增值稅會計核算與納稅申報的共性層次解析

1、    增值稅會計核算與納稅申報的共性層次解析    摘要：在我國全面增值稅的大背景下，深度理解增值稅會計核算與納稅申報的要義具有重要意義?；谙到y(tǒng)層次性原理，本文意在通過解析增值稅會計核算與納稅申報的共性層次，實現(xiàn)兩類財稅實務操作的聯(lián)結，以期化繁為簡，對會計實務界有所裨益。關鍵詞：共性層次；增值稅業(yè)務；增值稅制一、增值稅會計核算與納稅申報的共性增值稅會計核算是以增值稅收法規(guī)為準繩，以貨幣計量為基本形式，運用會計核算基本原理和具體處理方法，對增值稅稅務活動引起的資金運動進行連續(xù)、系統(tǒng)、全面地會計確認、計量、報告的系列會計核算活動。增值稅納稅申報是指納稅人

2、按照稅法規(guī)定的期限和內(nèi)容向稅務機關提交增值稅納稅事項報告的法律行為。雖然二者分屬于會計和稅務兩個范疇，但二者亦有共性。第一，二者的處理對象均是增值稅稅務活動所引起的資金運動，即增值稅業(yè)務?；谕瑯拥脑鲋刀悩I(yè)務，從會計角度如何進行會計核算，從稅務管理的角度如何進行納稅申報。第二，二者共同的制度基礎是增值稅制。第三，我國增值稅會計模式屬于財稅合一模式，這一模式說明增值稅會計核算從屬于增值稅稅收管理的需要，由此說明了增值稅會計核算與納稅申報的同一。從共性點的關系來看，第一個共性點是后兩個共性點的客觀基礎，是決定性的；后兩個共性點均是基于“處理增值稅業(yè)務制度”的角度，其中，增值稅制是對增值稅業(yè)務進行會

3、計核算和納稅申報處理的總的制度基礎，而財稅合一模式是從會計角度說明了二者的同一，應從屬于總的制度基礎。由此，增值稅會計核算與納稅申報的共性可歸結為兩個層次：增值稅業(yè)務和增值稅制。二、增值稅業(yè)務的層次性增值稅業(yè)務具有層次性。增值稅會計核算規(guī)定（財會201622號）是規(guī)范增值稅會計處理的最新文件。該文件把增值稅業(yè)務類型劃分為十類，取得資產(chǎn)或服務業(yè)務、銷售業(yè)務、差額征稅、出口退稅、進項稅額抵扣情況發(fā)生改變、月末轉(zhuǎn)出多交增值稅和未交增值稅、交納增值稅、增值稅期末留抵稅額、增值稅稅控系統(tǒng)專用設備和技術維護費用抵減增值稅額、小微企業(yè)免征增值稅。而基于增值稅制基本原理稅款抵扣制，同時考慮影響增值稅應納稅額的

4、層次關系，上述十類業(yè)務可劃分為三層次：基礎性業(yè)務、次要業(yè)務、計算和繳納增值稅業(yè)務。（一）基礎性業(yè)務該層次業(yè)務是基于稅款抵扣原理，影響增值稅應納稅額最直接的業(yè)務。稅款抵扣制是我國也是國際上征收增值稅國家普遍采用的一種增值稅制。它是指納稅人首先將納稅期內(nèi)銷售商品（或服務）的銷售額乘以適用稅率，計算出銷售商品（或服務）的稅金（即銷項稅額），然后扣除當期購進商品（或服務）所支付的增值稅款（即進項稅額），其余額即為納稅人應納增值稅額。由稅款抵扣原理可得出增值稅征管的兩個關鍵環(huán)節(jié)，一是銷售環(huán)節(jié)銷項稅額的確定；二是購進環(huán)節(jié)可抵扣進項稅額的確定，由此推理出兩類基礎性增值稅業(yè)務，銷售業(yè)務和取得資產(chǎn)或服務業(yè)務。而

5、應當注意的是，差額征稅作為一種針對特定行業(yè)的計稅方式，其實質(zhì)屬于特殊的銷售業(yè)務。（二）次要業(yè)務相對于基礎性業(yè)務，該層次業(yè)務是影響增值稅應納稅額的次要業(yè)務，包括三類。第一類業(yè)務是進項稅額抵扣情況發(fā)生改變業(yè)務。該類業(yè)務包括兩種情況，一是進項稅原來可抵，因改變用途而變成不可抵；二是進行稅額原來不可抵，因改變用途而變成可抵。無論屬于哪一種，都因進項稅額抵扣情況發(fā)生改變，造成可抵進項稅額的變化，從而影響增值稅應納稅額。第二類業(yè)務是稅收優(yōu)惠業(yè)務。該類業(yè)務是對特定行業(yè)、特定納稅人、特定征稅環(huán)節(jié)在稅率、稅基等方面適用優(yōu)惠政策，從而使納稅人減少增值稅應納稅額的業(yè)務。上述業(yè)務中的出口退稅、增值稅稅控系統(tǒng)專用設備和

6、技術維護費用抵減增值稅額等業(yè)務均為稅收優(yōu)惠業(yè)務。第三類業(yè)務是增值稅期末留抵稅額業(yè)務。該類業(yè)務屬于營改增過程中的調(diào)整業(yè)務，期末留抵稅額若可抵時則會影響增值稅應納稅額，但隨著增值稅留抵稅額的適時抵扣，此類業(yè)務會消除。（三）計算和繳納增值稅業(yè)務該層次業(yè)務不影響增值稅應納稅額，包括計算增值稅和繳納增值稅兩類業(yè)務。計算增值稅業(yè)務是對兩類影響增值稅應納稅額業(yè)務的匯總，包括增值稅處理規(guī)定中的月末轉(zhuǎn)出多交增值稅和未交增值稅業(yè)務。繳納增值稅業(yè)務是納稅人履行納稅義務的業(yè)務。三、增值稅制的層次性基于增值稅業(yè)務的層次性，可對增值稅制進行層次性劃分。一方面，找到每一層次每一類型增值稅業(yè)務的財稅處理關鍵點。另一方面，基于

7、財稅處理關鍵點對應具體增值稅制。由此，形成增值稅制的二維層次。這樣的對應關系，可使增值稅制形成以點現(xiàn)面的層次關系，從而將復雜的增值稅制化繁為簡。（一）增值稅業(yè)務的財稅處理關鍵點1.基礎性業(yè)務?；谠鲋刀惢A性業(yè)務與稅款抵扣原理的關系，顯然，銷售業(yè)務的財稅處理關鍵點是“銷項稅額”的確定；取得資產(chǎn)或服務業(yè)務的財稅處理關鍵點是“可抵扣進項稅額”的確定。2.次要業(yè)務。進項稅額抵扣情況發(fā)生改變業(yè)務的財稅處理關鍵點應著眼于確定“進項稅抵扣情況發(fā)生改變的稅額”；稅收優(yōu)惠業(yè)務的財稅處理關鍵點應著眼于納稅人何種情況適用稅收優(yōu)惠政策。3.計算和繳納增值稅業(yè)務。計算增值稅業(yè)務財稅處理關鍵點應圍繞不同計稅方法應納稅額

8、的計算；繳納增值稅業(yè)務財稅處理關鍵點應著眼于不同繳納稅款方式的適用范圍、繳納期限等。（二）從財稅處理關鍵點到增值稅制由每一類型增值稅業(yè)務的財稅處理關鍵點進一步對應相應的增值稅制。例如，進項稅額抵扣情況發(fā)生改變業(yè)務的財稅處理關鍵點是確定“進項稅抵扣情況發(fā)生改變的稅額”，由此推出該業(yè)務應重點關注進項稅額可抵項目和不可抵項目的相關規(guī)定。四、結語通過上述分析可以發(fā)現(xiàn)，增值稅會計核算與納稅申報的共性層次，一方面，是二者共同的處理對象層次性的增值稅業(yè)務；另一方面，是二者共同的制度依據(jù)基礎以增值稅業(yè)務層次為基礎的層次性增值稅制。在兩方面共性層次的基礎上，進一步基于財稅合一模式而實現(xiàn)二者的深度聯(lián)結。參考文獻：1財政部.增值稅會計處理規(guī)定（財會201622號）.2016.2蓋地.論稅務會計的概念框架j.現(xiàn)代財經(jīng)，2001，05：37-42.3盧新宇.基于聯(lián)系觀和重點論的會計專業(yè)課程教學設計j.商業(yè)會計，2017，15：126-129.（作者單位：山西經(jīng)濟管理干部學院財