關(guān)于私營(yíng)經(jīng)濟(jì)的性質(zhì)及其政策引導(dǎo)

1、關(guān)于碳排放權(quán)會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量問(wèn)題的探討【論文摘要】清潔進(jìn)展機(jī)制（cdm ）是依照京都議定書成立的發(fā)達(dá)國(guó)家與進(jìn)展中國(guó)家合作減排溫室氣體的靈活機(jī)制。通過(guò)該機(jī)制，碳排放權(quán)交易作為一種嶄新的商品交易形式必將取得迅速進(jìn)展。因此，如何對(duì)碳排放權(quán)進(jìn)行會(huì)計(jì)處置已成為亟待解決的問(wèn)題。本文從碳排放權(quán)的概念及實(shí)質(zhì)等大體理論為基礎(chǔ)，對(duì)碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量問(wèn)題進(jìn)行了探討，以期為我國(guó)企業(yè)制定相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么等標(biāo)準(zhǔn)提供參考。【論文關(guān)鍵詞】碳排放權(quán)；會(huì)計(jì)確認(rèn)；會(huì)計(jì)計(jì)量在 2020 年的哥本哈根氣候轉(zhuǎn)變會(huì)議上，各國(guó)領(lǐng)袖齊聚哥本哈根商討應(yīng)付全世界氣候轉(zhuǎn)變的方法。2005 年 2 月 16 日京都議定書正式生效在應(yīng)付氣候轉(zhuǎn)變危機(jī)的

2、同時(shí)，也帶來(lái)了經(jīng)濟(jì)機(jī)緣。我國(guó)擁有著龐大的碳排放量，而我國(guó)作為進(jìn)展中國(guó)家在京都議定書框架下無(wú)強(qiáng)制減排任務(wù)，因此我國(guó)有著碳排放權(quán)交易的龐大潛力。關(guān)于這一個(gè)新興市場(chǎng)的形成，碳排放權(quán)作為一種有價(jià)值的稀缺資源進(jìn)行交易，必然會(huì)對(duì)參與cdm 企業(yè)的資產(chǎn)、欠債和所有者權(quán)益等會(huì)計(jì)要素產(chǎn)生阻礙。因此，咱們需要對(duì)碳排放權(quán)加以熟悉，進(jìn)而對(duì)其進(jìn)行科學(xué)地確認(rèn)和計(jì)量，以做出合理的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處置。一、碳排放權(quán)的概念及實(shí)質(zhì)（一）碳排放權(quán)的相關(guān)概念碳排放權(quán)也稱“溫室氣體排放權(quán)”。1997 年 12 月，在日本京都召開的聯(lián)合國(guó)氣候轉(zhuǎn)變框架公約締約方第三次會(huì)議通過(guò)了旨在限制發(fā)達(dá)國(guó)家溫室氣體排放量以抑制全世界變暖的京都議定書。在京都議定

3、書框架下，每一個(gè)發(fā)達(dá)國(guó)家締約方都有必然溫室氣體排放限額，表現(xiàn)為一種排放權(quán)利，確實(shí)是“溫室氣體排放權(quán)”。由于這種排放權(quán)具有稀缺性，因此它能夠進(jìn)行互換，具有市場(chǎng)價(jià)值。面對(duì)碳排放的減排義務(wù)和超標(biāo)以后的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，各個(gè)企業(yè)靈活運(yùn)用自己超出和剩余的碳排放權(quán)，進(jìn)行碳排放權(quán)的交易。由此，碳交易，即“碳排放權(quán)交易”便應(yīng)運(yùn)而生。如此一來(lái)，原先無(wú)形的碳排放權(quán)就變成了能夠確認(rèn)和計(jì)量的商品。（二）我國(guó)碳排放權(quán)的實(shí)質(zhì)我國(guó)的碳排放權(quán)區(qū)別于國(guó)外的 “溫室氣體排放權(quán)” 。 2005年 2月 16 日，旨在操縱碳排放的京都議定書正式生效，第一時(shí)期（20052021 年）該協(xié)議只對(duì)發(fā)達(dá)國(guó)家碳排放作出限制，并非要求我國(guó)減排，后來(lái)因碳

4、減排在發(fā)達(dá)國(guó)家存在技術(shù)瓶頸和慢慢增高的本錢，靈活地進(jìn)展了清潔進(jìn)展機(jī)制（cleandevelopmentmechanism， cdm ） 。京都議定書第 12 條闡釋的 cdm ，許諾工業(yè)化國(guó)家的政府或私人經(jīng)濟(jì)實(shí)體在進(jìn)展中國(guó)家開展溫室氣體減排項(xiàng)目，并據(jù)此取得“經(jīng)核證的減排量”（certifiedemissionreduction，簡(jiǎn)稱 cers ） ，亦即取得碳排放權(quán)。 發(fā)達(dá)國(guó)家能夠用所取得的cers來(lái)抵減本國(guó)的溫室氣體減排義務(wù)。因此，許多發(fā)達(dá)國(guó)家的企業(yè)、基金或政府紛紛通過(guò)各類各樣的途徑尋求與進(jìn)展中國(guó)家的cdm 項(xiàng)目合作，目的在于順利實(shí)現(xiàn)京都議定書中量化的減排目標(biāo)。這也取得進(jìn)展中國(guó)家的踴躍響應(yīng)，

5、他們希望通過(guò) cdm 項(xiàng)目合作，能夠吸引新的外國(guó)投資，增進(jìn)技術(shù)轉(zhuǎn)移，同時(shí)從技術(shù)和經(jīng)濟(jì)的角度為各部門制定以后的減排策略提供信息支持。也正是因?yàn)?cdm 機(jī)制的公布，才把進(jìn)展中國(guó)家也納入減排陣營(yíng)，使得碳排放為我國(guó)帶來(lái)了經(jīng)濟(jì)利益。如此看來(lái)， 我國(guó)的碳排放權(quán)實(shí)質(zhì)是在京都議定書 框架下，通過(guò) cdm項(xiàng)目產(chǎn)生的。因此，我國(guó)的碳排放權(quán)具有自身的特殊性，因此，對(duì)碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)確認(rèn)存在著專門大爭(zhēng)議。二、碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)確認(rèn)既然碳排放權(quán)是一種有價(jià)值的稀缺資源，那么如何對(duì)碳排放權(quán)交易進(jìn)行科學(xué)、合理的確認(rèn)與計(jì)量就成為會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界應(yīng)解決的首要問(wèn)題。目前，我國(guó)的碳排放權(quán)作為一種交易商品，是在企業(yè)過(guò)去的交易、cdm項(xiàng)目或其他事

6、項(xiàng)中形成的，由企業(yè)擁有或操縱的資源，通過(guò)企業(yè)在營(yíng)運(yùn)進(jìn)程中利用或出售已認(rèn)證的碳排放權(quán)，與資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益極可能流入企業(yè)，且企業(yè)通過(guò)投入 cdm 項(xiàng)目或直接購(gòu)買已擁有或操縱碳排放權(quán)，該資源的投入本錢或價(jià)值能夠靠得住計(jì)量。因此，碳排放權(quán)應(yīng)該作為一項(xiàng)資產(chǎn)在會(huì)計(jì)系統(tǒng)中予以確認(rèn)和計(jì)量?，F(xiàn)時(shí)期，國(guó)內(nèi)學(xué)者就碳排放權(quán)應(yīng)確以為何種資產(chǎn)觀點(diǎn)不一。（一）碳排放權(quán)交易確認(rèn)的不同觀點(diǎn)關(guān)于碳排放權(quán)的確認(rèn)問(wèn)題，學(xué)術(shù)界的要緊觀點(diǎn)有：確以為金融資產(chǎn)、確以為存貨、確以為無(wú)形資產(chǎn)三種。王艷、李亞培（ 2020）以為，碳排放權(quán)作為一種特殊的經(jīng)濟(jì)資源，具有自由的交易市場(chǎng)和具體產(chǎn)品定價(jià)機(jī)制。由于清潔進(jìn)展機(jī)制下碳排放權(quán)主若是在發(fā)達(dá)國(guó)家與進(jìn)

7、展中國(guó)家之間交易，國(guó)際上有完善的排放權(quán)定價(jià)機(jī)制，公平價(jià)值能夠靠得住取得。參與cdm 項(xiàng)目企業(yè)通過(guò)減排取得的碳排放權(quán)是為了在近期內(nèi)出售以取得資金和技術(shù)，依照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第22 號(hào)金融工具確認(rèn)與計(jì)量中金融資產(chǎn)的概念，其以為碳排放權(quán)具有交易性金融資產(chǎn)的特點(diǎn)，因此碳排放權(quán)可作為交易性金融資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)。張鵬（2020） 以為，關(guān)于一個(gè) cdm 項(xiàng)目而言， 碳減排量是其核心所在，存在于企業(yè)的日常活動(dòng)當(dāng)中，而且關(guān)于目前中國(guó)的cdm 項(xiàng)目來(lái)講，碳減排量確實(shí)是為了執(zhí)行銷售合同而持有，它的最終目的必然是出售。因此，碳減排量是符合存貨的概念的，應(yīng)看成為存貨在會(huì)計(jì)上進(jìn)行確認(rèn)。而且指出了碳排放權(quán)的確認(rèn)條件，初始計(jì)量、

8、期末計(jì)量和出售等問(wèn)題。王學(xué)瓅、胡昳等（ 2020）指出，碳排放權(quán)具有無(wú)形資產(chǎn)的特點(diǎn)。碳排放權(quán)是經(jīng)相關(guān)權(quán)威部門簽發(fā)排放減量權(quán)證，能夠作為一國(guó)減除溫室氣體的資源，其不具有實(shí)物形態(tài)，但能夠單獨(dú)出售或轉(zhuǎn)讓；由于cdm 項(xiàng)目實(shí)施進(jìn)程中存在的風(fēng)險(xiǎn)，使得碳排放權(quán)在企業(yè)持有進(jìn)程中帶來(lái)以后經(jīng)濟(jì)利益的情形不確信，不屬于以固定或可確信的金額收取的資產(chǎn)，屬于非貨幣性資產(chǎn)。因 此 ， 其 以 為 能 夠 將 碳 排 放 權(quán) 作 為 無(wú) 形 資 產(chǎn) 在 會(huì) 計(jì) 上 進(jìn) 行 確 認(rèn) 。由以上關(guān)于碳排放會(huì)計(jì)處置方式可知，不論是把碳排放權(quán)確以為金融資產(chǎn)，仍是存貨，或是無(wú)形資產(chǎn)都有必然的道理。每種觀點(diǎn)都做出了自己的分析，并對(duì)碳排

9、放權(quán)的會(huì)計(jì)確認(rèn)進(jìn)行了剖析。但為何同一種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會(huì)顯現(xiàn)三種截然不同的會(huì)計(jì)處置，這也是值得探討和沉思的問(wèn)題。本文以為，之因此在碳排放權(quán)會(huì)計(jì)處置問(wèn)題上有截然不同的方式，緣故在于我國(guó)碳排放權(quán)存在著兩時(shí)期性及各主體持有碳排放權(quán)的不同目的，而上述觀點(diǎn)沒有對(duì)此進(jìn)行全面的分析。（二）我國(guó)碳排放權(quán)確認(rèn)的操作建議在中國(guó)目前的狀況下，由于尚未實(shí)質(zhì)性的國(guó)際條約來(lái)約束碳排放問(wèn)題，因其中國(guó)的碳排放權(quán)問(wèn)題都只是同cdm機(jī)制有關(guān)。通過(guò)與發(fā)達(dá)國(guó)家合作，企業(yè)把通過(guò) cdm 項(xiàng)目所產(chǎn)生的碳減排量出售給發(fā)達(dá)國(guó)家，這是中國(guó)碳排放權(quán)的第一時(shí)期。可是，伴隨著中國(guó)活著界溫室氣體排放中扮演愈來(lái)愈重要的地位，中國(guó)的溫室氣體排放早晚會(huì)受到國(guó)際條約

10、的約束，政府會(huì)把溫室氣體減排量作為硬性指標(biāo)分派到各個(gè)企業(yè)，如此一來(lái)，中國(guó)的碳排放權(quán)就會(huì)像發(fā)達(dá)國(guó)家一樣，能夠在碳排放權(quán)交易所進(jìn)行交易，而且有自己的定價(jià)系統(tǒng)，始終以公平價(jià)值計(jì)量。這將會(huì)是中國(guó)碳排放權(quán)的第二時(shí)期。由此，本文以我國(guó)碳排放權(quán)的兩時(shí)期性為基礎(chǔ)，結(jié)合交易主體持有碳排放權(quán)的不同目的進(jìn)行具體的分析，將碳排放權(quán)別離確以為：無(wú)形資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)。一、第一時(shí)期（1）企業(yè)購(gòu)買碳排放權(quán)只是為了銷售，應(yīng)當(dāng)確以為金融資產(chǎn)。由于企業(yè)碳排放權(quán)不單單是考慮近期出售而持有，因此筆者以為應(yīng)該作為“可供出售金融資產(chǎn)”進(jìn)行核算。（2） 企業(yè)購(gòu)入留待以后利用的碳排放權(quán)，應(yīng)將其確以為 “無(wú)形資產(chǎn)”。二、第二時(shí)期（1）如政

11、府關(guān)于企業(yè)規(guī)定了排放限額，且將排放配額分派給企業(yè)，和為了達(dá)到政府規(guī)定的排放限額，企業(yè)需要從外部購(gòu)買部份碳排放權(quán)才能知足生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要，現(xiàn)在，碳排放權(quán)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所必需的，應(yīng)當(dāng)將其確以為“無(wú)形資產(chǎn)” 。（2）如企業(yè)利用分派取得的碳排放權(quán)尚有剩余，剩余的部份若是預(yù)備結(jié)轉(zhuǎn)至下一年度自用，那么其仍然是用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)利用，并非為了在近期銷售，仍然應(yīng)看成為確以為“無(wú)形資產(chǎn)”；但如果是企業(yè)預(yù)備對(duì)外銷售，應(yīng)確以為“可供出售金融資產(chǎn)”。（3）若是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中實(shí)際排放已經(jīng)超過(guò)其擁有的配額，若是不足的配額尚未購(gòu)買時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該不足部份作為“估量欠債”處置。三、碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)計(jì)量會(huì)計(jì)計(jì)量是為了將符合確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)

12、要素記錄入賬并列表于財(cái)務(wù)報(bào)表而確信其金額的進(jìn)程。上文中明確了碳排放權(quán)的資產(chǎn)歸屬后，碳排放權(quán)的計(jì)量問(wèn)題也就迎刃而解了。關(guān)于應(yīng)確以為無(wú)形資產(chǎn)的碳排放權(quán)，其初始計(jì)量依照取得時(shí)的公平價(jià)值，借記“無(wú)形資產(chǎn)碳排放權(quán)”，貸記“銀行存款” 。在后續(xù)計(jì)量中企業(yè)應(yīng)依如實(shí)際排放量對(duì)碳排放權(quán)進(jìn)行攤銷，借記“無(wú)形資產(chǎn)攤銷碳排放權(quán)” ，貸記“無(wú)形資產(chǎn)碳排放權(quán)”，再將攤銷額計(jì)入當(dāng)期損益，借記“生產(chǎn)費(fèi)用”，貸記“無(wú)形資產(chǎn)攤銷碳排放權(quán)”。關(guān)于確以為無(wú)形資產(chǎn)的碳排放權(quán)，不考慮減值。關(guān)于應(yīng)確以為可供出售金融資產(chǎn)的碳排放權(quán)，應(yīng)當(dāng)依照公平價(jià)值和相關(guān)交易費(fèi)用之和進(jìn)行初始計(jì)量，借記“可供出售金融資產(chǎn)碳排放權(quán)”，貸記“銀行存款”；資產(chǎn)欠債表日， 應(yīng)將公平價(jià)值變更計(jì)入所有者權(quán)益“資本公積其他資本公積”，持有期間產(chǎn)生的收益作為“投資收益碳收益” 。當(dāng)對(duì)碳排放權(quán)進(jìn)行處置時(shí)，能夠依照可供出售金融資產(chǎn)的處置規(guī)定，將取得的處置價(jià)款與該金融資產(chǎn)賬面余額之間的差額計(jì)入“投資收益碳收益；同時(shí)，將原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公平價(jià)值累計(jì)變更額對(duì)應(yīng)處置部份的金額轉(zhuǎn)出，計(jì)入“投資收益碳收益”。四、展望與小結(jié)面對(duì)日趨嚴(yán)峻的環(huán)境問(wèn)題，碳排放權(quán)超級(jí)有必要作為企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)，可是由于碳排放權(quán)存在許多特殊性，這些特殊性會(huì)對(duì)碳排放權(quán)會(huì)計(jì)信息的靠得住性、相關(guān)性產(chǎn)生阻礙。因此清潔進(jìn)展機(jī)制下碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)核算