高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)1完整版

1、袁袁 少少 茹茹高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)2課程簡(jiǎn)介l基礎(chǔ)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)會(huì)計(jì)l中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)l特殊業(yè)務(wù)特殊業(yè)務(wù)l特殊呈報(bào)特殊呈報(bào)l特殊行業(yè)特殊行業(yè)涉及專題：涉及專題：預(yù)修課程：預(yù)修課程：3內(nèi)容體系第一章第一章 企業(yè)合并會(huì)計(jì)企業(yè)合并會(huì)計(jì)第二章第二章 合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并會(huì)計(jì)報(bào)表第三章第三章 外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)第四章第四章 租賃會(huì)計(jì)租賃會(huì)計(jì)第六章第六章 股份支付會(huì)計(jì)股份支付會(huì)計(jì)第八章第八章 企業(yè)清算與重組會(huì)計(jì)企業(yè)清算與重組會(huì)計(jì)第五章第五章 衍生金融工具會(huì)計(jì)衍生金融工具會(huì)計(jì)第七章第七章 物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)第九章第九章 生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)生物資產(chǎn)會(huì)計(jì)第十章第十章 油氣開采會(huì)計(jì)油氣開采會(huì)計(jì)第十一章第

2、十一章 保險(xiǎn)合同會(huì)計(jì)保險(xiǎn)合同會(huì)計(jì)特特殊殊業(yè)業(yè)務(wù)務(wù)特殊呈報(bào)特殊呈報(bào)特特殊殊行行業(yè)業(yè)4課程定位l對(duì)于本科階段的學(xué)習(xí)來講，對(duì)于本科階段的學(xué)習(xí)來講，“高高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程是課程是“中級(jí)財(cái)務(wù)中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)”課程的延伸；課程的延伸；l對(duì)于研究生階段的學(xué)習(xí)來講，對(duì)于研究生階段的學(xué)習(xí)來講，“高級(jí)高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”課程是會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)碩士研課程是會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)碩士研究生究生“財(cái)務(wù)呈報(bào)財(cái)務(wù)呈報(bào)”課程的基礎(chǔ)。課程的基礎(chǔ)。 5教學(xué)目標(biāo)通過本課程教學(xué)，使學(xué)生：通過本課程教學(xué)，使學(xué)生：l掌握各有關(guān)專題的基本理論與方法掌握各有關(guān)專題的基本理論與方法l關(guān)注會(huì)計(jì)前沿的發(fā)展動(dòng)態(tài)關(guān)注會(huì)計(jì)前沿的發(fā)展動(dòng)態(tài)l完整把握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科

3、體系完整把握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科體系l提高從事實(shí)務(wù)工作的能力提高從事實(shí)務(wù)工作的能力6教材及主要參考資料f主要教材：主要教材： 傅榮、孫光國(guó)主編：傅榮、孫光國(guó)主編：高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)習(xí)題與案例高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)習(xí)題與案例 （東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，（東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2009年年6月第月第2版）版） 相關(guān)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上市公司年報(bào)上市公司年報(bào)f參考資料：參考資料：劉永澤、傅榮編著：劉永澤、傅榮編著：高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) （東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，（東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2009年年6月第月第2版）版）7第一章 企業(yè)合并會(huì)計(jì)第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類企業(yè)合并的含義

4、與分類第二節(jié)第二節(jié) 企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概要企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概要第三節(jié)第三節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理第四節(jié)第四節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理第五節(jié)第五節(jié) 企業(yè)合并的披露企業(yè)合并的披露核心知識(shí)點(diǎn)：核心知識(shí)點(diǎn)：對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)、計(jì)量對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)、計(jì)量8第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類企業(yè)合并的含義與分類一、企業(yè)合并的含義一、企業(yè)合并的含義二、企業(yè)合并的分類二、企業(yè)合并的分類主要知識(shí)點(diǎn)主要知識(shí)點(diǎn)什么是企業(yè)合并？什么是企業(yè)合并？企業(yè)合并有哪幾種分類方法？企業(yè)合并有哪幾種分類方法？如何理解各類企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)？如何理解各類企業(yè)合

5、并的實(shí)質(zhì)？9既是獨(dú)立的法人主體既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)立的報(bào)告主體也是獨(dú)立的報(bào)告主體一、企業(yè)合并的含義一、企業(yè)合并的含義第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并的含義與分類企業(yè)合并的含義與分類 企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。經(jīng)濟(jì)意義上經(jīng)濟(jì)意義上:一個(gè)整體一個(gè)整體法律意義上法律意義上:可能是一個(gè)法人主可能是一個(gè)法人主體，也可能是多個(gè)法人主體體，也可能是多個(gè)法人主體交易交易:公允價(jià)值公允價(jià)值重組事項(xiàng)重組事項(xiàng):賬面價(jià)值賬面價(jià)值10（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類（一）按合并

6、雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類二、企業(yè)合并的類型二、企業(yè)合并的類型11（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類f兩類合并的概念兩類合并的概念f兩類合并的實(shí)質(zhì)兩類合并的實(shí)質(zhì)f兩類合并的實(shí)施方式兩類合并的實(shí)施方式f兩類合并的法律結(jié)果兩類合并的法律結(jié)果企業(yè)合并企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并注意：比較注意：比較12 1

7、.兩類合并的概念比較兩類合并的概念比較（1）同一控制下的企業(yè)合并）同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。制且該控制并非暫時(shí)性的。a（母公司）（母公司）（子公司）（子公司） （子公司）（子公司）+cbc+ba控制控制b、c在在12個(gè)月以上個(gè)月以上【例例】同一控制同一控制非暫時(shí)性非暫時(shí)性b、c同為同為a 的子公司的子公司b、c合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并131.兩類合并的概念比較兩類合并的概念比較非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并a（母公司）（母公

8、司） （子公司）（子公司） （子公司）（子公司）dcc+da、b分別控制分別控制c、db（母公司）（母公司）參與合并的各方在合并前后不參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制。屬于同一方或相同的多方最終控制?！纠縞、d合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并14同一方、相同的多方同一方、相同的多方控制控制f定義定義f“控制控制”關(guān)系的認(rèn)定關(guān)系的認(rèn)定 f投資單位擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能控投資單位擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能控制被投資單位的情形制被投資單位的情形f潛在表決權(quán)潛在表決權(quán) 關(guān)鍵詞關(guān)鍵詞控制并非暫時(shí)性控制并非暫時(shí)性例：a企業(yè)

9、與b企業(yè)是兩個(gè)歸屬于不同母公司的企業(yè)。甲、乙、丙、丁、丑、寅均為股份有限公司。其中：a企業(yè)直接擁有甲企業(yè)80%表決權(quán)，直接擁有乙企業(yè)70%表決權(quán)；甲企業(yè)直接擁有丙企業(yè)60%表決權(quán)；b企業(yè)直接擁有丁企業(yè)80%表決權(quán)，直接擁有丑企業(yè)70%表決權(quán)；丁企業(yè)直接擁有寅企業(yè)60%表決權(quán)。以上各項(xiàng)表決權(quán)的擁有期間都超過一年。根據(jù)上述資料說明，假設(shè)a、b合并；甲、乙合并；乙、丙合并；甲、b合并；丁、寅合并；丙、丁合并；丙、寅、丑合并，請(qǐng)分別說明企業(yè)合并的類型。162。兩類合并的實(shí)質(zhì)比較。兩類合并的實(shí)質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前

10、、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)則沒有把這種合并視為生變化，準(zhǔn)則沒有把這種合并視為“交易交易”，只是當(dāng)作一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。因此，只是當(dāng)作一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。因此，相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理中采用賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理中采用賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。 非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實(shí)質(zhì)上是一種交易或相同的多方最終控制，這種合并實(shí)質(zhì)上是一種交易購(gòu)買方購(gòu)買被購(gòu)買購(gòu)買方購(gòu)買被購(gòu)買方控制權(quán)的交易。正因?yàn)槿绱?，相?yīng)的會(huì)計(jì)處理中需要遵循交易規(guī)則，使用方控制權(quán)的交易。正因?yàn)槿绱?，相?yīng)的會(huì)計(jì)處理中需要遵循

11、交易規(guī)則，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價(jià)值自愿交易的雙方都能夠接受的價(jià)值公允價(jià)值。公允價(jià)值。173。兩類合并的參與方稱謂比較。兩類合并的參與方稱謂比較同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并 合并方合并方 vs 被合并方被合并方非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并 購(gòu)買方購(gòu)買方 vs 被購(gòu)買方被購(gòu)買方184。合并日或購(gòu)買日的確定。合并日或購(gòu)買日的確定f實(shí)際取得控制權(quán)之日實(shí)際取得控制權(quán)之日f“合并日合并日”與與“購(gòu)買日購(gòu)買日”有何區(qū)別？有何區(qū)別？f“交易日交易日”與與“購(gòu)買日購(gòu)買日”有何區(qū)別？有何區(qū)別？195。兩類合并的合并對(duì)價(jià)形式比較。兩類合并的合并對(duì)價(jià)形式比較付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)付

12、出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)行權(quán)益性證券 兩類合并，合并方的合并對(duì)價(jià)都有可能是：兩類合并，合并方的合并對(duì)價(jià)都有可能是：20不形成母子公司不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并關(guān)系的企業(yè)合并吸收合并吸收合并新設(shè)合并新設(shè)合并形成母子公司關(guān)形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并系的企業(yè)合并控股合并控股合并合并方取得股權(quán)合并方取得股權(quán)合并后主體仍為多個(gè)法律主體合并后主體仍為多個(gè)法律主體合并后主體為一個(gè)法律主體合并后主體為一個(gè)法律主體合并方取得凈資產(chǎn)合并方取得凈資產(chǎn)企業(yè)合并的第二種分類方法企業(yè)合并的第二種分類方法21（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行

13、分類f吸收合并吸收合并（merger)f新設(shè)合并新設(shè)合并(consolidation)f控股合并控股合并(acquisition) 企業(yè)合并企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并比較比較22吸收合并、新設(shè)合并、控股合并比較+=+=+1 12 23 3吸吸收收合合并并創(chuàng)創(chuàng)立立合合并并控股合并控股合并母公司母公司子公司子公司23同一控制下的同一控制下的企業(yè)合并企業(yè)合并非同一控制下非同一控制下的企業(yè)合并的企業(yè)合并結(jié)果結(jié)果1：吸收合并、新設(shè)合并吸收合并、新設(shè)合并結(jié)果結(jié)果2：控股合并控股合并長(zhǎng)期長(zhǎng)期股權(quán)股權(quán)投資投資企業(yè)合并形成的企業(yè)合并形成的其他方式取得的其他方式取得的投資后的處理：投資后的處

14、理：成本法、權(quán)益法成本法、權(quán)益法合并時(shí)的處理：合并時(shí)的處理：購(gòu)買法、權(quán)益結(jié)合法購(gòu)買法、權(quán)益結(jié)合法共同控制、共同控制、重大影響、重大影響、非控、非共控、非重大影響非控、非共控、非重大影響企業(yè)合并與長(zhǎng)期股權(quán)投資的關(guān)系企業(yè)合并與長(zhǎng)期股權(quán)投資的關(guān)系 會(huì)計(jì)方法會(huì)計(jì)方法控控 制制24（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類f橫向合并橫向合并f縱向合并縱向合并f混合合并混合合并 企業(yè)合并企業(yè)合并25第二節(jié)第二節(jié) 企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法概要企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法概要 一、企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容一、企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容二、權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法的基本內(nèi)容二、權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法的基本內(nèi)容三、權(quán)益

15、結(jié)合法與購(gòu)買法的財(cái)務(wù)影響比較三、權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法的財(cái)務(wù)影響比較主要知識(shí)點(diǎn)主要知識(shí)點(diǎn)企業(yè)合并會(huì)計(jì)要解決什么問題？企業(yè)合并會(huì)計(jì)要解決什么問題？如何理解和應(yīng)用權(quán)益結(jié)合法？如何理解和應(yīng)用權(quán)益結(jié)合法？如何理解和應(yīng)用購(gòu)買法？如何理解和應(yīng)用購(gòu)買法？26一、企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容一、企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容l企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容企業(yè)合并會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容對(duì)企業(yè)合并交易（或事項(xiàng)）進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量對(duì)企業(yè)合并交易（或事項(xiàng)）進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量 （支付（支付 合并對(duì)價(jià)、發(fā)生合并費(fèi)用）合并對(duì)價(jià)、發(fā)生合并費(fèi)用）下面主要介紹企業(yè)合并的下面主要介紹企業(yè)合并的確認(rèn)、計(jì)量方法確認(rèn)、計(jì)量方法合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制2

16、7吸收合并、新設(shè)合并吸收合并、新設(shè)合并 控股合并控股合并 借：借：借：借： 貸：貸： 現(xiàn)金現(xiàn)金 應(yīng)付債券應(yīng)付債券 支付的合并對(duì)價(jià)支付的合并對(duì)價(jià) 股本等股本等 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 支付的合并費(fèi)用支付的合并費(fèi)用 貸：貸： 現(xiàn)金現(xiàn)金 應(yīng)付債券應(yīng)付債券 支付的合并對(duì)價(jià)支付的合并對(duì)價(jià) 股本等股本等 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 支付的合并費(fèi)用支付的合并費(fèi)用 l對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)與計(jì)量對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)與計(jì)量合并方賬務(wù)處理基本框架合并方賬務(wù)處理基本框架28l確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題合并方合并日合并方合并日 購(gòu)買方購(gòu)買日購(gòu)買方購(gòu)買日如何確認(rèn)與計(jì)量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？如何確認(rèn)與計(jì)

17、量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？支付的合并對(duì)價(jià)應(yīng)如何計(jì)量？支付的合并對(duì)價(jià)應(yīng)如何計(jì)量？?jī)烧呷绻胁町?，?yīng)如何處理？?jī)烧呷绻胁町?，?yīng)如何處理？合并費(fèi)用如何處理？合并費(fèi)用如何處理？權(quán)益結(jié)合法和購(gòu)買法，權(quán)益結(jié)合法和購(gòu)買法，對(duì)以上問題有不同回答。對(duì)以上問題有不同回答。29二、權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法的基本內(nèi)容二、權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法的基本內(nèi)容（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容（二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容（二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容f 基本特點(diǎn)基本特點(diǎn)f 如何應(yīng)用如何應(yīng)用 學(xué)習(xí)重點(diǎn)學(xué)習(xí)重點(diǎn)30（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容 ( pooling of interests)ias no.22： 權(quán)

18、益結(jié)合法是指參與合并的企權(quán)益結(jié)合法是指參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實(shí)際上全部的業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實(shí)際上全部的資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)，以便繼續(xù)對(duì)聯(lián)合實(shí)體分資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)，以便繼續(xù)對(duì)聯(lián)合實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的合并。享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的合并。ifrs no.3： 權(quán)益結(jié)合法的采權(quán)益結(jié)合法的采用僅限于權(quán)益是主要用僅限于權(quán)益是主要對(duì)價(jià)形式的企業(yè)合并。對(duì)價(jià)形式的企業(yè)合并。31“權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法”含義簡(jiǎn)示含義簡(jiǎn)示以換股實(shí)施吸收合并為例以換股實(shí)施吸收合并為例a企業(yè)企業(yè)b企業(yè)企業(yè)a企業(yè)股東企業(yè)股東以本公司股份作為對(duì)價(jià)以本公司股份作為對(duì)價(jià)吸收吸收b企業(yè)企業(yè)b企業(yè)股東企業(yè)股東合并后主體合并后主體同為合并同為合并后主體的后

19、主體的股股東東32l合并的實(shí)質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購(gòu)買交易合并的實(shí)質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購(gòu)買交易l合并中取得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價(jià)值按賬面價(jià)值確定合并中取得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價(jià)值按賬面價(jià)值確定l合并費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用合并費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用l不需要確認(rèn)合并商譽(yù)不需要確認(rèn)合并商譽(yù)l需要調(diào)整股東權(quán)益需要調(diào)整股東權(quán)益l合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算難點(diǎn)：難點(diǎn)：如何調(diào)整股東權(quán)益？如何調(diào)整股東權(quán)益？期中合并時(shí)當(dāng)年凈收益如何計(jì)算？期中合并時(shí)當(dāng)年凈收益如何計(jì)算？（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容特點(diǎn)特點(diǎn)33例1：換股實(shí)施吸收合并換出股份面值等于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每甲企業(yè)發(fā)行每股面值股面值10元

20、普元普通股通股25萬股給萬股給乙企業(yè)的股東，乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企吸收合并乙企業(yè)。業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益600200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)貸：資產(chǎn)借：負(fù)債借：負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債貸：負(fù)債借：資產(chǎn)借：資產(chǎn)股本股本 留存收益留存收益100500150250合并前股東權(quán)益合并前股東權(quán)益 750合并后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益350550200+=1100+=+=+=合

21、并后股東權(quán)益合并后股東權(quán)益 750實(shí)施方式實(shí)施方式34例2：換股實(shí)施吸收合并換出股份面值小于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每甲企業(yè)發(fā)行每股面值股面值10元普元普通股通股20萬股給萬股給乙企業(yè)的股東，乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企吸收合并乙企業(yè)。業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)貸：資產(chǎn)借：負(fù)債借：負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債貸：負(fù)債借：資產(chǎn)借：資產(chǎn)股本股本 留存收益留存收益100500150200合并前股東權(quán)益合并前股東權(quán)益 790合并

22、后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益350500200+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益合并后股東權(quán)益 790資本公積資本公積50資本公積資本公積=9040資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益資本公積資本公積+實(shí)施方式實(shí)施方式35例3：換股實(shí)施吸收合并換出股份面值大于被并方股本（1）甲企業(yè)發(fā)行每股甲企業(yè)發(fā)行每股面值面值10元普通股元普通股30萬股給乙企業(yè)萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合的股東，吸收合并乙企業(yè)。并乙企業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)660200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)貸：資產(chǎn)借：

23、負(fù)債借：負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債貸：負(fù)債借：資產(chǎn)借：資產(chǎn)股本股本 留存收益留存收益100500150300合并前股東權(quán)益合并前股東權(quán)益 810合并后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益350600200+=1160+=+=+=合并后股東權(quán)益合并后股東權(quán)益 810資本公積資本公積50資本公積資本公積=1060資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益資本公積資本公積-實(shí)施方式實(shí)施方式36例4：換股實(shí)施吸收合并換出股份面值大于被并方股本（2）甲企業(yè)發(fā)行每甲企業(yè)發(fā)行每股面值股面值10元普元普通股通股30萬股給萬股

24、給乙企業(yè)的股東，乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企吸收合并乙企業(yè)。業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)貸：資產(chǎn)借：負(fù)債借：負(fù)債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債貸：負(fù)債借：資產(chǎn)借：資產(chǎn)股本股本 留存收益留存收益90500150300合并前股東權(quán)益合并前股東權(quán)益 790合并后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益350600190+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益合并后股東權(quán)益 790資本公積資本公積40資本公積資本公積

25、=040資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債負(fù)債股本股本留存收益留存收益資本公積資本公積-實(shí)施方式實(shí)施方式例題例題權(quán)益結(jié)合法應(yīng)用權(quán)益結(jié)合法應(yīng)用會(huì)計(jì)要素會(huì)計(jì)要素合并前合并前甲公司乙公司資 產(chǎn)488300負(fù) 債260200股東權(quán)益228100 其中：股 本16060 資本公積510 留存收益633037甲公司2008年1月發(fā)行每股面值為10元的普通股給乙公司的股東，將乙公司吸收合并，假設(shè)所換出普通股的股數(shù)分別為60 000股、63 000股、67 000股、72 000股、95 000股、101 000股。甲公司對(duì)吸收合并乙公司的業(yè)務(wù)應(yīng)如何與計(jì)量？38（二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容（二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容含義含義ias no.22

26、： 購(gòu)買是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)購(gòu)買是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個(gè)企業(yè)債或發(fā)行股票等方式，由一個(gè)企業(yè)（收購(gòu)企業(yè)）獲得對(duì)另一個(gè)企業(yè)（被（收購(gòu)企業(yè)）獲得對(duì)另一個(gè)企業(yè)（被收購(gòu)企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的控制權(quán)的收購(gòu)企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的控制權(quán)的企業(yè)合并。企業(yè)合并。支付對(duì)價(jià)支付對(duì)價(jià)收購(gòu)收購(gòu)b企業(yè)企業(yè)或或購(gòu)買控股權(quán)購(gòu)買控股權(quán)a企業(yè)企業(yè)購(gòu)買方購(gòu)買方b企業(yè)企業(yè)b企業(yè)的股東企業(yè)的股東被購(gòu)買方被購(gòu)買方39（二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容（二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容特點(diǎn)特點(diǎn)l購(gòu)買方的認(rèn)定是首要步驟購(gòu)買方的認(rèn)定是首要步驟l合并的實(shí)質(zhì)是購(gòu)買交易合并的實(shí)質(zhì)是購(gòu)買交易l合并成本主要取決于合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值及直接合并費(fèi)用合并成本

27、主要取決于合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值及直接合并費(fèi)用l需要確認(rèn)合并商譽(yù)需要確認(rèn)合并商譽(yù)l合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算與權(quán)益結(jié)合法不同合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算與權(quán)益結(jié)合法不同難點(diǎn)：難點(diǎn)：如何確定合并成本？如何確定合并成本？如何確定公允價(jià)值？如何確定公允價(jià)值？如何計(jì)量合并商譽(yù)？如何計(jì)量合并商譽(yù)？40（二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容（二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容賬務(wù)處理賬務(wù)處理借：有關(guān)凈資產(chǎn)借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值取得的被并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 商譽(yù)商譽(yù) 差額差額 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值+直接合并費(fèi)用直接合并費(fèi)用吸收合并的基本賬務(wù)處理吸收合并的基本賬務(wù)處理

28、理解關(guān)鍵理解關(guān)鍵合并成本合并成本=購(gòu)買方支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值、直接合并費(fèi)用購(gòu)買方支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值、直接合并費(fèi)用合并商譽(yù)合并商譽(yù)=合并成本合并成本 取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值41（二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容（二）購(gòu)買法的基本內(nèi)容賬務(wù)處理賬務(wù)處理借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 a 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值+直接合并費(fèi)用直接合并費(fèi)用 a控股合并的基本賬務(wù)處理控股合并的基本賬務(wù)處理 理解關(guān)鍵理解關(guān)鍵合并商譽(yù)包括在長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值中，合并商譽(yù)包括在長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值中，單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單

29、項(xiàng)列示，單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單項(xiàng)列示，合并資產(chǎn)負(fù)債表中將以合并資產(chǎn)負(fù)債表中將以“商譽(yù)商譽(yù)”項(xiàng)目列示。項(xiàng)目列示。42被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值資產(chǎn)賬面價(jià)值 500萬萬被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值資產(chǎn)公允價(jià)值 520萬萬購(gòu)買方支付的合并購(gòu)買方支付的合并對(duì)價(jià)對(duì)價(jià) 550萬萬凈資產(chǎn)增值凈資產(chǎn)增值20萬萬商譽(yù)商譽(yù)30萬萬合并價(jià)差合并價(jià)差50萬萬舉例舉例 吸收合并吸收合并100%控股合并控股合并借：有關(guān)凈資產(chǎn)借：有關(guān)凈資產(chǎn) 520貸：銀行存款貸：銀行存款 550商譽(yù)商譽(yù) 30借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 550貸：銀行存款貸：銀行存款 550其中包括其中包括30萬

30、的商譽(yù)萬的商譽(yù)例題例題購(gòu)買法應(yīng)用購(gòu)買法應(yīng)用會(huì)計(jì)要素會(huì)計(jì)要素合并前合并前甲公司乙公司資 產(chǎn)488300負(fù) 債260200股東權(quán)益22810043假設(shè)：乙公司合并日存貨的賬面價(jià)值為25萬元，其公允價(jià)值為30萬元，其他各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值等于賬面價(jià)值。甲公司2008年1月初發(fā)行每股面值為10元、每股價(jià)格為15元的普通股80 000股給乙公司的股東，將乙公司吸收合并。甲公司對(duì)吸收合并乙公司的業(yè)務(wù)應(yīng)如何與計(jì)量？44二、權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法的財(cái)務(wù)影響比較 （一）對(duì)合并當(dāng)年財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要影響（一）對(duì)合并當(dāng)年財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要影響（二）對(duì)合并以后各年財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要影響（二）對(duì)合并以后各年財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息

31、的主要影響 在物價(jià)上漲條件下，與購(gòu)買法相在物價(jià)上漲條件下，與購(gòu)買法相比，權(quán)益結(jié)合法下在合并當(dāng)年對(duì)并入比，權(quán)益結(jié)合法下在合并當(dāng)年對(duì)并入凈資產(chǎn)的較低計(jì)價(jià)、對(duì)合并商譽(yù)的不凈資產(chǎn)的較低計(jì)價(jià)、對(duì)合并商譽(yù)的不予確認(rèn)以及對(duì)被合并方凈收益的全部予確認(rèn)以及對(duì)被合并方凈收益的全部計(jì)入，不僅導(dǎo)致了合并當(dāng)年的較高收計(jì)入，不僅導(dǎo)致了合并當(dāng)年的較高收益，也帶來了以后各年較低的資產(chǎn)折益，也帶來了以后各年較低的資產(chǎn)折舊基礎(chǔ)和較高的凈資產(chǎn)收益率；并有舊基礎(chǔ)和較高的凈資產(chǎn)收益率；并有可能為股東帶來更多的可供分配利潤(rùn)?？赡転楣蓶|帶來更多的可供分配利潤(rùn)。 歸納歸納正是這些不同的影響，導(dǎo)致正是這些不同的影響，導(dǎo)致了權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用障礙

32、，了權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用障礙，也成為各國(guó)對(duì)這個(gè)方法進(jìn)行也成為各國(guó)對(duì)這個(gè)方法進(jìn)行取舍時(shí)的主要考慮因素。取舍時(shí)的主要考慮因素。45第三節(jié)第三節(jié) 同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)二、賬務(wù)處理歸納二、賬務(wù)處理歸納主要知識(shí)點(diǎn)主要知識(shí)點(diǎn)如何對(duì)同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行確認(rèn)？如何對(duì)同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行確認(rèn)？如何在合并日對(duì)股東權(quán)益進(jìn)行調(diào)整？如何在合并日對(duì)股東權(quán)益進(jìn)行調(diào)整？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？這里僅以對(duì)企業(yè)合并事項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，這里僅以對(duì)企業(yè)合并事項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問

33、題請(qǐng)參見第二章。而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請(qǐng)參見第二章。46一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)合并費(fèi)用的處理合并費(fèi)用的處理 合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬按賬面價(jià)值入賬合并方支付的合并對(duì)價(jià)合并方支付的合并對(duì)價(jià)按其賬面價(jià)值計(jì)量按其賬面價(jià)值計(jì)量直接合并費(fèi)用直接合并費(fèi)用當(dāng)期損益當(dāng)期損益發(fā)行債券的費(fèi)用發(fā)行債券的費(fèi)用債券初始計(jì)量金額債券初始計(jì)量金額發(fā)行權(quán)益證券的費(fèi)用發(fā)行權(quán)益證券的費(fèi)用抵減溢價(jià)收入抵減溢價(jià)收入兩者之差兩者之差調(diào)整股東權(quán)益調(diào)整股東權(quán)益理解的關(guān)鍵理解的關(guān)鍵調(diào)整順序調(diào)整順序47 合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬按賬面

34、價(jià)值入賬對(duì)吸收合并和新設(shè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，按照合并日被合并方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值計(jì)量；對(duì)控股合并中取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按照合并日取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為其初始投資成本。合并方支付的合并對(duì)價(jià)合并方支付的合并對(duì)價(jià)按其賬面價(jià)值計(jì)量按其賬面價(jià)值計(jì)量對(duì)作為合并對(duì)價(jià)所付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債，合并方按賬面價(jià)值記錄；發(fā)行股份按面值總額記錄。不需要確認(rèn)支付的合并對(duì)價(jià)的轉(zhuǎn)讓損益。48股東權(quán)益的調(diào)整股東權(quán)益的調(diào)整（1）合并方取得的凈資產(chǎn)或長(zhǎng)期股權(quán)投資的按賬面價(jià)值與所支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值之間如果有差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；如果需要調(diào)整減少資本公積時(shí)，資本公積不足沖減的，調(diào)整減少留存

35、收益。（2）對(duì)于被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，合并方應(yīng)根據(jù)不同情況進(jìn)行調(diào)整，自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。在吸收合并、新設(shè)合并情況下，這一調(diào)整在合并方的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中予以確認(rèn)；在控股合并情況下，這一調(diào)整則在合并日合并資產(chǎn)負(fù)債表中予以反映。49放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、合并方賬務(wù)處理歸納二、合并方賬務(wù)處理歸納發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并吸收合并控股合并控股合并新設(shè)合并基本上新設(shè)合并基本上與吸收合并相同與吸收合并相同比較比較50放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)

36、借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 現(xiàn)金、存貨等現(xiàn)金、存貨等 支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值 b 資本公積資本公積 a大于大于b的差額的差額* c貸：有關(guān)負(fù)債貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 a 貸：現(xiàn)金等貸：現(xiàn)金等 借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用如果需要借記如果需要借記“資本公積資本公積”科目，則以合并方科目，則以合并方“資本資本公積公積”科目（股本溢價(jià)）科目（股本溢價(jià)）貸方余額為上限，不足部貸方余額為上限，不足部分沖減合并方分沖減合并方“留存收益留存收益”賬面余額。以下同賬面余額。以下

37、同 。以下同以下同 同一控制同一控制下的合并下的合并51發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 應(yīng)付債券應(yīng)付債券 發(fā)行債券的面值相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等發(fā)行債券的面值相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等 b 資本公積資本公積 a大于債券面值的差額大于債券面值的差額 d 貸：有關(guān)負(fù)債貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 a 銀行存款等銀行存款等 與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 c例：例：甲企業(yè)按面值發(fā)行甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙萬元的債券給乙公司股東，取得乙公公司股東，取得乙公司賬面價(jià)

38、值為司賬面價(jià)值為2000萬萬元的凈資產(chǎn)；甲公司元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用費(fèi)用1萬元。萬元。銀行存款銀行存款應(yīng)付債券應(yīng)付債券利息調(diào)整利息調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)有關(guān)資產(chǎn)應(yīng)付債券應(yīng)付債券面值面值1800280011有關(guān)負(fù)債有關(guān)負(fù)債800資本公積資本公積200同一控制同一控制下的合并下的合并52發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 股本股本 發(fā)行股票的面值發(fā)行股票的面值 b 資本公積資本公積 a大于（大于（b+c）的差額）的差額 d 貸：有關(guān)負(fù)債貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值承擔(dān)的被并方

39、負(fù)債賬面價(jià)值 a 銀行存款等銀行存款等 與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 c例：例：甲企業(yè)按面值增發(fā)甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給萬元的普通股給乙公司股東，取得乙乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為公司賬面價(jià)值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用關(guān)費(fèi)用1萬元。萬元。銀行存款銀行存款有關(guān)資產(chǎn)有關(guān)資產(chǎn)股本股本180028001有關(guān)負(fù)債有關(guān)負(fù)債800資本公積資本公積199同一控制同一控制下的合并下的合并53放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值取得的被

40、并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 a 貸：現(xiàn)金、存貨等貸：現(xiàn)金、存貨等 支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值 b 資本公積資本公積 a大于大于b的差額的差額* c如果需要借記如果需要借記“資本公積資本公積”科目，則以合并方科目，則以合并方“資本資本公積公積”科目（股本溢價(jià)）科目（股本溢價(jià)）貸方余額為上限，不足部貸方余額為上限，不足部分沖減合并方分沖減合并方“留存收益留存收益”賬面余額。以下同賬面余額。以下同 。同一控制同一控制下的合并下的合并54發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額 a 貸：應(yīng)付

41、債券貸：應(yīng)付債券 發(fā)行債券的面值相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等發(fā)行債券的面值相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等 b 資本公積資本公積 a大于債券面值的差額大于債券面值的差額 d 銀行存款等銀行存款等 與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 c例：例：甲企業(yè)按面值發(fā)行甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙萬元的債券給乙公司股東，取得乙公公司股東，取得乙公司司80%的股權(quán)。乙公的股權(quán)。乙公司合并日凈資產(chǎn)賬面司合并日凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為價(jià)值為2000萬元。甲萬元。甲公司另支付發(fā)行債券公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用有關(guān)費(fèi)用1萬元。萬元。應(yīng)付債券應(yīng)付債券面值面值應(yīng)付債券應(yīng)付債券利息調(diào)整利息調(diào)整銀行存款銀行存款長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資

42、1800111600資本公積資本公積200同一控制同一控制下的合并下的合并55發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：貸：股本貸：股本 發(fā)行股票的面值發(fā)行股票的面值 b 資本公積資本公積 a大于（大于（b+c）的差額）的差額 d 銀行存款等銀行存款等 與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 c例：例：甲企業(yè)按面值增發(fā)甲企業(yè)按面值增發(fā)1500萬元的普通股給乙公司萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)；乙公司合并日的股權(quán)；乙公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2000萬元；甲公司另支萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1

43、萬元。萬元：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額 a 銀行存款銀行存款長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資股本股本資本公積資本公積56資產(chǎn)（年末數(shù)）資產(chǎn)（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）流動(dòng)資產(chǎn)：流動(dòng)負(fù)債： 貨幣資金60 短期借款8 應(yīng)收賬款15 應(yīng)付賬款30 存貨25 其他應(yīng)付款12固定資產(chǎn)：長(zhǎng)期負(fù)債： 固定資產(chǎn)原價(jià)260 長(zhǎng)期借款150 減：累計(jì)折舊60所有者權(quán)益 固定資產(chǎn)凈值200 股本60無形資產(chǎn)： 資本公積10 無形資產(chǎn)0 留存收益30 資產(chǎn)總計(jì)300負(fù)債及所有者權(quán)益總計(jì)300（被合并

44、方）資產(chǎn)負(fù)債表編制單位：乙公司 2006年12月31日 單位：萬元2007年1月初，甲公司發(fā)行每股為10元的普通股80 000股對(duì)乙公司進(jìn)行吸收合并。57資產(chǎn)（年末數(shù)）資產(chǎn)（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）流動(dòng)資產(chǎn)：流動(dòng)負(fù)債： 貨幣資金60 短期借款8 應(yīng)收賬款15 應(yīng)付賬款30 存貨25 其他應(yīng)付款12固定資產(chǎn)：長(zhǎng)期負(fù)債： 固定資產(chǎn)原價(jià)260 長(zhǎng)期借款150 減：累計(jì)折舊60所有者權(quán)益 固定資產(chǎn)凈值200 股本60無形資產(chǎn)： 資本公積10 無形資產(chǎn)0 留存收益30 資產(chǎn)總計(jì)300負(fù)債及所有者權(quán)益總計(jì)300（被合并方）資產(chǎn)負(fù)債表編制單位：乙公司 2006年12月31

45、日 單位：萬元2007年1月初，甲公司對(duì)乙公司實(shí)施控股合并，取得乙公司全部股權(quán)。58資產(chǎn)（年末數(shù)）資產(chǎn)（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）原材料等200 應(yīng)付賬款等400固定資產(chǎn)900 股本400 資本公積100 盈余公積50 未分配利潤(rùn)150被合并方凈資產(chǎn)價(jià)值資料單位：萬元a公司與b公司同為以主管部門下屬的兩個(gè)企業(yè)。2007年6月末a公司用賬面價(jià)值500萬元、公允價(jià)值580萬元的庫(kù)存商品和100萬元的銀行存款實(shí)施與b公司的合并。（1）實(shí)施吸收合并（2）實(shí)施100%的控股合并（3）獲得80%的控股權(quán)59第四節(jié)第四節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理非同一控制下企業(yè)合并的

46、會(huì)計(jì)處理一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)二、賬務(wù)處理歸納二、賬務(wù)處理歸納這里也僅以對(duì)企業(yè)合并交易的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，這里也僅以對(duì)企業(yè)合并交易的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請(qǐng)參見第二章。而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請(qǐng)參見第二章。主要知識(shí)點(diǎn)主要知識(shí)點(diǎn)如何計(jì)量合并中取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？如何計(jì)量合并中取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？如何確定合并成本？如何確定合并成本？如何確認(rèn)合并商譽(yù)？如何確認(rèn)合并商譽(yù)？如何對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行初始計(jì)量？如何對(duì)合并商譽(yù)進(jìn)行初始計(jì)量？如何確定被購(gòu)買方凈資產(chǎn)的公允價(jià)值？如何確定被購(gòu)買方凈資產(chǎn)的公允價(jià)值？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？如何理解合并費(fèi)用

47、的處理方法？60一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn) 要點(diǎn)要點(diǎn)1購(gòu)買方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)的初始計(jì)量購(gòu)買方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)的初始計(jì)量 吸收合并吸收合并取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬 控股合并控股合并取得的股權(quán)按合并成本進(jìn)行初始計(jì)量取得的股權(quán)按合并成本進(jìn)行初始計(jì)量 即使是控股合并，合并資產(chǎn)負(fù)債即使是控股合并，合并資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)表中對(duì)被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)也是按取得股權(quán)日其公允價(jià)值為基也是按取得股權(quán)日其公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。引申引申所以，要對(duì)合并成本在取得的所以，要對(duì)合并成本在取得的凈資產(chǎn)和合并商譽(yù)之間進(jìn)行分

48、配凈資產(chǎn)和合并商譽(yù)之間進(jìn)行分配61一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)要點(diǎn)要點(diǎn)2合并成本的計(jì)量合并成本的計(jì)量合并成本合并成本作為合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、承擔(dān)的負(fù)債，作為合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、承擔(dān)的負(fù)債，其公允價(jià)價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，其公允價(jià)價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。計(jì)入當(dāng)期損益。=合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值+直接合并費(fèi)用直接合并費(fèi)用引申引申通過多次股權(quán)投資交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，通過多次股權(quán)投資交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。62一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)要點(diǎn)要點(diǎn)3合并費(fèi)用的處理合并

49、費(fèi)用的處理合并成本合并成本與同一控制下企業(yè)合并相同與同一控制下企業(yè)合并相同直接合并費(fèi)用直接合并費(fèi)用發(fā)行證券費(fèi)用發(fā)行證券費(fèi)用63一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)合并成本與取得的可辨認(rèn)合并成本與取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額要點(diǎn)要點(diǎn)4合并商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量合并商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量商譽(yù)商譽(yù)當(dāng)期損益當(dāng)期損益前者大于后者之差前者大于后者之差前者小于后者之差前者小于后者之差引申引申合并商譽(yù)的確認(rèn)：合并商譽(yù)的確認(rèn)：吸收合并：在合并方單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告吸收合并：在合并方單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告控股合并：在合并方的合并資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告控股合并：在合并方的

50、合并資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告 合并商譽(yù)的計(jì)量：合并商譽(yù)的計(jì)量：在不同的在不同的“合并理念合并理念”下，有不同的計(jì)量結(jié)果下，有不同的計(jì)量結(jié)果現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范：基本采用現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范：基本采用“實(shí)體理念實(shí)體理念”，但合并商，但合并商 譽(yù)的計(jì)量沒有采用譽(yù)的計(jì)量沒有采用“全部商譽(yù)法全部商譽(yù)法”64放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、購(gòu)買方賬務(wù)處理歸納二、購(gòu)買方賬務(wù)處理歸納發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并吸收合并控股合并控股合并新設(shè)合并基本上新設(shè)合并基本上與吸收合并相同與吸收合并相同比較比較65放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合

51、并：借：有關(guān)資產(chǎn)借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被購(gòu)買方資產(chǎn)公允價(jià)值取得的被購(gòu)買方資產(chǎn)公允價(jià)值貸：有關(guān)負(fù)債貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被購(gòu)買方負(fù)債公允價(jià)值承擔(dān)的被購(gòu)買方負(fù)債公允價(jià)值 a 貸：營(yíng)業(yè)收入貸：營(yíng)業(yè)收入 放棄存貨的公允價(jià)值放棄存貨的公允價(jià)值 借：有關(guān)凈資產(chǎn)借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得凈資產(chǎn)的公允價(jià)值取得凈資產(chǎn)的公允價(jià)值 如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫(kù)存商品等存貨，則如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫(kù)存商品等存貨，則 貸：銀行存款貸：銀行存款 固定資產(chǎn)清理固定資產(chǎn)清理 無形資產(chǎn)等無形資產(chǎn)等支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值 營(yíng)業(yè)外收入等營(yíng)業(yè)外收入等 合并對(duì)價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差合并對(duì)價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差 b營(yíng)業(yè)

52、外收入營(yíng)業(yè)外收入 a大于（大于（b+c）之差）之差 d 借：商譽(yù)借：商譽(yù) （b+c）大于）大于a 之差之差 d借：有關(guān)凈資產(chǎn)借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被購(gòu)買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值取得的被購(gòu)買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值 a 應(yīng)交稅費(fèi)等應(yīng)交稅費(fèi)等 相關(guān)稅費(fèi)相關(guān)稅費(fèi) 商譽(yù)商譽(yù) 差額差額 還要確認(rèn)營(yíng)業(yè)成本還要確認(rèn)營(yíng)業(yè)成本對(duì)價(jià)的公對(duì)價(jià)的公允價(jià)值允價(jià)值銀行存款等銀行存款等 直接相關(guān)費(fèi)用直接相關(guān)費(fèi)用 c 非同一控制非同一控制下的合并下的合并66發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：營(yíng)業(yè)外收入營(yíng)業(yè)外收入 a大于大于b之差之差 c 商譽(yù)商譽(yù) b大于大于a 之差之差 借：有關(guān)凈資產(chǎn)借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被購(gòu)買方凈資產(chǎn)公允價(jià)

53、值取得的被購(gòu)買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值 a 貸：應(yīng)付債券貸：應(yīng)付債券 銀行存款等銀行存款等債券公允價(jià)值債券公允價(jià)值-債券相關(guān)費(fèi)用債券相關(guān)費(fèi)用 直接相關(guān)費(fèi)用直接相關(guān)費(fèi)用+債券相關(guān)費(fèi)用債券相關(guān)費(fèi)用 b非同一控制非同一控制下的合并下的合并67發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：營(yíng)業(yè)外收入營(yíng)業(yè)外收入 a大于大于b之差之差 商譽(yù)商譽(yù) b大于大于a 之差之差 借：有關(guān)凈資產(chǎn)借：有關(guān)凈資產(chǎn) 取得的被購(gòu)買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值取得的被購(gòu)買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值 a 貸：股本貸：股本 資本公積資本公積 銀行存款等銀行存款等 面值面值 直接相關(guān)費(fèi)用直接相關(guān)費(fèi)用+股票相關(guān)費(fèi)用股票相關(guān)費(fèi)用 b溢價(jià)溢價(jià)-股票相關(guān)費(fèi)用股票相關(guān)費(fèi)

54、用 非同一控制非同一控制下的合并下的合并68放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并： 貸：營(yíng)業(yè)收入貸：營(yíng)業(yè)收入 放棄存貨的公允價(jià)值放棄存貨的公允價(jià)值 b 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫(kù)存商品等存貨，則如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫(kù)存商品等存貨，則 貸：銀行存款貸：銀行存款 固定資產(chǎn)清理固定資產(chǎn)清理 無形資產(chǎn)等無形資產(chǎn)等支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值 營(yíng)業(yè)外收入等營(yíng)業(yè)外收入等 合并對(duì)價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差合并對(duì)價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差 b借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 應(yīng)交稅費(fèi)等應(yīng)交稅費(fèi)等 相關(guān)稅費(fèi)相關(guān)稅費(fèi) c 還要確認(rèn)營(yíng)業(yè)成本還要確認(rèn)營(yíng)業(yè)成本對(duì)

55、價(jià)的公對(duì)價(jià)的公允價(jià)值允價(jià)值銀行存款等銀行存款等 直接相關(guān)費(fèi)用直接相關(guān)費(fèi)用 c 合并成本合并成本=b+c a非同一控制非同一控制下的合并下的合并 b+c a69發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 貸：應(yīng)付債券貸：應(yīng)付債券 銀行存款等銀行存款等債券公允價(jià)值債券公允價(jià)值-債券相關(guān)費(fèi)用債券相關(guān)費(fèi)用 直接相關(guān)費(fèi)用直接相關(guān)費(fèi)用+債券相關(guān)費(fèi)用債券相關(guān)費(fèi)用 b合并成本合并成本=b a發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資合并成本合并成本=b a 貸：股本貸：股本 資本公積資本公積 銀行存款等銀行存款等 面值面值 直接相關(guān)費(fèi)

56、用直接相關(guān)費(fèi)用+股票相關(guān)費(fèi)用股票相關(guān)費(fèi)用 b溢價(jià)溢價(jià)-股票相關(guān)費(fèi)用股票相關(guān)費(fèi)用 非同一控制非同一控制下的合并下的合并70a企業(yè)在與b企業(yè)的合并交易中，用賬面價(jià)值500萬元、公允價(jià)值600萬元的庫(kù)存商品和300萬元的貨幣資金購(gòu)買b企業(yè)100%的控制權(quán)。計(jì)算合并成本。a企業(yè)在于b企業(yè)的合并交易中，用賬面價(jià)值500萬元、公允價(jià)值600萬元的庫(kù)存商品和300萬元的貨幣資金購(gòu)買b企業(yè)100%的控制權(quán)。a企業(yè)在合并過程中支付了3萬元的評(píng)估費(fèi)用。計(jì)算合并成本。71資產(chǎn)（年末數(shù)）資產(chǎn)（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）負(fù)債及所有者權(quán)益（年末數(shù)）原材料等200 應(yīng)付賬款等400固定資產(chǎn)900 股本400 資本公積100 盈余公積50 未分配利潤(rùn)150被合并方凈資產(chǎn)價(jià)值資料 單位：萬元a公司于b公司為非同一控制下的兩個(gè)企業(yè)。2006年6月末，a公司用賬面價(jià)值500萬元、公允價(jià)值580萬元的庫(kù)存商品和300萬元的銀行存款實(shí)施與b的吸收合并。假定購(gòu)買日b企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為800萬元，超