BT項(xiàng)目的會計(jì)處理

1、在建工程可以確認(rèn)收入BT項(xiàng)目的會計(jì)處理一、 BT項(xiàng)目介紹BT的概念及意義BT由BOT演變而來，是英文“BuildTransfer”的簡稱，中文直譯為“建設(shè)轉(zhuǎn)讓”，是20世紀(jì)80年代初國際上出現(xiàn)的一種新型的利用私人資本進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目投資的方式。即政府通過特許協(xié)議，引進(jìn)民間資本參與政府基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)同建設(shè)，項(xiàng)目建設(shè)完工后，與該項(xiàng)目有關(guān)的權(quán)利按協(xié)議由政府贖回的一種項(xiàng)目投資方式。在國內(nèi)即業(yè)主通過公開招標(biāo)的方式確定建設(shè)方，由建設(shè)方負(fù)責(zé)項(xiàng)目資金籌措和工程建設(shè)，項(xiàng)目建成竣工驗(yàn)收合格后由業(yè)主同購，并由業(yè)主向建設(shè)方支付回購價(jià)款的一種融資建設(shè)方式。BT方式和傳統(tǒng)的投資建設(shè)方式相比，具有一定的優(yōu)勢：首先，可以為項(xiàng)目業(yè)

2、主籌措建設(shè)資金，緩解建設(shè)期間的資金壓力；其次，可以降低工程實(shí)施難度，提高投資建設(shè)效率；第三，采用固定價(jià)格合同，通過鎖定工程造價(jià)和工期，有效地降低工程造價(jià)，轉(zhuǎn)移業(yè)主投資建設(shè)風(fēng)險(xiǎn)；第四，BT項(xiàng)目回購資金有保證，投資風(fēng)險(xiǎn)小。BT方式的特征1、 BT參與主體的特殊性。參與BT項(xiàng)日的主體分為業(yè)主和工程建設(shè)方，在基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目建設(shè)中。業(yè)主為特殊主體，即政府政府組成部門，或者政府投資設(shè)立并承擔(dān)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)職能的國有企業(yè)。建設(shè)方主要為具備一定投融資能力和建設(shè)資質(zhì)的投資公司、建筑企業(yè)等。2、 BT投資客體的特殊性。BT投資客體的特殊性在于：一是BT項(xiàng)目的客體大部分為基礎(chǔ)設(shè)施和公用事業(yè)如城市軌道交通、橋梁、公路等，

3、它不同于其他投資項(xiàng)目，屬于社會公益事業(yè)，政府對其享有建設(shè)權(quán)和所有權(quán)；二是BT投資客體的所有存在轉(zhuǎn)移性，即業(yè)主通過合同方式把某一重點(diǎn)項(xiàng)目的投資、建設(shè)的權(quán)利和責(zé)任轉(zhuǎn)讓給建設(shè)方，建設(shè)方在合同規(guī)定的時(shí)間內(nèi)，擁有該項(xiàng)目的所有權(quán)，項(xiàng)目竣工驗(yàn)收合格后，業(yè)主回購項(xiàng)目并獲得項(xiàng)目所有權(quán)。3、 BT參與主體法律關(guān)系的復(fù)雜性。BT項(xiàng)目涉及融資、投資、建設(shè)、轉(zhuǎn)讓等一系列活動，參與人包括政府、項(xiàng)目業(yè)主、建設(shè)方、施工企業(yè)、材料供應(yīng)商、融資擔(dān)保人、保險(xiǎn)公司以及其他可能的參與人，從而形成了眾多參與人的紛繁復(fù)雜的法律關(guān)系。4、 BT方式的和約性。BT所涉及當(dāng)事人的權(quán)利義務(wù)關(guān)系是通過合同確立的，其中包括貸款合同，建設(shè)合同，回購協(xié)議

4、、回購資金擔(dān)保、完工履約擔(dān)保以及聯(lián)合體協(xié)議等，是一系列合同的有機(jī)組合。圖1 BT項(xiàng)目流程圖BT的幾種方式1、 完全BT方式完全BT方式是指通過招標(biāo)確定項(xiàng)目建設(shè)方，建設(shè)方組建項(xiàng)目公司，由項(xiàng)目公司負(fù)責(zé)項(xiàng)目的融資，投資和建設(shè)，項(xiàng)目建成后由業(yè)主回購的形式。2、 BT工程總承包方式BT工程總承包方式是指通過招標(biāo)確定項(xiàng)目建設(shè)方，建設(shè)方按照合同約定對工程項(xiàng)目的勘察、設(shè)計(jì)、采購、施工、竣工驗(yàn)收等實(shí)行全過程的承包，并承擔(dān)項(xiàng)目的全部投資，由業(yè)主委托指派工程監(jiān)理，項(xiàng)目建成后由業(yè)主回購的形式。3、BT施工承包方式BT施工承包方式是指通過招標(biāo)確定項(xiàng)目建設(shè)方，建設(shè)方按合同約定負(fù)責(zé)工程施工及投資，項(xiàng)目驗(yàn)收合格后由業(yè)主回購的

5、形式。二、 BT項(xiàng)目的會計(jì)處理中國證監(jiān)會會計(jì)部在2011 年的上市公司執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)管問題解答中規(guī)定，對于符合條件的BT 業(yè)務(wù)，應(yīng)參照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對BOT 業(yè)務(wù)的相關(guān)會計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行核算，即項(xiàng)目公司同時(shí)提供建造服務(wù)的，建造期間，對于所提供的建造服務(wù)按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第15 號建造合同確認(rèn)相關(guān)的收入和成本，建造合同收入按應(yīng)收取對價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量，同時(shí)確認(rèn)長期應(yīng)收款；項(xiàng)目公司不提供建造服務(wù)的，不適用企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第15 號建造合同，而適用企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號金融工具確認(rèn)和計(jì)量。其中，長期應(yīng)收款應(yīng)采用攤余成本計(jì)量并按期確認(rèn)利息收入，實(shí)際利率在長期應(yīng)收款存續(xù)期間內(nèi)一般保持不變。上述規(guī)定比較明確的規(guī)定了B

6、T 方式下的會計(jì)核算方法，即如果項(xiàng)目建設(shè)方提供建造服務(wù)，則按建造合同確認(rèn)營業(yè)收入；不提供建造服務(wù)則不確認(rèn)營業(yè)收入，而將長期應(yīng)收款作為金融資產(chǎn)，按實(shí)際利率法攤銷確認(rèn)利息收入。1、項(xiàng)目公司提供建造服務(wù)模式下的會計(jì)核算（適用于完全BT方式）此種模式下，項(xiàng)目公司作為建設(shè)期間的“業(yè)主”，自行進(jìn)行項(xiàng)目的建設(shè)。根據(jù)BOT模式會計(jì)核算的結(jié)論，建造期間，項(xiàng)目公司若同時(shí)提供建造服務(wù)的，對于其所提供的建造服務(wù)，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第15號-建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)相關(guān)收入和費(fèi)用；建造合同收入則應(yīng)當(dāng)按照收取或應(yīng)收對價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量，即合同總收入要包括合同價(jià)，資金成本及投資回報(bào)等其他應(yīng)收價(jià)格的公允價(jià)值，按完工進(jìn)度計(jì)算各期應(yīng)確認(rèn)

7、的收入時(shí)，應(yīng)以該總收入為計(jì)算基數(shù)；建造過程中發(fā)生的借款利息，也應(yīng)按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第17號-借款費(fèi)用的規(guī)定處理，即估算預(yù)計(jì)總成本時(shí)，將借款利息考慮在內(nèi)。該模式下，BT項(xiàng)目公司的一般會計(jì)處理如下：(1)發(fā)生建設(shè)費(fèi)用開支時(shí)借：工程成本貸：銀行存款、應(yīng)付工資、應(yīng)付賬款等(2)發(fā)生與合同未來活動有關(guān)的合同成本時(shí)借：工程成本貸：銀行存款、應(yīng)付賬款(3)資產(chǎn)負(fù)債表日，投資建設(shè)方確定建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。借：主營業(yè)務(wù)成本工程成本-合同毛利貸：主營業(yè)務(wù)收入(4)建設(shè)期滿，基本確定很可能收回合同價(jià)款的，借：應(yīng)收賬款貸：工程結(jié)算(5)回購期滿時(shí)，投資建設(shè)方收回全部價(jià)款

8、，對沖工程成本和工程結(jié)算。借：工程結(jié)算貸：工程成本2、 項(xiàng)目公司不提供建造服務(wù)模式下的會計(jì)核算（適用于BT工程總承包及BT施工承包方式）這種模式下，項(xiàng)目公司將項(xiàng)目的建造工作進(jìn)行發(fā)包，由另外的建設(shè)單位進(jìn)行建造，項(xiàng)目公司作為建設(shè)期間的“業(yè)主”進(jìn)行項(xiàng)目管理。根據(jù)BOT模式會計(jì)核算的結(jié)論，項(xiàng)目公司不應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入，而應(yīng)當(dāng)按照建造過程中支付的工程價(jià)款等考慮合同規(guī)定，確認(rèn)金融資產(chǎn)。實(shí)踐中，按照金融資產(chǎn)的分類標(biāo)準(zhǔn)和確認(rèn)原則，在項(xiàng)目建設(shè)的不同階段應(yīng)在不同科目中進(jìn)行核算。項(xiàng)目建造過程中，由于項(xiàng)目建設(shè)周期長，大多都超過1年，且在項(xiàng)目完工并進(jìn)入回購期前，項(xiàng)目公司是不能收到項(xiàng)目建設(shè)的相關(guān)款項(xiàng)的，且回購基數(shù)在完工審

9、價(jià)前是不確定的，為此，在建設(shè)期應(yīng)在“長期應(yīng)收款”科目中核算，核算內(nèi)容則包括實(shí)際發(fā)生的成本和資本化的借款利息(即實(shí)際投資額)。在項(xiàng)目完工回購前的每一會計(jì)期間，項(xiàng)目公司暫不確認(rèn)損益。在項(xiàng)目建設(shè)完工并審價(jià)后，由于最終收回的回購款的到期日固定、回收金額固定，且項(xiàng)目公司有明確意圖和能力持有至到期(即最后的回購款支付日)，符合金融資產(chǎn)中“持有至到期投資”的定義。因而此時(shí)，應(yīng)從“長期應(yīng)收款”轉(zhuǎn)入“持有至到期投資”科目進(jìn)行核算，即以審核后確定的回購基數(shù)將“長期應(yīng)收款”轉(zhuǎn)入“持有至到期投資”科目；兩者之間的差額則一次性計(jì)入“主營業(yè)務(wù)收入”科目中。在項(xiàng)目回購的持續(xù)期間內(nèi)，每期項(xiàng)目公司應(yīng)按照收到的回購款占全部回購款的比例計(jì)算應(yīng)沖減的持有至到期投資，差額部分計(jì)入“投資收益”中。該模式下，BT項(xiàng)目公司的一般會計(jì)處理如下：(1)BT項(xiàng)目公司支付工程成本 、資本化利息以及其他費(fèi)用(如項(xiàng)目規(guī)劃費(fèi)、招標(biāo)費(fèi)、監(jiān)理費(fèi)等時(shí))借：長期應(yīng)收款-回購資金-預(yù)付工程款-總包單位貸: 銀行存款、應(yīng)付賬款等借：長期應(yīng)收款-回購資金-資本化利息貸：銀行存款借：長期應(yīng)收款-回購資金-其他貸：銀行存款(2)項(xiàng)目建設(shè)完工并審價(jià)后，以審計(jì)確定的回購基數(shù)計(jì)入到“持有至到期投資”，與“長期應(yīng)收款