第九講合并財(cái)務(wù)報(bào)表2014

1、第九講 合并財(cái)務(wù)報(bào)表（見教材第六版第七、八章） 一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表基礎(chǔ)（我國前一階段的情況）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的重要意義和合并理論教材的解釋為四點(diǎn)，本人的理解與解釋。再舉兩個(gè)實(shí)例予說明。案例介紹之一：涿州東方集團(tuán)未編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的境遇；案例介紹之二：北京某大型科技公司在初次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的想法和實(shí)際結(jié)果。由此可以深入地理解教材中所述的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的重要意義。進(jìn)一步延伸，也能夠理解合并財(cái)務(wù)報(bào)表的目的。合并理論：原來不清楚，或者說是母公司理論，現(xiàn)在明確為實(shí)體理論。怎樣表現(xiàn)呢？（一） 合并范圍的擴(kuò)展解釋教材?？偨Y(jié)如下：合并的基本范圍為50加一票。方式有直接、間接和直接加間接。不見得沒有達(dá)到這樣的股權(quán)界

2、限就不合并；還有四個(gè)特例，關(guān)鍵是對(duì)“控制“的理解。（什么是控制？控制什么？怎樣表現(xiàn)？）還有特殊目的主體，四點(diǎn)表現(xiàn)。不應(yīng)納入合并報(bào)表范圍的情況：主要指已宣告被清理整頓的原子公司，已宣告破產(chǎn)的原子公司和母公司不能控制的其他被投資單位，。（是不是不控制了？怎樣表現(xiàn)？為什么就排除在了合并范圍之外？）請(qǐng)對(duì)上面的已達(dá)到股權(quán)界限但不合并的事項(xiàng)各舉一例說明，并理解其原因。（二） 合并范圍的實(shí)際案例分析案例分析之一：某鋼鐵公司進(jìn)行股份制改造時(shí)構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)產(chǎn)權(quán)格局。設(shè)某煉鋼廠原為一大型國有鋼鐵公司，后在進(jìn)行公司制改造時(shí)，將軋鋼廠進(jìn)行“剝離”，分拆上市。在此基礎(chǔ)上，原國有企業(yè)以煉鋼廠為資本運(yùn)營核心（亦即母公司），

3、組建了有著法人地位的煉鐵廠、制氧廠、焦化廠、勞動(dòng)服務(wù)公司等機(jī)構(gòu)，還與其他單位共同組建了爐料廠、礦渣水泥廠等。鋼鐵廠的所有者權(quán)益凈額為15000萬；對(duì)外投資所占子公司的權(quán)益比例以百分比表示。該企業(yè)集團(tuán)的產(chǎn)權(quán)格局如下面的圖示。請(qǐng)按照?qǐng)D示的內(nèi)容回答下列問題：煉鋼廠的合并范圍包括哪些企業(yè)？什么樣的企業(yè)是“直接”？什么樣的企業(yè)是“間接”？什么樣的企業(yè)是“直接加間接”什么樣的企業(yè)屬于例外情況？您將根據(jù)是什么樣的原則進(jìn)行處理？您是否還能再提出與合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍有關(guān)的其他問題？明確上述的股權(quán)界限有意義嗎？意義在哪里？只按照教材中所說的“獨(dú)生子女”式的合并財(cái)務(wù)報(bào)表能夠解決實(shí)際工作中遇到的問題嗎？該怎么辦？案例之

4、二：做好基礎(chǔ)工作對(duì)合并報(bào)表編制的重要意義（某事務(wù)所合并報(bào)表的初期工作）。 ××煉鋼廠（集團(tuán)公司） 社會(huì)公眾 30 60 40服務(wù)公司 100 80 50 70 煉鐵廠 制氧廠 焦化廠 軋鋼廠（上市公司） 職工自籌 20 50 40 30 ×化工廠 ×煤田 10 25 爐料廠 礦渣水泥廠 20 10 10 55 ×礦山 當(dāng)?shù)卮迕?×水泥廠 二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的實(shí)際操作（一）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基本程序即在合并報(bào)表是先做什么、后做什么的先后順序。設(shè)置工作底稿。在手工時(shí)，電子計(jì)算機(jī)時(shí)等等。合并工作底稿的結(jié)構(gòu)及其各欄的作用。過入各報(bào)表的具體的數(shù)據(jù)。編

5、制抵銷分錄：什么是抵消分錄？抵銷分錄與一般分錄的區(qū)別？計(jì)算合并金額，填列合并財(cái)務(wù)報(bào)表。 （二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表在現(xiàn)階段的做法歸納按照我國現(xiàn)行的合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則，我們可將我國現(xiàn)階段的合并財(cái)務(wù)報(bào)表業(yè)務(wù)做以下幾方面的歸納：對(duì)母子公司財(cái)務(wù)報(bào)表事項(xiàng)的調(diào)整（使其符合合并報(bào)表的要求）將子公司的所有者權(quán)益分光分凈。將母子公司之間的所有往來項(xiàng)目（即應(yīng)收應(yīng)付事項(xiàng)等）抵消干凈。將母子公司之間的內(nèi)部交易往來（即收入和采購等）項(xiàng)目抵消干凈。連續(xù)編表時(shí)對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)的延續(xù)處理。連續(xù)編表時(shí)對(duì)存貨的延續(xù)處理。連續(xù)編表時(shí)對(duì)固定資產(chǎn)的延續(xù)處理。將子公司本期實(shí)現(xiàn)的凈收益分光分凈。由于授課時(shí)間關(guān)系，這里主要對(duì)合并資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表及其所有者

6、權(quán)益變動(dòng)表的利潤分配部分進(jìn)行舉例說明。例題數(shù)據(jù)某母子公司的期末財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)如下：資產(chǎn)負(fù)債表 單位：萬元資 產(chǎn)母公司子公司負(fù)債和股東權(quán)益母公司子公司流動(dòng)資產(chǎn)：流動(dòng)負(fù)債：貨幣資金1000500短期借款交易性金融資產(chǎn)交易性金融負(fù)債應(yīng)收票據(jù)1400300應(yīng)付票據(jù)1000400應(yīng)收賬款1800760應(yīng)付賬款3000500預(yù)付款項(xiàng)770400預(yù)收款項(xiàng)200應(yīng)收利息應(yīng)付職工薪酬1000100應(yīng)收股利應(yīng)交稅費(fèi)80060其他應(yīng)收款應(yīng)付利息存貨10001100應(yīng)付股利一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)其他應(yīng)付款其他流動(dòng)資產(chǎn)一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)59703060其他流動(dòng)負(fù)債非流動(dòng)資產(chǎn)：流動(dòng)負(fù)債合計(jì)60001060可

7、供出售金融資產(chǎn)800非流動(dòng)負(fù)債：持有至到期投資200長期借款2000700長期應(yīng)收款應(yīng)付債券600200長期股權(quán)投資4500長期應(yīng)付款 投資性房地產(chǎn)專項(xiàng)應(yīng)付款 固定資產(chǎn)41002100預(yù)計(jì)負(fù)債在建工程遞延所得稅負(fù)債工程物資其他非流動(dòng)負(fù)債固定資產(chǎn)清理非流動(dòng)負(fù)債合計(jì)2600900生產(chǎn)性生物資產(chǎn)負(fù)債合計(jì)86001960油氣資產(chǎn)股東權(quán)益： 無形資產(chǎn)630股本40002000 開發(fā)支出資本公積8001600 商譽(yù)200減：庫存股 長期待攤費(fèi)用盈余公積1000100 遞延所得稅資產(chǎn) 未分配利潤1200300 其他非流動(dòng)資產(chǎn)股東權(quán)益合計(jì)70004000非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)96302900資產(chǎn)總計(jì)156005960

8、負(fù)債和股東權(quán)益合計(jì)156005960利潤表（含所有者權(quán)益變動(dòng)表部分）單位：萬元項(xiàng) 目母公司子公司一、營業(yè)收入87006300減：營業(yè)成本44504570營業(yè)稅金及附加300125銷售費(fèi)用1510管理費(fèi)用10012財(cái)務(wù)費(fèi)用30090資產(chǎn)減值損失25加：公允價(jià)值變動(dòng)收益投資收益500其中：對(duì)投資收益二、營業(yè)利潤40101493加：營業(yè)外收入減：營業(yè)外支出10其中：非流動(dòng)資產(chǎn)處置凈損失三、利潤總額40001493減：所得稅費(fèi)用1320493四、凈利潤26801000少數(shù)股東損益 × 歸屬于母公司所有者的凈利潤五、每股收益：（一）基本每股收益 × （二）稀釋每股收益 ×

9、該公司與合并財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的業(yè)務(wù)事項(xiàng)如下：例中假設(shè)母公司與子公司之間是非同一控制下的企業(yè)合并，母公司占子公司80的股權(quán)，年初對(duì)子公司投資3000萬元，計(jì)為長期股權(quán)投資數(shù)2800萬元，商譽(yù)200萬元；子公司年初的所有者權(quán)益為3500萬元，其中股本2000萬元，資本公積1500萬元（與公允價(jià)值一致）；本年實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬元，提取盈余公積100萬元，對(duì)外分派現(xiàn)金股利600萬元；其資本公積中有可供出售金融資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)100萬元。設(shè)母子公司會(huì)計(jì)政策一致，合并商譽(yù)無減值，也不考慮所得稅的影響。再就是：1、 母公司的應(yīng)收票據(jù)中有應(yīng)收子公司的400萬元；2、 母公司的應(yīng)收賬款中有應(yīng)收子公司的500萬元，提取

10、壞賬準(zhǔn)備25萬元；3、 子公司的預(yù)付賬款中有預(yù)付給母公司的100萬元；4、 母公司的存貨1000萬元都是從子公司購買的，子公司的銷售毛利率為20；5、 母公司的持有至到期投資200萬元都是對(duì)子公司的投資；6、 母公司按照成本法記錄的長期股權(quán)投資有2800萬元是對(duì)子公司的投資；7.母公司的固定資產(chǎn)中有300萬元從子公司購買，子公司生產(chǎn)該項(xiàng)資產(chǎn)的成本為200萬元。固定資產(chǎn)正在使用過程之中，預(yù)計(jì)按照5年、采用直線法計(jì)提折舊，期末無殘值。 資產(chǎn)負(fù)債表 單位：萬元資 產(chǎn)母公司子公司負(fù)債和股東權(quán)益母公司子公司流動(dòng)資產(chǎn)：流動(dòng)負(fù)債：貨幣資金1000500短期借款交易性金融資產(chǎn)交易性金融負(fù)債應(yīng)收票據(jù)其中：應(yīng)收子

11、公司1400 400300應(yīng)付票據(jù)其中：應(yīng)付母公司1000400400應(yīng)收賬款其中：應(yīng)收子公司1800475760應(yīng)付賬款其中：應(yīng)付母公司3000500500預(yù)付款項(xiàng)其中：預(yù)付母公司770400100預(yù)收款項(xiàng)其中：預(yù)收子公司200100應(yīng)收利息應(yīng)付職工薪酬1000100應(yīng)收股利應(yīng)交稅費(fèi)80060其他應(yīng)收款應(yīng)付利息存貨其中：從子公司購入100010001100應(yīng)付股利一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)其他應(yīng)付款其他流動(dòng)資產(chǎn)一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)59703060其他流動(dòng)負(fù)債非流動(dòng)資產(chǎn)：流動(dòng)負(fù)債合計(jì)60001060可供出售金融資產(chǎn)800非流動(dòng)負(fù)債：持有至到期投資其中：持有子公司債券200200長期借

12、款2000700長期應(yīng)收款應(yīng)付債券其中：應(yīng)付母公司600200200長期股權(quán)投資其中：對(duì)子公司投資45002800長期應(yīng)付款 投資性房地產(chǎn)專項(xiàng)應(yīng)付款 固定資產(chǎn)其中：從子公司購入41003002100預(yù)計(jì)負(fù)債在建工程遞延所得稅負(fù)債工程物資其他非流動(dòng)負(fù)債固定資產(chǎn)清理非流動(dòng)負(fù)債合計(jì)2600900生產(chǎn)性生物資產(chǎn)負(fù)債合計(jì)86001960油氣資產(chǎn)股東權(quán)益： 無形資產(chǎn)630股本40002000 開發(fā)支出資本公積其中：金產(chǎn)公允價(jià)值8001600100 商譽(yù)200減：庫存股 長期待攤費(fèi)用盈余公積1000100 遞延所得稅資產(chǎn) 未分配利潤1200300 其他非流動(dòng)資產(chǎn)股東權(quán)益合計(jì)70004000非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)96

13、302900資產(chǎn)總計(jì)156005960負(fù)債和股東權(quán)益合計(jì)156005960利潤表（含所有者權(quán)益變動(dòng)表部分）單位：萬元項(xiàng) 目母公司子公司一、 營業(yè)收入其中，銷售給母公司存貨 銷售給子公司固定資產(chǎn)870063001000300減：營業(yè)成本其中，按20%的成本利潤率 按33.33%的成本利潤率44504570 800200營業(yè)稅金及附加300125銷售費(fèi)用1510管理費(fèi)用10012財(cái)務(wù)費(fèi)用30090資產(chǎn)減值損失其中，對(duì)子公司應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備2525加：公允價(jià)值變動(dòng)收益投資收益其中，有來自于子公司500480其中：對(duì)聯(lián)營、合營企業(yè)的收益二、營業(yè)利潤40101493加：營業(yè)外收入減：營業(yè)外支出10其中

14、：非流動(dòng)資產(chǎn)處置凈損失三、利潤總額40001493減：所得稅費(fèi)用1320493四、凈利潤26801000少數(shù)股東損益 × 歸屬于母公司所有者的凈利潤五、每股收益：（一）基本每股收益 × （二）稀釋每股收益 × 利潤分配1948700年末未分配利潤1200300少數(shù)股東損益對(duì)少數(shù)股東的利潤分配年末未分配利潤少數(shù)股東年初資本公積8001500可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)100權(quán)益法下受資者權(quán)益變動(dòng)年末資本公積8001600年初盈余公積7320提取盈余公積268100年末盈余公積1000100(注：利潤表下面的數(shù)據(jù)來自于所有者權(quán)益變動(dòng)表中的相應(yīng)部分。即母公司年初的未分配

15、利潤數(shù)額為1948元，本期的凈利潤2680元，提取盈余公積268元，對(duì)外分配利潤3160元，期末未分配利潤1200元；子公司年初未分配利潤為0，盈余公積為0，本期實(shí)現(xiàn)凈利潤1000元，提取盈余公積100元，對(duì)外分配利潤600元，期末未分配利潤300元。再就是：母公司期初盈余公積732元，本期計(jì)提268元，期末1000元；子公司期初盈余公積0，本期計(jì)提100元，期末100元，子公司的資本公積中有可供出售計(jì)入資產(chǎn)價(jià)格變動(dòng)的100元)按照上述的各報(bào)表數(shù)據(jù)，我們可做出以下的合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿。（請(qǐng)大家注意合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿的格式）資產(chǎn)負(fù)債表 單位：萬元資 產(chǎn)母公司子公司合計(jì)額抵銷分錄少數(shù)股東部分合

16、并報(bào)表金額借方貸方流動(dòng)資產(chǎn)：貨幣資金10005001500交易性金融資產(chǎn)應(yīng)收票據(jù)其中：應(yīng)收子公司1400 400300應(yīng)收賬款其中：應(yīng)收子公司1800475760預(yù)付款項(xiàng)其中：預(yù)付母公司770400100應(yīng)收利息應(yīng)收股利其他應(yīng)收款存貨其中：從子公司購入100010001100一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)其他流動(dòng)資產(chǎn)流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)59703060非流動(dòng)資產(chǎn)：可供出售金融資產(chǎn)800持有至到期投資其中：持有子公司債券200200長期應(yīng)收款長期股權(quán)投資其中：對(duì)子公司投資45002800 投資性房地產(chǎn) 固定資產(chǎn)其中：從子公司購入41003002100在建工程工程物資固定資產(chǎn)清理生產(chǎn)性生物資產(chǎn)油氣資產(chǎn) 無形資產(chǎn)6

17、30 開發(fā)支出 商譽(yù)200 長期待攤費(fèi)用 遞延所得稅資產(chǎn) 其他非流動(dòng)資產(chǎn)非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)96302900資產(chǎn)總計(jì)156005960流動(dòng)負(fù)債：短期借款交易性金融負(fù)債應(yīng)付票據(jù)其中：應(yīng)付母公司1000400400應(yīng)付賬款其中：應(yīng)付母公司3000500500預(yù)收款項(xiàng)其中：預(yù)收子公司200100應(yīng)付職工薪酬1000100應(yīng)交稅費(fèi)80060應(yīng)付利息應(yīng)付股利其他應(yīng)付款一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債其他流動(dòng)負(fù)債流動(dòng)負(fù)債合計(jì)60001060非流動(dòng)負(fù)債：長期借款2000700應(yīng)付債券其中：應(yīng)付母公司600200200長期應(yīng)付款專項(xiàng)應(yīng)付款預(yù)計(jì)負(fù)債遞延所得稅負(fù)債其他非流動(dòng)負(fù)債非流動(dòng)負(fù)債合計(jì)2600900負(fù)債合計(jì)86001960

18、股東權(quán)益： 股本40002000資本公積其中：金產(chǎn)公允價(jià)值8001600100減：庫存股盈余公積1000100 未分配利潤1200300股東權(quán)益合計(jì)70004000負(fù)債和股東權(quán)益合計(jì)156005960利潤表 單位：萬元項(xiàng) 目母公司子公司合計(jì)數(shù) 抵銷分錄少數(shù)股東部分合并報(bào)表金額借方貸方一、營業(yè)收入87006300減：營業(yè)成本44504570營業(yè)稅金及附加300125銷售費(fèi)用1510管理費(fèi)用10012財(cái)務(wù)費(fèi)用30090資產(chǎn)減值損失25加：公允價(jià)值變動(dòng)收益投資收益其中：子公司分利500480二、營業(yè)利潤40101493加：營業(yè)外收入減：營業(yè)外支出10三、利潤總額40001493減：所得稅費(fèi)用1320

19、493四、凈利潤26801000少數(shù)股東損益 × 歸屬于母公司所有者部分五、每股收益：（一）基本每股收益 × （二）稀釋每股收益 × （二）對(duì)合并報(bào)表之前的調(diào)整事項(xiàng)說明：首先，要將母公司按照成本法記錄的長期股權(quán)投資中的子公司部分調(diào)整為權(quán)益法。例中假設(shè)母公司與子公司之間是非同一控制下的企業(yè)合并，母公司占子公司80的股權(quán)，年初對(duì)子公司投資3000萬元，計(jì)為長期股權(quán)投資數(shù)2800萬元，商譽(yù)200萬元；子公司年初的所有者權(quán)益為3500萬元，其中股本2000萬元，資本公積1500萬元（與公允價(jià)值一致）；本年實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬元，提取盈余公積100萬元，對(duì)外分派現(xiàn)金股利60

20、0萬元；其資本公積中有可供出售金融資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)100萬元。設(shè)母子公司會(huì)計(jì)政策一致，合并商譽(yù)無減值，也不考慮所得稅的影響。分析一：母公司按照成本法記錄的長期股權(quán)投資為2800萬元，但是，在期末合并報(bào)表時(shí)，要將按照成本法記錄的長期股權(quán)投資還原為權(quán)益法。即：第十一條 合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)以母公司和其子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，對(duì)子公司的長期股權(quán)投資按照權(quán)益法調(diào)整后，由母公司編制。按照本例的要求，投資收益可作如下計(jì)算：子公司相關(guān)項(xiàng)目母公司成本法投資收益母公司權(quán)益法投資收益應(yīng)調(diào)整數(shù)額凈利潤1000萬元不記錄1000×80800萬元提取公積金100萬元不記錄不記錄分配股利600萬元60

21、0×80480萬元不記錄未分配利潤300萬元不記錄不記錄匯總數(shù)額480萬元800萬元增加320萬元按照本例的要求，長期股權(quán)投資可作如下計(jì)算：子公司相關(guān)項(xiàng)目母公司成本法投資額母公司權(quán)益法投資額應(yīng)調(diào)整數(shù)額凈利潤1000萬元不記錄1000×80800萬元提取公積金100萬元不記錄不記錄分配股利600萬元不記錄600×80480萬元未分配利潤300萬元不記錄不記錄期末數(shù)額2800萬元28008004803120萬元增加320萬元可看出：在投資收益和長期股權(quán)投資各增加320萬元，就將成本法變成權(quán)益法。這樣的內(nèi)容也可體現(xiàn)在合并報(bào)表的工作底稿上。案例之三：成本法與權(quán)益法的爭議及

22、其在企業(yè)利益分配方面表現(xiàn)的實(shí)質(zhì)內(nèi)容。分析二：子公司因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)而增加的資本公積100萬元，按照成本法的要求母公司不作記錄，但按照權(quán)益法的要求，也要增加其長期股權(quán)投資并同時(shí)增加資本公積。增加的數(shù)額100×8080萬元又可看出：在長期股權(quán)投資和資本公積各增加80萬元，也就將成本法變成權(quán)益法。這樣的內(nèi)容也可體現(xiàn)在合并報(bào)表的工作底稿上。變動(dòng)之后，母公司的長期股權(quán)投資應(yīng)增加400萬元（32080）；而投資收益增加320萬元，資本公積增加80萬元。按照這樣的要求，母公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的工作底稿的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，以及相關(guān)計(jì)算數(shù)據(jù)也要進(jìn)行改變，即：（為了簡化表格，工作底稿將去掉沒有數(shù)據(jù)的行

23、次）資產(chǎn)負(fù)債表 單位：萬元資 產(chǎn)母公司子公司合計(jì)額抵銷分錄少數(shù)股東部分合并報(bào)表金額借方貸方流動(dòng)資產(chǎn)：貨幣資金1000500應(yīng)收票據(jù)其中：應(yīng)收子公司1400 400300應(yīng)收賬款其中：應(yīng)收子公司1800475760預(yù)付款項(xiàng)其中：預(yù)付母公司770400100存貨其中：從子公司購入100010001100流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)59703060非流動(dòng)資產(chǎn)：可供出售金融資產(chǎn)800持有至到期投資其中：持有子公司債券200200長期股權(quán)投資其中：對(duì)子公司投資49003200 固定資產(chǎn)其中：從子公司購入41003002100 無形資產(chǎn)630 開發(fā)支出 商譽(yù)200非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)100302900資產(chǎn)總計(jì)160005960

24、流動(dòng)負(fù)債：應(yīng)付票據(jù)其中：應(yīng)付母公司1000400400應(yīng)付賬款其中：應(yīng)付母公司3000500500預(yù)收款項(xiàng)其中：預(yù)收子公司200100應(yīng)付職工薪酬1000100應(yīng)交稅費(fèi)80060流動(dòng)負(fù)債合計(jì)60001060非流動(dòng)負(fù)債：長期借款2000700應(yīng)付債券其中：應(yīng)付母公司600200200非流動(dòng)負(fù)債合計(jì)2600900負(fù)債合計(jì)86001960股東權(quán)益： 股本40002000資本公積其中：金產(chǎn)公允價(jià)值8801600100盈余公積1000100 未分配利潤1520300股東權(quán)益合計(jì)74004000負(fù)債和股東權(quán)益合計(jì)160005960利潤表（含所有者權(quán)益變動(dòng)表部分）單位：萬元項(xiàng) 目母公司子公司合計(jì)數(shù) 抵銷分錄

25、少數(shù)股東部分合并報(bào)表金額借方貸方一、營業(yè)收入87006300減：營業(yè)成本44504570營業(yè)稅金及附加300125銷售費(fèi)用1510管理費(fèi)用10012財(cái)務(wù)費(fèi)用30090資產(chǎn)減值損失25加：公允價(jià)值變動(dòng)收益投資收益其中：子公司凈利潤份額820800二、營業(yè)利潤43301493加：營業(yè)外收入減：營業(yè)外支出10三、利潤總額43201493減：所得稅費(fèi)用1320493四、凈利潤30001000少數(shù)股東損益 × 歸屬于母公司所有者部分五、每股收益：（一）基本每股收益 × （二）稀釋每股收益 × 在完成了上述工作之后，就要加總母子公司報(bào)表數(shù)據(jù)，編制抵銷分錄，進(jìn)行各項(xiàng)目的抵銷。（

26、二）將子公司的所有者權(quán)益分光分凈 例中子公司的權(quán)益總額為4000萬元，具體內(nèi)容是：實(shí)收資本2000萬元，資本公積1600萬元，盈余公積100萬元，未分配利潤300萬元。要將這樣的數(shù)據(jù)全部抵銷，分為母公司的長期股權(quán)投資和少數(shù)股東權(quán)益。即編制以下調(diào)整分錄A：借：股本 2000萬資本公積 1600萬盈余公積 100萬未分配利潤 300萬 貸：長期股權(quán)投資 3200萬 少數(shù)股東權(quán)益 800萬要將這樣的調(diào)整抵銷分錄過入合并報(bào)表的工作底稿。上述的所有事項(xiàng)均為資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。（三）將母子公司之間的債權(quán)債務(wù)抵銷干凈例中有如下幾種情況：母公司的應(yīng)收票據(jù)有應(yīng)向子公司收取的400萬元；也對(duì)應(yīng)地表現(xiàn)為子公司的應(yīng)付票據(jù)

27、中應(yīng)支付給母公司的數(shù)額400萬元。母公司的應(yīng)收賬款有應(yīng)向子公司收取的475萬元；也對(duì)應(yīng)地表現(xiàn)為子公司的應(yīng)付 賬款中應(yīng)支付給母公司的數(shù)額500萬元。二者之差即為此筆應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備。子公司的預(yù)付款項(xiàng)中有已向母公司支付的100萬元；也對(duì)應(yīng)地表現(xiàn)為母公司的預(yù)收款項(xiàng)中已收取子公司的數(shù)額100萬元。母公司的持有至到期投資中持有的子公司債券200萬元；也對(duì)應(yīng)地表現(xiàn)為子公司的應(yīng)付債券中應(yīng)支付給母公司的數(shù)額200萬元。這樣的內(nèi)容都是在合并報(bào)表工作底稿中要抵銷的事項(xiàng)。調(diào)整抵銷分錄B：借：應(yīng)付票據(jù) 4000000 貸：應(yīng)收票據(jù) 4000000調(diào)整抵銷分錄C：借：應(yīng)付賬款 5000000 貸：應(yīng)收賬款 500

28、0000借：應(yīng)收賬款 250000 貸：資產(chǎn)減值損失（利潤表） 250000或者干脆就是：借：應(yīng)付賬款 5000000 貸：應(yīng)收賬款 4750000 資產(chǎn)減值損失（利潤表） 250000（有的同事問過：為什么這里沒有“壞賬準(zhǔn)備”或“××資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”。如何回答？）（以后的例題將這樣的內(nèi)容混淆在一起，由同學(xué)們自己去思考） 調(diào)整抵銷分錄D：借：預(yù)收款項(xiàng) 1000000 貸：預(yù)付款項(xiàng) 1000000調(diào)整抵銷分錄E：借：應(yīng)付債券 2000000 貸：持有至到期投資 2000000要將這樣的調(diào)整抵銷分錄過入合并報(bào)表的工作底稿。還要注意：抵銷分錄中的資產(chǎn)減值損失為利潤表項(xiàng)目。其余均為資

29、產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。（四）將母子公司之間存貨價(jià)值中的未實(shí)現(xiàn)銷售損益抵銷干凈例中的數(shù)據(jù)主要是存貨中有從子公司購入的存貨1000萬元。例中設(shè)銷售毛利率為20。由此可知，銷售成本應(yīng)為800萬元。我們還可由此而推出，這些存貨均未售出，其成本與收入之差，即為母子公司之間存貨價(jià)值中未實(shí)現(xiàn)銷售損益。在合并報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)予以抵銷。調(diào)整抵銷分錄F：借：營業(yè)收入（子公司利潤表） 10000000 貸：營業(yè)成本（子公司利潤表） 10000000借：營業(yè)成本（子公司利潤表） 2000000 貸：存貨（母公司資產(chǎn)負(fù)債表） 2000000或者是：借：營業(yè)收入（子公司利潤表） 10000000 貸：營業(yè)成本（子公司利潤表） 8000

30、000 存貨（母公司資產(chǎn)負(fù)債表） 2000000要將這樣的調(diào)整抵銷分錄過入合并報(bào)表的工作底稿。還要注意：抵銷分錄中的營業(yè)收入和營業(yè)成本為子公司利潤表項(xiàng)目。存貨為母公司資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。連續(xù)編表時(shí)的情況另行介紹。（五）將母子公司之間固定資產(chǎn)價(jià)值中的未實(shí)現(xiàn)銷售損益抵銷干凈例中的數(shù)據(jù)主要是母公司從子公司購入的固定資產(chǎn)300萬元，子公司生產(chǎn)該項(xiàng)資產(chǎn)的成本為200萬元。固定資產(chǎn)正在使用過程之中，預(yù)計(jì)按照5年、采用直線法計(jì)提折舊，期末無殘值。我們還可由此而推出，由于固定資產(chǎn)正在使用，其母公司賬記資產(chǎn)與子公司賬記成本之間的差額，即為母子公司之間固定資產(chǎn)價(jià)值中未實(shí)現(xiàn)銷售損益。在合并報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)予以抵銷。再就是，該

31、項(xiàng)資產(chǎn)如按照300萬元計(jì)提折舊，每年計(jì)提60萬元；但若按照200萬元計(jì)提折舊則每年計(jì)提40萬元；因此，20萬元的折舊額之差，也是需要在合并報(bào)表工作底稿中以抵銷分錄沖抵的事項(xiàng)。調(diào)整抵銷分錄G：借：營業(yè)收入（子公司利潤表） 3000000 貸：營業(yè)成本（子公司利潤表） 3000000借：營業(yè)成本（子公司利潤表） 1000000 貸：固定資產(chǎn)（母公司資產(chǎn)負(fù)債表） 1000000或者是：借：營業(yè)收入（子公司利潤表） 3000000 貸：營業(yè)成本（子公司利潤表） 2000000 固定資產(chǎn)原價(jià)（母公司資產(chǎn)負(fù)債表） 1000000同時(shí)：借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊（母公司資產(chǎn)負(fù)債表）200000 貸：管理費(fèi)用（母公

32、司利潤表） 200000要將這樣的調(diào)整抵銷分錄過入合并報(bào)表的工作底稿。還要注意：抵銷分錄中的營業(yè)收入和營業(yè)成本為子公司利潤表項(xiàng)目。固定資產(chǎn)原價(jià)、累計(jì)折舊為母公司資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目，而管理費(fèi)用則為母公司利潤表項(xiàng)目。連續(xù)編表時(shí)的情況另行介紹。而這里的內(nèi)容在連續(xù)編表時(shí)最為重要。到此為止，一般介紹的合并資產(chǎn)負(fù)債表業(yè)務(wù)即告完畢。但我們以可從上面的業(yè)務(wù)處理看出，將二者完全隔開是不可能的。（六）將子公司本期實(shí)現(xiàn)的凈收益分光分凈例中子公司本年凈利潤為1000萬元，提取盈余公積100萬元，分出利潤600萬元，期末未分配利潤300萬元。母公司擁有子公司80的股權(quán)。分析：按照權(quán)益法的要求，母公司本期應(yīng)記錄的投資收益應(yīng)為

33、800萬元，少數(shù)股東損益200萬元。按這樣的比例分光子公司的凈利潤。做抵銷分錄H。借：投資收益（母公司調(diào)整后的利潤表） 8000000 少數(shù)股東損益（專門列出） 2000000貸：提取盈余公積（所有者權(quán)益變動(dòng)表） 1000000應(yīng)付股利（所有者權(quán)益變動(dòng)表） 6000000未分配利潤（所有者權(quán)益變動(dòng)表） 3000000到此為止，我們可以說例中準(zhǔn)備內(nèi)容的調(diào)整分錄編制工作已告完畢，可以進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表的合并了。下面的工作是：按照各項(xiàng)目的合計(jì)額，及其在財(cái)務(wù)報(bào)表的登記方向進(jìn)行合并報(bào)表各數(shù)據(jù)的計(jì)算，即加、或者減抵銷分錄的數(shù)據(jù)；計(jì)算出合并報(bào)表的數(shù)據(jù)，按照既定的格式填制、報(bào)出合并財(cái)務(wù)報(bào)表。具體的登記過程及其結(jié)果見

34、下表。資產(chǎn)負(fù)債表 單位：萬元資 產(chǎn)母公司子公司合計(jì)額抵銷分錄少數(shù)股東部分合并報(bào)表金額借方貸方流動(dòng)資產(chǎn)：貨幣資金100050015001500應(yīng)收票據(jù)其中：應(yīng)收子公司1400 4003001700B.4001300應(yīng)收賬款其中：應(yīng)收子公司18004757602560C.25C.5002085預(yù)付款項(xiàng)其中：預(yù)付母公司7704001001170D.1001070存貨其中：從子公司購入1000100011002100F.2001900流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)5970306090302512007855非流動(dòng)資產(chǎn)：可供出售金融資產(chǎn)800800800持有至到期投資其中：持有子公司債券200200200E.2000長期

35、股權(quán)投資其中：對(duì)子公司投資490032004900A32001700 固定資產(chǎn)其中：從子公司購入 410030021006200G.20G.1006120 無形資產(chǎn)630630630 商譽(yù)200200200非流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì)100302900129302035009450資產(chǎn)總計(jì)1600059602196045470017305流動(dòng)負(fù)債：應(yīng)付票據(jù)其中：應(yīng)付母公司10004004001400B.4001000應(yīng)付賬款其中：應(yīng)付母公司30005005003500C.5003000預(yù)收款項(xiàng)其中：預(yù)收子公司200100200D.100100應(yīng)付職工薪酬100010011001100應(yīng)交稅費(fèi)80060860

36、860流動(dòng)負(fù)債合計(jì)60001060706010006060非流動(dòng)負(fù)債：長期借款200070027002700應(yīng)付債券其中：應(yīng)付母公司600200200800E.200600非流動(dòng)負(fù)債合計(jì)260090035002003300負(fù)債合計(jì)860019601056012009360股東權(quán)益： 股本400020006000A20004000資本公積其中：金產(chǎn)公允價(jià)值88016001002480A1600880盈余公積10001001100A1001000 未分配利300F.1000G.300H.8002400F.800G.200G.20C.25H.200H.60018451265

37、少數(shù)股東權(quán)益A800800股東權(quán)益合計(jì)7400400011400610018458007945負(fù)債和股東權(quán)益合計(jì)160005960219607300184580017305請(qǐng)同學(xué)們自己分析：利潤分配的抵消分錄該怎樣進(jìn)行登記？很復(fù)雜嗎？請(qǐng)您自己根據(jù)所有者權(quán)益中變動(dòng)表的情況進(jìn)行分析并做出總結(jié)。利潤表 單位：萬元項(xiàng) 目母公司子公司合計(jì)數(shù) 抵銷分錄少數(shù)股東部分合并報(bào)表金額借方貸方一、營業(yè)收入8700630015000F.1000G.30013700減：營業(yè)成本445045709020F.800G.2008020營業(yè)稅金及附加300125425425銷售費(fèi)用15102525管理費(fèi)用10012112G.2

38、092財(cái)務(wù)費(fèi)用30090390390資產(chǎn)減值損失2525C.250加：公允價(jià)值變動(dòng)收益0投資收益其中：子公司凈利潤份額820800820H.80020二、營業(yè)利潤433014935823210010454768加：營業(yè)外收入0減：營業(yè)外支出101010三、利潤總額4320149358134758減：所得稅費(fèi)用132049318131813四、凈利潤300010004000210010452945少數(shù)股東損益 × H.200200歸屬于母公司所有者部分2745五、每股收益：（一）基本每股收益 × （二）稀釋每股收益 × 計(jì)入所有者權(quán)益變動(dòng)表的內(nèi)容在表內(nèi)說明。請(qǐng)同學(xué)們

39、自己再分析：利潤表中的利潤分配與資產(chǎn)負(fù)債表中的利潤分配之間的關(guān)系怎樣？怎樣總結(jié)它們的登記規(guī)律？（七）按照標(biāo)準(zhǔn)格式，編制合并報(bào)表（只列示合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤表）即將合并報(bào)表工作底稿的數(shù)據(jù)整理后，填列在下列表格中。合并資產(chǎn)負(fù)債表 編制單位: 年 月 日 單位: 元資 產(chǎn)行次期末余額負(fù)債和股東權(quán)益行次期末余額流動(dòng)資產(chǎn)：流動(dòng)負(fù)債：貨幣資金1500短期借款交易性金融資產(chǎn)交易性金融負(fù)債應(yīng)收票據(jù)1300應(yīng)付票據(jù)1000應(yīng)收賬款2085應(yīng)付賬款3000預(yù)付款項(xiàng)1070預(yù)收款項(xiàng)100應(yīng)收利息應(yīng)付職工薪酬1100應(yīng)收股利應(yīng)交稅費(fèi)860其他應(yīng)收款應(yīng)付利息存貨1900應(yīng)付股利一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)其他應(yīng)付款其他流動(dòng)資產(chǎn)