會計準(zhǔn)則與公司治理.

1、會計準(zhǔn)則與公司治理 在美國安然事件后，又連接發(fā)生了世通、施樂等著名公司 /a 財務(wù)舞 弊案。人們將這些財務(wù)丑聞歸咎于美國的“規(guī)則基礎(chǔ)會計，認(rèn)為美國“規(guī)則基 礎(chǔ)”會計僅強調(diào)遵法律文件的要求，沒有很好地體現(xiàn)立法精神。因此，會計準(zhǔn) 則應(yīng)著重于滿足概念框架的要求，而不僅僅是對會計事項做出具體的處理規(guī) 范。美國2 0 0 2年薩班納斯一奧克斯萊法案盡管沒有明確規(guī)定美國會計 準(zhǔn)則的制定應(yīng)當(dāng)堅持以“原則”為基礎(chǔ)，但是從該法案要求美證券交易委員會 （SEC ）具體研究美國如何采用以“原則”為基礎(chǔ)的會計體系的規(guī)定來看， 已經(jīng)預(yù)示著美國會計準(zhǔn)則的制定將發(fā)生方向性的轉(zhuǎn)變。 一、“原則基礎(chǔ)”會計還是“規(guī)則基礎(chǔ)”會計

2、美國的公認(rèn)會計原則包括至今仍生效的會計研究公報（ARB）,31個會計 原則委員會（APB ）意見書，15 0個財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB ）公 告和大量的解釋及技術(shù)公告，美國執(zhí)業(yè)會計師協(xié)會（AICPA）發(fā)布的會計 政策推薦公告和指南。另外還有其他相關(guān)的文獻，例如，租賃會計準(zhǔn)則就有許 多解釋、修正的內(nèi)容。在許多情況下，這些文獻避免了一些問題，但又產(chǎn)生了 一些新問題。經(jīng)過這幾十年，美國公認(rèn)會計原則成了“規(guī)則基礎(chǔ)”。 國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC ）是國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB ）的前 身，它意圖明確，不復(fù)制別人的東西，而是堅持自己的邏輯，提供總的指導(dǎo)而 不是對每一經(jīng)營業(yè)務(wù)頒布具體準(zhǔn)則。IASC

3、不遺余力地堅持“原則基礎(chǔ)”的 另一原因是缺乏制定一系列具體準(zhǔn)則的財力。 安然事件后，IASB對“原則基礎(chǔ)”的準(zhǔn)則制定模式更是充滿信心。200 2年2月 I ASB主席David Tweedie在評價IASB與FAS B準(zhǔn)則制定模式的優(yōu)劣時指出，F(xiàn)ASB之所以選擇“規(guī)則基礎(chǔ)”模式，完全 是環(huán)境使然：公司需要詳細的規(guī)則，以減少交易設(shè)計的不確定性；注冊會計師 需要詳細的規(guī)則，以減少與客戶的紛爭并在訴訟中尋求自我保護；證券監(jiān)管部 門需要詳細的規(guī)則，以便于監(jiān)督實施。但David Tweedie認(rèn)為， “規(guī)則基礎(chǔ)”模式下的詳細規(guī)則往往被別有用心的公司和個人通過交易策劃所 規(guī)避。此外，“規(guī)則基礎(chǔ)”模式不利于

4、公司會計師和注冊會計師發(fā)揮專業(yè)判 斷，可能誘使他們過分關(guān)注會計準(zhǔn)則的細節(jié)規(guī)定， 而忽略了對財務(wù)報表整體公 允性的判斷。David Tweedie認(rèn)為，“原則基礎(chǔ)”模式有助于營 造一種以專業(yè)判斷取機械套用準(zhǔn)則的氛圍，但他也承認(rèn)，采用“原則基礎(chǔ)”模 式是有前提條件的：公司會計師和注冊會計師必須能夠以維護公眾利益為己任 進行專業(yè)判斷。 按照國際財報告準(zhǔn)則規(guī)定的原則進行會計處理（或者將其作為財務(wù)報審計的標(biāo) 準(zhǔn)），公司會計師和注冊會計師可以把握住具體經(jīng)濟交易事實，因此國際財務(wù) 報告準(zhǔn)則在一定程度上比美國會計準(zhǔn)則更能經(jīng)受交易創(chuàng)新的考驗。但“原則基 礎(chǔ)”會計要求公司會計師和注冊會計師有良好的職業(yè)判斷能力、很

5、強的中立性 和職業(yè)道德觀。如果我們承認(rèn)西方經(jīng)濟學(xué)所普遍認(rèn)可的自利經(jīng)濟人假定，我們 就有理由推測：“規(guī)則基礎(chǔ)”的會計準(zhǔn)則企業(yè)和會計職業(yè)界需求的產(chǎn)物。即便 美國會計準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換為“原則基礎(chǔ)”，也會因為實踐的需要而逐漸修訂、過渡到 “規(guī)則基礎(chǔ)”。很難說將來的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則與美國會計準(zhǔn)則完全以“原 則”為基礎(chǔ)，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則與美國會計準(zhǔn)則之間可能是互動發(fā)展的關(guān)系。 有些地方，美國會計準(zhǔn)則將向國際財務(wù)報告準(zhǔn)則靠攏，IASB與FASB的 聯(lián)系也將會更加緊密，一體化的步伐將加快。 2 0 0 2年6月初高盛公司的全球CEO亨利保爾森在接受財經(jīng)雜志專 訪時提出：國際會計準(zhǔn)則也有缺陷， 因為建立在“原則”基礎(chǔ)上

6、的標(biāo)準(zhǔn)在解釋 時可能存在許多分歧。這也可以管理層所利用。美國的會計準(zhǔn)則需要在原有的 規(guī)則上加入一些基本的原則，是否違反標(biāo)準(zhǔn)不但要看是否違反規(guī)則，還要看是 否違反原則（比如說財務(wù)報表要真實地反映收入和風(fēng)險的原則）。美國標(biāo)準(zhǔn)體 系今后的建設(shè)需要和歐洲標(biāo)準(zhǔn)體系相互取長補短。 IASB在2002年年度報告中指出：由安然公司的倒閉和其他企業(yè)的失 敗引發(fā)的財務(wù)報告問題不僅震驚了財會界，也導(dǎo)致了對曾經(jīng)被認(rèn)為非常完善的 財務(wù)報告準(zhǔn)則的重新評價。2002年之前，被質(zhì)疑的不僅有安然公司，還有 其他許多家喻戶曉的公司，這類公司的數(shù)量之多令人擔(dān)憂。安然倒閉后對會 計準(zhǔn)則的部分批評意見是錯誤的。2002年報導(dǎo)的財務(wù)報告

7、問題從根本上看 是公司治理失敗的結(jié)果。實際上，2 0 0 2年有3 3 0家美國上市公司為了遵 守美國會計規(guī)則而重新編制它們的財務(wù)報告，這一數(shù)字超過了過去2 7 0年的 總和。許多企業(yè)的失敗源于執(zhí)行董事、非執(zhí)行董事、審計委員會、注冊會計 師、分析師、監(jiān)管者投資 /a 銀行新聞記者的嚴(yán)重失誤。貪婪、欺騙和過分關(guān) 注個人喜惡而非公眾要求是許多問題的癥結(jié)所在。全世界的立法者們開始審 視公司治理，就像準(zhǔn)則制定者關(guān)注公司倒閉事件背后的問題。由于IASB的 管理權(quán)限不包括公司治理，因此透明的會計報告對于公司建立高效的監(jiān)督機制 顯得尤為重要。準(zhǔn)則制定者的調(diào)研得出的三個需要馬上注意的問題是關(guān)聯(lián)方交 易、收入確

8、認(rèn)和表外（特殊目的）工具。關(guān)聯(lián)方交易的問題早已提上議事日 程，而另兩個問題正由IASB與FASB共同考慮。 二、會計準(zhǔn)則高質(zhì)量與高質(zhì)量會計信息 1.什么是高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則。1 9 9 6年4月11日，SEC發(fā)布了關(guān)于I ASC “核心準(zhǔn)則”的聲明。在該聲明中，SEC提出了三項評價“核心準(zhǔn) 則”的要素，其中第二項是“高質(zhì)量” SEC對“高質(zhì)量”的具體解釋是， 準(zhǔn)則必須高質(zhì)量它們必須具有可比性和明晰性，并且必須充分揭示信息。 1998年12月，F(xiàn)ASB發(fā)表了一份題為國際會計準(zhǔn)則的制定：未來的 一種設(shè)想的研究報告，對高質(zhì)量的準(zhǔn)則提出了比較全面的看法。每一份高質(zhì) 量的準(zhǔn)則必須做到：同基本的財務(wù)報告概念

9、框架所提供的指導(dǎo)原則相一致。 只允許有最低限度的（最好沒有）備選會計程序（包括明確的或默許的）。 因為可比性和一貫性是會計信息具備有用性的前提，而備選方案的存在就很難 保證信息的可比性和一貫性。清晰（不含糊的）而全面，使準(zhǔn)則容易被編報 者和審計師（他們必須應(yīng)用準(zhǔn)則）、監(jiān)管機構(gòu)及會計信息使用者所理解。 2 .什么是高質(zhì)量的會計信息。FASB的第二號概念公告會計信息的質(zhì)量 特征提出了兩條最基本的會計信息質(zhì)量特征：相關(guān)性與可靠性。按照FAS B的定義，相關(guān)性是會計信息具有預(yù)測價值、反饋價值和及時性；可靠性是信 息如實反映、具有可驗證性和中立性。 3.會計準(zhǔn)則與會計信息質(zhì)量。高質(zhì)量的會計信息必須要有高

10、質(zhì)量的會計準(zhǔn)則 作保障，但在高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則的環(huán)境中同樣會存在會計信息的失真。高質(zhì)量 的會計準(zhǔn)則與高質(zhì)量的會計信息之間的關(guān)系是：存在一個高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的環(huán) 境，這是產(chǎn)生高質(zhì)量會計信息的必要條件。高質(zhì)量的會計信息披露有賴于企業(yè) 高質(zhì)量的會計信息生產(chǎn)與高質(zhì)量的注冊會計師獨立審計。其中，企業(yè)會計信息 生產(chǎn)是企業(yè)會計師在企業(yè)經(jīng)營者領(lǐng)導(dǎo)下，依據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則（會計制度），利 用會計手段對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動進行如實反映。若將經(jīng)營者對企業(yè)會計工作 的蓄意干擾、企業(yè)會計師的業(yè)務(wù)素質(zhì)低這兩個因素擱置不論，會計信息質(zhì)量的 高低在很大程度上就取決于企業(yè)會計準(zhǔn)則的質(zhì)量與注冊會計師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。 4如何提高會計準(zhǔn)則質(zhì)量。在

11、資本流動國際化的時代，國家的經(jīng)濟繁榮需要 一套高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則，其核心作用是通過提供高質(zhì)量會計信息來吸引投資者 投資。究竟是先發(fā)展與完善會計準(zhǔn)則， 還是先考慮國際融資的需求呢？這里可 能存在一個“雞生蛋， 蛋生雞”的問題：一個貧窮的國家很可能無力建起一套 良好的會計準(zhǔn)則，但沒有一套良好的會計準(zhǔn)則，又會阻礙向國外融資。如果沒 有外國資本的流入，也不會有對會計改革的強烈需要。因此，國際資本的流動 能夠刺激對會計改革的需求，并且為會計改革提供必要的幫助。 為創(chuàng)建高質(zhì)量會計準(zhǔn)則，在一開始對會計改革的投入巨大，反倒可能會消耗過 多的經(jīng)濟資源，進而扼殺整個改革?？紤]到這種情況，謹(jǐn)慎的選擇應(yīng)該是推遲 進行那

12、些代價昂貴而又雄心勃勃的會計改革，代之以漸進式的制度變遷。這樣 能夠促進一個良性循環(huán)，即最初對會計準(zhǔn)則的變革能適度促進融資及提高經(jīng)濟 增長率，隨后的經(jīng)濟增長則能為更進一步的會計改革提供所需的資源。我國在 提高會計準(zhǔn)則質(zhì)量方面所走的道路是正確的。資本市場的發(fā)展推動了會計準(zhǔn)則 的發(fā)展，我國會計準(zhǔn)則改革的總體思路就是采用漸進的方式向高質(zhì)量會計準(zhǔn)則 體系發(fā)展。 三、公司治理的完善 完善會計準(zhǔn)則的目標(biāo)是，有效抑制利用會計準(zhǔn)則的缺陷進行利潤操縱的現(xiàn)象。 但正如IASE 2 0 0 2年在年度報告中所呼吁的：在完善會計準(zhǔn)則的同時， 全世界的立法者們加強公司治理同樣顯得重要。 SEC要求上市公司金融公司、證券

13、經(jīng)紀(jì)公司、投資公司等在2 0 0 3年7月 前，對本公司在2 0 0 3年1月1日 2 0 0 3年6月30日的治理規(guī)則 評級。等級從低到高分為0 5級。提供的資料包括：公司董事會的組 成、管理政策、控制的組織與程序、獨立審計機制等。我們現(xiàn)在雖然無法得知 SEC的這項規(guī)定的執(zhí)行效果，但其執(zhí)行必將導(dǎo)致相關(guān)公司對公司治理的重 視。我國這幾年在公司治理方面也取得了較大成績。2 0 0 1年8月，我國證 監(jiān)會發(fā)布了關(guān)于在上市公司建立獨立董事制度的指導(dǎo)意見，要求所有在我 國境內(nèi)上市的公司聘任適當(dāng)人員擔(dān)任獨立董事，其中至少包括一名會計專業(yè)人 士。在2 0 0 2年6月3 0日前，董事會成員中應(yīng)當(dāng)至少包括兩

14、名獨立董事； 在2 0 0 3年6月3 0日前，董事會成員中應(yīng)當(dāng)至少包括三分之一的獨立董 事。為提高上市公司的治理水平，我國于2 0 0 2年1月發(fā)布了上市公司治 理準(zhǔn)則。該準(zhǔn)則的內(nèi)容包括：上市公司治理的基本原則、投資者權(quán)利保護的 實現(xiàn)方式，以及上市公司董事、監(jiān)事、經(jīng)理等高級管理人員所應(yīng)當(dāng)遵守的基本 行為準(zhǔn)則和職業(yè)道德等。 世界各國公司治理模式不同，各有其所長和所短。模式的形成或選擇主要取決 于相對應(yīng)的組織資源與市場資源的狀況和可利用度。除此之外，也文化、歷 史、理念、理論方面的影響。雖然各國的公司治理可能朝相同的方向發(fā)展，但 不可能完全相同。長期以來我們在思想上有一個誤區(qū)，希望找到一種能集現(xiàn)存 不同選擇的長處、摒棄它們