淺析新租賃準(zhǔn)則對承租人的相關(guān)影響

1、    淺析新租賃準(zhǔn)則對承租人的相關(guān)影響    袁雪霽在國際會計準(zhǔn)則理事會于2016年1月修訂發(fā)布了國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第16號-租賃下，財政部于2018 年12 月頒布了新租賃準(zhǔn)則，新租賃準(zhǔn)則對于承租人取消了融資租賃和經(jīng)營租賃的劃分，并且在租賃定義、識別、后續(xù)計量方面都做了較大修改。本文針對上述修改，全面分析租賃準(zhǔn)則修改后對承租人的影響，并提出相關(guān)建議，希望為進(jìn)一步研究租賃問題提供理論參考。一、新租賃準(zhǔn)則修訂內(nèi)容（一）明確了租賃的定義和識別新租賃準(zhǔn)則對租賃定義為在一定期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租人以獲取對價的合同。這部分強調(diào)了承租人獲得是資產(chǎn)的使用

2、權(quán)的控制而不是承租人對資產(chǎn)的控制，同時租賃必須要有租賃合同，這跟財政部修訂的新收入準(zhǔn)則聯(lián)系起來，收入的確認(rèn)第一步需要識別與客戶的合同。同時，新租賃準(zhǔn)則明確了判定租賃的條件，必須經(jīng)過滿足三個條件，（1）承租人獲取的資產(chǎn)的使用權(quán)，必須是一項已識別資產(chǎn);（2）承租人在使用期間要獲得幾乎所有的經(jīng)濟(jì)利益;（3）承租人能夠主導(dǎo)在使用期間資產(chǎn)的使用方式和目的。新租賃準(zhǔn)則新提出了已識別資產(chǎn)的概念，即該出租的資產(chǎn)出租方?jīng)]有實質(zhì)性的替換權(quán)利。（二）承租人的會計處理由雙重模式改為單一模式新租賃準(zhǔn)則下，承租人不再區(qū)分經(jīng)營租賃或融資租賃，所有租賃均確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，但是，對于短期租賃和低價值租賃，該種方式較為復(fù)

3、雜，仍采用簡化方式處理你可以不確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。（三）改進(jìn)承租人后續(xù)計量新租賃準(zhǔn)則下，在后續(xù)計量中，使用權(quán)資產(chǎn)計提折舊，租賃負(fù)債計提利息費用。同時明確規(guī)定承租人可控范圍內(nèi)的重大事件和變化，且影響承租人行使續(xù)租、購買或終止租賃選擇權(quán)則需要對租賃進(jìn)行重新評估并做相應(yīng)的會計核算變更。同時，在租賃期開始日，根據(jù)擔(dān)保余值預(yù)計的應(yīng)付金額發(fā)生變動，或者因用于租賃付款額的指數(shù)或比率變動而導(dǎo)致未來租賃付款額發(fā)生變動上午，承租人都應(yīng)當(dāng)按照變動后租賃付款額的現(xiàn)值重新計量租賃負(fù)債。二、新租賃準(zhǔn)則對承租人的相關(guān)影響（一）初始確認(rèn)和計量在新準(zhǔn)則下，明確了租賃合同中租賃和非租賃成分的拆分，提出了在分拆合同中，承租人

4、應(yīng)當(dāng)按照租賃部分單獨價格及非租賃部分的單獨價格之和的相對比例分?jǐn)偤贤瑢r，解決了舊準(zhǔn)則該部分租賃和非租賃業(yè)務(wù)按照租賃標(biāo)準(zhǔn)來核算，導(dǎo)致賬務(wù)處理的不合理。租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)對租賃確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，在承租人財務(wù)報表的列示中新增上述科目，并且使用權(quán)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計量，同時需要確認(rèn)租賃負(fù)債，租賃負(fù)債則應(yīng)當(dāng)將尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進(jìn)行初始計量。而舊準(zhǔn)則下，經(jīng)營租賃中的資產(chǎn)或者負(fù)債沒有出現(xiàn)在承租人的財務(wù)報告中。上述會計核算，將導(dǎo)致在承租人的報告中資產(chǎn)和負(fù)債同時增加，影響承租人財務(wù)比率的計算，會導(dǎo)致資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)率或者資產(chǎn)的利潤率降低，對承租人的經(jīng)營業(yè)績將會有所影響。（二）后續(xù)計量由于

5、在新準(zhǔn)則下，確認(rèn)了使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，在后續(xù)計量中，使用權(quán)資產(chǎn)計提折舊，若發(fā)現(xiàn)使用權(quán)資產(chǎn)出現(xiàn)減值的情形，可以計提資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，同時租賃負(fù)債計提利息。在舊準(zhǔn)則下，經(jīng)營租賃不會確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)，則不會確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)的折舊費用，也不會確認(rèn)資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，并且經(jīng)營租賃的租金是平均分?jǐn)偟綋p益中，修訂過后，經(jīng)營租賃利息費用是用實際利率法進(jìn)行攤銷，呈現(xiàn)逐漸遞減的狀態(tài)，上述會計核算將對承租人的利潤將會有較大的影響，最終將導(dǎo)致承租人利潤表出現(xiàn)較大差異。 同時，租賃劃分到融資業(yè)務(wù)中，在現(xiàn)金流量表的列報中，這部分現(xiàn)金流出都將在融資活動中進(jìn)行核算，而對比舊準(zhǔn)則，經(jīng)營租賃的租金是劃分到經(jīng)營活動。三、新融資租賃準(zhǔn)則存在

6、的問題分析（一）使用權(quán)資產(chǎn)定義相關(guān)模糊使用權(quán)資產(chǎn)，根據(jù)租賃定義，出租人讓渡的是資產(chǎn)的使用權(quán)。資產(chǎn)的使用權(quán)從形態(tài)上屬于無形資產(chǎn)，但是使用權(quán)資產(chǎn)又在后續(xù)計量中計提折舊，符合固定資產(chǎn)的定義，導(dǎo)致資產(chǎn)判定屬性上具有模糊性。（二）承租方有操作利潤的途徑新準(zhǔn)則下，承租人可以根據(jù)資產(chǎn)的使用情況，對使用權(quán)資產(chǎn)進(jìn)行減值測試，如果發(fā)生減值，則可以計提減值準(zhǔn)備，同時，在后續(xù)計量中又增加了承租人可以對租賃進(jìn)行重新評估，并對租賃負(fù)債重新計算，并同時調(diào)整使用權(quán)的賬面價值，若使用權(quán)賬面價值調(diào)整為零時，還可以將租賃負(fù)債繼續(xù)調(diào)減，承租人還可以將這部分的剩余金額計入當(dāng)期損益中，這些都可以成為承租人操縱利潤的途徑。（三）資源重新配置由于新準(zhǔn)則的實施，將對承租人的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表以及現(xiàn)金流量表的列報和報表分析產(chǎn)生較大的影響。對于企業(yè)來說，所有的租賃業(yè)務(wù)都會體現(xiàn)在報表中，可能會對企業(yè)使用租賃這種資源配置方式重新考慮，特別是制造型企業(yè)，購買生產(chǎn)線，