注冊會計師審計風險的原因與防范措施研究

1、注冊會計師審計風險的原因與防范措施研究摘要:本文主要分析了注冊會計師審計風險的來源,并有針對性地提出了一些防范措施。文章分別從被審計單位、注冊會計師職業(yè)環(huán)境以及注冊會計師自身素質和執(zhí)業(yè)水平幾個角度分析了注冊會計師審計風險的原因。在此基礎上,分別從注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境建設、法制建設、公司治理結構和注冊會計師職業(yè)道德、技術水平等方面提出了一些建設性防范措施。關鍵詞:注冊會計師;審計風險;獨立性;外部環(huán)境注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中面臨著不能察覺被審計單位財務報告的不公允性,從而作出與事實不相一致的審計意見,這就有可能給注冊會計師本身和會計信息使用者帶來損失。事實上,中外會計丑聞反復顯現(xiàn)出這種可能性正在不斷

2、地擴大。因此,分析導致注冊會計師面臨的審計風險的原因,并設法防范這些風險確實是會計職業(yè)界的當務之急。本文擬就注冊會計師審計風險原因與防范措施談點自己的看法。一,注冊會計師審計風險的現(xiàn)狀l.部分注冊會計師缺乏強烈的風險意識與高度的責任感。有的注冊會計師在實際審計過程中掉以輕心,態(tài)度不嚴謹慎重,存在著一種風險不會降臨到自己頭上的僥幸心理,認識不到在實際工作中稍有不慎,就可能導致風險的產生,給社會造成不良的影響,從而使注冊會計師及其所在事務所被告上法庭,最終承擔相應的經濟法律責任。2.事各所之間的不正當競爭導致審計風險缺乏可控性。有的事務所為了爭取落戶,采取降低收費的手法以吸引客戶,導致事務所為了減

3、少成本而任編審計時間,簡化審計手續(xù),從而加大了審計的風險。3.在審計過程中采用的審計程序和方法不合規(guī)范。在實際工作中,有的注冊會計師未了解客戶的基本情況就匆忙進行審計,不按規(guī)定的程序辦事,使用不恰當?shù)膶徲嫹椒?以至于糊里糊涂被推上法庭。如某事務所在對某企業(yè)的股東現(xiàn)金投資情況進行審驗時,以股東的私人存單、活期存折等復印件作為投資到位證明,而未按規(guī)定對股東資金是否如數(shù)如期進入被審單位的銀行賬戶予以審查就簽發(fā)了驗資報告。4.被審計單位舞弊手段的變換及有意識的舞弊增加了審計風險。有的企業(yè)為了達到某種目的,在實際工作中千方百計采取各種舞弊手段,這給審計人員的工作帶來了難度,審計風險也隨之加大。5.被審企

4、業(yè)內部控制制度不完善。有的企業(yè)沒有內部控制制度或內部控制制度不完善,使虛假的會計賬戶在企業(yè)內部得不到發(fā)現(xiàn)或雖已發(fā)現(xiàn)卻得不到有效控制,從而產生審計的控制風險。6.有關法律、法規(guī)不完善、不健全,以及執(zhí)法力度不嚴,使得很多作假行為沒有得到有力的打擊,從而使審計風險難以避免。7.會計職業(yè)界宏觀管理不力,對會計人員的行為缺乏約束性,也造成了很多本可避免卻未能避免的風險。一、導致注冊會計師審計風險的原因分析注冊會計師審計風險的原因,使防范審計風險更有針對性,也更有效。就注冊會計師所面臨的風險而言,我們可以將其分為兩大類:主觀原因導致的風險和客觀原因導致的風險。前者是指注冊會計師能夠把握并能夠通過自身的努力

5、而避免的風險;后者是指不能夠被注冊會計師所左右的風險。從客觀上來看,導致注冊會計師審計風險的原因包括許多方面,概括起來主要有以下幾點:第一,由于被審計單位的風險本身的存在而導致注冊會計師的審計風險。被審計單位的會計信息不真實或舞弊是會計信息失真的最終原因,因而也成為導致注冊會計師的審計風險的首要原因。這種能夠導致注冊會計師的審計風險的被審計單位的風險主要包括經營風險、舞弊風險和公司治理結構失敗而導致的風險等。第二,由于會計準則修訂不及時以及效力不足而引起的注冊會計師審計風險。這方面的風險既包括會計準則制定速度的問題,也包括會計準則的具體表現(xiàn)形式和內容。從會計準則制定速度來看,會計準則的制定總是

6、跟不上企業(yè)經濟活動的變化,不能夠隨新的經濟業(yè)務的產生而立即制定適用的會計準則。另外,就會計準則的表現(xiàn)形式及其內容而言,像美國那種對每項經濟業(yè)務均進行強細的規(guī)定,并不能夠提供有效的會計信息。同時,現(xiàn)在的會計準則過于復雜,提供的會計信息也過于龐雜,從而削弱了會計信息的有用性,例如安然公司就提供了大量的“垃圾”信息。因此,一方面詳細的規(guī)定并不能涵蓋所有的經濟活動的形式和內容,總有掛一漏萬之時;另一方面,在實踐中過于復雜的規(guī)定很難被有效地執(zhí)行和運用。這兩方面都會導致注冊會計師審計風險的產生。第三,外部監(jiān)督不力導致的審計風險。根據(jù)我國現(xiàn)有的監(jiān)管法律、規(guī)章制度,對上市公司虛假會計信息責任的落實處罰還不夠明

7、確,而且即使處罰也往往處罰較輕。同時,對會計師事務所和注冊會計師的審計責任在有關法律中也沒有太多的明確的界定。在實際處罰中,不到萬不得已,往往總是大事化小、小事化了,從而使得各種違法行為未能夠受到嚴厲的刑事處理或承擔相應的民事責任。這樣易誘使會計師事務所和注冊會計師在違規(guī)成本遠小于其因違規(guī)而獲得的收益的情況下,從有限理性人的角度出發(fā)追求自身利益最大化。第四,由于其他外部環(huán)境而導致的審計風險。這部分風險主要包括來自于政府、社會公眾過高期望的風險和會計師事務所競爭的風險等。由于現(xiàn)代大企業(yè)總是和政府關系緊密,在有些國家大企業(yè)甚至可以影響政府以及立法機關,因此,注冊會計師難以做到真正意義上的獨立。在我

8、國,注冊會計師同樣難以做到真正的獨立,這是因為我國大企業(yè)與政府的關系更加緊密,許多企業(yè)的最高領導本身就是由政府部門任命的,許多公司上市也是政府的意志。在此環(huán)境下,注冊會計師有時不得不迫于外在的壓力,喪失自身的獨立性。除上述導致注冊會計師審計風險的客觀原因以外,另外一類原因就是主觀方面的。審計風險主觀原因是指由于會計師事務所及其注冊會計師自身的原因而導致的審計風險。這個方面的風險主要包括三個方面:第一,道德風險。作為市場監(jiān)管的重要環(huán)節(jié)的責任者,注冊會計師理當按照審計準則,運用適當?shù)姆椒?公正有效地開展審計工作,客觀公正地發(fā)表審計意見。但是,由于環(huán)境的影響、市場競爭的壓力和自身經濟利益的誘惑,有些

9、會計師事務所和注冊會計師,喪失原則,提供虛假的審計報告,甚至有的注冊會計師與上市公司聯(lián)手舞弊。這種道德喪失的行為最終導致注冊會計師審計失敗,如美國的安達信會計師事務所因安然公司而倒下就是其中的一例。第二,不謹慎執(zhí)業(yè)的風險。注冊會計師不謹慎執(zhí)業(yè)問題普遍存在,例如Worldcom.公司僅僅通過收益性支出和資本性支出關系劃分等手段,虛報稅前會計利潤38億美元,而安達信的注冊會計師們竟然沒有發(fā)現(xiàn),最終導致完全的審計失敗。在我國執(zhí)業(yè)不謹慎的風險更是大量存在,這是由于我國目前注冊會計師少,而需要審計的被審計單位卻很多,所以總是顯得人手不夠。加之,不正當?shù)母偁?注冊會計師往往以較少的時間和精力進行審計工作,

10、由于投入的時間不足、精力不夠,審計意見往往不符合客觀實際。這樣也易導致審計發(fā)現(xiàn)的發(fā)生。第三,審計過程監(jiān)督不夠,審計人員素質不高,執(zhí)業(yè)水平不夠而導致的風險。注冊會計師審計過程中監(jiān)督不力的表現(xiàn),一方面表現(xiàn)為審計程序非科學性。從我國目前各會計師事務所和注冊會計師審計業(yè)務執(zhí)行過程來看,科學的審計抽樣程序運用較少,往往還是憑經驗開展審計工作;另一方面,表現(xiàn)為審計項目人力和時間投入不足。由于會計師事務所要講究效益,提高效率,各個審計項目往往投入較少的人力,在非常有限的時間內完成,因而其審計過程往往有如走馬觀花,增加審計風險。二、注冊會計師審計風險的防范措施針對上述風險及其原因分析,為了防范注冊會計師的風險

11、,我們應采取多種措施,進行綜合治理,一方面國家應加強有關制度、法律建設,為注冊會計師執(zhí)業(yè)提供良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境。同時,會計師事務所及注冊會計師應提高責任認識,加強風險意識,加強道德建設,不斷學習,提高執(zhí)業(yè)水平。首先,加強外部環(huán)境建設,創(chuàng)造良好的審計環(huán)境。注冊會計師審計環(huán)境建設包括政企及政所關系的調整、整個社會誠信水平提高、企業(yè)管理者道德水平的提高和公司治理結構優(yōu)化等諸多內容。在此,我首先重點強調的是政企、政所關系的調整,我們應當完善體制改革,徹底斷絕政府與企業(yè)之間的“親緣”關系。政府一方面只應履行其應履行的職責,從宏觀層面上對市場進行管制,不再將公司上市、企業(yè)發(fā)展作為自身的政績,另一方面還企業(yè)及會

12、計師事務所為市場主體,對企業(yè)和會計師事務所的生存與發(fā)展讓市場來說話,運用市場機制,促使企業(yè)健康發(fā)展,如果企業(yè)發(fā)展不如人意,政府也無須為其提供保護傘,也不再為之施壓于會計師事務所和注冊會計師,從而使注冊會計師有一個較寬松的便于執(zhí)業(yè)的政治環(huán)境。優(yōu)化社會審計環(huán)境的另一個重要方面是加強公司治理結構建設。完善公司治理結構,加強對注冊會計師的監(jiān)管,增強注冊會計師獨立性。完善上市公司的治理結構,一方面加強公司內部控制,從而從源頭上控制注冊會計師風險,另一方面在強化公司審計委員會對內部會計監(jiān)督功能的同時,應由代表股東利益的審計委員會來聘請注冊會計師,保證注冊會計師的獨立性。環(huán)境建設優(yōu)化還包括注冊會計師判斷標準

13、的建設,其中重點應加強會計準則的建設。目前,在國際上對制訂會計準則的基本觀念有兩種不同的看法,一是以原則為基礎的會計準則,再就是是以規(guī)則為基礎的會計準則。對于這兩種不同基礎的會計準則的優(yōu)劣,可以進一步進行討論,應該說這兩者各有利弊。但在我國目前,恐應以規(guī)則為基礎,因為我國目前的會計人員素質包括注冊會計師的素質還沒有達到與原則為基礎相適應的職業(yè)判斷水平。如果我們以原則為基礎制定會計準則,那么,企業(yè)作弊事件恐更無窮盡之時,注冊會計師也會因之而受罪或逃脫其法律責任。其次,強化約束機制,加大違規(guī)經濟成本。將企業(yè)和會計師事務所還給市場,并不是說就不要政府,政府應運用其國家機器所擁有的手段,強化約束機制和

14、制度建設,促進會計師事務所及注冊會計師正確履行其職責,充分發(fā)揮注冊會計師在財務報告質量保證體系中的作用。強化約束,首先應加強注冊會計師法律責任,即應在法律上明確注冊會計師的審計責任與法律責任。根據(jù)社會審計職能發(fā)展的最新理論,注冊會計師審計責任既包括對財務報告的鑒證和評價,也包括對舞弊現(xiàn)象的發(fā)現(xiàn)和揭露。前者既包括對財務信息的評價,也包括對非財務信息的評價。但從現(xiàn)實來看,僅僅將注冊會計師的審計責任停留在法律文書中是不夠的,在明確了審計責任和法律責任后,還須建立一套有效的訴訟程序。反之,再嚴厲的法律也是白紙一張,從而不能約束注冊會計師的行為。強化約束,還應加強對注冊會計師和會計師事務所的監(jiān)督,加大違

15、法處罰力度和違法成本。在這方面各監(jiān)督主體應相互協(xié)調,其中財政部門作為主管機關應承擔其管理責任,加強檢查督促工作;審計部門政府審計機關應加強對注冊會計師業(yè)務的再監(jiān)督,重點監(jiān)督其審計程序和審計結果,尤其是審計結果的真實與否,看其是否客觀公正的開展審計并獨立地、客觀而又公允地發(fā)表審計意見。另外,我們也可以借鑒他國做法,實行公共監(jiān)督。按美國2002年薩班斯艾克斯列法案的規(guī)定,成立一個公眾公司會計監(jiān)督委員會,其成員大多數(shù)來自非會計職業(yè)界。我們也可以由財政部門、審計部門、證監(jiān)會及其他人組成一個公眾監(jiān)督委員會,直屬人大或國務院,由上市公司和其他需要提供審計服務的企業(yè)和注冊會計師承擔經費,強化注冊會計師行業(yè)外

16、的監(jiān)督。在加強監(jiān)督的同時,還應加大懲罰力度,只有加大違規(guī)成本,使作弊者因作弊而獲得的收入不足以賠償其損失,使其多少年的心血因之而毀于一旦,法規(guī)才能夠起到應有的作用。反之,輕微的處罰,只能被作弊者看作是一個不足考慮的機會成本而已。當然,加強自身建設,也是防范審計風險注冊會計師審計風險的重要方面。會計師事務所和注冊會計師應積極主動地采取相應對策,防止審計風險。防范審計風險還需要加強注冊會計師自身建設,樹立良好的“看門狗”形象。這就要求提高注冊會計師的獨立性。獨立性是注冊會計師的靈魂。這種獨立性不僅要在實質上保持獨立,而且在形式上也應保持其獨立。為此,2002年7月25日美國國會通過了2002年薩班

17、斯奧克斯利法案明確了注冊會計師業(yè)務范圍,要求注冊會計師不得向審計客戶提供非審計服務;所有審計服務和非審計服務都必須得到事先批準,必須向審計委員會報告,注冊會計師審計時必須實行回避制度。另外,影響注冊會計師獨立性的重要因素之一就是人員往來,亦即會計師事務所人員到企業(yè)或公司去任職,而該企業(yè)(公司又成為這些審計人員原服務過的會計師事務所的客戶,從而有損于注冊會計師的獨立性。為了增強注冊會計師的獨立性, 有關法規(guī)應規(guī)定在解除了審計或其他服務關系之后五年或更多的時間,才允許發(fā)生上述人員流動。加強注冊會計師自身建設,提高其自身素質是提高審計質量、防范審計風險的關鍵因素之一。在中外“會計丑聞”事件中,無一不

18、涉及到注冊會計師道德問題,因此注冊會計師應加強自身的執(zhí)業(yè)道德建設,堅持獨立審計的本質,客觀公正地發(fā)表自己的審計意見。同時,應自覺地做到不同時為一家企業(yè)提供審計和非審計的其他業(yè)務,如審計咨詢業(yè)務等,既做到實質上獨立,也要做到形式上獨立。為了提高審計人員的素質,提高注冊會計師入門門檻,加強注冊會計師培訓是一個關鍵措施。在這方面首先應提高注冊會計師入門門檻,要求其必須從事一定時期的會計和審計工作,提高注冊會計師參加考試的門檻。與此同時,應規(guī)定凡是從事審計業(yè)務的注冊會計師應通過正規(guī)的會計審計業(yè)務學習和培訓,以提高注冊會計師的專業(yè)水平。注冊會計師的專業(yè)水平還體現(xiàn)于未來適應能力。由于新的經濟活動不斷出現(xiàn),新的技術不斷發(fā)展和更廣泛深入地