現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的測試與評估

1、現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制及其評審（講 授 提 綱）在人類社會的共同勞動中，必須有統(tǒng)一指揮、組織分工、協(xié)調(diào)控制，進(jìn)而考核監(jiān)督，這就 是內(nèi)部管理。人類勞動的社會化程度越高，組織規(guī)模就越大，管理層次、管理跨度也就越大， 管理的要求越嚴(yán)密，特別是在競爭日趨激烈和管理科學(xué)愈來愈發(fā)達(dá)的現(xiàn)代企業(yè)中，內(nèi)部管理的 好壞往往決定著企業(yè)的生存和發(fā)展，內(nèi)部控制以及由此衍生的內(nèi)部審計也就愈來愈受到管理當(dāng) 局的重視。關(guān)于內(nèi)部審計，內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則是這樣描述的： “ 是指組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的 監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進(jìn)組 織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)?！?可見內(nèi)部審計和內(nèi)部控制之間的關(guān)系是

2、何等的密切。內(nèi)部控制發(fā)展到現(xiàn)在，在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中已經(jīng)形成了獨(dú)立的專門的科學(xué)。因?yàn)槟康暮托枰牟?同，作為內(nèi)部審計人員研究內(nèi)部控制，其研究的角度、研究的重點(diǎn)和研究的方向等方面，與外 部審計人員研究內(nèi)部控制有很大的不同。一般地講，外部審計人員研究內(nèi)部控制，主要是從制 度基礎(chǔ)審計方法模式的需要上來考慮的，而內(nèi)部審計因?yàn)楸旧砭蛯儆诠芾矸懂?，因此?nèi)審人員 研究內(nèi)部控制，作為一種審計的方法模式來研究固然也是目的之一，但這是次要的，主要目的 還在于強(qiáng)化內(nèi)部管理，對此內(nèi)審人員在研究內(nèi)部控制時應(yīng)該有清醒的認(rèn)識。我們的培訓(xùn)班，是 從內(nèi)審的角度來研究內(nèi)部控制的。內(nèi)部審計人員對內(nèi)部控制了解的重點(diǎn)是：1內(nèi)部控制的基本概念、

3、實(shí)質(zhì)、目標(biāo)和要素及局限；2現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的職責(zé)；3現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的基本方式；4現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的基本內(nèi)容和控制重點(diǎn)；5現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計的基本原則；6現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的測試和評價；7現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的報告；8解決一兩個本企業(yè)亟待解決的內(nèi)部控制的實(shí)際問題。下面我們分為四講來研究這些問題。第一講：內(nèi)部控制概述一、內(nèi)部控制的基本概念及其歷史演進(jìn)。（一） 內(nèi)部控制的基本概念：關(guān)于內(nèi)部控制， 國際國內(nèi)的學(xué)者和專家曾有不同的定義， 不同的歷史時期也有不同的提法。 我國內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第五號對內(nèi)部控制是這樣定義的： “內(nèi)部控制是指組織內(nèi)部為實(shí)現(xiàn)經(jīng)營 目標(biāo)，保護(hù)資產(chǎn)安全完整，保證遵循國家法律法規(guī)，提高

4、組織運(yùn)營效率及效果，而采取的各種 政策和程序?！边@個定義說明了我國當(dāng)前對內(nèi)部控制的基本認(rèn)識。其實(shí)內(nèi)部控制是一個發(fā)展的 概念，而且也不能把內(nèi)部控制等同于內(nèi)部控制制度，關(guān)于這個問題我們以后有機(jī)會還要進(jìn)行詳 細(xì)研究。（二） 內(nèi)部控制理論的歷史演進(jìn)： 為了對這一基本概念有較深刻的理解，我們有必要對內(nèi)部控制理論的形成發(fā)展過程作一些 研究。1. 內(nèi)部控制的最初形式是內(nèi)部牽制 所謂內(nèi)部牽制是指對任何財產(chǎn)物資的保管都必須有兩個以上的部門或人員經(jīng)手，實(shí)行交叉 檢查和雙向管理，相互牽制以達(dá)到防止錯弊的目的。據(jù)有關(guān)史料記載，早在古羅馬和古埃及時 期就出現(xiàn)對財產(chǎn)物資的“雙重保管制”和帳簿記錄的“雙人記帳制”以及我國西

5、周的“聽計” 制度都屬于內(nèi)部牽制。十八世紀(jì)產(chǎn)業(yè)革命前很長的一段歷史時期，由于生產(chǎn)力不發(fā)達(dá)，人類生 產(chǎn)的社會化水平都較低，所以在奴隸社會和封建社會，內(nèi)部控制始終停滯在內(nèi)部牽制這種低級 狀態(tài)。內(nèi)部牽制機(jī)能大體可分為四類：實(shí)物牽制機(jī)械牽制體制牽制簿記牽制。2. 內(nèi)部控制概念的提出最早提出“內(nèi)部控制”這一專門術(shù)語的是 1936 年美國會計師協(xié)會，它在其注冊會計師 對財務(wù)報表的審查文告中指出： “注冊會計師在制定審計程序時，應(yīng)考慮一個重要因素是審 查企業(yè)的內(nèi)部牽制和控制，企業(yè)的會計制度和內(nèi)部控制越好，財務(wù)報表需要測試的范圍越小。 到 1949 年，該協(xié)會的審計程序委員會發(fā)表了一份題為內(nèi)部控制協(xié)調(diào)系統(tǒng)諸要

6、素及其對管理 部門和注冊會計師的必要性的專題報告，為內(nèi)部控制首次作出了權(quán)威定義： “內(nèi)部控制是企 業(yè)所制定的旨在保護(hù)資產(chǎn)、保證會計資料可靠性和準(zhǔn)確性，提高經(jīng)營效率，推動管理部門所制 定的各項政策得以貫徹執(zhí)行的組織規(guī)劃和相互配套的各種方法及措施。 ”這一定義的提出，標(biāo) 志著在當(dāng)時經(jīng)濟(jì)條件下，內(nèi)部控制完成了其主體內(nèi)容的塑造。它已經(jīng)從過去對單項經(jīng)濟(jì)活動的 內(nèi)部牽制向整個企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動管理的系統(tǒng)控制發(fā)展，其控制目標(biāo)大致分為兩類，一類是會 計控制，包括保護(hù)資產(chǎn)的安全完整和會計信息的正確可靠；二類是管理控制，包括保證管理部 門制定的方針政策與策略的貫徹執(zhí)行，提高整個企業(yè)的經(jīng)營效率。逐步形成了包括企業(yè)組織

7、機(jī) 構(gòu)設(shè)置和崗位責(zé)任，流程程序和定額預(yù)算、處理手續(xù)和檢查考核等內(nèi)容的一整套控制系統(tǒng)。值得指出的是，內(nèi)部控制作為管理范疇，不是首先由管理部門提出，而是由注冊會計師協(xié) 會這種審計部門提出，可以看出，內(nèi)部控制與審計的淵源關(guān)系是何等密切。3. 內(nèi)部控制理論的發(fā)展與成熟 二十世紀(jì)后期，隨著世界經(jīng)濟(jì)與科學(xué)技術(shù)的高速發(fā)展，企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大與競爭的日趨 激烈，內(nèi)部控制理論也得到相應(yīng)的發(fā)展與成熟。 內(nèi)部控制的結(jié)構(gòu)1988年，美國注冊會計師協(xié)會發(fā)布了審計準(zhǔn)則公告第 55 號，首次以內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)代替 了內(nèi)部控制，并明確了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的內(nèi)容包括： “控制環(huán)境”、“會計制度”和“控制程序” 三個方面。其中控制環(huán)境主要

8、指管理者對內(nèi)部控制的態(tài)度和行為，以及影響內(nèi)部控制的各種因 素。主要內(nèi)容包括管理者的思想和經(jīng)營作風(fēng)、組織結(jié)構(gòu)、董事會及審計委員會的職能、人事政 策與程序、確定權(quán)責(zé)的方法、管理者監(jiān)控和檢查工作所采用的控制手段：如計劃、預(yù)算、預(yù)測， 責(zé)任會計與內(nèi)部審計以及影響內(nèi)部控制的外部因素等。會計制度是指各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、歸 類、分析、登記與報表披露等一整套體系；控制程序是指管理者為達(dá)到一定目的所制定的各項 政策與程序，如對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的批準(zhǔn)授權(quán)、明確崗位責(zé)任分工、憑證帳單的設(shè)置和記錄、對資產(chǎn) 接觸的限制、業(yè)務(wù)的獨(dú)立審核等。與以前的內(nèi)部控制定義比較，控制結(jié)構(gòu)理論突出的研究成果在于，把控制環(huán)境納入到內(nèi)部 控制的主要

9、內(nèi)容之中。這是一項極為重要的突破。此外，也不再對本來難以硬性區(qū)分的會計控 制和管理控制進(jìn)行機(jī)械分類。 COSO報告進(jìn)入 90 年代之后，對內(nèi)部控制重要性的認(rèn)識，已經(jīng)從注冊會計師對審計的需要擴(kuò)展到企業(yè)內(nèi)部管理的角度，并進(jìn)而擴(kuò)展到內(nèi)部審計領(lǐng)域。其中最具代表性的就是COSO艮告。1992年美國會計師學(xué)會、注冊會計師協(xié)會、國際內(nèi)部審計協(xié)會、財務(wù)經(jīng)理協(xié)會和管理會計協(xié)會等組織 聯(lián)合發(fā)布了內(nèi)部控制整體框架，即著名的COSOS告，在這個報告中對內(nèi)部控制作了重 新定義：“內(nèi)部控制是一種由企業(yè)董事會、管理層和其他人員執(zhí)行，由管理層設(shè)計為達(dá)到下述 目標(biāo)提供合理保證的過程：財務(wù)報告的可靠性；經(jīng)營效果和效率；符合適用的

10、法律和法 規(guī)。”cosOR告將內(nèi)部控制劃分為五種成分，即控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和 監(jiān)控?！翱刂骗h(huán)境”構(gòu)成一個單位的控制氛圍，是其它控制因素得以實(shí)施的基礎(chǔ)，主要包括： 董事會及下設(shè)審計委員會的獨(dú)立性； 管理層的管理理念和經(jīng)營方式； 組織結(jié)構(gòu)的嚴(yán)密程度； 授權(quán)與責(zé)任方式；員工的誠實(shí)性、道德觀和勝任能力；人力資源政策及其實(shí)施情況等。 與上述的“控制結(jié)構(gòu)”比較，COSOS告中提到的控制環(huán)境在強(qiáng)調(diào)管理層的管理理念與作風(fēng)的同 時進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了企業(yè)員工對內(nèi)部控制所持的態(tài)度，即實(shí)施情況，形成一種自上而下的立體控制 氛圍?！帮L(fēng)險評估”是指由于經(jīng)營環(huán)境變化、信息系統(tǒng)的準(zhǔn)確程度、市場和產(chǎn)品開發(fā)、海外

11、投資 與經(jīng)營、企業(yè)兼并或資產(chǎn)重組、新員工聘用或新技術(shù)采用等內(nèi)外情況變化所形成的種種風(fēng)險， 在這些風(fēng)險中企業(yè)是否具有識別能力、分析能力和控制能力。“控制活動” 是指企業(yè)為達(dá)到一定目標(biāo)所采取的相應(yīng)政策與措施及實(shí)施活動。 如信息處理、 職責(zé)分離、審批授權(quán)、業(yè)績評價等?！靶畔贤ā笔侵钙髽I(yè)在經(jīng)營過程中，對內(nèi)外上下發(fā)生的各種情報信息的識別、交流及溝 通能力。這種能力是管理者乃至每一員工都能及時獲取、了解、掌握他們在經(jīng)營管理過程中發(fā) 生的情況變化?！氨O(jiān)控”是指對上述各項控制要素的執(zhí)行情況和執(zhí)行結(jié)果企業(yè)所進(jìn)行的監(jiān)督與評價，或者 就是對上述控制的再控制。監(jiān)控除了職能部門，特別是會計部門執(zhí)行外，專職的監(jiān)控主要由

12、內(nèi) 部審計執(zhí)行。cosOi告中的控制結(jié)構(gòu)猶如一座立體的金字塔：圖中：控制環(huán)境是各項控制要素的基礎(chǔ)，風(fēng)險評估則是各項控制活動的前提，通過資訊溝 通把各種控制信息連貫成一個整體，最后由內(nèi)部審計對各種控制行為進(jìn)行監(jiān)督與評價。整個控 制體系都圍繞著企業(yè)的經(jīng)營目的形成了內(nèi)部控制的三大目標(biāo)，營業(yè)效果與效率、財務(wù)報告的可 信程度、相關(guān)法律法規(guī)的遵循，以作為企業(yè)最終經(jīng)營目的的合理保障（而不是，也不可能是絕對保障）。從內(nèi)部牽制到內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)，再到 cosO報告，內(nèi)部控制理論完成了其主體內(nèi)容的基本架 構(gòu)。我國內(nèi)部審計準(zhǔn)則第5號一一內(nèi)部控制審計，就是根據(jù)這一基本架構(gòu)并結(jié)合我國國情頒發(fā) 的。企業(yè)內(nèi)部管理的十大變化中國

13、加入WT龍后，國內(nèi)經(jīng)濟(jì)迅速與國際接軌，原來計劃經(jīng)濟(jì)體制留下的痕跡迅速消失并 向市場經(jīng)濟(jì)體制過渡，企業(yè)打破了部門、行業(yè)、地區(qū)、國養(yǎng)和所有制形式的束縛，形成了企業(yè) 聯(lián)合、集團(tuán)公司、股份公司、企業(yè)性質(zhì)多元化、企業(yè)規(guī)模擴(kuò)大化、經(jīng)營理念現(xiàn)代化、管理技術(shù) 科學(xué)化。企業(yè)管理方面大致出現(xiàn)十大變化：1、從分散經(jīng)營管理向集約經(jīng)費(fèi)管理轉(zhuǎn)化一一管理跨度較大，管理層次增多，管理要求越 來越高；2、從封閉式管理向開放式管理轉(zhuǎn)化一一計劃經(jīng)濟(jì)的“高度集中”管理只要求企業(yè)按國家 統(tǒng)一要求，在企業(yè)內(nèi)部形式封閉式管理，市場經(jīng)濟(jì)是一種開放型經(jīng)濟(jì)，企業(yè)必須面對國際、國 內(nèi)市場的競爭，形成開放型管理，即供、產(chǎn)、銷、人財、物都必須面向市場

14、。3、從戰(zhàn)術(shù)型管理向戰(zhàn)略型管理轉(zhuǎn)化一一戰(zhàn)術(shù)型只側(cè)得于某一產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營管理的某一局 部、某一環(huán)節(jié)、某項工序的管理，而戰(zhàn)術(shù)型則要從企業(yè)的長期發(fā)展，經(jīng)營布局進(jìn)行全面、系統(tǒng)、 整體戰(zhàn)略布局考慮。4、從生產(chǎn)經(jīng)營型管理理念向資本運(yùn)營型理念轉(zhuǎn)化傳統(tǒng)管理的重生產(chǎn)經(jīng)營管理而不重 資本運(yùn)營管理，資本運(yùn)營就是通過多種渠道、多種方式籌措資本（通過發(fā)行股票、債券、融資 等手段，大量“集中”而不是“集聚”資金，進(jìn)行負(fù)債經(jīng)營；通過聯(lián)合、兼并、收購、參股、 控股等手段擴(kuò)大規(guī)模；通過盤活存量資產(chǎn)加速資金周轉(zhuǎn)，提高資金運(yùn)用效益） 。5、從經(jīng)驗(yàn)管理向信息管理轉(zhuǎn)化現(xiàn)代社會是信息社會，因此，信息情報資料的收集、 分析管理成為企業(yè)管理的

15、重大內(nèi)容。6、從“制度基礎(chǔ)”型管理向“風(fēng)險導(dǎo)向”型管理轉(zhuǎn)化所風(fēng)險導(dǎo)向型管理就是指企業(yè)的一切生產(chǎn)經(jīng)營活動，包括投資、籌資、營銷、生產(chǎn)、采購、儲存等都必須在風(fēng)險識別、風(fēng) 險控制、風(fēng)險評估的基礎(chǔ)上進(jìn)行。7、從單項控制環(huán)節(jié)向系統(tǒng)控制轉(zhuǎn)化形成包括控制構(gòu)成五要素，包括建立完善內(nèi)部審 計監(jiān)控在內(nèi)的控制“金字塔” 。8、控制采取從手工操作管理向電算化、數(shù)碼化轉(zhuǎn)化現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)迅速向管理領(lǐng)域滲 透。9、管理核心從“物”中心的管理向“人”為中心轉(zhuǎn)化人才的招聘、使用、培訓(xùn)、人 員素質(zhì)的提高，成為當(dāng)代企業(yè)管理的核心。10、管理環(huán)節(jié)從事后管理逐步向事前、事中轉(zhuǎn)化。二、內(nèi)部控制的目標(biāo)和要素 關(guān)于內(nèi)部控制的目標(biāo)和要素的問題，

16、國際國內(nèi)不同的專家學(xué)者先后都進(jìn)行了不盡相同的闡 述，但基本觀點(diǎn)還是圍繞著我們前面介紹的內(nèi)部控制的基本概念及其理論演進(jìn)這一主線的內(nèi)容 進(jìn)行的。我們這里將以我國內(nèi)部審計準(zhǔn)則第 5 號為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行學(xué)習(xí)。（一）內(nèi)部控制的目標(biāo)所謂內(nèi)部控制的目標(biāo)，就是通過內(nèi)部控制之后應(yīng)達(dá)到的控制要求。內(nèi)部審計準(zhǔn)則第 5 號中 第四條是這樣表述的：內(nèi)部控制審計的主要目標(biāo)是合理保證：1遵守國家有關(guān)法律法規(guī)和組織內(nèi)部規(guī)章制度；2信息的真實(shí)、可靠；3資產(chǎn)的安全、完整；4經(jīng)濟(jì)有效地使用資源；5提高經(jīng)營效率和效果。應(yīng)該指出，上述目標(biāo)通過內(nèi)部控制之后，只是提“合理保證”而不是絕對保證，是因?yàn)閮?nèi) 部控制本身的局限，這方面我們后面還要講述的

17、。（二）內(nèi)部控制要素內(nèi)部控制要素也稱內(nèi)部控制成份，在介紹 COSC報告時我們已進(jìn)行了初步了解，這里我們 根據(jù)我國內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第五號闡述的內(nèi)容作進(jìn)一步說明。 內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第五號中闡述的內(nèi)部控制要素包括：控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、 信息與溝通、監(jiān)督五個要素。其中：控制環(huán)境包括下述內(nèi)容：1經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和經(jīng)營類型；2管理層的經(jīng)營理念；3管理層倡導(dǎo)的組織文化；4法人治理結(jié)構(gòu)；5各項職責(zé)的分工及相應(yīng)人員的勝任能力； 6人力資源政策及其執(zhí)行。風(fēng)險管理包括下述內(nèi)容： 1識別影響組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各類風(fēng)險；2建立風(fēng)險管理機(jī)制。控制活動主要報括： 1所有經(jīng)營活動應(yīng)有適當(dāng)?shù)氖跈?quán)； 2不相容職務(wù)應(yīng)當(dāng)分離； 3有效

18、控制憑證和記錄的真實(shí)性； 4資產(chǎn)和記錄的接近限制； 5獨(dú)立的業(yè)務(wù)審核。信息溝通主要表現(xiàn)在：1、及時、準(zhǔn)確、完整地記錄所有信息；2、保證管理信息系統(tǒng)的有序運(yùn)行；3、保證管理信息系統(tǒng)的安全可靠。 內(nèi)部監(jiān)督要素主要表現(xiàn)為下述兩個層面：1、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)實(shí)施的獨(dú)立監(jiān)督；2、管理層對內(nèi)部控制的自我評估。關(guān)于控制環(huán)境1、經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和經(jīng)費(fèi)類型 經(jīng)濟(jì)性質(zhì)主要指所有制構(gòu)成所體現(xiàn)的企業(yè)性質(zhì)與企業(yè)承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的形式。 前在如：外資、獨(dú)資、中外合資、國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)等。 后在如：有限責(zé)任、無限責(zé)任公司 經(jīng)營類型：主要指經(jīng)營方式的類型 如：聯(lián)合、聯(lián)營、合營、獨(dú)資、企業(yè)集團(tuán)、股份公司等。 經(jīng)營理念及價值觀 經(jīng)營理

19、念及價值觀指企業(yè)管理層生產(chǎn)經(jīng)營的指導(dǎo)思想及其對經(jīng)營目標(biāo)好壞的評價原則無疑，利潤最大化應(yīng)該是幾乎所有企業(yè)的最終目標(biāo)（當(dāng)然，也有為人類社會福利或國 家利益為重的企業(yè)，如：航天、國防軍工等） ，但是，如何實(shí)現(xiàn)和評價企業(yè)的最終目標(biāo)，不同 企業(yè)管理卻有自己的指導(dǎo)思想和評價標(biāo)準(zhǔn)，比如：穩(wěn)健型、開拓型、保守型、冒險型都表現(xiàn)為 不同的經(jīng)營理念當(dāng)前經(jīng)營理念方面的一個重要趨勢是從生產(chǎn)經(jīng)營向資本運(yùn)營發(fā)展。資本營 運(yùn)的基本特征主要體現(xiàn)在如何強(qiáng)化資本運(yùn)營效益方面。如國有資產(chǎn)重組的重要目標(biāo)之一就是要 千方百計的盤活存量資產(chǎn)，西方國家的強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合，企業(yè)兼并，甚至成立跨地區(qū)、跨國界的多種 聯(lián)盟，共同體，都是經(jīng)營理念上的重大轉(zhuǎn)變

20、。至于價值觀方面，也逐漸從“物”為中心向“人” 為中心轉(zhuǎn)化，短期利益向長遠(yuǎn)利益轉(zhuǎn)化，局部利益向社會利益轉(zhuǎn)化，企業(yè)愈來愈注重人力資源 開發(fā)和環(huán)境污染治理，就是很明顯的例子。3、法人治理結(jié)構(gòu)法人治理結(jié)構(gòu)是指如何協(xié)調(diào)與處理企業(yè)股東大會、董事會、 和具有法人資格的部門經(jīng)理 之間權(quán)、責(zé)、利關(guān)系，其核心在于董事會，當(dāng)今在這方面治理的模式有：監(jiān)察會、審計委員會、 獨(dú)立監(jiān)察人等（這方面我們后面要講） 。4、企業(yè)文化企業(yè)文化是指企業(yè)的精神面貌、企業(yè)形象、經(jīng)營氛圍，主要體現(xiàn)： 管理當(dāng)局的學(xué)歷結(jié)構(gòu)、經(jīng)營理念和價值觀、法制觀、行為作風(fēng)、領(lǐng)導(dǎo)藝術(shù)、管理風(fēng)格等。 企業(yè)形象：如企業(yè)環(huán)境、企業(yè)信譽(yù)、企業(yè)道德、企業(yè)員工的精神面

21、貌。 員工素質(zhì)：敬業(yè)精神、勝任能力、協(xié)作關(guān)系以及對企業(yè)奮斗目標(biāo)和管理控制的態(tài)度。 企業(yè)的治理控制制度與措施。5、人力資源政策人力資源政策主要包括： 員工聘用政策及程序 員工培訓(xùn)制度 員工的崗位責(zé)任 員工的業(yè)績考核與獎懲 員工的福利與獎懲關(guān)于風(fēng)險管理風(fēng)險管理是指識別風(fēng)險、分析與規(guī)避風(fēng)險的過程。從風(fēng)險管理的角度來看，企業(yè)的風(fēng)險可分為整體風(fēng)險和局部風(fēng)險。整體風(fēng)險的破壞力影響 著企業(yè)的生存發(fā)展，局部風(fēng)險的破壞力則只對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的財務(wù)狀況或經(jīng)營成果造成影 響。從風(fēng)險發(fā)生的原因來看又可分為外部因素帶來的風(fēng)險和內(nèi)部經(jīng)營管理失控帶來的的風(fēng)險， 一般地說，外部因素造成的風(fēng)險企業(yè)無法控制，但必須有識別和應(yīng)對

22、能力，但內(nèi)部因素造成的 風(fēng)險，卻完全可以通過強(qiáng)化管理控制達(dá)到減弱或規(guī)避的目的。所以外部風(fēng)險又稱不可控風(fēng)險， 內(nèi)部風(fēng)險則為可控風(fēng)險?，F(xiàn)以圖式概述于下：風(fēng)險類別外部因素帶來的風(fēng)險（不可抗風(fēng)險，但必須有識別應(yīng)對的能力）整體風(fēng)險內(nèi)部因素 帶來的風(fēng)險 （主要因企業(yè) 高級管理失誤造成）對企業(yè)生存發(fā)展有決定性影響風(fēng)險類別風(fēng)險的主要內(nèi)容風(fēng)險的影響力企業(yè)風(fēng)險包括高級管理層對重大的、潛在的風(fēng)險的識別 能力，覺察和處置能力 如：是否建立情報信息系統(tǒng)，建立風(fēng)險預(yù)井系統(tǒng)，建立保險制度在內(nèi)的風(fēng)險補(bǔ)救措施，對內(nèi)部審計有關(guān)重大風(fēng)險報告的重視程度如重大投資、重大籌資、重大并購、企業(yè) 改組重大的產(chǎn)品換代和市場開發(fā)決策，重大經(jīng) 濟(jì)

23、擔(dān)保和信用審批等。*1 1i主要表現(xiàn)為市場變化因素如股市仃情變動、原材料供應(yīng)商或主要 客戶的倒閉，材料和商品價格的波動局部| 外、在因素引發(fā)口 J風(fēng)險 （一般也為不可控風(fēng)險， 但必須有識別應(yīng)對能力）|I-.:!客戶信用因素如經(jīng)濟(jì)擔(dān)保、合同糾紛、壞帳損失lfl |風(fēng)|:|政策制度因素如稅率、匯率、息率的變化、財政、財 務(wù)政策或制度的變化險|_|自然因素或其他因素ln 1 這類風(fēng)險將發(fā)生于內(nèi)控制度實(shí)施執(zhí)行的各*1:主要是內(nèi)部控制環(huán)節(jié)欠缺個環(huán)節(jié)，包括供產(chǎn)銷、人財物、投資籌資 等業(yè)務(wù)中發(fā)生風(fēng)險。如投資、籌資活動中 因執(zhí)行人員的作弊造成的項目風(fēng)險，又如n1內(nèi)在因素引發(fā)的風(fēng)險或失效l 亠:!（主要是內(nèi)部控

24、制 失誤引發(fā)的風(fēng)險虛構(gòu)收入、虛構(gòu)成本、隱瞞轉(zhuǎn)移截留利潤、 存貨超儲積壓、壞帳損失增多，經(jīng)營方針I(yè)t來自高級管理層的干預(yù)和不能貫徹等等1:1 | 1影響如對財務(wù)信息失真的影響，對企業(yè)員工能 動性、積極性的影響|對企業(yè)生存發(fā)展一般沒有決定性影響，但對財務(wù)狀況和財務(wù)成果產(chǎn)生重大影響總之，一個良好的內(nèi)部控制系統(tǒng)應(yīng)該做到：批準(zhǔn)和監(jiān)控組織活動的執(zhí)行情況，定期對實(shí)際 執(zhí)行情況和計劃進(jìn)行比較，并適當(dāng)?shù)匕焉鲜龌顒幼兂晌募Y料，定期審查組織的任務(wù)和目標(biāo)的 完成情況，并修正組織系統(tǒng)以適應(yīng)組織內(nèi)部和外部環(huán)境的變化。三、內(nèi)部控制的職責(zé)和局限（一）內(nèi)部控制的職責(zé)和局限： 內(nèi)部審計準(zhǔn)則公告第九號明確指出： 1建立和完善內(nèi)部

25、控制并使之有效運(yùn)行是組織高級管理層的工作； 2 實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的目標(biāo)有賴于組織所有層次人員的參加； 3內(nèi)部審計人員的職責(zé)是審查被審單位內(nèi)部控制設(shè)計和運(yùn)行的全部過程，以及對該過程 能否合理保證內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)作出評價。（二）內(nèi)部控制的局限：內(nèi)部控制的局限性主要表現(xiàn)在以下六個方面： 1部控制的設(shè)計與運(yùn)行受制于成本效益原則；2 內(nèi)部控制一般是針對常規(guī)經(jīng)營活動設(shè)計 （實(shí)際工作中往往有不少特殊的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)存在而 沒有相應(yīng)的內(nèi)部控制措施）；3即使設(shè)計完善的內(nèi)部控制，也可能因執(zhí)行人員的粗心、誤解和判斷失誤而失效；4. 也有可能是有關(guān)人員相互勾結(jié)、內(nèi)外串通而使內(nèi)部控制成為一紙空文；5還有可能是執(zhí)行人員因屈從于外

26、界壓力或?yàn)E用職權(quán)而使之失效；6. 內(nèi)部控制也可能因經(jīng)營環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)的改變而削弱或失效。四. 關(guān)于內(nèi)部控制的層級結(jié)構(gòu)從當(dāng)前出版的有關(guān)內(nèi)部控制的著作和論文來看，大都只談到如何控制組織內(nèi)部下屬職能部 門和人員行為，很少涉及到對高層領(lǐng)導(dǎo)的監(jiān)督，但從當(dāng)前發(fā)生失控的諸多實(shí)例來看（如美國的“安然” “墨克”中國的“太陽神” “亞細(xì)亞”）都是高級管理層自身作弊而導(dǎo)致整個企業(yè)倒閉。 高級管理層往往享有“絕對權(quán)力”，而對企業(yè)的生存發(fā)展又起著決定性的影響。在我國無論是 企業(yè)集團(tuán)、股份公司、總公司，抑或一般性中小企業(yè)，如果對法人治理結(jié)構(gòu)失去有力的內(nèi)部監(jiān) 控，所謂的內(nèi)部控制將僅僅是舍本求末或一紙空文。因此在研究內(nèi)部控

27、制時，必須劃定兩種層 級結(jié)構(gòu)，一是對領(lǐng)導(dǎo)層的控制，一是對所屬職能部門和員工的控制。這是不可忽略的。當(dāng)前國 際上對法人治理結(jié)構(gòu)的控制已經(jīng)有一些值得借鑒的做法。這里介紹三種比較典型的模式以資借 鑒：、I 八1.以審計委員會監(jiān)控為中心一一如美國、加拿大等這種模式一般只設(shè)股東大會和董事會 （不設(shè)監(jiān)事會），在董事會內(nèi)部再設(shè)審計委員會， 審計委員會成員主要由外部獨(dú)立董事組成， 并向所屬控股參股公司派出董事，行使審計監(jiān)督權(quán)。 如圖：東董事會（般另由外聘專家教授兼任的獨(dú)立董事組成）審計委員會派出董事1總7經(jīng)理這種模式是股東大會下設(shè)監(jiān)事會，監(jiān)事會下設(shè)董事會，監(jiān)事會和董事會分別向所屬公 司派出監(jiān)事和董事，其中監(jiān)事

28、會的職責(zé)除了直接監(jiān)視董事會還督導(dǎo)所屬公司的內(nèi)部審計。如圖:日本商法明確規(guī)定：股份公司實(shí)行監(jiān)察人審計制度 （這是個常設(shè)機(jī)構(gòu)）。監(jiān)察人和董事會分 別向控股參股公司派出監(jiān)事和董事，監(jiān)察人主要是督導(dǎo)內(nèi)部審計工作。如圖：家教授擔(dān)任，審計委員會或隸屬于監(jiān)事會，或合并稱為監(jiān)察審計委員會，但往往是一種“花瓶” 或“擺設(shè)”，沒有真正創(chuàng)造實(shí)施其權(quán)責(zé)的條件。我以為要真正解決法人治理結(jié)構(gòu)的問題，究竟采用何種監(jiān)控模式可以研究逐步完善，關(guān)鍵 是要解決好以下幾個方面的問題：1 必須解決審計（或監(jiān)察）委員會的立法依據(jù)問題，要在法律上保證其行使職權(quán)的獨(dú)立性 和權(quán)威性。2 必須明確審計（監(jiān)察）委員會的主要職責(zé)是監(jiān)督企業(yè)集團(tuán)的高級

29、管理層，特別是對董事 長或總經(jīng)理的監(jiān)督（在我國往往董事長兼總經(jīng)理，或總經(jīng)理架空董事長 ）。3必須理順審計（監(jiān)察）委員會和下屬公司內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的關(guān)系：首先是人事任免和獎 懲關(guān)系；業(yè)務(wù)指導(dǎo)、監(jiān)督、約束關(guān)系；協(xié)調(diào)內(nèi)審機(jī)構(gòu)與所屬公司負(fù)責(zé)人之間的關(guān)系，特別 是所屬公司的自律性管理和內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的再監(jiān)督關(guān)系、“雙向考核”關(guān)系等。4.必須強(qiáng)化監(jiān)控信息的反饋、交流、分析的及時性。5必須確保審計（監(jiān)察）委員會的高智能業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)。6.他們同樣要接受國家審計的監(jiān)督。五. 內(nèi)部控制方式內(nèi)部控制通常不是以某種單獨(dú)的管理制度的形式出現(xiàn)，而是以一種管理成分或要素滲透在 企業(yè)各種管理制度之中，這就是內(nèi)部控制方式。

30、一般的講，企業(yè)中的內(nèi)部控制方式主要有：組 織規(guī)則控制、授權(quán)審批控制、全面預(yù)算控制、文件資料控制、實(shí)物保管控制、職工素質(zhì)控制、 信息溝通控制、風(fēng)險評估控制、內(nèi)部報告控制、內(nèi)部審計控制等。（一）組織規(guī)則控制組織規(guī)則控制是指對企業(yè)組織機(jī)構(gòu)設(shè)置和職務(wù)分工所進(jìn)行的控制。對企業(yè)集團(tuán)和股份公司 來說，通常應(yīng)包括兩個層次，一是法人治理結(jié)構(gòu)，二是內(nèi)部監(jiān)控機(jī)構(gòu)。1.法人治理結(jié)構(gòu)法人治理結(jié)構(gòu)適用于明確和監(jiān)控高級管理層職責(zé)與權(quán)利關(guān)系的控制，企業(yè)應(yīng)設(shè)立股東大會 董事會總經(jīng)理的法人治理結(jié)構(gòu)。其中，董事會是這一治理結(jié)構(gòu)的監(jiān)控中心，一般應(yīng)由內(nèi)部管理董事和外部獨(dú)立董事混合組成。為了有效地監(jiān)控董事會和總經(jīng)理的權(quán)力與職責(zé) （ 特別

31、是在 董事長兼任總經(jīng)理的情況下 ） ，應(yīng)賦予獨(dú)立董事對公司財務(wù)報告和內(nèi)部控制報告、利潤分配方 案、公司投資、收購兼并、重大資源與財產(chǎn)處置、關(guān)聯(lián)交易、重大擔(dān)保等重大事項發(fā)表獨(dú)立意 見的權(quán)利 （值得特別注意的是，為了確保外部獨(dú)立董事確實(shí)履行職責(zé)和權(quán)力，應(yīng)賦予立法依據(jù)， 切不可流于形式 ） 。同時還應(yīng)建立由獨(dú)立董事參加的監(jiān)事會或?qū)徲嬑瘑T會 （ 無論其獨(dú)立于董事會 或隸屬于董事會 ） ，明確董事會或?qū)徲嬑瘑T會的基本職責(zé)： 監(jiān)督財務(wù)報告制度和內(nèi)部控制制度報告制度的可靠性完善性； 監(jiān)督外部審計和內(nèi)部審計的獨(dú)立性及其工作業(yè)績； 提供外部審計、內(nèi)部審計、企業(yè)管理層和董事會之間的溝通途徑，及時通報企業(yè)發(fā)生的 重

32、大信息的研究。2內(nèi)部監(jiān)控機(jī)制 內(nèi)部監(jiān)控機(jī)制應(yīng)由部門監(jiān)控和獨(dú)立監(jiān)控兩道職能機(jī)制組成。其中內(nèi)部監(jiān)控又可分為兩個層 次，第一層次的監(jiān)控是企業(yè)的各職能部門如供應(yīng)、生產(chǎn)、銷售、人事、倉儲保管、固定資產(chǎn)管 理等職能部門對本部門業(yè)務(wù)活動的自我監(jiān)控，在這方面的組織機(jī)構(gòu)設(shè)置中首先要考慮的是“自 動檢查平衡原則” ，即要求各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)循環(huán)必須經(jīng)過不同部門在業(yè)務(wù)循環(huán)中的相互檢查，而 且對每項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的檢查要保證檢查者不隸屬于被檢查著領(lǐng)導(dǎo)，同時要考慮的是建立相應(yīng)的崗 位責(zé)任制度，并實(shí)施不相容業(yè)務(wù)的分離。在建立崗位責(zé)任制的時候還要求權(quán)責(zé)明確到人，每一 責(zé)任領(lǐng)域應(yīng)盡可能避免外部干擾。至于不相容職務(wù)的分離主要體現(xiàn)在以下五個

33、方面，即授權(quán) 批準(zhǔn)職務(wù)與執(zhí)行業(yè)務(wù)職務(wù)分離；執(zhí)行業(yè)務(wù)職務(wù)與監(jiān)督審核職務(wù)分離；執(zhí)行業(yè)務(wù)職務(wù)與會計 記錄職務(wù)分離；財產(chǎn)保管職務(wù)與會計記錄職務(wù)分離；執(zhí)行業(yè)務(wù)職務(wù)與財產(chǎn)保管職務(wù)分離。 部門監(jiān)控中的第二層次監(jiān)控是財務(wù)監(jiān)控。企業(yè)應(yīng)建立以財務(wù)總監(jiān)為主體的監(jiān)控機(jī)制，財務(wù)總監(jiān) 由公司董事會聘任對董事會負(fù)責(zé)，他對整個公司的財務(wù)活動和會計活動進(jìn)行管理與監(jiān)控。其主 要職責(zé)是：提出財務(wù)會計機(jī)構(gòu)的設(shè)置方案；提出財務(wù)會計的基本制度草案和具體規(guī)章制度； 組織實(shí)施由董事會股東大會批準(zhǔn)的重大財務(wù)方案；監(jiān)督日常的財務(wù)和會計運(yùn)行等。除財務(wù) 總監(jiān)外，企業(yè)還應(yīng)加強(qiáng)財務(wù)的集中管理，通過實(shí)行財務(wù)垂直管理方式，直接對子公司及其下屬 企業(yè)的經(jīng)營活

34、動進(jìn)行監(jiān)督。獨(dú)立監(jiān)控是由企業(yè)內(nèi)部審計執(zhí)行。關(guān)于企業(yè)的內(nèi)部審計制度將在本節(jié)后面詳細(xì)介紹。（二） 授權(quán)批準(zhǔn)控制 企業(yè)各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理必須經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)控制，從股東大會到董事會到總經(jīng)理到相關(guān)管 理人員，然后到職能部門負(fù)責(zé)人與員工，都應(yīng)建立授權(quán)批準(zhǔn)體系，這就形成企業(yè)的授權(quán)批準(zhǔn)控 制。授權(quán)批準(zhǔn)控制按其形式可分為“一般授權(quán)”和“特殊授權(quán)” ，一般授權(quán)是辦理常規(guī)業(yè)務(wù)的 授權(quán)，往往以崗位責(zé)任的相關(guān)制度予以明確；特殊授權(quán)是對特定業(yè)務(wù)處理資格和條件的授權(quán)。授權(quán)批準(zhǔn)控制一般應(yīng)包括下述內(nèi)容：1范圍控制；2層次控制 （ 層次主要根據(jù)重要性與金額大小確定 ）；3責(zé)任控制；4程序手續(xù)控制 （要特別注意防止包攬或越權(quán) ） 。

35、（三）全面預(yù)算控制 全面預(yù)算是企業(yè)為達(dá)到既定目標(biāo)而編制的經(jīng)營、資本、財務(wù)等年度收支計劃。它的主要作 用在于：圍繞企業(yè)的整體目標(biāo)制定各類業(yè)務(wù)計劃及相應(yīng)的財務(wù)收支計劃；根據(jù)實(shí)際情況對 原定計劃給與適當(dāng)調(diào)整和修正；通過預(yù)算劃分權(quán)責(zé)，便于考核業(yè)績和分析原因；在保證總 目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的前提下做到經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)運(yùn)行有序、財務(wù)收支平衡。全面預(yù)算是企業(yè)年度的總體規(guī)劃與行動方案，因此稍具規(guī)模的企業(yè)都有預(yù)算委員會。預(yù)算 委員會直接由企業(yè)總經(jīng)理主持并吸收各部門主管參加。預(yù)算委員會的基本職責(zé)是：決定基本政 策，初步的預(yù)算估計，對初步預(yù)算提供修正意見，核準(zhǔn)預(yù)算，分析預(yù)算執(zhí)行情況，并根據(jù)預(yù)算 執(zhí)行情況對預(yù)算進(jìn)行調(diào)整修正。全面預(yù)算是以

36、企業(yè)的既定目標(biāo)為中心的，傳統(tǒng)觀念認(rèn)為企業(yè)的預(yù)算屬于理財范疇，應(yīng)以量 入為出作為編制預(yù)算的原則，因此企業(yè)的預(yù)算是以銷售收入為目標(biāo)，而后再涉及生產(chǎn)、成本、 資金收支等方面的預(yù)算。現(xiàn)代企業(yè)對外投資收益占了很重的比例，收益方面就不僅僅是銷售收 入了，所以現(xiàn)代企業(yè)編制預(yù)算往往以利潤為目標(biāo)，然后再據(jù)此編制經(jīng)營預(yù)算和資本預(yù)算。全面預(yù)算控制應(yīng)抓好以下環(huán)節(jié)： 預(yù)算體系的建立，包括預(yù)算項目、標(biāo)準(zhǔn)和程序； 預(yù)算的編制與審定； 預(yù)算指標(biāo)的分解下達(dá)及落實(shí)到相關(guān)部門或責(zé)任人； 預(yù)算執(zhí)行的授權(quán)； 預(yù)算執(zhí)行過程的監(jiān)控以及預(yù)算執(zhí)行過程中的差異分析與調(diào)整； 預(yù)算業(yè)績的考核。（四）文件記錄控制 文件記錄控制是企業(yè)各項內(nèi)部控制的文字

37、依據(jù)，它以書面形式明確企業(yè)各級管理人員和員 工的職責(zé)、權(quán)限和應(yīng)遵循的方針、政策、制度和規(guī)定等，它既是企業(yè)各項內(nèi)部控制的手段和內(nèi) 容，又形成企業(yè)內(nèi)部控制的獨(dú)立體系和方式。文件記錄控制按文件資料來源可分為外部文件和內(nèi)部文件，按性質(zhì)分類又可分為管理文件 和會計記錄等不同類型。管理類文件資料相當(dāng)龐雜，如指令、會議紀(jì)要、合同、協(xié)議等契約文 書、組織機(jī)構(gòu)設(shè)置圖、崗位責(zé)任說明書等等。會計記錄主要包括各類憑證、帳簿、報表、會計 政策、會計程序、會計科目表等等。文件記錄控制要注意的事項主要有： 內(nèi)容簡要明確，權(quán)責(zé)清楚； 格式規(guī)范統(tǒng)一； 序時登記，專人保管，建立檔案； 結(jié)合業(yè)務(wù)定時檢查分析； 寧精勿濫，不搞文瀆。

38、（五）實(shí)物保護(hù)控制 企業(yè)內(nèi)的實(shí)物資產(chǎn)大體可分為兩類，一類是流動資產(chǎn)，如現(xiàn)金、有價證券、存貨等；一類 是固定資產(chǎn)，如房屋、建筑物、機(jī)器設(shè)備等，由于這兩類資產(chǎn)的性質(zhì)不同，保護(hù)控制的方法也 不盡相同，應(yīng)分別制定相應(yīng)的保護(hù)措施，通常的做法是：1內(nèi)部牽制 會計、出納、保管應(yīng)分別由不同的人員擔(dān)任，實(shí)物記錄與會計記錄應(yīng)由不同部門的專職人 員負(fù)責(zé)，經(jīng)常核對檢查。2限制接近限制接近現(xiàn)金、存貨、易變現(xiàn)的應(yīng)收帳款和有價證券。3定期盤點(diǎn)無論是固定資產(chǎn)、 流動資產(chǎn)都要建立定期盤點(diǎn)制度， 對發(fā)生的差異要追查原因并及時調(diào)整。 4建立檔案對各項記錄的憑證、帳冊和特殊重要資產(chǎn)均應(yīng)建立檔案。5財產(chǎn)保險（六）職工素質(zhì)控制 職工素質(zhì)

39、的好壞對內(nèi)部控制實(shí)施起著決定性的作用。職工素質(zhì)控制的要點(diǎn)是： 1嚴(yán)格的招聘程序；2完善的作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)；3定期的培訓(xùn)計劃；4業(yè)績的考核獎懲；5建立職業(yè)信用保險； 6采取崗位輪換制。（七）風(fēng)險評價控制在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境中， 企業(yè)的經(jīng)營活動遇到的風(fēng)險大體可分為兩大類， 一類是資本營運(yùn)風(fēng)險； 二類是生產(chǎn)經(jīng)營風(fēng)險。 前者主要表現(xiàn)為投資和籌資風(fēng)險， 后者主要表現(xiàn)為信用風(fēng)險和合同風(fēng)險。 為了對這些風(fēng)險進(jìn)行防范，企業(yè)必須建立相應(yīng)的風(fēng)險評估機(jī)制。1投資風(fēng)險評估 投資活動主要有三種形式：實(shí)業(yè)投資、固定資產(chǎn)投資和證券投資。實(shí)業(yè)投資往往通過參股、控股、購買、兼并等手段，以達(dá)到擴(kuò)充企業(yè)規(guī)模的投資。這些投 資的資金規(guī)模最大，對企

40、業(yè)未來的生存發(fā)展有舉足輕重的影響。固定資產(chǎn)投資是企業(yè)購建固定資產(chǎn)擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模方面的投資，這類投資的資金規(guī)模雖然不 像實(shí)業(yè)投資巨大，但往往占用相對穩(wěn)定的資金額，一旦決策失誤很難改變，對企業(yè)資金運(yùn)轉(zhuǎn)亦 具有重大影響。證券投資通常是企業(yè)運(yùn)用閑置資金購買有價證券，以期獲得投資收益的一種手段。當(dāng)前已普遍成為企業(yè)的重要投資方式。以上三種投資活動都具有明顯的風(fēng)險性，要控制這些風(fēng)險就必須從事前評估、事中監(jiān)督、 事后考核入手。事前評估就是要事先做好充分的可行性研究，優(yōu)選投資法，并經(jīng)董事會研究決 定。事中監(jiān)督主要體現(xiàn)在對投資項目的審批手續(xù)和執(zhí)行過程中的權(quán)責(zé)關(guān)系，建立嚴(yán)格的信息控 制，做到能及時發(fā)現(xiàn)問題并糾正偏差。

41、事后考核則是對每項投資項目的結(jié)果、投資收益的好壞 進(jìn)行考核評價。2籌資風(fēng)險評估企業(yè)為了滿足資金的需要往往通過發(fā)行股票、 債券、銀行借款以及其他融資渠道籌措資金， 籌資必然發(fā)生相應(yīng)的資金成本、承擔(dān)債務(wù)。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，舉債經(jīng)營以獲取財務(wù)杠桿收益 誠然無可厚非，但一旦達(dá)不到預(yù)期目的則極易陷入財務(wù)困境，甚至破產(chǎn)。因此，如何進(jìn)行籌資 風(fēng)險控制亦是一個十分重要的問題?；I資風(fēng)險控制也應(yīng)從事先評估、事中監(jiān)督、事后考核入手。其中事前評估尤為重要，這里 的事前評估主要考慮：必須有合理的財務(wù)結(jié)構(gòu)，如資產(chǎn)負(fù)債率是否過高；必須有合理的籌 資結(jié)構(gòu)，使籌資、投放、回收得到及時調(diào)度；必須合理選擇籌資渠道，比較籌資成本，優(yōu)

42、選 籌資方案；必須有合理的籌資償還計劃，避免財務(wù)拮據(jù)。至于籌資的審批程序和籌資的事后 考核，這些與投資活動的監(jiān)控大致是相同的。3信用風(fēng)險評估 這里的信用風(fēng)險是特指應(yīng)收款項可能造成壞帳損失所帶來的風(fēng)險。這方面的控制依賴于企 業(yè)的信用政策 （ 信用期間、信用標(biāo)準(zhǔn)與現(xiàn)金折扣 ） ，其中信用標(biāo)準(zhǔn)為首要控制內(nèi)容。企業(yè)應(yīng)建立 客戶信用評估指標(biāo)體系，確定信用授予標(biāo)準(zhǔn)，也可聘請專業(yè)的執(zhí)行評級機(jī)構(gòu)對顧客信用進(jìn)行評 估。此外，企業(yè)還需建立信用審批程序，定期編制帳齡分析表，定期與客戶對賬催收。4合同風(fēng)險評估 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，不可避免的與他人簽訂購銷、運(yùn)輸、建筑、安裝、借貸、加工承 攬等等合同、契約，但由于在簽

43、訂和履行合同的過程中，沒有按照合同法而發(fā)生糾紛，導(dǎo)致敗 訴、損失，形成了合同風(fēng)險。 為了規(guī)避這種風(fēng)險， 企業(yè)相關(guān)人員必須熟悉有關(guān)業(yè)務(wù)的法律法規(guī)， 在簽訂合同前應(yīng)進(jìn)行必要的研究， 簽訂合同時必須細(xì)心、 認(rèn)真，力求合同條款完備， 不生歧義 重大合同應(yīng)請律師幫助簽訂，甚至請公證機(jī)關(guān)進(jìn)行公證，有些合同涉及擔(dān)保法的，還可通過保 證、抵押、留滯訂金等方式設(shè)定擔(dān)保。合同的履行情況要經(jīng)常檢查分析，及時了解對方履行合 同的情況。（八）信息溝通與內(nèi)部報告控制 為了使企業(yè)各級管理層及時發(fā)現(xiàn)問題，糾正偏差，作出正確決策，企業(yè)必須建立通暢的信 息溝通與內(nèi)部報告控制。在我國如何建立信息溝通與內(nèi)部報告控制體系，尚是一個亟待

44、研究的 問題。1關(guān)于信息溝通與內(nèi)部報告的體系和內(nèi)容 信息溝通與內(nèi)部報告一般應(yīng)包括如下類內(nèi)容： 資金分析報告 該報告應(yīng)能及時反饋企業(yè)資金調(diào)度的相關(guān)信息，應(yīng)根據(jù)資金預(yù)算和企業(yè)當(dāng)時的現(xiàn)金流量 表，以及銀行借款、銀行存款等有關(guān)信息進(jìn)行分析報告。 成本費(fèi)用分析報告 該報告應(yīng)根據(jù)企業(yè)主要商品、產(chǎn)品類別和成本費(fèi)用項目的當(dāng)時信息與相關(guān)成本費(fèi)用預(yù)算比 較分析報告。 利潤分析報告 該報告應(yīng)根據(jù)商品和提供勞務(wù)種類的現(xiàn)實(shí)信息和相關(guān)利潤計劃的實(shí)現(xiàn)情況進(jìn)行份報告。 投資分析報告 該報告應(yīng)根據(jù)投資項目和相關(guān)投資計劃進(jìn)行分析報告 （ 因當(dāng)前對固定資產(chǎn)投資未納入投資 項目，從內(nèi)審角度考慮，亦應(yīng)將這方面的內(nèi)容納入投資分析報告 ）

45、 。 資產(chǎn)分析報告 該報告主要對存貨和固定資產(chǎn)的增減變動與存儲情況，再考慮市場信息進(jìn)行分析報告。 經(jīng)營分析報告 該報告應(yīng)根據(jù)市場信息和經(jīng)營策略，經(jīng)營目標(biāo)執(zhí)行與經(jīng)營業(yè)績考核進(jìn)行分析報告。 信用分析報告 該報告應(yīng)根據(jù)應(yīng)收應(yīng)付款項，在帳齡分析與主要客戶信用分析的基礎(chǔ)上進(jìn)行報告。 財務(wù)分析報告 該報告主要反映企業(yè)財務(wù)狀況和財務(wù)指標(biāo)完成情況，進(jìn)而對原因作出分析報告。 其它重要事項的分析報告 所謂其它重要事項是指不經(jīng)常發(fā)生的重大經(jīng)濟(jì)活動，而又必須單獨(dú)分析報告的事項，如重 大的籌資業(yè)務(wù)、重大的經(jīng)濟(jì)擔(dān)保、合同、契約、重大非常性事故、重大的貪污作弊等，都應(yīng)及 時作出分析并報告。2編寫內(nèi)部報告的要求 必須與相應(yīng)的

46、職能部門結(jié)合，明確責(zé)任范圍； 應(yīng)符合“例外管理”原則，報告?zhèn)戎赜诔稣＿\(yùn)轉(zhuǎn)的事項，屬于正常的情況可不逐一 分析； 報告的形式與內(nèi)容必須簡明易懂； 報告的頻率可視情況而定，正常情況可實(shí)行月報，特殊事項應(yīng)隨時分析報告； 必須注重報告的及時性、準(zhǔn)確、真實(shí)，編寫報告的人必須對報告內(nèi)容負(fù)責(zé)。（十） 內(nèi)部審計控制 內(nèi)部審計從本質(zhì)上來說屬于管理范疇，它既是內(nèi)部控制的一個組成部分，由于它同時兼具 審計的基本特征，它又可以通過對價值信息的監(jiān)控，而對企業(yè)整個物資運(yùn)動及其管理進(jìn)行較系 統(tǒng)和全面的獨(dú)立監(jiān)控。因此內(nèi)部審計在整個內(nèi)部控制中居于“金字塔頂”的地位和作用，從這 個意義上來說，它又是對內(nèi)部控制的再控制。近年來

47、我國企業(yè)對于內(nèi)部審計地位和作用的認(rèn)識已有顯著的提高，但是內(nèi)部審計作為一門 新的管理科學(xué)仍處在幼年時期，內(nèi)部審計的性質(zhì)、職能、任務(wù)、作用以及其組織體系設(shè)置、法 律規(guī)范、領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系、工作范圍、人員素質(zhì)等許多重大問題都還亟待研究與改善。所以，要發(fā)揮 內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中的特殊作用，還必須抓好以下環(huán)節(jié)：1必須進(jìn)一步明確內(nèi)部審計的性質(zhì)，并賦予相應(yīng)的法律地位，盡快建立和完善內(nèi)部審計 的法律、法規(guī)、準(zhǔn)則、規(guī)范體系；2必須進(jìn)一步完善內(nèi)部審計的組織領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系，在企業(yè)中建立健全內(nèi)部審計的組織機(jī)構(gòu)；3進(jìn)一步明確內(nèi)部審計在企業(yè)管理中的基本職責(zé)與權(quán)限、工作目標(biāo)、工作范圍，為內(nèi)部 審計順利開展工作創(chuàng)造良好的環(huán)境和條件；4迅速

48、提高內(nèi)部審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，強(qiáng)化內(nèi)部審計人員的工作能力，能夠迅速勝任內(nèi) 部審計在內(nèi)部控制中的監(jiān)控作用。第二講：企業(yè)主要業(yè)務(wù)內(nèi)部控制的基本內(nèi)容一、銷售與收款業(yè)務(wù)的控制（一） 銷售與收款業(yè)務(wù)概述銷售與收款業(yè)務(wù)是企業(yè)經(jīng)常性主要業(yè)務(wù)，一般的說，這項業(yè)務(wù)活動主要包括：銷售的預(yù)測與計劃T處理客戶訂貨一批準(zhǔn)賒銷一簽訂銷貨合同一發(fā)運(yùn)商品一開具發(fā)票一記錄銷貨收入一 應(yīng)收帳款與收入貨款T特殊退貨處理。在這一業(yè)務(wù)中最容易發(fā)生的問題有下述方面：1產(chǎn)銷脫節(jié)，要么供不應(yīng)求無法滿足市場需要；要么產(chǎn)品積壓影響資金周轉(zhuǎn)；要么定價不合理影響銷售量。2合同糾紛。3缺乏信用審批，貨款難以收回。4發(fā)票管理不嚴(yán)，影響銷售的真實(shí)性和稅金繳

49、納。5虛虧或隱瞞銷售收入。6應(yīng)收帳款長期掛帳，產(chǎn)生大量不良資產(chǎn)。這六大方面也就必然成為這一業(yè)務(wù)的控制重點(diǎn)。（二） 各環(huán)節(jié)的控制要點(diǎn)：一）銷售預(yù)測決策與計劃的控制應(yīng)在市場調(diào)查與預(yù)測決策的基礎(chǔ)上編制銷售計劃，重點(diǎn)考慮： 銷售量的考慮必須根據(jù)市場供需情況和新老客戶的需求變化。 售價決策考慮必須根據(jù)變動成本與企業(yè)可能的生產(chǎn)能力。 與生產(chǎn)計劃、資金計劃的平衡。 中長期計劃與短期計劃的銜接。 計劃的執(zhí)行一一指標(biāo)分解、獎懲兌現(xiàn)。 計劃修訂一一偏差分析、信息反饋、及時修訂。二）信用審批控制鑒于我國當(dāng)前的實(shí)際情況，在銷售業(yè)務(wù)中對客戶信用的審查批準(zhǔn)控制十分重要，這方面的 控制內(nèi)容主要是：1是否建立信用審批制度并有

50、專人負(fù)責(zé)；2客戶信用程度的審查依據(jù)是否充分；一般的講，對客戶信用程度應(yīng)建立“客戶信用評分制”即根據(jù)客戶信用的品質(zhì)、財務(wù) 實(shí)力、資信證明、抵押品或其他條件等計算客戶的信用總分，并根據(jù)總分高低給予適當(dāng)?shù)男庞?額度。三）銷售合同控制這方面的控制內(nèi)容主要是：1簽訂合同的授權(quán)控制 （ 專人負(fù)責(zé)、序時登記 ）；2合同有效性控制 （ 是否符合合同法要求，重大合同有無公證機(jī)關(guān)公證 ） ；3合同條文完整性控制（標(biāo)的名稱、規(guī)格、型號一數(shù)量、質(zhì)量一價格及運(yùn)輸、包裝、保管 費(fèi)用f履行期限f交貨及付款方式f違約責(zé)任等 ）；4履行合同的情況及變更、解除的條件與手續(xù)。四）銷售發(fā)票控制：這方面的控制內(nèi)容主要是：1有無發(fā)票的印

51、刷、領(lǐng)用、保管、注銷管理制度即專人備查登記；2對發(fā)票的使用如缺頁、編號、作廢、涂改有無定期檢查。五）銷售退回、折讓、折扣的控制：1專人負(fù)責(zé)審批；2定的程序手續(xù)（如退貨：質(zhì)檢驗(yàn)收報告f貸項通知單f紅字發(fā)票f核準(zhǔn)審批 ）;3備案記錄。六）銷售收入控制銷售收入控制是這一業(yè)務(wù)控制的重中之重，這一環(huán)節(jié)當(dāng)前問題是最多也最嚴(yán)重，這方面的 問題集中體現(xiàn)在銷售收入的不真實(shí)，或者虛構(gòu)、或者隱瞞、轉(zhuǎn)移，造成這些現(xiàn)象的原因雖然直 接表現(xiàn)在財會部門和內(nèi)部審計部門控制失效，但根本原因還在與企業(yè)管理當(dāng)局的經(jīng)營思想與法 制觀念，往往有意識違反國家法令法規(guī)和會計準(zhǔn)則，授意甚至強(qiáng)制財會部門弄虛作假，因此， 對這方面的控制關(guān)鍵在于

52、對領(lǐng)導(dǎo)人員的法制規(guī)范，在企業(yè)中建立對領(lǐng)導(dǎo)人的約束機(jī)制。七）應(yīng)收帳款的控制：應(yīng)收帳款金額巨大，壞帳損失嚴(yán)重是當(dāng)前企業(yè)的普遍現(xiàn)象，強(qiáng)化這方面的控制自然成為當(dāng) 前企業(yè)的突出問題。解決的辦法：1治本即從根本上調(diào)整企業(yè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，力爭做到“適銷對路” ；2治標(biāo)一一強(qiáng)化信用審批；及時對帳、催收并形成制度；帳齡分析與壞帳審批。二、采購與付款業(yè)務(wù)計劃（一）采購與付款業(yè)務(wù)概述采購與付款業(yè)務(wù)同樣也是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的主要業(yè)務(wù)，一般的講，這項業(yè)務(wù)主要包括： 制定米購計劃f簽訂米購合同或發(fā)出訂貨單f檢驗(yàn)驗(yàn)收入庫f結(jié)算貨款f登記入帳。在這一業(yè)務(wù)中最易發(fā)生的問題主要是：1采購無計劃，造成物資積壓或不適用，大量占用資金；2采

53、購人員徇私舞弊，造成采購成本高質(zhì)量差；3 預(yù)付貨款發(fā)生體外循環(huán)。（二）各環(huán)節(jié)控制要點(diǎn)：一）建立請購審批制度無論是工業(yè)企業(yè)所需的原材料，商業(yè)企業(yè)的商品，或部門所需物資、設(shè)備都必須根據(jù)生產(chǎn) 經(jīng)營計劃需要，建立請購審批制度。二）建立采購計劃制度1根據(jù)審定的請購單、庫存情況和財務(wù)狀況，以及考慮可能發(fā)生的變化，編制采購計劃（年 度、月度）；2 采購計劃要逐一分解到采購員，并定制采購作業(yè)計劃 （作業(yè)計劃應(yīng)考慮最低儲備量，確 定經(jīng)濟(jì)訂購批量）：最低儲備量二保險儲備天數(shù) X平均每日需要量經(jīng)濟(jì)訂貝V2X年需要量X訂貨成本/單位儲存成本3. 采購計劃的執(zhí)行與分析制度三）建立采購合同制度大宗采購物資應(yīng)建立采購合同制

54、度；1. 采購合同的簽訂、內(nèi)容的審批制度；2. 采購合同執(zhí)行情況的審核制度。四）貨物檢驗(yàn)驗(yàn)收制度五）預(yù)付帳款審批與貨款支付制度六）采購付款的崗位責(zé)任制1. 采購申請與審批分離；2. 貨物采購與檢測驗(yàn)收分離；3. 付款審核人與執(zhí)行人分離；4. 貨物采購與儲存保管與帳戶記錄分離。三、生產(chǎn)循環(huán)的內(nèi)部控制（一）生產(chǎn)循環(huán)業(yè)務(wù)概述生產(chǎn)過程是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的中心環(huán)節(jié)，這個過程主要包括物流控制和價值控制兩大方 面。一）物流控制方面根據(jù)營銷計劃作出生產(chǎn)決策T根據(jù)生產(chǎn)決策作出成本計劃T根據(jù)生產(chǎn)作業(yè)計劃組織產(chǎn)品 生產(chǎn)或新產(chǎn)品開發(fā)f進(jìn)行投入產(chǎn)品控制f產(chǎn)品質(zhì)量控制二）價值控制方面 （集中體現(xiàn)于成本控制 ）根據(jù)銷售利潤

55、計劃進(jìn)行成本決策f根據(jù)成本決策作出成本計劃f根據(jù)成本計劃實(shí)施成本 管理（包括成本目標(biāo)、消耗定額、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等）f組織成本核算f進(jìn)行成本分析這兩個方面的控制中，當(dāng)前的問題集中體現(xiàn)在：前者為生產(chǎn)計劃性不強(qiáng)，產(chǎn)品質(zhì)量不高， 新產(chǎn)品開發(fā)不力；后者為生產(chǎn)成本過高，成本核算不真實(shí)。（二）物流控制要點(diǎn)：一）產(chǎn)品決策控制和生產(chǎn)計劃控制 生產(chǎn)計劃必須建立在產(chǎn)品決策控制的基礎(chǔ)上，企業(yè)必須根據(jù)“以銷定產(chǎn)、以產(chǎn)定銷”的原則，以及企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源、生產(chǎn)能力進(jìn)行綜合平衡，然后確定生產(chǎn)任務(wù)編制生產(chǎn)計劃。二）生產(chǎn)進(jìn)度控制 生產(chǎn)進(jìn)度控制包括：投入進(jìn)度控制、產(chǎn)出進(jìn)度控制、在制品半成品管理控制、工序進(jìn)度控制借以保證合理的投入產(chǎn)出， 保證各生產(chǎn)環(huán)節(jié)之間的銜接協(xié)調(diào)， 均衡配套，避免在制品積壓, 加速資金周轉(zhuǎn) （這方面的控制要特別注意信息反饋的及時性與準(zhǔn)確性 ）。三）產(chǎn)品質(zhì)量控制 產(chǎn)品質(zhì)量控制涉及到產(chǎn)品設(shè)計部門、生產(chǎn)管理部門、技術(shù)服務(wù)部門等 （質(zhì)量控制指標(biāo)主要是產(chǎn)品合格率、品級率，從產(chǎn)品設(shè)計到制成入庫環(huán)環(huán)都應(yīng)有質(zhì)量控制 ）。四）職務(wù)分離控制 職務(wù)分離控制主要包括：發(fā)料、領(lǐng)料、驗(yàn)收