆借利率（Shibor）加120個基點每半年末收取一次利息的債券投資）；（5）持有人按合同約定 可持續(xù)在固定日期收取利息的債券（即 永續(xù)債券），因其沒有固定到期日而 不可分類持有至到期投資。（2017年新增）2企業(yè)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期“有明確意圖持有至到期”是指：投資者在取得投資時 意圖就是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控 制、預期不會重復發(fā)生 且難以合理預計的獨立事項。3企業(yè)有能力將該金融資產(chǎn)持有至到期“有能力持有至到期”是指企業(yè)有

32、 足夠的財務資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。（三）持有至到期投資轉換（見【例 74】）1.企業(yè)將某金融資產(chǎn)劃分為 持有至到期投資后，可能會發(fā)生到期前將該金融資產(chǎn)予以處置或重分類的情況。這種情況的發(fā)生，通常表明企業(yè) 違背了將投資持有至到期的最初意圖。企業(yè)將尚未到期的某項 持有至到期投資在本會計年度內(nèi)出售或重分類為可供出售金融資產(chǎn)的金額，相對于該類投資（即企業(yè) 全部持有至到期投資）在出售或重分類前的 總額較大時，則企業(yè)在處置或重分類后應立即將其 剩余的 持有至到期投資（*即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分）重分類為可供出售金融 資產(chǎn)，且在本會計年度及以后2個完整的會計年度 內(nèi)不

33、得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資值得說明的是，如出售或重分類金融資產(chǎn)的金額較大而受到的“ 兩個完整會計年度”內(nèi)不能將金融資 產(chǎn)劃分為持有至到期的限制已解除（即，已過了兩個完整的會計年度），企業(yè) 可以再將符合規(guī)定條件 的金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資2企業(yè)應當將該投資的 剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的 差額計入所有者權益（其他綜合收益）， 在該可供出售金融資產(chǎn) 發(fā)生減值或終止確認時轉出，計入當期損益（資產(chǎn)減值損失、投資收益）。情形賬務處理終止確認出售部借：銀行存款分持有至到期投資減值準備（按比例）貸：持有至到期投

34、資成本利息調(diào)整（可借可貸，出售部分）應計利息投資收益（倒擠，可借可貸）確認重分類借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日剩余部分的 公允價值）持有至到期投資減值準備（按比例）貸：持有至到期投資成本利息調(diào)整（可借可貸，剩余部分）應計利息其他綜合收益（可借可貸）【特別提示】 此處的其他綜合收益 發(fā)生減值或終止確認時計入當期損益 上述轉換不屬于會計政策變更或會計估計變更。 如計提了相應的減值準備，也應在轉換時一并結轉。3不需要重分類的特殊情況（不用將剩余部分重分類）：且市場利率變化（1）出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前3個月內(nèi)）對該項投資的公允價值 沒有顯著影響。（2）根據(jù)合同約定的定

35、期償付或提前還款方式 收回該投資幾乎所有初始本金 后，將剩余部分予以出 售或重分類。（3）出售或重分類是由于企業(yè) 無法控制、預期不會重復發(fā)生 且難以合理預計的獨立事項 所引起4.企業(yè)應于每個報告期末對金融資產(chǎn)持有至到期的 明確意圖和能力進行評估。（2017年新增）結合上述關于企業(yè)有明確意圖和能力持有該金融資產(chǎn)至到期的有關要求，以下方面值得補充說明：（1）對于發(fā)行方可以贖回的債務工具，如發(fā)行方 行使贖回權： 投資方仍可收回其幾乎所有初始凈投資（含支出的溢價和交易費用），那么投資者 可以將此類投資 劃分為持有至到期投資； 如無法讓投資者收回幾乎所有初始凈投資，那么投資者 不可以將此類投資劃分為持有

36、至到期投資。（2）對于投資者有權要求發(fā)行方贖回的債務工具投資，投資者 不能將其劃分為持有至到期投資。（3）對于可轉換債券投資，如果轉換權只能在債券到期時行使，則該債券持有者可合理聲明其具有 明確意圖持有該債券至到期；如果轉換權可以債券 到期前任何時點行使，則該債券持有者不能作有明 確意圖持有至到期的聲明。（4）債券本金和利息 可能存在違約的重大風險，且該風險可能由 債券信用評級較低 等情況予以證 實。在此情況下，盡管 在購買日對潛在的違約風險 有所考慮，但只要投資者具有將該債券持有至到期的 意 圖和能力，違約的可能性不構成劃分為持有至到期的 考慮因素。也就是說，債券發(fā)行人可能違約的重大風險 并

37、不妨礙將該債券劃分為持有至到期投資，只要該債券合 同付款額是固定或可確定的，且滿足其他相關條件。（5）已作為借款的擔保品的債券（此種情況下，債券 不符合終止確認條件從而仍在企業(yè)資產(chǎn)負債表 中列報），如果企業(yè)有意圖且預期能夠在不需處置該債券的情況下償還借款，那么企業(yè) 可將其劃分為 持有至到期投資。（6）對于保險機構而言，災難性虧損或大量保單退保是“合理的、很可能發(fā)生”的事項，因此 不能 視為“企業(yè)無法控制、與其不會重復發(fā)生且難以合理預計的 獨立事項”。為此，為履行索賠義務或由 于投保人退保而導致的保險機構將持有至到期投資 出售，不屬于前述例外情況。、持有至到期投資的會計處理（只核算債券投資）明細科目（共3個）持有至到期投資成本應計利息（到期一次還本付息）利息調(diào)整1.初始計量總原則： 按公允價值和交易費用之和作為初始入賬金額； 已到付息期但尚未領取的利息 單獨確認為應收項目。借：持有至到期投資成本（面值）應收利息/持有至到期投資應計利息貸：銀行存款（注意：交易費用）持有至到期投資一一利息調(diào)整（可借可貸）2.后續(xù)計量總原則：采用 實際利率法，按攤余成本進行后續(xù)計量。【特別提示】a. 持有至到期投資在初始確認時，應當計算確定其實際利率，并 在該持有至到期投資 預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變b. 實際利率：是指將金融資產(chǎn)或金融負債在預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來