談談分部報告的編制

1、、分部的確定和報告分部的選擇要編制分部財務報告必然遇到兩個很重要的問題： 一是按什么標準定什么樣的分部二是 確定哪些分部必須對外報告對第一個問題的處理，財政部頒布的企業(yè)會計制度- 會計科目和會計報表對分部的界定有明確指向： 就是業(yè)務分部和地區(qū)分部。 換言之， 它對分部的界定標準主要是以業(yè)務和 地區(qū)為標準的，由此劃分為 “業(yè)務分部 ”和“地區(qū)分部 ”。并且，按它的解釋業(yè)務分部是指企業(yè) 內可區(qū)分的組成部分， 該組成部分提供單項產品或勞務， 或一組相關的產品或勞務， 并且承 擔著不同于其他業(yè)務分部所承擔的風險和回報； 地區(qū)分部是指企業(yè)內可區(qū)分的組成部分， 該 組成部分在一個特定的經濟環(huán)境內提供產品或

2、勞務， 并且承擔著不同于在其他經濟環(huán)境中經 營的組成部分所承擔的風險和回報。然而，問題的關鍵是在具體編制分部報告時， 如果企業(yè)選擇了 “業(yè)務”和“地區(qū) ”作為分部 的劃分標準后，那每個業(yè)務分部或地區(qū)分部之間又如何界定呢業(yè)務分部的具體劃分，一般可以參照政府或其他權威機構制定的行業(yè)標準或產品分類。 例如我國將國民經濟各行業(yè)按照建設性質分為 16 個大行業(yè)和 87 個子行業(yè)；國際標準行業(yè) 分類（ ISIC ）將全部經濟活動分為 17 個部 60 個類別；國際標準產品分類主要產品分為 10 個部 69 大類。在實際操作時，企業(yè)作出行業(yè)劃分很可能從自身的利益出發(fā)，選擇有利 于企業(yè)的分類標準， 造成分部的

3、劃分有時可能過細， 有時又可能過粗， 企業(yè)之間的可比性較 差。面對這種情況， 連 FASB 也不得不承認： “盡管對企業(yè)的經營活動進行分類有多種體系， 產業(yè)分部的確定主要還是依賴于管理當局的判斷。 ”因此，業(yè)務分部的界定劃分應當考慮以 企業(yè)管理的方式為基礎。地區(qū)分部的具體劃分，一般應當建立在以一定時期內具有同種特征的行為的基礎之上。在具體界定地區(qū)分部時，主要應考慮的因素有：（1）經濟和政治條件的相似性；（2）不同地區(qū)的營業(yè)之間的關系；（3）營業(yè)的近似性；（ 4 ）在特定地區(qū)營業(yè)的特有風險；（5）外匯管制；（6）外匯風險。而在實際操作中， 地區(qū)分部的劃分有兩種基礎， 一是以企業(yè)資產的所在地 （生

4、產經營區(qū) 域）為基礎，二是以客戶所在地（銷售市場區(qū)域）為基礎，有時也根據(jù)這二者共同確定。前 者影響企業(yè)收入的機會和風險， 后者影響企業(yè)成本的機會和風險， 這兩個基礎都很有用。 另 外，涉及到跨國經營時，對于地區(qū)分部的劃分，有人建議按照國別基礎來劃分地區(qū)分部，能 夠使信息的可比性增強， 但是這樣做又可能使一些公司的分部報告過于繁復， 使分部信息的 重要性喪失，造成信息超載。另外， 在具體工作中， 可能會遇到這種情況， 企業(yè)同時適用業(yè)務分部和地區(qū)分部這兩種 基礎，對此新國際會計準則第 14 號有明確原則，要求把其中的一種基礎作為第一級基礎， 另一種基礎作為第二級基礎。我國企業(yè)在編制分部報告時，我認

5、為也可參照這一原則。對第二個問題的解決，有一個基本的可遵循原則，那就是 “重要性 ”原則， 對重要分部的 信息予以單獨報告。 針對分部報告的具體編制操作而言， 這里問題的關鍵就轉換為： 按照 “重 要性 ”原則，何種情況下分部信息需要對外報告，編制需報告的分部報表在新頒布的企業(yè)會計制度 - 會計科目和會計報表中，對此作了明確規(guī)定：當一個分 部滿足下列三個條件之一的，就應當納入分部報表編制的范圍。（ 1）分部營業(yè)收入占所有分部營業(yè)收入合計的10% 或以上（這里的營業(yè)收入包括主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入，下同）；（ 2）分部營業(yè)利潤占所有盈利分部的營業(yè)利潤合計的10% 或以上；或者分部營業(yè)虧損所占所

6、有虧損分部的營業(yè)虧損合計的 10% 或以上；（ 3）分部資產占所有分部資產合計的10% 或以上。由此可見， 遵循“重要性 ”原則判斷分部信息是否需對外報告的重要標志：一是著分部的營業(yè)收入、利潤（虧損）和資產這三個指標；二是看三個指標占總指標的比重，即 10% 這 個數(shù)字。但是，在具體編制分部報告時，需特別注意分析具體情況。第一要分析 “可報告分部 ” 的個數(shù)。如果符合上述三個條件的 “可報告分部 ”過多，超過 10 個時，必須將相關的分部予 以合并反映， 因為若報告的分部過多， 一方面會加大會計報告的工作量和編制成本， 延遲對 外披露的時間； 另一方面過于繁雜的信息量， 又會使投資者等財務報告

7、使用者無從下手； 如 果 “可報告的分部 ”不足 10 個或等于 10 個時，一般都需報告。第二要分析 “可報告分部 ”的 對外營業(yè)收入的總額占企業(yè)全體營業(yè)收入的比重。若低于 75% 時，就應將更多的分部納入 分部報表編制的范圍，而不管它是否滿足上述三個條件之一，直至達到 75% 或以上為止； 同時，如果有一個 “可報告分部 ”的對外營業(yè)收入總額占全部企業(yè)營業(yè)收入達到 90% 或以上 時，不管 “可報告分部 ”有幾個， 則都不需再編制分部報表。 第三要分析 “可報告分部 ”的變化。 如果某一分部前一會計報告期間不具備 “可報告分部 ”的條件， 現(xiàn)在具備了 “可報告分部 ”條件 且納入為分部報告

8、范圍，這時，為可比起見，對于上年度的數(shù)字需進行調整后填入現(xiàn)在 “報 告分部信息報表 ”的有關欄目。、分部報告內容的編制在企業(yè)會計制度 - 會計科目和會計報表的樣表中，列示的欄目為營業(yè)收入合計、銷 售成本合計、期間費用合計、營業(yè)利潤總額、資產總額、負債總額六個項目，其中營業(yè)收入 和銷售成本要求分對外和分部間兩個內容分開填報。 由此可見， 分部報表明顯是作為利潤表 （損益表）的一個補充而存在的。1、營業(yè)收入（銷售成本）的填列。根據(jù)在企業(yè)損益表中報告的、可以直接歸屬于各分 部的營業(yè)收入（銷售成本），以及企業(yè)營業(yè)收入（銷售成本）中能按合理的基礎分配給各分 部的相關部分營業(yè)收入 （銷售成本） 來填列。

9、其中各分部對整個企業(yè)以外的單位銷售所產生 的收入，填入對應分部的 “對外營業(yè)收入（銷售成本） ”欄；而與企業(yè)內部其他分部的交易所 產生的營業(yè)收入（銷售成本），則填入對應分部的 “分部間營業(yè)收入（銷售成本） ”欄。值得 注意的是， 對外銷售成本與分部間銷售成本， 可按照對外營業(yè)收入占全部分部營業(yè)收入總額 的比例進行分配。2、期間費用總額的填列。這里的期間費用主要是在整個企業(yè)層面上發(fā)生的但與分部經 營活動相關， 且能直接歸屬于或按合理的基礎分配于相應的受益分部的期間費用。 它根據(jù)直 接負擔的與相應分攤的費用之和來填列。3、 營業(yè)利潤總額的填列。根據(jù)上述營業(yè)利潤總額=營業(yè)收入一銷售成本一期間費用 公式直接計算填列。4、資產總額的填列。它是指分部在其經營活動中使用的并可直接歸屬于該分部的那些 經營資產， 不包括所