注會考試《會計》講義及習第二十一章租賃

1、學習必備歡迎下載第三節(jié)出租人的會計處理一、 出租人對經(jīng)營租賃的會計處理出租人應(yīng)當按資產(chǎn)的性質(zhì)，將用作經(jīng)營租賃的資產(chǎn)反映在資產(chǎn)負債表中的相關(guān)項目內(nèi)。對于經(jīng)營租賃的租金，出租人應(yīng)當在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法確認為收入，如果其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始直接費用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等，應(yīng)當計入當期損益。金額較大的 應(yīng)當資本化，在整個經(jīng)營租賃期間內(nèi)按照與確認租金收入相同的基礎(chǔ)分期計入當期損益。對于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)， 應(yīng)當采用出租人對類似應(yīng)計提折舊資產(chǎn)通常所采用的 折舊政策計提折舊?；?/p>

2、有租金應(yīng)當在實際發(fā)生時計入當期損益。某些情況下，出租人可能對經(jīng)營租賃提供 激勵措施，如免租期、承擔承租人的某些費用 等。在出租人提供了免租期的情況下，出租人應(yīng)將租金總額在整個租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)， 按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內(nèi)應(yīng)確認租金收入。在出租人承擔了承租人的某些費用的情況下，應(yīng)將該費用從租金總額中扣除，并將租金收入余額在租賃期內(nèi)進行分配。二、 出租人對融資租賃的會計處理（一）租賃債權(quán)的確認借：長期應(yīng)收款一一應(yīng)收融資租賃款（最低租賃收款額）未擔保余值營業(yè)外支出（租賃資產(chǎn)公允價值小于賬面價值）貸：融資租賃資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)原賬面價值）銀行存款（初始直接費用）

3、營業(yè)外收入（租賃資產(chǎn)公允價值大于原賬面價值）未實現(xiàn)融資收益上述會計處理的結(jié)果是， 在租賃期開始日，出租人應(yīng)當將租賃開始日最低租賃收款額作 為長期應(yīng)收款的入賬價值，同時記錄未擔保余值； 將最低租賃收款額及未擔保余值之和與融資租賃資產(chǎn)的公允價值和初始直接費用之和的差額確認為未實現(xiàn)融資收益。租賃資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，計入當期損益。按此表述與租賃內(nèi)含利率的定義相符。（二）未實現(xiàn)融資收益分配的會計處理未實現(xiàn)融資收益應(yīng)當在租賃期內(nèi)各個期間進行分配。 認當期的融資收益和租金收入。借：銀行存款貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款借：未實現(xiàn)融資收益貸：租賃收入（三）應(yīng)收融資租賃款壞賬準備的計提對應(yīng)收融資租賃款減

4、去未實現(xiàn)融資收益的差額部分合理計提壞賬準備。（四）未擔保余值發(fā)生變動的會計處理出租人至少應(yīng)當于每年年度終了，對未擔保余值進行復(fù)核。未擔保余值增加的，不作調(diào)整。有證據(jù)表明未擔保余值已經(jīng)減少的，應(yīng)當重新計算租賃內(nèi)含利率， 將由此引起的租賃投出租人應(yīng)當采用實際利率法計算確學習必備歡迎下載資凈額的減少，計入當期損失；以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認融資收入。已確認損失的未擔保余值得以恢復(fù)的，應(yīng)當在原已確認的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認融資收 入。（五）或有租金的會計處理或有租金應(yīng)當在實際發(fā)生時確認為當期

5、收入。（六）租賃期屆滿時的會計處理1. 收回租賃資產(chǎn)（1） 存在擔保余值，不存在未擔保余值借：融資租賃資產(chǎn)貸：長期應(yīng)收款（擔保余值）如果收回租賃資產(chǎn)的價值低于擔保余值，則應(yīng)向承租人收取價值損失的補償金。 借：其他應(yīng)收款貸：營業(yè)外收入（2） 存在擔保余值，同時存在未擔保余值借：融資租賃資產(chǎn)貸：長期應(yīng)收款（擔保余值） 未擔保余值（未擔保余值）如果收回租賃資產(chǎn)的價值扣除未擔保余值后的余額低于擔保余值， 值損失補償金借：其他應(yīng)收款 貸：營業(yè)外收入（3 ）存在未擔保余值，不存在擔保余值借：融資租賃資產(chǎn)貸：未擔保余值（未擔保余值）（4）擔保余值和未擔保余值均不存在無需作會計處理，只需作相應(yīng)的備查登記。2.

6、 優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，視同該項租賃一直存在而作相應(yīng)的會計處理。3. 留購租賃資產(chǎn)租賃期屆滿時，承租人行使了優(yōu)惠購買選擇權(quán)借：銀行存款貸：長期應(yīng)收款（優(yōu)惠購買價）如果存在未擔保余值借：營業(yè)外支出貸：未擔保余值【教材例 21-3】沿用【教材例 21-2】的資料。B 公司的有關(guān)資料如下：（1）（2）（3）（4）元，根據(jù)合同規(guī)定，這兩年應(yīng)向A 公司取得的經(jīng)營分享收入分別為100 000 元和 150 000丿元。則應(yīng)向承租人收取價該程控生產(chǎn)線賬面價值為2 600 000 元。發(fā)生初始直接費用 100 000 元。采用實際利率法確認本期應(yīng)分配的未實現(xiàn)融資收益。20X 3 年、2

7、0 X 4 年 A 公司分別實現(xiàn)微波爐銷售收入10 000 000 元和 15 000 000學習必備歡迎下載（5） 20X 4 年 12 月 31 日，從 A 公司收回該生產(chǎn)線。B 公司的賬務(wù)處理如下：（1）租賃開始日的賬務(wù)處理。 第一步，計算租賃內(nèi)含利率。根據(jù)租賃內(nèi)含利率的定義，租賃內(nèi)含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。由于本例中不存在獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔保的資產(chǎn)余值，因此最低租賃收款額等于最低租賃付款額，即租金 X 期數(shù)+ 承租人擔保余值=1 000 000 X 3+0=3 000

8、000（元），因此有 1 000 000 X（ P/A, R , 3） =2 600 000+100 000=2 700 000（元）（租賃資產(chǎn)的公允價值+初始直接費用）。經(jīng)查表，可知： 年金系數(shù)2.72322.72.67302. 7232 -2. 72.7232 - 2. 6730未實現(xiàn)融資收益=（最低租賃收款額+未擔保余值）-（最低租賃收款額的現(xiàn)值 +未擔保余 值的現(xiàn)值）=3 000000-2 700 000=300 000（元）第三步，判斷租賃類型。本例中租賃期（3 年）占租賃資產(chǎn)尚未可使用年限（5 年）的 60%沒有滿足融資租賃的第 3 條標準；另外，最低租賃收款額的現(xiàn)值為2 600

9、000 元，大于租賃資產(chǎn)原賬面價值的90%即 2 340 000 元（2 600 000 X 90% ,滿足融資租賃的第 4 條標準，因此，B 公司應(yīng)當 將該項租賃認定為融資租賃。第四步，賬務(wù)處理。20X 2 年 1 月 1 日，租出程控生產(chǎn)線，發(fā)生初始直接費用：借：長期應(yīng)收款一一應(yīng)收融資租賃款貸：融資租賃資產(chǎn)銀行存款未實現(xiàn)融資收益（2）未實現(xiàn)融資收益分配的賬務(wù)處理。第一步，計算租賃期內(nèi)各租金收取期應(yīng)分配的未實現(xiàn)融資收益（見表5%利率R6%5% -R=5%-6%R=5.46%即，租賃內(nèi)含利率為第二步，計算租賃開始日最低租賃收款額及其現(xiàn)值和未實現(xiàn)融資收益。最低租賃收款額+未擔保余值（最低租賃付款

10、額+第三方擔保的余值）+未擔保余值=（各 期租金之和+承租人擔保余值）+第三方擔保余值000 000 （元）最低租賃收款額 =1 000 000 X 3=3 000 000最低租賃收款額的現(xiàn)值 =1 000 000 X（ P/A5.46%。+ 未擔保余值=（1 000 000 X 3+0） +0+0=3（元），5.46%，3）=2 700 000（元3 000 0002 600 000100 000300 00021-3 ）。學習必備歡迎下載表 21-3未實現(xiàn)融資收益分配表20 X 2 年 1 月 1 日單位：元學習必備歡迎下載日期租金確認的融資收入租賃投資凈額減少額租賃投資凈額余額二期初X

11、5.46%二-期末=期初-(1) 20 X 2.1 12 700 000(2) 20 X 2.12 311 000 000147 420852 5801 847 420(3) 20 X 3.12.311 000 000100 869.13899 130.87948 289.13(4) 20 X 4.12 311 000 00051 710.87*948 289.13*0合計3 000 000300 0002 700 000【例題 10 多選題】關(guān)于初始直接費用，下列說法中正確的有(A. 承租人融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費用應(yīng)計入租入資產(chǎn)的價值* 做尾數(shù)調(diào)整：51 710.87=1 000 00

12、0-948 289.13948 289.13=948 289.13-0第二步，賬務(wù)處理。20 X 2 年 12 月 31 日，收到第 1 期租金：借：銀行存款1 000 000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款20 X 2 年 1-12 月，每月確認融資收入時：借：未實現(xiàn)融資收益12 285貸：租賃收入20 X 3 年 12 月 31 日，收到第 2 期租金：借：銀行存款貸：長期應(yīng)收款一一應(yīng)收融資租賃款20 X 3 年 1-12 月，每月確認融資收入時：借：未實現(xiàn)融資收益8 405.76貸：租賃收入20 X 4 年 12 月 31 日，收到第 3 期租金：借：銀行存款1 000 000貸：長期應(yīng)收款

13、一一應(yīng)收融資租賃款20 X 4 年 1-12 月，每月確認融資收入時：借：未實現(xiàn)融資收益4 309.24貸：租賃收入(3 )或有租金的賬務(wù)處理。20 X 3 年 12 月 31借：應(yīng)收賬款一一貸：租賃收入20 X 4 年 12 月 31借：應(yīng)收賬款一一貸：租賃收入(4) 租賃期屆滿時的賬務(wù)處理。1 000 000(147 420 - 12)12 2851 000 0001 000 000(100 869.13 - 12)8 405.761 000 000(51 710.87 - 12)4 309.24日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向A 公司日根據(jù)合同規(guī)定, A公司應(yīng)向A 公司收取經(jīng)營分享收入100 000

14、100 000A 公司收取經(jīng)營分享收入150 000150 000A 公司收回，作備查登記。100 000 元:150 000 元:學習必備歡迎下載B. 承租人融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費用應(yīng)計入管理費用C. 承租人經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當計入當期損益學習必備歡迎下載D. 出租人經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當計入當期損益E. 出租人融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費用應(yīng)計入管理費用【答案】ACD【解析】承租人融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費用應(yīng)計入租入資產(chǎn)的價值；出租人融資 租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費用應(yīng)計入長期應(yīng)收款。第四節(jié) 售后租回交易的會計處理一、售后租回交易形成融資租賃如果售后租

15、回交易形成一項融資租賃，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應(yīng)予遞延，并按該項租賃資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調(diào)整。固定資產(chǎn)10 年年限平均法無殘值賬面價值售價1 0001 500每年計提折舊100150每年調(diào)整的折舊費用=(1 500-1 000 )/調(diào)整后的折舊費用=150-50=100二、售后租回交易形成經(jīng)營租賃售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當分別情況處理：在有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與賬面價值的差額應(yīng)當計入當期損益。如果售后租回交易不是按照公允價值達成的，有關(guān)損益應(yīng)于當期確認；但若該損失將由低于市價的未來付款額補償 的,應(yīng)將其遞延，并按與確認租金費用相一致的方法分攤于預(yù)計的資產(chǎn)使用期限內(nèi)；售價高于