薩班斯—奧克斯利法案下公司內(nèi)部控制的思考

1、薩班斯奧克斯利法案下公司內(nèi)部控制的思考         06-08-23 11:34:00     作者：竇力鳴 王錦萍    編輯：studa20美國的薩班斯奧克斯利法案及美國證券交易委員會(huì)（SEC）和紐約證券交易所（NYSE）隨后制定的規(guī)則和管制，對于上市公司的治理、內(nèi)部控制提出了更加嚴(yán)格的要求和限制，作為公司有效控制基石的董事會(huì)、高層管理者、外部審計(jì)師與內(nèi)部審計(jì)師，必將承擔(dān)更重要的職責(zé)。 中國保險(xiǎn)業(yè)是外國投資者最為關(guān)注的行業(yè)之一，

2、中國人壽海外上市曾是2003年全球最大的IPO項(xiàng)目，中國人保和中國平安也都在海外成功上市，就是有力的證明。如何完善內(nèi)部控制，如何強(qiáng)化內(nèi)部控制的基石，是中資保險(xiǎn)公司健康走向世界的必修課。一、公司內(nèi)部控制是一個(gè)永恒的話題2002年7月25日，美國國會(huì)通過了2002年薩班斯奧克斯利法案（也稱2002年公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法案，以下簡稱法案）。2002年7月30日，該法案經(jīng)美國總統(tǒng)布什簽署后，正式成為法律并生效。該法案的出臺(tái)是針對美國有史以來最大的能源交易商安然公司造假事件，以及其后又接連發(fā)生的施樂、世通等大公司會(huì)計(jì)造假案而制定的。根據(jù)安然事件反映出來的嚴(yán)重問題以及經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和社會(huì)環(huán)境的巨大

3、變化，法案不僅對證券法（1933）和證券交易法（1934）這兩部證券監(jiān)管的重要法律做了修改和補(bǔ)充，而且還對會(huì)計(jì)行業(yè)的監(jiān)督、審計(jì)獨(dú)立性、財(cái)務(wù)信息披露、公司責(zé)任、證券分析師行為、證券交易委員會(huì)的權(quán)利和責(zé)任等諸多方面做了新的規(guī)定。在這些新規(guī)定當(dāng)中，要求管理層報(bào)告公司對財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制、并要求外部審計(jì)師證實(shí)管理層報(bào)告的準(zhǔn)確性最為引人注目。使內(nèi)部控制再次成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。法案的第302節(jié)要求CEO和CFO就他們的內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行報(bào)告，并在提交給SEC的財(cái)務(wù)報(bào)表上簽字依此作為保證，因此，這部法律將迫使高級執(zhí)行主管確保其內(nèi)部控制系統(tǒng)的適當(dāng)性；而法案第404節(jié)要求公司：（1）陳述管理層建立和保持適當(dāng)?shù)膬?nèi)部

4、控制結(jié)構(gòu)和財(cái)務(wù)報(bào)告程序的責(zé)任；（2）在上市公司的財(cái)政年度末，對內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和財(cái)務(wù)報(bào)告程序的效果的評估。法案的第404節(jié)以及103節(jié)，指導(dǎo)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)（PCAOB）制定用以管理外部審計(jì)師的證實(shí)工作，并就管理層對內(nèi)部控制的有效性的評估進(jìn)行報(bào)告的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。2004年3月9日，PCAOB發(fā)布了其第2號審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)：“與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的針對財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制的審計(jì)”，并于2004年6月18日經(jīng)SEC批準(zhǔn)。該標(biāo)準(zhǔn)關(guān)注對財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制的審計(jì)工作，以及這項(xiàng)工作與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)系問題。這項(xiàng)綜合的審計(jì)會(huì)產(chǎn)生兩份審計(jì)意見：一份針對財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制，另一份針對財(cái)務(wù)報(bào)表。對內(nèi)部控制的審計(jì)涉及以下內(nèi)容：評

5、價(jià)管理層用于開展其內(nèi)部控制有效性評估的過程；評價(jià)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)轉(zhuǎn)的效果；形成對財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制是否有效的意見。該標(biāo)準(zhǔn)的出臺(tái)，將對構(gòu)成有效公司治理基石的董事會(huì)、管理層、外部審計(jì)師與內(nèi)部審計(jì)師產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。正如PCAOB主席WilliamJ.McDonoush所稱，“該標(biāo)準(zhǔn)是委員會(huì)采用的最為重要、意義最為深遠(yuǎn)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。過去，內(nèi)部控制僅是管理者考慮的事情，而現(xiàn)在審計(jì)師們要對內(nèi)部控制進(jìn)行詳細(xì)的測試和檢查。這一過程將對投資者起到重要的保護(hù)作用，因?yàn)榉€(wěn)固的內(nèi)部控制是抵御不當(dāng)行為的頭道防護(hù)線，是最為有效地威懾舞弊的防范措施”。PCAOB的工作對于規(guī)范化的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)、實(shí)施、監(jiān)督、評估與不斷改進(jìn)是有重

6、大進(jìn)步意義的，它使許多美國公司的各層管理者能在一個(gè)統(tǒng)一的框架內(nèi)有效履行其內(nèi)部控制的職責(zé)，并為會(huì)計(jì)師行業(yè)對內(nèi)部控制的評估提供了一個(gè)基礎(chǔ)。更為重要的是，該標(biāo)準(zhǔn)將力促公司建立有效的內(nèi)部控制監(jiān)督體系，這為有效的公司治理奠定了良好的基礎(chǔ)。畢竟，內(nèi)部控制監(jiān)督過程需要審計(jì)委員會(huì)、高層管理者、外部審計(jì)師和內(nèi)部審計(jì)師的共同參與。PCAOB相信，為獲取可靠的財(cái)務(wù)報(bào)表，機(jī)構(gòu)必須保持內(nèi)部控制的運(yùn)轉(zhuǎn)，以便了解各項(xiàng)記錄的準(zhǔn)確性，各項(xiàng)交易和資產(chǎn)的處理的公允反映情況，并對各項(xiàng)交易記錄的充分性提供保證，且收支工作都經(jīng)管理層和領(lǐng)導(dǎo)者授權(quán)。這樣，就能根據(jù)一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則（GAAP）編制財(cái)務(wù)報(bào)表。內(nèi)部控制的運(yùn)轉(zhuǎn)還能確保上述步驟的運(yùn)轉(zhuǎn)

7、，以防止或發(fā)現(xiàn)對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的資產(chǎn)的盜用、未經(jīng)授權(quán)使用或處置情形。簡言之，如果公司管理層能證明其對簿記工作實(shí)施了適當(dāng)?shù)膬?nèi)部控制，用于編制準(zhǔn)確財(cái)務(wù)報(bào)表的賬簿和記錄是充分的，并遵守了公司資產(chǎn)的使用規(guī)則，投資者就會(huì)對公司財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性更為信任。法案將代表一個(gè)新的資本市場監(jiān)管時(shí)代的到來，對公司內(nèi)部控制、會(huì)計(jì)、審計(jì)發(fā)展的意義尤為重要。隨著中國保險(xiǎn)業(yè)對外國同業(yè)的全面開放，中資保險(xiǎn)公司已置身于世界市場一體之中，對具有重大影響力的法案決不能視而不見。我們應(yīng)該認(rèn)真學(xué)習(xí)和研究法案，從中吸收營養(yǎng)，為完善中資保險(xiǎn)公司的內(nèi)部控制提供有用借鑒。二、COSO框架應(yīng)該成為中資保險(xiǎn)公司完善公司內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)第2號審計(jì)

8、標(biāo)準(zhǔn)依據(jù)COSO制定的內(nèi)部控制框架制訂，在“管理層用于開展其評估的框架”一節(jié)中，明確管理層要依據(jù)一個(gè)適宜且公認(rèn)的由專家群體遵照應(yīng)有的程序制定的控制框架，來評估公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性。在美國，為管理層的評估目標(biāo)提供的適宜框架就是COSO框架。COSO是一個(gè)由IIA和AICPA在內(nèi)的眾多組織組成的聯(lián)盟，它開發(fā)出內(nèi)部控制綜合框架模型，稱作COSO框架。SEC對PCAOB發(fā)布的第2號審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)同，從一個(gè)側(cè)面承認(rèn)了COSO框架，表明COSO框架已正式成為內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)。在這樣的背景下，要完善公司的內(nèi)部控制，準(zhǔn)確理解COSO界定的內(nèi)部控制的目標(biāo)、內(nèi)容、概念是一項(xiàng)最基礎(chǔ)的工作。（一）內(nèi)部控制的目標(biāo)通

9、常情況下，對于組織來說，內(nèi)部控制的目的是保證實(shí)現(xiàn)以下組織目標(biāo)。組織運(yùn)行的效果與效率。所謂效果，就是組織實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)的程度；所謂效率，就是指一定的資源投入所帶來的產(chǎn)出量。財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和完整性。財(cái)務(wù)報(bào)告是綜合反映組織經(jīng)營效果和效率的文件，同時(shí)也是組織風(fēng)險(xiǎn)控制的重要依據(jù)。財(cái)務(wù)報(bào)告的不真實(shí)、不完整往往是組織的重要風(fēng)險(xiǎn)之源。符合相關(guān)的法律法規(guī)和合同。違反法律法規(guī)和合同，既可能給組織帶來較高的違法或違約成本，更可能隱含著對組織資產(chǎn)或股東利益更嚴(yán)重的危害。（二）內(nèi)部控制的內(nèi)容內(nèi)部控制主要由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)、控制活動(dòng)、信息和溝通及監(jiān)督5個(gè)部分組成?？刂骗h(huán)境，指影響組織實(shí)行內(nèi)部控制的各種因素，其中包括組織

10、特征、產(chǎn)品與服務(wù)構(gòu)成、組織文化、領(lǐng)導(dǎo)風(fēng)格、法律制度、管理層對內(nèi)部控制的認(rèn)識和組織信息管理系統(tǒng)等。這些因素都直接或間接地對內(nèi)部控制的推行、效果或效率產(chǎn)生正面或負(fù)面影響。風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)，指對風(fēng)險(xiǎn)的真實(shí)性、風(fēng)險(xiǎn)可能造成的損失、防范風(fēng)險(xiǎn)可能采取的有效措施、這些措施可能產(chǎn)生的效果和風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生后將產(chǎn)生的內(nèi)外部影響進(jìn)行分析和評價(jià)。控制活動(dòng)，是對可能發(fā)生或已經(jīng)發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)采取應(yīng)對措施，糾正偏差，使組織的運(yùn)行朝著既定目標(biāo)發(fā)展，其中包括相關(guān)的政策和程序。信息溝通，內(nèi)部控制涉及到組織的各個(gè)環(huán)節(jié)和各個(gè)方面，為了獲得充分準(zhǔn)確的信息、控制措施得到充分響應(yīng)、風(fēng)險(xiǎn)評估客觀公正，廣泛的信息來源和相關(guān)人員之間的充分溝通與理解是內(nèi)部控制中十

11、分重要的工作環(huán)節(jié)。監(jiān)督，整個(gè)內(nèi)部控制過程，包括風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)和控制措施，本身都必須處于有效的監(jiān)控之中，并根據(jù)具體情況進(jìn)行及時(shí)的動(dòng)態(tài)調(diào)整，以提高內(nèi)部控制的準(zhǔn)確性、有效性和控制效率。（三）對內(nèi)部控制概念的理解對內(nèi)部控制可以從3個(gè)方面來理解：內(nèi)部控制是動(dòng)態(tài)過程。內(nèi)部控制是一個(gè)過程，是實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的手段，而不是結(jié)果本身。組織目標(biāo)是由組織的宗旨決定的。它包括具體目標(biāo)和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的效率。內(nèi)部控制是防止那些可能影響組織目標(biāo)有效率地實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)因素造成實(shí)際損失、或者使損失降低到最低限度的，貫穿于組織各項(xiàng)活動(dòng)中的一系列行為或措施。環(huán)境影響內(nèi)部控制，內(nèi)部控制隨環(huán)境變化而變化。內(nèi)部控制受人員溝通程度的影響。內(nèi)部控制受到組織內(nèi)各層次人員的影響，而不僅僅是簡單地制定出一本制度手冊或規(guī)章。單純的規(guī)章制度只是一種機(jī)械的控制措施。組織雖然按照規(guī)章制度來運(yùn)行，但人是具有個(gè)人目標(biāo)、個(gè)人情感的能動(dòng)性個(gè)體，他們可以在很大程度上影響規(guī)章制度的實(shí)施效率和效果。他們的行為可能受到其個(gè)人利益的驅(qū)使，也可能受其誤解或抵觸情緒的驅(qū)使。因此，內(nèi)部控制必須建立在充分溝通的基礎(chǔ)上。內(nèi)部控制提供的是合理保證。對管理層或董事會(huì)而言，內(nèi)部控制提供的只是合理的保證，而不是絕對的保證。內(nèi)部控制措施，無論設(shè)計(jì)的多么完美、運(yùn)行的多么好，組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的可能性受到內(nèi)部控制制度所