入世后如何提高我國國際稅收協(xié)調(diào)能力v

1、入世后如何提高我國國際稅收協(xié)調(diào)能力v我國經(jīng)15年復(fù)關(guān)入世艱辛談判后，終于于20XX年11月11日圓夢。中國經(jīng)濟(jì)全 球化發(fā)展的加速，勢必牽動稅收利益的國際分配，需要進(jìn)行協(xié)調(diào)的國際稅收事項 將不斷增加。因此，入世將對我國的國際稅收協(xié)調(diào)能力予以嚴(yán)峻的考驗。以下就入世后如何提高我國國際稅收協(xié)調(diào)能力作一粗淺探討。一、營造提高國際稅收協(xié)調(diào)能力的軟環(huán)境（一）按照無歧視原則和無差別待遇要求，維護(hù)稅收管轄權(quán)，增強(qiáng)協(xié)定的協(xié) 調(diào)力WTO勺國民待遇原則與國際稅收協(xié)定中的無差別待遇是相融的。所謂無差別待遇是指在稅收上給予另一國來到本國境內(nèi)的居民與本國居民同等的待遇。其目的在于要求締約國雙方按對等原則，互相保障對方居民與

2、本國居民在稅收上享受 相同待遇，而反對任何形式的稅收歧視。所不同的是國民待遇原則不僅要求各成 員國居民在稅收上享受相同待遇，而且要求各成員國居民在所有經(jīng)濟(jì)政策上享受 相同待遇。表面上看，兩者既不相悖，又很公平，但從現(xiàn)實分析則不然。由于當(dāng) 今發(fā)達(dá)國家與發(fā)展中國家間資本流向基本上仍是前者流向后者，無差別的待遇條款實際隱含著對收入來源國稅收管轄權(quán)的單方面限制，故許多發(fā)展中國家對此持保留態(tài)度。但是，在全球經(jīng)濟(jì)一體化越來越緊密的大前提下， 我們只能接受這種 限制與挑戰(zhàn)，有所失才能有所得。根據(jù)最惠國待遇原則，任兩個成員國之間簽定的比其他成員國更優(yōu)惠的待 遇，其他成員國都能自動共享。因此，必須全面考慮 WT

3、®則的要求，在緩沖期 重新協(xié)商修訂已簽訂的國際稅收協(xié)定，避免給我國行使稅收管轄權(quán)帶來更多的限 制。（二）遵循 WTO透明度原則，嚴(yán)禁以權(quán)代法，樹立政府的公信力首先，法律與政策一定要公正、公開。對外交往首先要重一個信字，稅法中 明文規(guī)定的涉外稅收優(yōu)惠條款具有法律效力，必須嚴(yán)格執(zhí)行才能取信于民，取信 于國際社會。在國際稅收協(xié)調(diào)中，大多數(shù)國家都實行屬人與屬地雙重管轄權(quán)， 維護(hù)本國的稅收權(quán)益。如果地方以權(quán)代法，在稅收優(yōu)惠上層層開口，濫用稅收優(yōu) 惠政策，反而會使外商產(chǎn)生疑慮，駐足不前，不敢放心來華投資，也就達(dá)不到吸 引外資的目的。其次，嚴(yán)禁越權(quán)減免稅。擅自減免稅無法獲得饒讓。一般情況下締約國簽

4、訂 “避免雙重征稅協(xié)定”均含有稅收饒讓條款。 如果某國與我國簽定了稅收饒讓條 款，當(dāng)該國在華將利潤匯回本國總公司時， 該國稅務(wù)當(dāng)局對該公司在中國依照稅 法規(guī)定享受的減免稅優(yōu)惠視同已征稅款準(zhǔn)予饒讓。如果地方政府未按稅法規(guī)定辦 事，自行擴(kuò)大所得稅減免范圍，則該國稅務(wù)當(dāng)局只準(zhǔn)依我國稅法規(guī)定的減免稅部 分給予饒讓，超范圍減免的所得稅必須補(bǔ)征。擅自減免稅收不能使外國投資者受 益，只能擾亂國際稅收秩序，把我國財政收入拱手送給外國政府。（三）尊重市場經(jīng)濟(jì)法則，嚴(yán)禁攀比稅收優(yōu)惠政策，維護(hù)稅法的嚴(yán)肅性和權(quán) 威性我國目前涉外稅收優(yōu)惠主要分為；地區(qū)優(yōu)惠、產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠、再投資優(yōu)惠、轉(zhuǎn)讓 技術(shù)優(yōu)惠等。不同的優(yōu)惠規(guī)定有不同的

5、適用對象、 適用范圍和優(yōu)惠幅度，不能互 串。由于本位主義思想作祟，形成地區(qū)之間內(nèi)地攀比沿海、非試驗區(qū)攀比試驗區(qū)、 非生產(chǎn)性外商投資攀比生產(chǎn)性外商投資、不能享受轉(zhuǎn)讓技術(shù)優(yōu)惠的攀比法定轉(zhuǎn)讓 技術(shù)優(yōu)惠的不良風(fēng)氣，勢必給我國涉外稅收協(xié)調(diào)帶來嚴(yán)重后果。 攀比之風(fēng)嚴(yán)重影 響了我國的地區(qū)傾斜和產(chǎn)業(yè)傾斜政策， 也降低了我國稅法的嚴(yán)肅性和權(quán)威性。二、合理劃分締約國之間的征稅權(quán)，充實我國相關(guān)稅法（一）正確運用協(xié)定適用稅種劃分方法確定締約國之間的征稅權(quán)對適用稅種的劃分，是為了明確該稅收協(xié)定適用的客體對象。 協(xié)定通常以造 成締約國雙方稅收管轄權(quán)交叉的、屬于所得稅和一般財產(chǎn)稅類的稅種作為其適用 范圍。由于各國具體稅種的

6、名稱和范圍不一， 具體劃分過程中一般采用原則規(guī)定 法或直接列舉法。原則規(guī)定法就是對協(xié)定適用的稅種作原則劃分。原則法的優(yōu)點是涵括內(nèi)容廣 泛。直接列舉法是指在協(xié)定中直接列出締約國雙方各自適用的現(xiàn)行稅種。列舉法的好處是直接明了，一般不會產(chǎn)生歧義，可減少糾紛。（二）合理劃分締約國之間的征稅權(quán)明確締約國對跨國納稅人的各種跨國所得能否征稅和如何征稅，對哪些征稅對象由單方征稅，對哪些所得由雙方征稅，有利于避免國家之間重復(fù)征稅問題。 同時劃分征稅權(quán)也是對締約國稅收權(quán)益的劃定。首先，必須完善我國的所得稅制及財產(chǎn)稅制。 根據(jù)避免雙重征稅協(xié)定不能為 締約國創(chuàng)設(shè)和擴(kuò)大征稅權(quán)這一消極作用原則， 決定了有關(guān)跨國所得或財產(chǎn)

7、價值的 歸屬認(rèn)定問題，應(yīng)該完全取決于締約國的國內(nèi)稅法規(guī)定。 稅收協(xié)定對國內(nèi)稅法在 這方面的規(guī)定不能干預(yù)，只能作為一種既存的法律事實予以接受和承認(rèn)。因此， 我國有必要對有關(guān)資本利得、特許權(quán)使用費、一般財產(chǎn)所得等如何征稅作更加詳 盡規(guī)定，以增強(qiáng)我國在協(xié)調(diào)對協(xié)定涉及的四大類征稅對象，即營業(yè)所得、投資所得、勞務(wù)所得和財產(chǎn)所得進(jìn)行征稅時的可操作性。即使協(xié)定在規(guī)定所得種類方面 所使用的概念用語，在相當(dāng)大程度上與國內(nèi)稅法上的概念術(shù)語等同或類似，但彼 此在內(nèi)涵或外延上可能仍有一定程度或范圍的差異。 若協(xié)定明確規(guī)定其概念涵義 以締約國國內(nèi)法律的規(guī)定為準(zhǔn)，就必須對相關(guān)概念涵義進(jìn)行充實和規(guī)范。其次，要補(bǔ)充國內(nèi)稅法內(nèi)

8、容。由于協(xié)定中使用的某些法律概念是協(xié)定本身所 獨有的，而在我國國內(nèi)有關(guān)稅法中并不存在或沒有單獨列出的，例如協(xié)定中的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”、“固定機(jī)構(gòu)”和“不動產(chǎn)所得”等概念， 在我國現(xiàn)行稅法上就沒 有使用或單獨列出，所以有必要進(jìn)行補(bǔ)充和定義。三、運用國際稅收協(xié)定消極作用原則的特點，完善我國相關(guān)稅制（一）認(rèn)識國際稅收協(xié)定消極作用原則的特點按慣例，稅收協(xié)定締約國國內(nèi)有關(guān)稅法沒有對某種稅收客體規(guī)定征稅權(quán)， 即 使雙方簽定的稅收協(xié)定中賦予締約國一方對此種稅收客體征稅的權(quán)力， 締約國一 方的稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能依據(jù)協(xié)定的規(guī)定主張對納稅人征稅。這就是國際稅收協(xié)定的 消極作用原則。該原則有以下特點：1. 雙邊協(xié)定既不能創(chuàng)設(shè)

9、征稅權(quán)，也不能擴(kuò)大或提高課稅范圍與程度。為緩和與消除締約國雙方稅收管轄權(quán)的沖突，避免雙重征稅協(xié)定條款在大多 數(shù)情況下對締約國各方通過國內(nèi)稅法確立的稅收管轄權(quán)， 在范圍和程度上進(jìn)行約 束限制或維持其原狀。但在某些特定問題上，由于締約雙方權(quán)益對等原則的作用 和考慮到締約國國內(nèi)稅制將來可能發(fā)展變動的因素， 協(xié)定對締約國課稅范圍和程 度的劃分限定，亦可能寬于或高過締約國現(xiàn)行國內(nèi)稅法的規(guī)定。例如，中國和德國之間簽訂的稅收協(xié)定第 23條規(guī)定了對跨國財產(chǎn)價值征稅 的協(xié)調(diào)規(guī)則。該條規(guī)定“締約國一方設(shè)在締約國另一方境內(nèi)的常設(shè)機(jī)構(gòu)營業(yè)財產(chǎn) 部分的動產(chǎn)，或者締約國一方居民設(shè)在締約國另一方從事獨立個人勞務(wù)的固定基 地

10、的動產(chǎn)，可以在締約國另一方征稅”。目前中國尚未頒行有關(guān)對此類動產(chǎn)價值 課征財產(chǎn)稅的稅法規(guī)定，我們不能根據(jù)中德協(xié)定中有上述規(guī)定， 便主張對德國的 或居民的上述動產(chǎn)價值進(jìn)行征稅。因為稅收協(xié)定不能為締約國一方創(chuàng)設(shè)征稅 權(quán)。同樣道理，如果締約國一方的國內(nèi)稅法規(guī)定，比避免雙重征稅協(xié)定中對該國 的征稅權(quán)的限制規(guī)定對納稅人更為優(yōu)惠，締約國一方的稅務(wù)機(jī)關(guān)也不能以稅收協(xié) 定中另有不同的規(guī)定為理由，主張按協(xié)定中的規(guī)定對納稅人征稅。例如，按照中國外商投資和外國所得稅法第 19條第3款規(guī)定，外國投 資者從外商投資取得的利潤（股息）以及外國銀行優(yōu)惠貸款給中國國家銀行所得 的利息所得，免征預(yù)提所得稅。稅法第 28條規(guī)定，

11、中華人民共和國政府與外國 政府所訂立的有關(guān)稅收協(xié)定同本法有不同規(guī)定的，依照協(xié)定的規(guī)定辦理。盡管我 國同許多外國政府之間簽訂的避免雙重征稅協(xié)定對跨國股息和利息所得，都規(guī)定了作為來源地國的締約國一方有權(quán)按10%的協(xié)定限制稅率課征預(yù)提所得稅。然要求而，在此種情況下，我們就不能援引稅法第 28條的上述規(guī)定，對作為締約國另 一方居民的外國投資者或外國銀行取得的來源于中國境內(nèi)股息或利息所得， 按協(xié)定規(guī)定的10%勺稅率課征預(yù)提所得稅。因為避免雙重征稅協(xié)定不能擴(kuò)大或提 高締約國國內(nèi)稅法本身規(guī)定的課稅范圍或程度。2. 稅收協(xié)定對國內(nèi)稅法的規(guī)定不能干預(yù)，只能作為一種既存的法律事實予以 接受和承認(rèn)。避免雙重征稅協(xié)定

12、不能為締約國創(chuàng)設(shè)和擴(kuò)大征稅權(quán)這一消極作用原 則，決定了有關(guān)跨國所得或財產(chǎn)價值的歸屬認(rèn)定問題， 即所得與財產(chǎn)價值的認(rèn)定 及所得的取得者與財產(chǎn)的所有者的認(rèn)定，應(yīng)該完全取決于締約國的國內(nèi)稅法規(guī) 定。根據(jù)國際稅收協(xié)定消極作用原則的特點可知， 稅收協(xié)定和締約國國內(nèi)稅法的 職能是有區(qū)別的，即認(rèn)定誰是某項特定的跨國所得的取得者， 某項跨國財產(chǎn)價值 究竟應(yīng)歸屬于何人名下，應(yīng)由締約國國內(nèi)有關(guān)稅法來決定，并不受協(xié)定的影響。 盡管某個跨國納稅人具有締約國一方居民納稅人的身份， 有資格享受協(xié)定的保護(hù) 待遇，如果根據(jù)締約國的國內(nèi)稅法，認(rèn)定他并非某種跨國所得的取得者或某項跨 國財產(chǎn)價值的所有人，則他不能就上述所得或財產(chǎn)價

13、值請求適用協(xié)定中有關(guān)限制 締約國征稅權(quán)的規(guī)定。正確運用國際稅收協(xié)定消極作用原則， 就能夠有效地提高 我國的國際稅收協(xié)調(diào)能力。（二）與協(xié)定相關(guān)的稅制缺陷及其完善1. 我國所得稅制未與國際接軌，法人所得稅仍按國內(nèi)、國外分設(shè)，特別是有關(guān)資本利得的征稅規(guī)定有較大缺陷。我國目前對資本流入的征稅政策源于資本管 制體制，即對資本流入和交易不征稅，對資本利得（如股息、利息）征收20%勺預(yù)提所得稅，對稅收協(xié)定締約國則按協(xié)定限制稅率 10%征收預(yù)提所得稅。加入WTO 后，國內(nèi)市場開放所帶來的機(jī)會將從根本上改變世界貿(mào)易格局，這對跨國公司而言，無疑是實現(xiàn)資本增值的最有利時機(jī)。凡是想保持世界領(lǐng)先地位的跨國公司，必將把投

14、資中國作為首選。到 20XX年外商獨資銀行在中國可以全方位經(jīng)營銀行 零售業(yè)，資本項目的對外開放也會提上議事日程。 隨著資本市場的開放，運用稅 收作為防范金融風(fēng)險的手段，也是一項可行的措施。因此，對資本利得的征稅政 策進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整也勢在必行。2. 我國對特許權(quán)使用費范圍的界定與經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求不相適應(yīng)。 我國所得稅法 上所稱的“特許權(quán)使用費”，范圍僅限于提供專利、商標(biāo)或?qū)Ｓ屑夹g(shù)等無形資產(chǎn) 的使用權(quán)而收取的報酬。而雙重征稅協(xié)定中的”特許權(quán)使用費”概念， 通常不包 括提供工商業(yè)機(jī)器設(shè)備等動產(chǎn)使用權(quán)而取得的租金收入。從準(zhǔn)確地運用稅收協(xié)定角度出發(fā)，應(yīng)該從兩個不同的概念體系來理解協(xié)定中 的概念和締約國國內(nèi)稅

15、法上的概念。由于協(xié)定具有自己相對獨立的法律概念體系和特定的功能，從法理上講，應(yīng)該先依據(jù)協(xié)定的規(guī)范來審查有關(guān)納稅事項，然后看國內(nèi)法是否依據(jù)充足。國際認(rèn)證費具有特許權(quán)使用費性質(zhì)，按理根據(jù)我國稅法與對外簽訂的避免雙 重征稅協(xié)定規(guī)定，我國可就外國公司、從我國境內(nèi)取得的特許權(quán)使用費， 按限定 的稅率征收預(yù)提所得稅，由于我國頒布的外商投資與外國所得稅法未對國際 認(rèn)證進(jìn)行界定，因此，外國公司、或其它經(jīng)濟(jì)組織對境內(nèi)進(jìn)行專項認(rèn)證收取的所 得是否屬于專有技術(shù)，是否應(yīng)征預(yù)提所得稅認(rèn)定依據(jù)不足。盡管近幾年國內(nèi)不少為了提高國際競爭能力與知名度，興起申請國際認(rèn)證熱，締約國涉及從我國取得的國際認(rèn)證所得也不斷增多，可是要對其

16、征稅則國內(nèi)法依據(jù)不足。因此，有必要對特許權(quán)使用費的概念與含義進(jìn)行修改和完善。3. 有關(guān)對財產(chǎn)所得和利得征稅的規(guī)定不完善。我國在對外簽定的稅收協(xié)定中 有關(guān)財產(chǎn)征稅的內(nèi)容一般都包括對不動產(chǎn)所得、財產(chǎn)利得（財產(chǎn)收益）及一般財產(chǎn)價值（財產(chǎn)凈值）的征稅。在協(xié)定中對不動產(chǎn)的定義都明確為，應(yīng)當(dāng)具有財產(chǎn) 所在地締約國法律所規(guī)定的含義。然而，至今我國國內(nèi)法對不動產(chǎn)的概念仍未作明確規(guī)定。盡管我國憲法規(guī)定其使用權(quán)是可以買賣的，外國居民可能擁有位于 根據(jù)協(xié)定的消極作用原則，該項稅收將白白流失。因此，盡管協(xié)定中規(guī)定可以 必須在國內(nèi)法中對礦藏、水流、森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等自然資源和土地屬國家或集體所 有，其所有權(quán)

17、不能買賣。但是， 中國的不動產(chǎn)就不僅僅是房產(chǎn)。 征稅，由于國內(nèi)法找不到依據(jù)， 不動產(chǎn)進(jìn)行明確定義。中丹稅收協(xié)定把一并且，我國尚未開征一般財產(chǎn)價值稅。盡管中德、中挪、 般財產(chǎn)價值稅列入條文，我國也不能根據(jù)協(xié)定征稅。考慮到入世后，國際資本在 我國流動的規(guī)模及頻率都會不斷提高，為了防范資本流動風(fēng)險，且使國際稅收權(quán) 益對等，有對其進(jìn)行立法的必要。四、增強(qiáng)防范能力，避免國際法優(yōu)先原則被濫用（一）濫用國際法優(yōu)先原則的“稅約采購”行為的防范目前，跨國納稅人不正當(dāng)?shù)乩枚愂諈f(xié)定進(jìn)行國際避稅的“稅約采購（treatyshopping ）”問題，已經(jīng)引起越來越多國家的重視和防范。我國目前在 國內(nèi)有關(guān)稅法和對外簽訂

18、的稅收協(xié)定中都沒有關(guān)于防范“稅約采購”的特別規(guī) 定。這與我國國內(nèi)法確認(rèn)稅收協(xié)定相對于國內(nèi)稅法的優(yōu)先適用地位不相適應(yīng)。防范“稅約采購”的對策：1. 關(guān)注“稅約采購”發(fā)展動向?！岸惣s采購”行為，是跨國納稅人為獲取在 正常情形下不應(yīng)享有的稅收協(xié)定優(yōu)惠待遇，通過在有關(guān)協(xié)定的締約國設(shè)立所謂導(dǎo) 管公司的辦法來實現(xiàn)其避稅的目的。鑒于不法跨國納稅人越來越頻繁地利用雙重征稅協(xié)定作為國際避稅的一種工具的現(xiàn)實， 協(xié)定優(yōu)先于國內(nèi)稅法的地位不能絕對 化。2. 借鑒歐美經(jīng)驗。為制止“稅約采購”行為，瑞士早在1962年12月就頒布 了關(guān)于防止不當(dāng)利用瑞士稅收條約的措施條例，美國通過1986年的稅收改革 法案，在其國內(nèi)收入法

19、中增設(shè)了有關(guān)防范“稅約采購”的規(guī)定。當(dāng)納稅人的 有關(guān)交易安排構(gòu)成“稅約采購”行為的情況下，這類特定的反避稅規(guī)定的適用， 不受有關(guān)稅收協(xié)定條款的影響。其他一些國家雖然沒有制定這類針對“稅約采 購”行為的特別規(guī)定，但在司法實踐中，也往往根據(jù)禁止濫用國際稅法、 實質(zhì)優(yōu) 于形式等一般法律原則，在涉及納稅人不當(dāng)利用稅收條約的避稅案件中，否定納稅人的優(yōu)先適用稅收條約規(guī)定的主張。我國在雙重征稅協(xié)定沒有或無法通過協(xié)定談判增補(bǔ)特定的反“稅約采購” 條款的情況下，應(yīng)當(dāng)借鑒有關(guān)國家在這方面的立法經(jīng)驗和方法，進(jìn)一步健全完善-產(chǎn)生國際雙重不征稅問題的防范避免雙重征稅協(xié)定運用沖突規(guī)范將某種征稅對原則上并不以跨國納稅人在締約國另一方已就我國的有關(guān)稅制，