智慧源-BT項目的稅收籌劃模式分析.

1、BT項目的稅收籌劃模式分析一、BT模式簡介     BT是Build Transfer的縮寫，是政府特許經(jīng)營中比較典型的一種形式。BT項目主要是指項目投資者根據(jù)項目發(fā)起者的要求以及合同的約定籌措資金并進行項目的施工建設(shè)。即由業(yè)主通過公開招標(biāo)的方式確定投資建設(shè)方，由投資建設(shè)方負(fù)責(zé)項目資金籌措和工程建設(shè)，項目建成竣工驗收合格后移交業(yè)主，業(yè)主根據(jù)回購協(xié)議在規(guī)定的期限內(nèi)支付回購資金，投資建設(shè)者由此回收投資并獲得合理的資金回報。     BT模式下的主要參與方包括：業(yè)主、投資建設(shè)方、項目公司、建設(shè)單位、回購單位。業(yè)

2、主一般為政府部門及其有關(guān)部門或政府授權(quán)進行招標(biāo)的企業(yè)，項目所有權(quán)屬于政府，政府僅將項目的融資和建設(shè)特許權(quán)轉(zhuǎn)讓給投資建設(shè)方。投資建設(shè)方為按照有關(guān)程序取得項目融資及建設(shè)特許權(quán)的企業(yè)。為方便操作，在BT項目運營時，業(yè)主一般會要求投資建設(shè)方設(shè)立項目公司進行項目建設(shè)。項目公司除取得建造有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施的權(quán)利以外，在基礎(chǔ)設(shè)施建造完成以后并不提供后續(xù)經(jīng)營。建設(shè)單位是實際進行該項基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的單位，若項目公司同時承擔(dān)建設(shè)施工，那么項目公司和建設(shè)單位是合一的。若項目公司不自行建設(shè)施工，則項目公司與建設(shè)單位是分離的。回購單位是指最后項目建設(shè)完畢后，接收工程項目，并支付約定的工程建設(shè)費用、融資費用及項目收益的單位，一般

3、來講，回購單位即業(yè)主。從目前的工作實踐看，BT主要有三種實施方式：完全BT方式（即組建項目公司運作），BT工程總承包方式和BT施工承包方式。     二、BT項目的會計處理     中國證監(jiān)會會計部在2011年的上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則監(jiān)管問題解答中規(guī)定，對于符合條件的BT業(yè)務(wù)，應(yīng)參照企業(yè)會計準(zhǔn)則對BOT業(yè)務(wù)的相關(guān)會計處理規(guī)定進行核算，即項目公司同時提供建造服務(wù)的，建造期間，對于所提供的建造服務(wù)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號建造合同確認(rèn)相關(guān)的收入和成本，建造合同收入按應(yīng)收取對價的公允價值計量，同時確認(rèn)長期應(yīng)收款；項目公司

4、未提供建造服務(wù)的，應(yīng)按照建造過程中支付的工程價款等考慮合同規(guī)定，確認(rèn)長期應(yīng)收款。其中，長期應(yīng)收款應(yīng)采用攤余成本計量并按期確認(rèn)利息收入，實際利率在長期應(yīng)收款存續(xù)期間內(nèi)一般保持不變。     三、BT項目稅收籌劃模式分類     對于BT項目經(jīng)營模式下，經(jīng)營收入究竟該如何納稅，尤其是營業(yè)稅該如何繳納，目前尚未有明確的規(guī)定，但部分省市（如重慶市、廣西壯族自治區(qū)、吉林省、廣東惠州市等）已出臺有關(guān)規(guī)定，通過對這些規(guī)定的分析，各地營業(yè)稅的征收主要有以下三種方式：     模式一：按建筑業(yè)

5、差額征收營業(yè)稅     這是目前已經(jīng)出臺的關(guān)于BT項目營業(yè)稅主要的征收方式。如：廣西壯族自治區(qū)地方稅務(wù)局發(fā)布的建筑業(yè)營業(yè)稅管理辦法（試行）（桂地稅公告20108號）第七條規(guī)定：“BT模式（建設(shè)移交）是指一個項目的運作通過項目公司總承包，融資、建設(shè)驗收合格后移交給業(yè)主，業(yè)主向投資方支付項目總投資加上合理回報的過程。對BT模式按以下規(guī)定辦理：（一）無論項目公司是否具備建筑總承包資質(zhì)，對其應(yīng)認(rèn)定為建筑業(yè)總承包方，按”建筑業(yè)“稅目繳納營業(yè)稅。（二）項目公司取得的回購價款，包括工程建設(shè)費用、融資費用、管理費用和合理回報等應(yīng)稅收入，應(yīng)按”建筑業(yè)“稅目繳納營業(yè)稅?！?。

6、其他如吉林省、河北省、河南省、廣東省惠州市等省市出臺的規(guī)定也是實行的該征稅的方式。     模式二：按建筑業(yè)全額征收營業(yè)稅     如重慶市地方稅務(wù)局下發(fā)的重慶市地方稅務(wù)局關(guān)于建筑業(yè)營業(yè)稅有關(guān)政策問題的通知（渝地稅發(fā)2008195號）中規(guī)定BT業(yè)務(wù)是通過融資進行項目建設(shè)的一種融投資方式，對BT模式的營業(yè)稅征收管理，明確為：“（一）無論其是否具備建筑總承包資質(zhì)，對融資人應(yīng)認(rèn)定為建筑業(yè)總承包方，按建筑業(yè)稅目征收營業(yè)稅。（二）融資方取得的回購價款，包括工程建設(shè)費用、融資費用、管理費用和合理回報等收入，應(yīng)全額交納建筑業(yè)營業(yè)

7、稅，并全額開具建安發(fā)票。（三）融資人的納稅義務(wù)發(fā)生時間為按BT模式合同規(guī)定的分次付款時間，合同未明確付款日期的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為總承包方收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天。分包方納稅義務(wù)發(fā)生時間為分包方收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天?！?    模式三：從項目立項人角度     按銷售不動產(chǎn)、建筑業(yè)、服務(wù)業(yè)-代理業(yè)征收營業(yè)稅如江西省地方稅務(wù)局關(guān)于BT方式建設(shè)項目有關(guān)稅收政策問題的公告（2010年第4號公告）中規(guī)定：“一、以投融資人的名義立項建設(shè)，工程完工交付業(yè)主的，對投融資人

8、應(yīng)按照”銷售不動產(chǎn)“稅目征收營業(yè)稅，其計稅營業(yè)額為取得的全部回購價款（包括工程建設(shè)費用、融資費用、管理費用和合理回報等收入）。二、以項目業(yè)主的名義立項建設(shè)，對投融資人無論其是否具備建筑總承包資質(zhì)，均應(yīng)認(rèn)定為建筑工程的總承包人，按”建筑業(yè)“稅目的現(xiàn)行規(guī)定征收營業(yè)稅；同時項目業(yè)主委托投融資人建設(shè)的行為屬于委托代建行為，對投融資人應(yīng)按照”服務(wù)業(yè)-代理業(yè)“稅目征收營業(yè)稅，其計稅營業(yè)額為取得的全部回購價款（包括工程建設(shè)費用、融資費用、管理費用和合理回報等收入）扣除代建工程成本后的余額。”     除上述三種征稅方式外，還有些地方對回購款分別按“建筑業(yè)”和“金融保險業(yè)”征收營業(yè)稅。對于建筑施工部分，按“建筑業(yè)”稅目的有關(guān)規(guī)定征收營業(yè)稅；對投資人取得的回購款中屬于政府為補償投資人資金使用成本的利息部分，按“金融保險業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅。     綜上所述，專家認(rèn)為，第一種按“建筑業(yè)”差額征收營業(yè)稅比較合理，也容易操作。第二種方式存在重復(fù)征稅，加重了項目建設(shè)方的負(fù)擔(dān)