非財務(wù)指標(biāo)在企業(yè)業(yè)績評價體系中的運用

1、兼評卡普蘭和諾頓的平衡記分測評法分散決策、業(yè)績評價與薪酬政策被視為 現(xiàn)代 公司控制體系的三大支柱，其中業(yè)績評價體系在 企業(yè) 內(nèi)部控制制度中占有重要地位，它是薪酬政策的基礎(chǔ)，而業(yè)績評價與薪酬政策又可以抑制分散決策的弊端， 降低其成本。 可見， 業(yè)績評價是現(xiàn)代企業(yè)控制系統(tǒng)中的關(guān)鍵。 目前 ， 由于企業(yè)外部環(huán)境的變化， 以 會計 為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)業(yè)績評價體系受到了質(zhì)疑， 實務(wù)界和學(xué)術(shù)界都在對此總是進行著不懈的 研究 。一個重要的 發(fā)展 趨勢就是在業(yè)績評價指標(biāo)體系中增加對非財務(wù)指標(biāo)的運用，其中，卡普蘭和諾頓的平衡記分測評法就是相關(guān)研究的一個典型代表。本文試對企業(yè)業(yè)績評價體系發(fā)展趨勢、改革動因進行分析 ，并

2、對平衡記分測評法加以評價，以期對我國企業(yè)業(yè)績評價體系的建立有所裨益。一、企業(yè)業(yè)績評價的發(fā)展趨勢（一）發(fā)展趨勢：對非財務(wù)指標(biāo)運用的增加業(yè)績評價體系在公司制定戰(zhàn)略計劃、評價組織目標(biāo)的實現(xiàn)和經(jīng)理人員激勵等方面起到了關(guān)鍵作用。然而，許多經(jīng)理人員感到以會計為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)業(yè)績評價體系已不能圓滿完成這些任務(wù)。美國管理會計協(xié)會（ the institute of management accounting ， mia ） 1996 年所做的一項調(diào)查發(fā)現(xiàn)僅有15%的回應(yīng)者認(rèn)為傳統(tǒng)的業(yè)績評價體系可以很好地支持高層企業(yè)目標(biāo)，而 43%的人認(rèn)為它不夠好或不好。因此，許多公司開始采用新的業(yè)績評價體系，60%的回應(yīng)者報告他

3、們正在修改或計劃替換他們的業(yè)績評價體系。（二）幾種典型的融入非財務(wù)指標(biāo)的企業(yè)業(yè)績評價體系1、德魯克以改革為核心的觀點德魯克的觀點并沒有形成一個完整的理論模型，但他對競爭與改革的理解為非財務(wù)指標(biāo)進入業(yè)績評價系統(tǒng)提供了基礎(chǔ)。德魯克認(rèn)為每一個企業(yè)組織，都需要一個核心能力：改革。因此，他把注意力主要集中在幫助企業(yè)記錄和評價其改革方面，認(rèn)為評價一個企業(yè)改革的出發(fā)點不能僅從其自身業(yè)績出發(fā)。而應(yīng)仔細(xì)評估其所處行業(yè)在一定時期內(nèi)的改革，以及企業(yè)在改革中的地位和作用。他強調(diào)業(yè)績評價系統(tǒng)必須首先突出管理部門的思想意識，通過設(shè)計一系列特定性質(zhì)的 問題 ，提醒雇員注意真正需要重視的方面，再提供一個內(nèi)在的組織機構(gòu)，使雇員

4、能夠重視并發(fā)現(xiàn)這些方面可能存在的問題。2、霍爾的“四尺度”論霍爾認(rèn)為評價企業(yè)的業(yè)績需以四個尺度為標(biāo)準(zhǔn)，即質(zhì)量、作業(yè)時間、資源利用和人力資源的開發(fā)。 他把質(zhì)量分為外部質(zhì)量、 內(nèi)部質(zhì)量和質(zhì)量改進程序三種， 下面又細(xì)化為若干指標(biāo)。作業(yè)時間是把原材料變?yōu)橥旯ぎa(chǎn)品的時間段，具體包括：工具檢修時間、設(shè)備維修時間、改變產(chǎn)品和工序設(shè)計的時間等。資源利用尺度用以計量特定資源的消耗和與此相關(guān)的成本，如直接人工、原材料消耗、時間利用和機器利用情況。同時，企業(yè)需要有一定的人力資源貯備和能恰當(dāng)評價和獎勵雇員的管理系統(tǒng)?；魻栔赋銎髽I(yè)組織可以通過對上述四個尺度的改進，減少競爭風(fēng)險。3、克羅斯和林奇的等級制度克羅斯和林奇提出

5、了一個把企業(yè)總體戰(zhàn)略與財務(wù)和非財務(wù)信息結(jié)合起來的業(yè)績評價系統(tǒng)。為了強調(diào)總體戰(zhàn)略與業(yè)績指標(biāo)的重要聯(lián)系，他們列出了一個業(yè)績金字塔。在業(yè)績金字塔中，公司總體戰(zhàn)略位于最高層，由此產(chǎn)生企業(yè)的具體戰(zhàn)略目標(biāo)，并向企業(yè)組織逐級傳遞，直到最基層的作業(yè)中心。有了合理的戰(zhàn)略目標(biāo)，作業(yè)中心就可以開始建立合理的經(jīng)營效率指標(biāo)，以滿足戰(zhàn)略目標(biāo)的要求。然后，這些指標(biāo)再反饋給企業(yè)高層管理人員，作為制訂企業(yè)未來戰(zhàn)略目標(biāo)的基礎(chǔ)。4、卡普蘭和諾頓的平衡記分測評法與其他創(chuàng)新的業(yè)績評價體系相比，平衡記分測評法的 影響 較大， 應(yīng)用 較廣。平衡記分法用顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)、 學(xué)習(xí) 和創(chuàng)新三個方面的非財務(wù)指標(biāo)補充傳統(tǒng)的評價指標(biāo)（ kaplan 和

6、 norton ， 1992 ） 。支持者認(rèn)為這種 方法 提供了一種把企業(yè)戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化為有效地聯(lián)系戰(zhàn)略內(nèi)涵和激勵業(yè)績的工具。平衡記分測評法的基本思路是：將涉及企業(yè)表面現(xiàn)象和深層實質(zhì)、短期成果和長遠發(fā)展、內(nèi)部狀況和外部環(huán)境的各種因素劃分為幾個主要的方面，并針對各個方面的目標(biāo)，設(shè)計出相應(yīng)的評價指標(biāo)，以便系統(tǒng)、全面地反映企業(yè)的整體運營情況，為企業(yè)的戰(zhàn)略管理服務(wù)。 “平衡” 之意為要平衡兼顧戰(zhàn)略與戰(zhàn)術(shù)、 長期和短期目標(biāo)、 財務(wù)和非財務(wù)衡量方法、滯后和先行指標(biāo)，以及外部和內(nèi)部的業(yè)績等諸多方面。平衡記分測評法可以讓企業(yè)高層經(jīng)理從財務(wù)、顧客、內(nèi)部業(yè)務(wù)和學(xué)習(xí)與創(chuàng)新能力四個方面來觀察企業(yè)。財務(wù)角度：在股東眼中，我們

7、表現(xiàn)如何？典型的指標(biāo)有：營業(yè)收入增長率、權(quán)益報酬率、現(xiàn)金流量和經(jīng)濟增加值等。顧客角度：顧客如何看待我們？典型的指標(biāo)有：顧客滿意程度、顧客保持程度、新顧客的獲得、市場份額、重要顧客的購買份額等。內(nèi)部業(yè)務(wù)角度：我們必須擅長哪些業(yè)務(wù)？典型的指標(biāo)有：新產(chǎn)品數(shù)量、周轉(zhuǎn)期、質(zhì)量、雇員技能和生產(chǎn)率等。學(xué)習(xí)和創(chuàng)新角度：我們能否繼續(xù)發(fā)展并創(chuàng)造價值？典型的指標(biāo)有：開發(fā)新產(chǎn)品所需時間、產(chǎn)品成熟過程所需時間、銷售比重較大的產(chǎn)品的百分比、新產(chǎn)品上市時間等。平衡記分測評法又引入了四個新的管理程序，把企業(yè)長期戰(zhàn)略目標(biāo)與短期行動聯(lián)系起來發(fā)揮作用。第一個程序是將公司戰(zhàn)略量化為一套被廣泛認(rèn)可的測評指標(biāo)。第二個程序是將組織的戰(zhàn)略與

8、各部門及個人的目標(biāo)聯(lián)系起來。第三個程序是實現(xiàn)公司業(yè)務(wù)計劃與財務(wù)計劃的一體化。第四個程序是反饋與學(xué)習(xí)，隨時反映學(xué)習(xí)心得，使公司能及時修改戰(zhàn)略。平衡記分測評法是個動態(tài)的系統(tǒng)，可以根據(jù)企業(yè)的具體環(huán)境來調(diào)整。二、企業(yè)業(yè)績評價體系改革的動因歸納起來，對企業(yè)業(yè)績評價體系進行改革主要有以下三方面的原因：1、企業(yè)外部環(huán)境的變化帶來巨大的競爭壓力近 20 年來，企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境發(fā)生了很大的變化，競爭的基礎(chǔ)已從80 年代的成本和質(zhì)量演變?yōu)榻裉斓某杀?、質(zhì)量、靈活性和創(chuàng)新。 工業(yè) 時代 ，競爭集中于如何將新科技 盡快應(yīng)用到實物資產(chǎn)上來創(chuàng)造效益，以及如何有效地管理財務(wù)資產(chǎn)和負(fù)債，因此財務(wù)指標(biāo)是以評價企業(yè)利用資源為股東創(chuàng)造

9、價值的效率性和效果性。而在信息時代，競爭的焦點轉(zhuǎn)移到了對無形資產(chǎn)的開發(fā)和利用上，這就迫使管理者發(fā)現(xiàn)新的指標(biāo)去衡量在新的競爭環(huán)境下導(dǎo)致成功的非財務(wù)的價值驅(qū)動因素。 公司在面對競爭壓力時強調(diào)非財務(wù)指標(biāo)， 這與 chenhall 和 morris的研究結(jié)果相一致，他們的研究表明可察覺的環(huán)境的不確定性和對包括非財務(wù)指標(biāo)在內(nèi)的信息系統(tǒng)的需要是正相關(guān)的（ chenhall 和 morris ， 1986） 。2、財務(wù)評價指標(biāo)本身存在局限性3、傳統(tǒng)業(yè)績評價體系無法滿足管理創(chuàng)新對信息的需要在競爭激烈的環(huán)境中，許多公司都在進行管理創(chuàng)新。這些管理創(chuàng)新需要有關(guān)企業(yè)的方方面面的信息， 不但包括財務(wù)、 經(jīng)營成果方面的信

10、息， 還包括非財務(wù)、 與經(jīng)營過程相關(guān)的信息。傳統(tǒng)業(yè)績評價體系已經(jīng)無法滿足這一信息需要。 例如， 許多公司正在采用全面質(zhì)量管理（ tqm）計劃，而許多管理會計研究者稱有效的 tqm 需要及時、詳細(xì)的過程信息以辨明缺陷的所在，這些信息無法從概括性的會計數(shù)據(jù)中得到。三、對卡普蘭和諾頓的平衡記分測評法的評價我們試對平衡記分測評法進行正反兩方面的評價。（一）平衡記分測評法的優(yōu)點與傳統(tǒng)業(yè)績評價體系相比，平衡記分測評法有以下幾個方面的優(yōu)點：1、實現(xiàn)了財務(wù)指標(biāo)與非財務(wù)指標(biāo)相結(jié)合傳統(tǒng)的業(yè)績評價系統(tǒng)建立在會計數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，主要以財務(wù)指標(biāo)（如利潤、投資回報率等）為主，它能夠綜合地反映公司的業(yè)績，并與營利組織的主要目

11、標(biāo)直接聯(lián)系，故容易為公司管理者和股東接受，但是財務(wù)指標(biāo)是有不足之處的。財務(wù)指標(biāo)本身并不能揭示業(yè)績的動因或業(yè)績改善的關(guān)鍵因素。而且，財務(wù)指標(biāo)主要是偏重于公司內(nèi)部評價，忽視了對外部環(huán)境，例如客戶、市場等方面的分析。平衡記分測評法則彌補了上述的不足。它通過財務(wù)、客戶、內(nèi)部經(jīng)營、學(xué)習(xí)與成長等4 個方面的 內(nèi)容 ，做到了財務(wù)指標(biāo)和非財務(wù)指標(biāo)的有機結(jié)合，揭示了公司內(nèi)部和外部之間、財務(wù)結(jié)果和這些結(jié)果的執(zhí)行動因之間的關(guān)系。2、實現(xiàn)了業(yè)績的短期評價與長期評價相統(tǒng)一傳統(tǒng)的業(yè)績評價系統(tǒng)側(cè)重于對過去活動的財務(wù)評價，并針對這些結(jié)果作出某些戰(zhàn)術(shù)性反饋，控制短期經(jīng)營活動，以維持短期的財務(wù)成果。這導(dǎo)致公司急功近利，在短期業(yè)績方面投資過多。而非財務(wù)指標(biāo)往往是面向未來的，比如，開發(fā)和研制新產(chǎn)品投入市場，用一定的時間建立市場份額，提高對關(guān)鍵顧客的保持力等。這些指