淺談我國(guó)內(nèi)控信息披露規(guī)范的發(fā)展及其建議

1、淺談我國(guó)內(nèi)控信息披露規(guī)范的發(fā)展及其建議論文關(guān)鍵詞： 上市公司；內(nèi)部控制；規(guī)范論文摘要：內(nèi)部控制信息的披露對(duì)于各方利益相關(guān)者都具有十分重要的意 義。對(duì)于廣大的 投資 者而言，他們往往通過查閱上市公司的 財(cái)務(wù) 報(bào)表來(lái)了解 其經(jīng)營(yíng)狀況，而經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)優(yōu)良與否、財(cái)務(wù)報(bào)告可靠與否都在很大程度上受到內(nèi)部 控制的影響。對(duì)于上市公司而言，完善的內(nèi)部控制信息披露不僅可以提高的經(jīng)營(yíng) 效率，改善的經(jīng)營(yíng) 管理，而且可以向 市場(chǎng) 傳遞一個(gè)信號(hào)：公司的管理層對(duì)內(nèi) 部控制十分看重，并且可以保證其內(nèi)部控制的有效性。當(dāng)前，我國(guó) 經(jīng)濟(jì) 正處于一個(gè)高速發(fā)展的階段，資本市場(chǎng)瞬息變化，因此， 加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制信息的披露就顯得尤為重要。按照c

2、os（報(bào)告，內(nèi)部控制就是由董事會(huì)、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的，為營(yíng)運(yùn)的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、 相關(guān)法令的遵循性等目標(biāo)的達(dá)成提供合理保證的過程。一、我國(guó)內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范中國(guó) 注冊(cè) 會(huì)計(jì) 師 協(xié)會(huì)在1996年頒布的獨(dú)立 審計(jì) 準(zhǔn)則第9號(hào)一一內(nèi) 部控制與 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)第一次提出內(nèi)部控制的概念，指明內(nèi)部控制是指被審計(jì)單 位為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò) 誤與舞弊，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策與程序，內(nèi)部 控制包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序。但是該內(nèi)部控制定義范圍狹小，僅 僅站在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的角度出發(fā)。此后內(nèi)部控

3、制的定義一直處于不斷的發(fā)展和修正過程中。20XX年，為加強(qiáng)上市公司內(nèi)部控制，促進(jìn)上市公司規(guī)范運(yùn)作和健康發(fā)展， 保護(hù)投資者合法權(quán)益，上交所、深交所分別于 20XX年6月、9月頒布，分別于 當(dāng)年7月、次年7月實(shí)施的上市公司內(nèi)部控制指引，兩個(gè)證交所都明確規(guī)定 在其交易所上市的公司都應(yīng)提供內(nèi)部控制報(bào)告自評(píng)報(bào)告。該指引是我國(guó)第一次出臺(tái)的 指導(dǎo) 上市公司建立健全內(nèi)控制度的文件。二、我國(guó)內(nèi)控信息披露規(guī)范的缺陷與不足（一）內(nèi)部控制概念界定混亂（二）缺之對(duì)內(nèi)部控制監(jiān)督主體的統(tǒng)一規(guī)定證監(jiān)會(huì)并沒有明確指明監(jiān)督主體，而只是指出由監(jiān)事會(huì)對(duì)本公司是否建立完 善的內(nèi)部控制發(fā)表獨(dú)立意見。深交所規(guī)定，由公司內(nèi)部 審計(jì) 部門負(fù)責(zé)

4、監(jiān)督內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，并將檢查監(jiān)督情況形成內(nèi)部審計(jì)報(bào)告報(bào)送董事會(huì)和列席監(jiān) 事。而上交所則將內(nèi)部控制的監(jiān)督權(quán)賦予專門職能部門，并規(guī)定該專門職能部門投資者在年度和半年度結(jié)束后向董事會(huì)提交內(nèi)部控制檢查監(jiān)督報(bào)告。那么根據(jù)這一規(guī) 定，該專門職能部門可以是審計(jì)部門，也可以由各個(gè)公司根據(jù)本公司的特點(diǎn)和組 織結(jié)構(gòu)設(shè)置。經(jīng)過比較，我們可以發(fā)現(xiàn)，監(jiān)督主體不同，那么每個(gè)監(jiān)督主體所參 照的標(biāo)準(zhǔn)、所執(zhí)行的程序及最后所形成的結(jié)論都不同，這勢(shì)必會(huì)影響到 對(duì) 上市公司 內(nèi)控報(bào)告的比較分析。（三）對(duì)CPA審計(jì)的規(guī)定各不相同CPA證券公證監(jiān)會(huì)只對(duì)特殊行業(yè)以及具有特殊目的的上市公司的內(nèi)部控制是否需 審計(jì)提出了硬性規(guī)定，主要表

5、現(xiàn)在：要求商業(yè) 銀行、保險(xiǎn) 公司、司應(yīng)委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其內(nèi)部控制制度及風(fēng)險(xiǎn) 管理系統(tǒng)的完整性、合理 性和有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，提出改進(jìn)建議，并提出內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。發(fā)行新股的上 市公司需要在其再 融資 的申報(bào) 材料 中披露 注冊(cè)會(huì)計(jì)師 關(guān)于發(fā)行人內(nèi)部控 制評(píng)價(jià)報(bào)告的結(jié)論性意見。深交所則要求其所有主板上市公司（不含中小板上市 公司）的CPA在對(duì)公司進(jìn)行年度審計(jì)時(shí)，應(yīng)參照有關(guān)主管部門的規(guī)定，就公司 財(cái) 務(wù) 報(bào)告內(nèi)部控制情況出具評(píng)價(jià)意見。而上交所沒有要求CPA 寸公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制情況做出評(píng)價(jià)意見，僅僅要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所參照有關(guān)主管部門的規(guī)定， 出 具對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的核實(shí)評(píng)價(jià)意見。 并且，在這兩

6、所證券交易所的規(guī)定 中都沒有明確指明CPA在審計(jì)過程中應(yīng)參照的標(biāo)準(zhǔn)，而僅僅以一句“參照有關(guān)主 管部門”簡(jiǎn)單帶過。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的不完備使內(nèi)部控制審核意見從內(nèi)容 到格式各不相同，內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量缺乏有效保證， 使得信息使用者感到無(wú) 所適從。（四）對(duì)內(nèi)控信息披露的自評(píng)主體界定模糊證監(jiān)會(huì)對(duì)于一般上市公司要求監(jiān)事會(huì)在其監(jiān)事會(huì)報(bào)告中披露對(duì)公司是否建 立了完善的內(nèi)部控制制度發(fā)表獨(dú)立意見。 對(duì)于具有融資目的的公司，證監(jiān)會(huì)要求 的責(zé)任主體是發(fā)行人，要求發(fā)行人對(duì)公司內(nèi)部控制制度的完整性、 有效性和合理 性發(fā)表評(píng)估意見。而在對(duì)商業(yè)銀行、證券公司和保險(xiǎn)公司的規(guī)定中，沒有明確指 明責(zé)任主體，只是要求上市公司

7、對(duì)本公司的內(nèi)部控制制度做出說明。 深交所和上 交所的內(nèi)部控制指引中，都明確規(guī)定了內(nèi)控信息自評(píng)的主體是董事會(huì)。（五）對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)有效性9號(hào)現(xiàn)行的規(guī)范制度中，證監(jiān)會(huì)和證交所都沒有提出對(duì)內(nèi)部控制完整性、 和合理性的具體評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，只有由審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第內(nèi)部控制與 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和新修訂的會(huì)計(jì)法提到了內(nèi)部控制相關(guān)內(nèi)容，但 立足點(diǎn)和出發(fā)點(diǎn)分別是從報(bào)表審計(jì)的角度和會(huì)計(jì)控制角度進(jìn)行規(guī)范。由于缺乏對(duì) 內(nèi)部控制的完整性、合理性及有效性進(jìn)行判別的可操作性的標(biāo)準(zhǔn)，使得CPA審計(jì) 陷入難題中，而且其出具的審計(jì)意見報(bào)告也缺乏可比性。三、改進(jìn)我國(guó)現(xiàn)行內(nèi)部控制信息披露規(guī)范的建議（一）宏觀上，理順我

8、國(guó)現(xiàn)行內(nèi)控信息法規(guī)的層次關(guān)系， 建立一個(gè)自上而下、 由抽象到具體的內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范體系該規(guī)范體系的第一層次應(yīng)是由國(guó)家立法機(jī)關(guān)在公司法、證券法和會(huì) 計(jì)法中以 法律 的形式規(guī)范內(nèi)部控制的定義，并明確各應(yīng)建立健全的內(nèi)部控制 體系。第二層次是由財(cái)政部聯(lián)合證監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)和審計(jì)署制定一套以 規(guī)范信息披露為主要目標(biāo)的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系。 該標(biāo)準(zhǔn)體系的建立將為各個(gè)行業(yè) 的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)提供一個(gè)具體的、可操作的標(biāo)準(zhǔn)，并且也為CPA審計(jì)上市公司的 內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告提供了可參考的標(biāo)準(zhǔn)。 財(cái)政部于20XX年7月聯(lián)合證監(jiān)會(huì)、 國(guó)資委、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)等部門成立了內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)，我們相信 該委員會(huì)

9、將在其推出的內(nèi)部控制基本規(guī)范 中做到這一點(diǎn)。第三層次是證監(jiān)會(huì) 規(guī)定各上市公司應(yīng)對(duì)“狹義內(nèi)部控制報(bào)告”即財(cái)務(wù)信息內(nèi)部控制報(bào)告進(jìn)行強(qiáng)制 性披露，而對(duì)“狹義內(nèi)部控制報(bào)告”之外的經(jīng)營(yíng)和遵循法律內(nèi)部控制報(bào)告采用自 愿性披露。對(duì)于強(qiáng)制性披露的財(cái)務(wù)信息內(nèi)部控制報(bào)告應(yīng)明確披露內(nèi)容和披露格 式。第四層次是證券交易所對(duì)本所上市交易的公司提供具體的規(guī)則指引。20XX年，上交所和深交所分別推出了適應(yīng)本所特色的內(nèi)部控制指引，但是兩所的指引存在一些不協(xié)調(diào)、不融洽的地方，因此本文建議可以在上述3個(gè)層次制定的 規(guī)范內(nèi)稍做改動(dòng)，達(dá)到各個(gè)法規(guī)實(shí)務(wù)操作的銜接。（二）微觀上，針對(duì)我國(guó)現(xiàn)行內(nèi)控信息披露規(guī)范的不足加以改進(jìn)，使之滿足 各個(gè)

10、層次信息使用者的需求1. 明確內(nèi)部控制概念根據(jù)內(nèi)部控制的范圍，可將內(nèi)部控制劃分為“廣義的內(nèi)部控制”和“狹義的 內(nèi)部控制”。狹義的內(nèi)部控制與公司 財(cái)務(wù) 報(bào)告質(zhì)量和 會(huì)計(jì) 信息質(zhì)量相關(guān)，而 廣義的內(nèi)部控制則包括對(duì)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量、經(jīng)營(yíng)效率、遵循法規(guī)和其他風(fēng)險(xiǎn)管理的控制。由于內(nèi)部控制的外延已經(jīng)擴(kuò)大到了公司整體的控制，投資 者不僅僅滿足于得到有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠的信息，還希望了解整體控制環(huán)境和實(shí)際運(yùn)作情況。但考慮到 成本 效益原則以及CPA內(nèi)部控制 審計(jì) 標(biāo)準(zhǔn)的不完善，在此， 我們可以要求 上市公司 必須披露財(cái)務(wù)信息內(nèi)部控制報(bào)告即狹義內(nèi)部控制自評(píng) 報(bào)告，與此同時(shí)，鼓勵(lì)上市公司自愿披露廣義內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告。待時(shí)

11、機(jī)成熟之時(shí)，可以要求上市公司強(qiáng)制披露廣義內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告。2. 明確內(nèi)部控制監(jiān)督主體實(shí)務(wù)中上市公司內(nèi)部控制監(jiān)督一般是由內(nèi)部審計(jì)部門執(zhí)行，但是內(nèi)部審計(jì)部門往往是從財(cái)務(wù)報(bào)告是否可靠的角度出發(fā)， 無(wú)法涵蓋我們廣義內(nèi)部控制概念。因 此建議可以采用上交所的做法，在公司內(nèi)部成立專門的內(nèi)控監(jiān)督職能部門， 該職 能部門人員的認(rèn)定可以由董事會(huì)予以指定， 并且范圍應(yīng)該擴(kuò)大，不僅僅局限于內(nèi) 部審計(jì)部門。3. 明確對(duì)CPA審計(jì)的要求為了保證內(nèi)部控制信息披露的真實(shí)性，應(yīng)當(dāng)要求 注冊(cè)會(huì)計(jì)師 對(duì)由董事會(huì)所 出具的內(nèi)控信息自評(píng)報(bào)告加以驗(yàn)證并出具審核或鑒證報(bào)告， 該鑒證或?qū)徍藞?bào)告應(yīng) 與內(nèi)控信息自評(píng)報(bào)告一同對(duì)外公布。而且在內(nèi)部控制審核中， CPA的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)并 不完備，這使內(nèi)部控制審核意見從內(nèi)容到格式各不相同。 因此，應(yīng)由審計(jì)準(zhǔn)則委 員會(huì)聯(lián)合各個(gè)行業(yè)制定一套切實(shí)可行的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。4. 明確內(nèi)部控制的責(zé)任主體監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)修訂內(nèi)部控制信息披露規(guī)范，增加明確主體責(zé)任的相關(guān)條款或 對(duì)主體責(zé)任的描述具體化?，F(xiàn)行公司法中規(guī)定，董事會(huì)可以決定公司內(nèi)部管 理機(jī)構(gòu)的設(shè)置、制定公司的基本管理制度，所以我們建