新增值稅下企業(yè)處理舊資產(chǎn)財稅處理差異

1、新增值稅下企業(yè)處理舊資產(chǎn)財稅處理差異（2010-11-10）處置自己使用過的舊資產(chǎn)是企業(yè)經(jīng)常發(fā)生的經(jīng)濟活動，新修訂的增值稅暫行條例施行后，財政部、國家稅務(wù)總局又陸續(xù)下發(fā)了關(guān)于全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知、關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知、關(guān)于增值稅簡易征收政策有關(guān)管理問題的通知（以下均簡稱通知）等多個稅收文件，根據(jù)企業(yè)的納稅人身份、企業(yè)轉(zhuǎn)型時間、處置資產(chǎn)的種類與購入時間等情況對企業(yè)銷售舊資產(chǎn)業(yè)務(wù)做出了新的規(guī)定，本文主要對此問題進行了歸納總結(jié)。 一、小規(guī)模納稅人處理舊資產(chǎn)的會計與稅務(wù)處理 根據(jù)上述通知的規(guī)定，自2009年1月1日起，小規(guī)模納稅人銷售舊貨和自己使用

2、過的固定資產(chǎn)，按2%征稅，對收取的貨款只能開具普通發(fā)票，不得向稅務(wù)機關(guān)申請代開專用發(fā)票；如果銷售自己使用過的其他物品（非固定資產(chǎn)），按3%征稅，向稅務(wù)機關(guān)申請代開專用發(fā)票。上述通知對舊貨的定義是指進入二次流通的具有部分使用價值的貨物（含舊汽車、舊摩托車和舊游艇），但不包括自己使用過的物品。筆者認(rèn)為，上述通知中所說舊貨，應(yīng)理解為企業(yè)從外部購入并準(zhǔn)備再出售的舊貨物，無論購入的是舊材料還是舊設(shè)備，企業(yè)會計上均應(yīng)做存貨管理。 例1某小規(guī)模納稅人企業(yè)從市場收購一批舊電腦（收購價款4萬元）并對外出售，取得價款5萬元。該企業(yè)對所得價款只能開具普通發(fā)票，應(yīng)納增值稅額元50000/（1+3%）×2%。

3、會計處理為： 借：庫存商品40000 貸：庫存現(xiàn)金40000 借：庫存現(xiàn)金50000 貸：主營業(yè)務(wù)收入49029.1 3 應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅970.87 如果該企業(yè)把一臺自己使用過的設(shè)備（該設(shè)備原值10萬元，已提折舊6萬元）對外出售，取得價款3萬元，企業(yè)對所得價款也只能開具普通發(fā)票。應(yīng)納增值稅額元30000/（1+3%）×2%。會計處理為： 借：固定資產(chǎn)清理40000 累計折舊60000 貸：固定資產(chǎn)100000 借：庫存現(xiàn)金30000 貸：固定資產(chǎn)清理30000 借：固定資產(chǎn)清理582.52 貸：應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅582.52 借：營業(yè)外支出10582.52 貸：固定資產(chǎn)清理1

4、0582.52 如果該企業(yè)把一批即將過期的原材料對外出售，取得價款1萬元，企業(yè)對所得價款可以向稅務(wù)機關(guān)申請按3%的稅率代開專用發(fā)票，應(yīng)納增值稅額元10000/（1+3%）×3%。會計處理為： 借：銀行存款10000 貸：其他業(yè)務(wù)收入9708.74 應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅291.26 二、一般納稅人處理舊資產(chǎn)的會計與稅務(wù)處理 根據(jù)上述通知的規(guī)定，自2009年1月1日起，一般納稅人銷售舊貨取得收入按4%的簡易辦法征稅，只能開具普通發(fā)票，不得開具專用發(fā)票；銷售自己使用過的其他物品（非固定資產(chǎn)）取得收入按17%或13%的稅率正常征稅，開具專用發(fā)票。 例2某一般納稅人企業(yè)面向消費者收購一批舊電腦

5、（收購價款4萬元）并對外出售，取得價款5萬元（只能開具普通發(fā)票，不得開具專用發(fā)票）。應(yīng)納增值稅額元50000/（1+4%）×4%，會計處理為： 借：庫存商品40000 貸：庫存現(xiàn)金40000 借：銀行存款50000 貸：主營業(yè)務(wù)收入48076.92 應(yīng)交稅費-未交增值稅1923.08 如果該企業(yè)是從某廢舊物資回收企業(yè)收購該批電腦（取得了對方開具的增值稅專用發(fā)票，發(fā)票注明收購金額為4萬元）并對外出售，取得價款5萬元（只能開具普通發(fā)票，不得開具專用發(fā)票），其應(yīng)納增值稅額元50000/（1+4%）×4%，會計處理為： 借：庫存商品40000 應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（進項稅額）680

6、0 貸：銀行存款46800 借：銀行存款50000 貸：主營業(yè)務(wù)收入48076.92 應(yīng)交稅費-未交增值稅1923.08 如果該企業(yè)把一批即將過期的原材料對外出售，取得價款1萬元，企業(yè)應(yīng)正常納稅，對所得價款可以開具專用發(fā)票，應(yīng)納增值稅元10000/（1+17%）x 17%。會計處理為： 借：庫存現(xiàn)金10000 貸：其他業(yè)務(wù)收入8547.01 應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1452.99 根據(jù)上述通知的規(guī)定，自2009年1月1日起，一般納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，應(yīng)綜合考慮企業(yè)的轉(zhuǎn)型時間、資產(chǎn)的購入時間以及資產(chǎn)的種類等因素進行如下處理： （1）如果該企業(yè)2009年1月1日后才轉(zhuǎn)型，該資產(chǎn)的

7、購入時間也在2009年1月1日之后，按17%正常征稅（原增值稅條例規(guī)定，如果設(shè)備的售價未超過原值可以免稅，現(xiàn)在該規(guī)定已取消，下同），對收取價款可以開具專用發(fā)票。如北京某公司2010年將一臺2009年以后購入的設(shè)備（不包括汽車、摩托車和游艇，下同）出售。收入10萬元，應(yīng)納增值稅額元100000/（1+17%）×17%，會計處理為： 借：固定資產(chǎn)清理14529.92 貸：應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）14529.92 （2）如果該企業(yè)2009年1月1日后才轉(zhuǎn)型，該資產(chǎn)的購入時間在2009年之前，按4%的簡易辦法減半征稅，收取價款只能開具普通發(fā)票，不得開具專用發(fā)票，其應(yīng)納稅額不得用進項稅

8、額抵扣，而應(yīng)直接計入“應(yīng)交稅費-未交增值稅”。如北京某公司2010年將一臺2009年之前購入的設(shè)備出售，收入10萬元，應(yīng)納增值稅稅額1923，08元100000/（1+4%）×4%×50%，會計處理為： 借：固定資產(chǎn)清理1923.08 貸：應(yīng)交稅費-未交增值稅1923.08 （3）如果該企業(yè)2009年1月1日前已經(jīng)轉(zhuǎn)型，該資產(chǎn)的購入時間在企業(yè)轉(zhuǎn)型之后，也按17%正常征稅，可以開具專用發(fā)票。如大連某公司2010年將一臺2004年之后購入的設(shè)備出售，收入10萬元，應(yīng)納增值稅額元100000/（1+17%）×17%，會計處理為： 借：固定資產(chǎn)清理14529.92 貸：應(yīng)

9、交稅費-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）14529.92 （4）如果該企業(yè)2009年1月1日前已經(jīng)轉(zhuǎn)型，該資產(chǎn)的購入時間在企業(yè)轉(zhuǎn)型之前，應(yīng)按4%的簡易辦法減半征稅，收取價款只能開具普通發(fā)票，不得開具專用發(fā)票，其應(yīng)納稅額不得用進項稅額抵扣，而應(yīng)直接計人“應(yīng)交稅費-未交增值稅”。如大連某公司2010年將一臺2004年以前購入的設(shè)備出售，收AIO萬元，應(yīng)納增值稅額元100000/（1+4%）×4%×50%，會計處理為： 借：固定資產(chǎn)清理1923.08 貸：應(yīng)交稅費-未交增值稅1923.08 （5）如果該企業(yè)對外銷售自己使用過的小汽車、摩托車和游艇，無需考慮該企業(yè)何時轉(zhuǎn)型，以及該汽車、摩托車

10、和游艇的購入時間等因素，一律按4%的簡易辦法減半征稅，收取價款只能開具普通發(fā)票，不得開具專用發(fā)票，其應(yīng)納稅額不得用進項稅額抵扣，而應(yīng)直接計入“應(yīng)交稅費-未交增值稅”。如某公司2010年將一臺自己使用的小汽車出售，收入10萬元，應(yīng)納增值稅額元100000/（1+4%）×4%×50%，會計處理為： 借：固定資產(chǎn)清理1923.08 貸：應(yīng)交稅費-未交增值稅1923.08 筆者認(rèn)為，上述通知對增值稅轉(zhuǎn)型后一般納稅人企業(yè)銷售自己使用過的固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的基本原則是：（1）如果購買該資產(chǎn)時支付的增值稅允許計人進項稅額進行抵扣，銷售該資產(chǎn)時按17%正常征稅，可以開具專用發(fā)票；（2）如果購買該

11、資產(chǎn)時支付的增值稅不允許計人進項稅額進行抵扣而是計入成本，銷售該資產(chǎn)時就要按4%的簡易辦法減半征稅，收取價款也只能開具普通發(fā)票，不得開具專用發(fā)票，其應(yīng)納稅額不得用進項稅額抵扣，而應(yīng)直接計入“應(yīng)交稅費-未交增值稅”。只要把握上述原則，理解相關(guān)政策并不困難。 以舊換新業(yè)務(wù)購買方的會計與稅務(wù)處理2011-3-21 以舊換新是指購貨方用已經(jīng)使用過的物品換取銷售方的新產(chǎn)品。它實際上是一種以銷為主，購銷兼有的銷售方式。在以舊換新業(yè)務(wù)中，新產(chǎn)品按正常價格銷售，購買方以舊產(chǎn)品換購新產(chǎn)品，舊產(chǎn)品按一定的標(biāo)準(zhǔn)作價抵銷新產(chǎn)品的價款。家電“以舊換新”政策極大推動了家電企業(yè)銷售額的增長，在企業(yè)的購銷業(yè)務(wù)中也有很多是以這

12、一方式來完成的，只是業(yè)務(wù)大多涉及到的是固定資產(chǎn)。以舊換新方式下，購貨方支付的補價比率往往會高于25，因此會計處理不能等同于非貨幣性資產(chǎn)交易。此外，以舊換新的舊固定資產(chǎn)購置的時間不同，處置時適用的增值稅稅率也不同；一般納稅人和小規(guī)模納稅人的會計與稅務(wù)處理也有差別。本文舉例說明了以舊換新業(yè)務(wù)購買方的會計與稅務(wù)處理。一、購入新商品成本的確定根據(jù)增值稅法的規(guī)定，納稅人采取“以舊換新”方式銷售應(yīng)稅產(chǎn)品的，銷售收入為企業(yè)新商品的銷售價格（不剔除舊商品的收購價）。相應(yīng)的，購買方應(yīng)該以新商品的銷售價格為基礎(chǔ)來確定購入商品的成本。即以新商品的公平市價和運輸費、裝卸費、保險費及其他歸屬于商品成本的相關(guān)費用來確定新

13、商品的成本。 二、抵價舊商品的會計與稅務(wù)處理處理舊固定資產(chǎn)屬于企業(yè)銷售已使用過的同定資產(chǎn)，會計上按照固定資產(chǎn)處置的相關(guān)規(guī)定進行賬務(wù)處理。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知（財稅2008170號）規(guī)定：“自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)（以下簡稱已使用過的固定資產(chǎn)），應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；2008年12月31日以前未納入擴大增值稅抵扣范圍試點的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照4征收率減半征收增值稅”。因此，如果

14、企業(yè)處理的固定資產(chǎn)是在2009年以前購人的，按轉(zhuǎn)讓價的4征收率減半征收增值稅；2009年以后購入的，一般納稅人按轉(zhuǎn)讓價17征收增值稅，小規(guī)模納稅人按3征收增值稅。 三、案例分析1.一般納稅人的處理 例：2009年11月5日，宏達公司以舊換新從飛騰公司購置一臺固定資產(chǎn)。舊固定資產(chǎn)是2005年購入的，原值為38000元，已提折舊34000元。新固定資產(chǎn)不含稅售價為44000元，飛騰公司按售價44000元開具了增值稅專用發(fā)票。宏達公司舊固定資產(chǎn)折價2000元，另以銀行存款支付49480元，取得飛騰公司的新固定資產(chǎn)。購銷雙方均為一般納稅人，此次業(yè)務(wù)中沒有發(fā)生其他相關(guān)費用。 一方面，宏達公司購置的新固定

15、資產(chǎn)的價值應(yīng)按44000元確認(rèn)固定資產(chǎn)原值；另一方面，處理的舊固定資產(chǎn)屬于銷售已使用過的固定資產(chǎn)，固定資產(chǎn)是在2009年以前購入的，所以應(yīng)按轉(zhuǎn)讓價的4征收率減半征收增值稅。會計處理如下： （1）舊固定資產(chǎn)清理 借：固定資產(chǎn)清理 4000.00     累計折舊 34000.00   貸：固定資產(chǎn)舊固定資產(chǎn) 38000.00 （2）舊固定資產(chǎn)折價 借：應(yīng)收賬款固定資產(chǎn)折價 2000.00   貸：固定資產(chǎn)清理 2000.00 （3）舊固定資產(chǎn)相關(guān)稅費 舊固定資產(chǎn)折價視同銷售額折價÷（14）2000÷（14）（元） 增值稅銷售額

16、×41923.08×4（元） 借：固定資產(chǎn)清理 38.46   貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 38.46 （4）結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)凈損益 借：營業(yè)外支出處置非流動資產(chǎn)損失 2038.46   貸：固定資產(chǎn)清理 2038.46 （5）購進新固定資產(chǎn) 借：固定資產(chǎn)新固定資產(chǎn) 44000.00     應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）7480.00   貸：銀行存款 49480.00       應(yīng)收賬款固定資產(chǎn)折價 2000.00 2.小規(guī)模納稅人的處理 假定上例中宏達公

17、司為小規(guī)模納稅人，其處置舊固定資產(chǎn)的會計及稅務(wù)處理和一般納稅人相同，只是會計科目“應(yīng)交稅費”只涉及到二級明細(xì)科目，即“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅”。但購進新固定資產(chǎn)無論是否取得增值稅專用發(fā)票都不能進行增值稅進項稅抵扣，新固定資產(chǎn)的成本包含增值稅額。會計處理應(yīng)為： 借：固定資產(chǎn)新固定資產(chǎn) 51480.00   貸：銀行存款 49480.00       應(yīng)收賬款固定資產(chǎn)折價 2000.00 一般商品以舊換新的會計處理以舊換新銷售方式，就是企業(yè)在銷售自己的貨物時，有償收回舊貨物的行為。按我國現(xiàn)行增值稅法的規(guī)定，采取以舊換新方式銷售貨物的，應(yīng)按新貨

18、物的同期銷售價格確定銷售額，不得沖減舊貨物的收購價格。銷售貨物與有償收購舊的貨物是兩項不同的業(yè)務(wù)活動，銷售額與收購額不能相互抵減。例1百貨大樓銷售A牌電冰箱，零售價3510元臺，若顧客交還同品牌舊冰箱作價1000元，交差價2510元就可換回全新冰箱。當(dāng)月采用此種方式銷售A牌電冰箱100臺，作會計分錄如下：借：銀行存款251000材料物資舊冰箱100000貸：主營業(yè)務(wù)收入-A牌冰箱300000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項稅額）51000應(yīng)特別注意的是：收回的舊冰箱不能計算進項稅額。因為該商店不是專門從事廢舊物資的收購單位。更不應(yīng)以實際收到價款251000元作為零售價格入賬，因為那樣就會少記銷售收入，偷逃增值稅稅款。金銀首飾以舊換新的會計處理鑒于金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)的特殊情況，財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金銀首飾等貨物征收增值稅問題的通知明確規(guī)定，對金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)，按銷售方實際收取的不含增值稅的全部價款計繳增值稅。例2某金銀首飾零售商店為小規(guī)模納稅人，1999