會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)案例-李曉慧

1、#1  謹(jǐn)慎承接業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之一 zt李曉慧 中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:32:19 編者按：自“銀廣夏”等事件以來(lái)，人們雖然對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)展開(kāi)了一系列的討論和研究，但還不能夠透徹地揭示風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的實(shí)質(zhì)。 本版從即日起對(duì)謹(jǐn)慎承接業(yè)務(wù)，廣泛運(yùn)用分析性程序，重視項(xiàng)目經(jīng)理的項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)控制，嚴(yán)格控制函證程序，重視對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的監(jiān)盤(pán)，關(guān)注虛構(gòu)交易，關(guān)注會(huì)計(jì)核算方法的不適當(dāng)運(yùn)用，關(guān)注會(huì)計(jì)政策變動(dòng)，關(guān)注訴訟事項(xiàng)，關(guān)注虛擬資產(chǎn)掛賬，關(guān)注資產(chǎn)占用，關(guān)注非經(jīng)常利潤(rùn)，關(guān)注資產(chǎn)重組，關(guān)注委托理財(cái)，關(guān)注費(fèi)用分擔(dān)，不同的意見(jiàn)類型的選擇等16個(gè)問(wèn)題以案例形式進(jìn)行分析，闡述會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)

2、險(xiǎn)審計(jì)的主要觀點(diǎn)和技巧，以饗讀者。     案例1 華興公司是一個(gè)商貿(mào)類的上市公司，2002年更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所，擬委托信勇會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)2001年度會(huì)計(jì)報(bào)表。 信勇會(huì)計(jì)師事務(wù)所委派注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩與華興公司洽談業(yè)務(wù)。李浩首先從上市公司指定披露信息的報(bào)刊中收集了一些關(guān)于華興公司的信息，了解到華興公司主營(yíng)百貨文化用品、五金交電、油墨及印刷器材、家具、食品、針紡織品、日用雜品、煙酒等等。該公司自1999年上市以來(lái)，業(yè)務(wù)迅速擴(kuò)張，股價(jià)也不斷攀升。李浩向華興公司索要了華興公司20002001年各年的會(huì)計(jì)報(bào)表，及其前任會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告，了解到華興公司2000年和2001年分別實(shí)現(xiàn)主營(yíng)業(yè)

3、務(wù)收入34.82億元和70.46億元，同比增長(zhǎng)152.69和102.35，同時(shí)，總資產(chǎn)也分別增長(zhǎng)了178.25和60.43，但利潤(rùn)率從2000年開(kāi)始出現(xiàn)明顯的下降，由2000年的2下降到2001年0.69，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于商貿(mào)類上市公司的平均水平3.77。另外，2001年公司利潤(rùn)總額中40為投資收益，據(jù)李浩詢問(wèn)華興公司相關(guān)人員得知，投資收益系華興公司利用銀行承兌匯票(承兌期長(zhǎng)達(dá)36個(gè)月)進(jìn)行賬款結(jié)算，從回籠貸款到支付貸款之間有3個(gè)月的時(shí)間差，把這筆巨額資金委托華南證券進(jìn)行短期套利所得。 當(dāng)李浩詢問(wèn)華興公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的理由時(shí)，華興公司說(shuō)明僅僅是由于公司董事會(huì)不滿意前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作效率。 李浩建

4、議最好不要接受華興公司的審計(jì)委托。 分析 會(huì)計(jì)師事務(wù)所謹(jǐn)慎承接業(yè)務(wù)，是控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵一步。這應(yīng)當(dāng)從以下四個(gè)方面來(lái)進(jìn)行控制：一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)委派有經(jīng)驗(yàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶洽談業(yè)務(wù)，并由風(fēng)險(xiǎn)控制專家小組討論是否承接業(yè)務(wù)，以避免注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人私自承接業(yè)務(wù)，同時(shí)也能有效地防止企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移給會(huì)計(jì)師事務(wù)所。二是重視對(duì)客戶及其項(xiàng)目的了解。對(duì)于大項(xiàng)目，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)專門(mén)委派注冊(cè)會(huì)計(jì)師做前期的審慎調(diào)查，以確定是否承接業(yè)務(wù)，也為制定審計(jì)計(jì)劃做準(zhǔn)備；對(duì)于一般項(xiàng)目，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)當(dāng)廣泛地收集相關(guān)資料和信息，初步了解客戶的誠(chéng)信程度及其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。三是關(guān)注客戶的一些特殊事項(xiàng)，如更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所、審計(jì)委托的特殊要

5、求以及客戶及其管理層面臨的壓力等。四是不與不誠(chéng)信或面臨較大經(jīng)營(yíng)困難的客戶打交道。 在實(shí)務(wù)中，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶存在以下情形的，應(yīng)該謹(jǐn)慎承接業(yè)務(wù)：(1)公司重組后業(yè)績(jī)發(fā)生驚人變化；(2)公司所處行業(yè)與該公司的獲利水平長(zhǎng)期不相稱；(3)公司的經(jīng)營(yíng)水平與其產(chǎn)能不相稱；(4)當(dāng)?shù)卣虿块T(mén)對(duì)公司的干預(yù)或“關(guān)心”過(guò)多，如通過(guò)稅收優(yōu)惠、減免、拉郎配重組等方式干預(yù)公司的經(jīng)營(yíng)；(5)公司面臨突變的市場(chǎng)或政策時(shí)，存在需要保持原有業(yè)績(jī)的壓力。該案例中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩通過(guò)了解客戶的基本情況，發(fā)現(xiàn)華興公司(1)歷年來(lái)資產(chǎn)、營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)突變不合理，公司2000年和2001年分別實(shí)現(xiàn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入34.82億元和70.

6、46億元，同比增長(zhǎng)152.69和102.35，同時(shí)，總資產(chǎn)也分別增長(zhǎng)了178.25和60.43，但利潤(rùn)率從2000年開(kāi)始出現(xiàn)明顯地下降，由2000年的2下降到2001年0.69，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于商貿(mào)類上市公司的平均水平3.77。(2)公司利潤(rùn)主要來(lái)源于對(duì)銀行承兌匯票時(shí)間差的投機(jī)。(3)更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因可能存在購(gòu)買(mǎi)會(huì)計(jì)政策的因素。于是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩建議最好不要接受華興公司的審計(jì)委托。 案例2 2002年2月3日，信勇會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師章凡接到好朋友李杰的電話，說(shuō)有一個(gè)親戚開(kāi)辦的華東高科技公司2001年度的會(huì)計(jì)表報(bào)擬委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，正在尋找合適的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。李杰希望章凡能夠承接對(duì)華東

7、高科技公司會(huì)計(jì)報(bào)表的審計(jì)。章凡聽(tīng)了，一方面受朋友所托，另一方面也認(rèn)為是開(kāi)拓了一個(gè)新客戶，于是非常爽快地答應(yīng)了，并于2002年2月6日親自帶領(lǐng)審計(jì)小組到華東高科技公司實(shí)施審計(jì)。 華東高科技公司屬于私營(yíng)公司，主營(yíng)計(jì)算機(jī)軟件開(kāi)發(fā)，兼營(yíng)計(jì)算機(jī)硬件、配件等，自開(kāi)業(yè)5年來(lái)業(yè)務(wù)發(fā)展很好，但從沒(méi)有接受過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師章凡是信勇會(huì)計(jì)師事務(wù)所的出資人之一，業(yè)務(wù)專長(zhǎng)是對(duì)工業(yè)企業(yè)，尤其是國(guó)有工業(yè)企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)。 分析 會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接業(yè)務(wù)委托時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)不僅來(lái)自客戶的不誠(chéng)信及其經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)方面，而且也可能來(lái)自注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其會(huì)計(jì)師事務(wù)所本身的勝任能力和獨(dú)立性。在審計(jì)市場(chǎng)上，客戶和業(yè)務(wù)是會(huì)隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而不

8、斷開(kāi)拓的，但對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)講，不能為了業(yè)務(wù)的開(kāi)拓，什么業(yè)務(wù)和客戶都承接，必須在客觀評(píng)價(jià)自身獨(dú)立性和勝任能力的情況下，謹(jǐn)慎地承接業(yè)務(wù)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)自身缺乏獨(dú)立性或自身的知識(shí)和能力不能勝任業(yè)務(wù)委托時(shí)，可以建議會(huì)計(jì)師事務(wù)所委派能夠勝任的其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)承接業(yè)務(wù)，但如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒(méi)有能力勝任業(yè)務(wù)委托時(shí)，事務(wù)所應(yīng)該拒絕接受該項(xiàng)業(yè)務(wù)委托。該案例中，章凡的獨(dú)立性以及對(duì)高新科技這一特殊行業(yè)審計(jì)能力都存在疑問(wèn)時(shí)，卻毫不猶豫地承接了業(yè)務(wù)，容易導(dǎo)致審計(jì)失敗。 在實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)價(jià)自身勝任能力時(shí)，要結(jié)合自身的學(xué)識(shí)、知識(shí)結(jié)構(gòu)和專業(yè)經(jīng)驗(yàn)，盡量不要承辦不能勝任的業(yè)務(wù)，而會(huì)計(jì)師事務(wù)所在委派業(yè)務(wù)時(shí)

9、，也要考慮以下情形對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師技能的特殊要求：(1)高科技含量的行業(yè)；(2)面臨衰退的行業(yè)；(3)生產(chǎn)、銷(xiāo)售、運(yùn)輸或儲(chǔ)存具有獨(dú)特特點(diǎn)的行業(yè)等。該案例中，信勇會(huì)計(jì)師事務(wù)所如果要接受華東高科技公司的審計(jì)委托，從獨(dú)立性和勝任能力方面考慮，不能委派章凡承擔(dān)該項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)委派熟悉計(jì)算機(jī)行業(yè)，并具有豐富的軟件開(kāi)發(fā)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師承接該項(xiàng)業(yè)務(wù)，同時(shí)應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中注意華東高科技公司屬于私營(yíng)公司和以前年度沒(méi)有接受過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)這兩個(gè)方面所帶來(lái)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。#1  充分運(yùn)用分析性程序會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之二 zt李曉慧 中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:30:58

10、案例1 1996年，瓊民源虛構(gòu)了5.66億元利潤(rùn)、虛增資本公積金6.57億元。虛增的利潤(rùn)主要來(lái)源于：(1)將合作方香港冠聯(lián)置業(yè)公司投入的股本及合作建房資金1.95億元確認(rèn)為收入；(2)通過(guò)三次循環(huán)轉(zhuǎn)賬手法，虛構(gòu)收到轉(zhuǎn)讓北京民源大廈部分開(kāi)發(fā)權(quán)2.7億元；(3)向開(kāi)源公司轉(zhuǎn)讓民源大廈未建成的商場(chǎng)經(jīng)營(yíng)權(quán)所獲得的5000萬(wàn)元確認(rèn)為收入；(4)將收到合作者的民源大廈的建設(shè)補(bǔ)償費(fèi)5100萬(wàn)元確認(rèn)為收入；(5)從北京市富強(qiáng)新技術(shù)開(kāi)發(fā)公司取得的廠房經(jīng)營(yíng)收入3000萬(wàn)元確認(rèn)為收入。上述虛構(gòu)的結(jié)果導(dǎo)致公司的固定資產(chǎn)、在建工程、無(wú)形資產(chǎn)都大幅度增加，使其利潤(rùn)由1995年的67萬(wàn)元“猛增”至1996年的5.7093億

11、元，凈資產(chǎn)收益率由1995年的0.034元/股增加到1996年的21.51元/股，股票價(jià)格也由3元飆升至30多元。面對(duì)這些人為的利潤(rùn)調(diào)整，承擔(dān)瓊民源1996年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的中華會(huì)計(jì)師事務(wù)所，出具了含有嚴(yán)重虛假內(nèi)容的審計(jì)報(bào)告，誤導(dǎo)了投資者，在社會(huì)上造成了惡劣影響，中華會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其相關(guān)的審計(jì)人員因此受到了嚴(yán)厲的懲罰。    分析 瓊民源利用關(guān)聯(lián)交易虛增利潤(rùn)和資本公積的手段并不高明，但為什么CPA卻視而不見(jiàn)?這里，我們撇開(kāi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否遵循職業(yè)道德，也不談注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否存在故意舞弊行為，僅從風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的技術(shù)方法分析注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)吸取的教訓(xùn)：CPA在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中如果不重視

12、運(yùn)用分析性程序，無(wú)疑等于盲人摸象，容易得出片面甚至是錯(cuò)誤的審計(jì)結(jié)論，招致更大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，CPA在審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的計(jì)劃和報(bào)告階段都必須運(yùn)用分析性程序。在計(jì)劃階段，CPA使用分析性程序的主要目的是，為了使CPA對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)情況獲取更好的了解和確認(rèn)資料間的異常關(guān)系和意外波動(dòng)，以便找出存在潛在錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。在瓊民源審計(jì)案例中，如果審計(jì)人員能夠在計(jì)劃階段充分運(yùn)用分析性程序，從對(duì)報(bào)表利潤(rùn)的趨勢(shì)分析，就不難看出瓊民源利潤(rùn)由1995年的67萬(wàn)元“猛增”至1996年的5.7093億元，凈資產(chǎn)收益率由1995年的0.034元/股增加到1996年的21.51元/股這些異常增長(zhǎng)的風(fēng)險(xiǎn)指向；從對(duì)報(bào)

13、表利潤(rùn)的結(jié)構(gòu)分析，就不難發(fā)現(xiàn)瓊民源利潤(rùn)總額是主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的34倍，瓊民源的利潤(rùn)增長(zhǎng)點(diǎn)不在于主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。根據(jù)這些分析結(jié)果，CPA可以在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)重點(diǎn)設(shè)計(jì)針對(duì)性的審計(jì)程序，查出問(wèn)題之所在，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)報(bào)告階段，CPA應(yīng)當(dāng)對(duì)被審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的整體合理性做出最后復(fù)核。在瓊民源審計(jì)案例中，即使審計(jì)人員在制定計(jì)劃時(shí)沒(méi)有關(guān)注到利潤(rùn)異常變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)，在實(shí)施審計(jì)階段也沒(méi)有尋找到報(bào)表利潤(rùn)虛假的證據(jù)；但如果在審計(jì)報(bào)告階段，復(fù)核人員能夠運(yùn)用分析性程序?qū)?huì)計(jì)報(bào)表的整體合理性做出最后復(fù)核，必然會(huì)發(fā)現(xiàn)報(bào)表利潤(rùn)的異常變動(dòng)，這些異常會(huì)引導(dǎo)復(fù)核人員指導(dǎo)外勤審計(jì)人員執(zhí)行追加審計(jì)程序以證實(shí)疑慮，補(bǔ)充獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)

14、，提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)整或出具否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。這樣，中華會(huì)計(jì)師事務(wù)所也就能夠避免因出具含有嚴(yán)重虛假內(nèi)容的審計(jì)報(bào)告而帶來(lái)的滅頂之災(zāi)。      案例2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩是華興公司2001年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的主審會(huì)計(jì)師，當(dāng)他對(duì)華興公司的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行分析性復(fù)核時(shí)，發(fā)現(xiàn)華興公司所屬的發(fā)達(dá)部、凱歌部、廣電一部、廣電二部和牡丹部等五個(gè)經(jīng)營(yíng)部上報(bào)的“利潤(rùn)總額”本年數(shù)均為零，覺(jué)得事情蹊蹺，于是，他分析了五個(gè)經(jīng)營(yíng)部歷年經(jīng)營(yíng)情況以及市場(chǎng)中其他同類型經(jīng)營(yíng)部的一般利潤(rùn)水平，認(rèn)為五個(gè)經(jīng)營(yíng)部上報(bào)的利潤(rùn)可能是虛假的，就指導(dǎo)外勤執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)發(fā)達(dá)部等五個(gè)經(jīng)營(yíng)部的本年利潤(rùn)實(shí)施重點(diǎn)審計(jì)，

15、經(jīng)外勤注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重點(diǎn)取證，發(fā)現(xiàn)五個(gè)經(jīng)營(yíng)部經(jīng)營(yíng)虧損掛賬2764萬(wàn)元。    分析 分析性復(fù)核是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師分析被審計(jì)單位重要的比率或趨勢(shì)，包括調(diào)查這些比率或趨勢(shì)的異常變動(dòng)及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。因此，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，分析性程序可以直接作為實(shí)質(zhì)性測(cè)試和程序，以收集與賬戶余額和各類交易相關(guān)的特殊認(rèn)定的證據(jù)，但分析性程序取得的證據(jù)不可能構(gòu)成直接證據(jù)或基本證據(jù)，需要CPA實(shí)施其他實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序?qū)Ψ治鲂猿绦虻贸龅慕Y(jié)果加以印證，這也就是說(shuō)，如果CPA僅僅機(jī)械地執(zhí)行比率或趨勢(shì)分析，不重視分析結(jié)果，不通過(guò)檢查、函證、監(jiān)盤(pán)、計(jì)算等實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序取得基礎(chǔ)證據(jù)對(duì)分析性程序得出的結(jié)果加以證實(shí)

16、或排除，分析性程序就無(wú)法發(fā)揮作用，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也不會(huì)減少。該案例中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩通過(guò)分析性程序發(fā)現(xiàn)發(fā)達(dá)部等五個(gè)經(jīng)營(yíng)部利潤(rùn)為零存在疑點(diǎn)，循著這一線索，對(duì)五個(gè)經(jīng)營(yíng)部的本年利潤(rùn)實(shí)施重點(diǎn)審計(jì)，發(fā)現(xiàn)了華興公司利用經(jīng)營(yíng)部調(diào)整利潤(rùn)、隱瞞虧損的事實(shí)。如果李浩運(yùn)用分析性發(fā)現(xiàn)疑問(wèn)后，不實(shí)施其他實(shí)質(zhì)性測(cè)試取得證據(jù)加以證實(shí)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)仍然存在。#1  項(xiàng)目經(jīng)理:風(fēng)險(xiǎn)控制的靈魂會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之三 zt項(xiàng)目經(jīng)理:風(fēng)險(xiǎn)控制的靈魂會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之三  李曉慧中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:30:05案例1 李浩是精英會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員，但還沒(méi)有取得注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格。由于

17、華興公司是李浩聯(lián)系到的業(yè)務(wù)，精英會(huì)計(jì)師事務(wù)所就委派李浩擔(dān)任華興公司2001年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，李浩帶領(lǐng)四名審計(jì)人員進(jìn)駐華興公司，分配審計(jì)任務(wù)如下：張杰負(fù)責(zé)審計(jì)銷(xiāo)售和收款循環(huán)，李東負(fù)責(zé)生產(chǎn)循環(huán)，趙杰負(fù)責(zé)審計(jì)購(gòu)貨與付款循環(huán)，王華負(fù)責(zé)審計(jì)投資和融資循環(huán)，李浩自己負(fù)責(zé)審計(jì)貨幣現(xiàn)金和會(huì)計(jì)報(bào)表附注。李浩等審計(jì)人員經(jīng)過(guò)五天的外勤工作，形成了厚厚的審計(jì)工作底稿，李浩匯總所有的審計(jì)工作底稿，形成審計(jì)差異匯總表、與客戶溝通情況表和試算平衡表等匯總審計(jì)工作底稿后，就結(jié)束了外勤工作，準(zhǔn)備出具審計(jì)報(bào)告。 分析 項(xiàng)目經(jīng)理對(duì)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)控制貫穿于審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)報(bào)告全過(guò)程，是會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制的關(guān)鍵。在審計(jì)計(jì)劃階

18、段，項(xiàng)目經(jīng)理負(fù)責(zé)對(duì)審計(jì)項(xiàng)目前期的審計(jì)調(diào)查和了解，并在了解和控制測(cè)試的基礎(chǔ)上制定審計(jì)計(jì)劃。在審計(jì)實(shí)施階段，項(xiàng)目經(jīng)理不僅要通過(guò)與被審計(jì)單位相關(guān)人員和資料的實(shí)質(zhì)接觸，主要運(yùn)用了解、詢問(wèn)、分析性程序確定被審計(jì)單位的實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，而且要通過(guò)復(fù)核審計(jì)小組其他審計(jì)人員形成的工作底稿，及時(shí)督導(dǎo)其他審計(jì)人員的工作，控制審計(jì)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)報(bào)告階段，項(xiàng)目經(jīng)理不僅要匯總經(jīng)過(guò)自己詳細(xì)復(fù)核的所有工作底稿，還應(yīng)關(guān)注被審計(jì)單位期后事項(xiàng)、或有事項(xiàng)以及一些重要的非報(bào)表信息對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響，在此基礎(chǔ)上決定審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類型。由此可見(jiàn)，1、項(xiàng)目經(jīng)理不是隨意一個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師都能夠勝任的，必須具備較強(qiáng)的專業(yè)判斷能力和風(fēng)險(xiǎn)控制能力。因此，

19、會(huì)計(jì)師事務(wù)所在委派項(xiàng)目經(jīng)理時(shí)，不能是誰(shuí)聯(lián)系的業(yè)務(wù)，誰(shuí)擔(dān)任項(xiàng)目經(jīng)理，更不能讓不是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)人員擔(dān)任項(xiàng)目經(jīng)理。2、項(xiàng)目經(jīng)理在外勤工作時(shí)，不能把自己混同一般的審計(jì)人員，一到外勤工作地就埋頭于某些報(bào)表項(xiàng)目或某一領(lǐng)域的審計(jì)工作，忙于自己負(fù)責(zé)的審計(jì)領(lǐng)域的審計(jì)工作底稿的形成，而忘記了自己的責(zé)任：對(duì)整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的指導(dǎo)、監(jiān)督和復(fù)核，這最容易導(dǎo)致審計(jì)失敗。該案例中李浩不是注冊(cè)會(huì)計(jì)師，卻被委派為項(xiàng)目經(jīng)理，作為項(xiàng)目經(jīng)理(我們尚不考慮他是否具有督導(dǎo)能力)，到被審計(jì)單位后只忙于貨幣現(xiàn)金和會(huì)計(jì)報(bào)表附注的審計(jì)工作，哪有時(shí)間和精力去指導(dǎo)和監(jiān)督其他審計(jì)人員呢?更不能指望他能夠控制整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)。 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，項(xiàng)目經(jīng)理

20、為了不在執(zhí)行具體審計(jì)程序中“迷失”，在審計(jì)外勤中應(yīng)該從“置身事外”的角度考慮控制風(fēng)險(xiǎn)，最好不要擔(dān)任某一具體領(lǐng)域的審計(jì)工作，而是集中時(shí)間和精力做好如下工作：1、充分了解被審計(jì)單位的基本情況；2、利用詢問(wèn)和觀察發(fā)現(xiàn)潛在的問(wèn)題，提請(qǐng)相關(guān)審計(jì)人員注意；3、對(duì)獲取的一些綜合性的材料進(jìn)行分析性復(fù)核，檢查被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的整體合理性；4、把事務(wù)所的一些新的審計(jì)指令傳達(dá)給審計(jì)人員；5、解決審計(jì)人員遇到的重大問(wèn)題，并及時(shí)向事務(wù)所的質(zhì)量控制委員會(huì)請(qǐng)示匯報(bào)這些問(wèn)題；6、復(fù)核審計(jì)人員形成的審計(jì)工作底稿，并指導(dǎo)審計(jì)人員及時(shí)實(shí)施補(bǔ)充審計(jì)程序，完善審計(jì)工作底稿；7、時(shí)刻關(guān)注被審計(jì)單位的最新變化情況，關(guān)注額外的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；8

21、、匯總審計(jì)工作底稿和審計(jì)結(jié)論等。 項(xiàng)目經(jīng)理:風(fēng)險(xiǎn)控制的靈魂會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之四zt李曉慧中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:28:49案例2 在2001年度華興公司的會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中，項(xiàng)目經(jīng)理王達(dá)在復(fù)核審計(jì)小組其他審計(jì)人員形成的審計(jì)工作底稿時(shí)發(fā)現(xiàn)： 1、審計(jì)人員張華在沒(méi)有參與華興公司存貨盤(pán)點(diǎn)的情況下，僅向客戶索要了12月28日的存貨盤(pán)點(diǎn)計(jì)劃、盤(pán)點(diǎn)明細(xì)和匯總表，并按此后的收、發(fā)憑證數(shù)量推算算出資產(chǎn)負(fù)債表日的存貨數(shù)量，與賬面值核對(duì)后，就據(jù)此確認(rèn)存貨的真實(shí)存在。 2、李建對(duì)華興公司的應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序后，沒(méi)有考慮回函率很低應(yīng)該實(shí)施替代審計(jì)程序，就確認(rèn)了應(yīng)收賬款。 3、“固定資產(chǎn)增加、

22、減少檢查情況表”、“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊計(jì)算表”和“固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊明細(xì)檢查表”之間勾稽關(guān)系核對(duì)不相符。 4、“財(cái)務(wù)費(fèi)用審定表”中各個(gè)明細(xì)數(shù)額與應(yīng)收票據(jù)的承兌費(fèi)用、負(fù)債的利息費(fèi)用、資產(chǎn)和負(fù)債的匯兌損益等勾稽關(guān)系核對(duì)相符。 于是，王達(dá)指導(dǎo)和督促?gòu)埲A等審計(jì)人員實(shí)施了以下補(bǔ)充審計(jì)程序，以修改和完善審計(jì)工作底稿： 1、對(duì)存貨執(zhí)行監(jiān)盤(pán)程序。即在評(píng)價(jià)華興公司存貨盤(pán)點(diǎn)計(jì)劃及盤(pán)點(diǎn)明細(xì)表、匯總表等基礎(chǔ)上，對(duì)存貨項(xiàng)目進(jìn)行抽點(diǎn)或全部盤(pán)點(diǎn)，并關(guān)注存貨的殘次冷背等品質(zhì)狀況，以實(shí)際盤(pán)點(diǎn)數(shù)量逆推計(jì)算出資產(chǎn)負(fù)債表日的存貨數(shù)量。 2、對(duì)沒(méi)有回函的應(yīng)收賬款實(shí)施替代程序，即抽查銷(xiāo)售合同、銷(xiāo)售訂單、銷(xiāo)售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等有關(guān)的原始憑

23、證，驗(yàn)證應(yīng)收賬款的真實(shí)性。 3、重新檢查固定資產(chǎn)的增減變動(dòng)和累計(jì)折舊的計(jì)算，找出勾稽關(guān)系不相符的原因，并糾正錯(cuò)誤的工作底稿。 分析 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，為了控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和提高審計(jì)效率，項(xiàng)目經(jīng)理在復(fù)核審計(jì)工作底稿時(shí)，不可能再重新做一遍審計(jì)，但也不能僅僅是關(guān)注審計(jì)工作底稿中的計(jì)算錯(cuò)誤，應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注以下幾個(gè)方面： 1、應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序，審計(jì)人員是否實(shí)施了。該案例中張華沒(méi)有實(shí)施存貨盤(pán)點(diǎn)這個(gè)公認(rèn)的審計(jì)程序，就確認(rèn)存貨，容易招致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。 2、審計(jì)人員實(shí)施的審計(jì)程序是否充分。該案例中李建機(jī)械地做了應(yīng)收賬款的函證程序，而不考慮沒(méi)有收到回函可能造成取證不充分，不能支持審計(jì)結(jié)論。 3、同一會(huì)計(jì)科目不同層次的審計(jì)工作

24、底稿之間的勾稽關(guān)系是否核對(duì)相符。該案例中固定資產(chǎn)審計(jì)形成的不同層次工作底稿的勾稽關(guān)系核對(duì)不相符，這說(shuō)明審計(jì)人員對(duì)固定資產(chǎn)及其累計(jì)折舊某些方面的確認(rèn)不正確，應(yīng)該追查原因，糾正錯(cuò)誤的審計(jì)工作底稿。 4、不同會(huì)計(jì)科目所形成的工作底稿之間的勾稽關(guān)系是否核對(duì)相符。不同的會(huì)計(jì)科目可能同時(shí)反映同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。因此，不同會(huì)計(jì)科目所形成的工作底稿之間存在一定的勾稽關(guān)系，項(xiàng)目經(jīng)理可以通過(guò)復(fù)核不同審計(jì)工作底稿之間的勾稽關(guān)系，來(lái)交叉索引，佐證審計(jì)人員的審計(jì)工作質(zhì)量。 嚴(yán)格控制函證程序會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之五zt楊鴻中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:28:23案例1 巨人零售公司是一家上市的美國(guó)大

25、型零售折扣商店，在1972年，巨人零售公司為了掩蓋其第一次重大經(jīng)營(yíng)損失的真相，他們將250萬(wàn)美元的損失篡改為150萬(wàn)美元的收益。其中102.6萬(wàn)美元是通過(guò)減少應(yīng)付賬款來(lái)實(shí)現(xiàn)的，具體途徑有：1.通過(guò)虛構(gòu)大約1100廣告商名單，虛構(gòu)預(yù)付廣告費(fèi)30萬(wàn)美元；2.偽造64張假貸項(xiàng)通知單（紅字發(fā)票）合計(jì)54.9萬(wàn)美元；3.虛構(gòu)幾百個(gè)事項(xiàng)，偽造差價(jià)退款約17.7萬(wàn)美元。作為審計(jì)該公司的羅絲會(huì)計(jì)師事務(wù)所，由于執(zhí)行了一些并無(wú)實(shí)效的審計(jì)程序，尤其是執(zhí)行了無(wú)效的函證程序，而導(dǎo)致審計(jì)失敗。最后，巨人零售公司倒閉了，羅絲會(huì)計(jì)師事務(wù)所也難辭其咎，受到證券委員會(huì)的批評(píng)，并且在聯(lián)邦法院處理此事之前，負(fù)責(zé)該公司審計(jì)的合伙人被暫

26、停執(zhí)業(yè)5個(gè)月。 分析 對(duì)于巨人零售公司通過(guò)篡改會(huì)計(jì)記錄的方法減少應(yīng)付賬款102.6萬(wàn)美元，審計(jì)人員完全可以通過(guò)實(shí)施函證程序發(fā)現(xiàn)這一重大錯(cuò)誤與舞弊，但為什么沒(méi)有發(fā)現(xiàn)？分析其主要原因在于：審計(jì)人員沒(méi)有嚴(yán)格控制函證程序，致使通過(guò)函證程序取得的證據(jù)并不可信。 1.函證樣本量抽取得過(guò)低，不能從充分性和適當(dāng)性上代表總體。該案例中，審計(jì)人員為了驗(yàn)證30萬(wàn)美元預(yù)付廣告費(fèi)的真實(shí)性，從1100家廣告商中抽取了24個(gè)樣本，并僅僅向4個(gè)廣告商發(fā)函詢證。如此低的抽樣比例，即使4家廣告商回函確認(rèn)了預(yù)付廣告費(fèi)的真實(shí)性（事實(shí)并非如此），審計(jì)人員也不能由此推斷1100家預(yù)付廣告費(fèi)的真實(shí)性。 2.函證程序由客戶控制，無(wú)法保證通過(guò)

27、函證取得證據(jù)的可靠性。該案例中，審計(jì)人員為了印證17.7萬(wàn)美元的差價(jià)退款，從巨人零售公司提供的名單中，隨意抽取幾個(gè)供應(yīng)商，通過(guò)電話詢證進(jìn)價(jià)過(guò)高是否真實(shí)。在15個(gè)電話詢證過(guò)程中，巨人零售公司先同供應(yīng)商聯(lián)系并通話交談后，才將電話交給審計(jì)人員。在這個(gè)過(guò)程中，向誰(shuí)函證，是由客戶提供名單圈定的，而不是根據(jù)審計(jì)的需要；函證中借助先與被詢證者打電話確認(rèn)的方式確認(rèn)，既沒(méi)有保證審計(jì)人員直接與被詢證者溝通，也沒(méi)有要求被詢證者寄回書(shū)面確認(rèn)函，增加了函證信息發(fā)生差錯(cuò)和被篡改的機(jī)會(huì)。 3.對(duì)函證實(shí)施過(guò)程中存在的疑慮沒(méi)有追加審計(jì)程序，降低了審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量。該案例中，兩位業(yè)務(wù)助理人員就貸項(xiàng)通知單詢問(wèn)公司員工時(shí)，得到了先后三

28、個(gè)不同的解釋，并且最終也未拿到書(shū)面證明文件，因此對(duì)貸項(xiàng)通知單的真實(shí)性提出質(zhì)疑，在工作底稿中形成了一份備忘錄。但作為負(fù)責(zé)巨人零售公司審計(jì)工作的事務(wù)所合伙人卻認(rèn)為函證已經(jīng)收集到了足夠的證據(jù)，可以證實(shí)貸項(xiàng)通知單的真實(shí)性，沒(méi)有實(shí)施追加的審計(jì)程序以消除審計(jì)人員的疑慮。 4.對(duì)回函結(jié)果不進(jìn)行分析、評(píng)價(jià)。該案例中，審計(jì)人員對(duì)從巨人零售公司提供的1100家虛構(gòu)的廣告商名單中選取的4家廣告商發(fā)函詢證（這里暫且不提樣本量過(guò)低問(wèn)題），所收到的回函均指出所列示的預(yù)付廣告費(fèi)是錯(cuò)誤的，對(duì)此，審計(jì)人員在未進(jìn)行任何分析、評(píng)價(jià)，查明差異原因的情況下，確認(rèn)了預(yù)付廣告費(fèi)的真實(shí)性和完整性。 由此可見(jiàn)，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，審計(jì)人員實(shí)施函證不

29、能只是機(jī)械地發(fā)函收函，必須實(shí)質(zhì)性地控制函證的整個(gè)程序，這樣才能減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)：1.抽取的樣本要從充分性和適當(dāng)性上足以代表總體，抽樣比例不能過(guò)低；2.函證是為審計(jì)目的而設(shè)計(jì)的重要程序，應(yīng)當(dāng)由審計(jì)人員專業(yè)判斷函證的對(duì)象、范圍、方式，而不能聽(tīng)任客戶的擺布；3.無(wú)論實(shí)施函證時(shí)采取什么方法提高效率，如先電話確認(rèn)、以傳真或電子郵件等先發(fā)出回函，都必須保證審計(jì)人員與被詢證者的直接溝通，同時(shí)應(yīng)當(dāng)保證收集到被詢證者回函的原件；4.當(dāng)審計(jì)人員通過(guò)其他程序發(fā)現(xiàn)問(wèn)題時(shí)，一定要重新考慮函證程序的適當(dāng)性，追加審計(jì)程序予以證實(shí)或消除；5.如果函證結(jié)果表明審計(jì)存在差異，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)對(duì)函證結(jié)果進(jìn)行分析和評(píng)價(jià)，查明差異原因，并追加

30、審計(jì)程序予以證實(shí)或消除。#1  重視對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的監(jiān)盤(pán)會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之六zt李曉慧中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:27:55案例1 有效控制對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的監(jiān)盤(pán) 美國(guó)道提斯食品公司是個(gè)上市公司，道提斯食品公司格雷溫斯分部是一個(gè)儲(chǔ)貨中心，專門(mén)負(fù)責(zé)批發(fā)冰凍食品，其總經(jīng)理那斯溫特是一個(gè)剛剛由銷(xiāo)售員提升起來(lái)的雄心勃勃的年輕人。他升任不久，該分部因業(yè)績(jī)不佳和未能完成利潤(rùn)目標(biāo)而接連受到總部的批評(píng)，他感到壓力大。為提升業(yè)務(wù)，那斯溫特開(kāi)始采取諸如在實(shí)有存貨報(bào)告書(shū)中混入虛假的存貨項(xiàng)目登記表、更改存貨計(jì)算單位和直接在存貨日記賬上輸入虛構(gòu)的存貨等簡(jiǎn)單的造假方法，在上報(bào)總部的月度業(yè)績(jī)報(bào)告中虛

31、增存貨，致使19801981年間，道提斯食品公司合并凈收益因此而分別虛增了15和39。 在19801981年間，格特曼會(huì)計(jì)師事務(wù)所擔(dān)任道提斯食品公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，為什么專業(yè)審計(jì)師沒(méi)有發(fā)現(xiàn)道提斯食品公司如此簡(jiǎn)單的存貨造假呢？分析其主要原因可歸結(jié)為負(fù)責(zé)該審計(jì)項(xiàng)目的格特曼會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人湯姆斯·韋森和主審注冊(cè)會(huì)計(jì)師法萊克·波拉沒(méi)有嚴(yán)格控制對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的監(jiān)盤(pán)： 1.在發(fā)現(xiàn)道提斯食品公司存在如下情況時(shí)，韋森和波拉沒(méi)有對(duì)存貨采取不同于常規(guī)程序的詳查方法：（1）存貨在道提斯食品公司資產(chǎn)負(fù)債表中約占總資產(chǎn)的40；（2）道提斯食品公司（特別是格雷溫斯分部）的存貨內(nèi)部控制制度存在很多薄

32、弱環(huán)節(jié)；（3）在19801981年間，格雷溫斯分部的存貨余額大量增加，使得該分部的存貨周轉(zhuǎn)率大大低于正常水平。 2.審計(jì)人員實(shí)地盤(pán)點(diǎn)時(shí)馬馬虎虎。如審計(jì)人員因怕冷而在格雷溫斯分部的冷庫(kù)里清點(diǎn)存貨時(shí)敷衍了事；在1980年的存貨實(shí)地盤(pán)點(diǎn)后，那斯溫特又向韋森和波拉交來(lái)三張?zhí)摷俚拇尕浀怯洷?，并聲明是審?jì)人員在盤(pán)點(diǎn)時(shí)忽略的，韋森和波拉只是粗略地核對(duì)后，便把表上所有金額歸入格雷溫斯分部的存貨余額中。 3.不重視對(duì)存貨盤(pán)點(diǎn)差異的追查。1981年，負(fù)責(zé)存貨盤(pán)點(diǎn)的審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)存貨登記表上的數(shù)目與計(jì)算機(jī)打印出來(lái)的年末存貨余額不符，他通知了韋森并給那斯溫特寫(xiě)了一份備忘錄，要求他做出解釋，但那斯溫特沒(méi)有答復(fù)，韋森也沒(méi)有

33、追查此事，波拉在復(fù)核工作底稿時(shí)也沒(méi)有關(guān)注監(jiān)盤(pán)人員對(duì)存貨差異提出的疑慮。 分析 自1939年邁克遜、羅賓斯案發(fā)生后，存貨監(jiān)盤(pán)已成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的公認(rèn)審計(jì)程序，但在現(xiàn)實(shí)中，仍然存在著許多因不重視實(shí)物資產(chǎn)的監(jiān)盤(pán)而增大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的事件。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不重視對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的監(jiān)盤(pán)通常表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是不對(duì)實(shí)物資產(chǎn)實(shí)施監(jiān)盤(pán)；二是雖然對(duì)實(shí)物資產(chǎn)實(shí)施監(jiān)盤(pán)，但只是機(jī)械地走程序，而不實(shí)質(zhì)性地控制監(jiān)盤(pán)程序的實(shí)施。如本案例中，審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)存貨約占總資產(chǎn)的40，道提斯食品公司（特別是格雷溫斯分部）的存貨內(nèi)部控制制度存在很多薄弱環(huán)節(jié)等具體情況時(shí)，沒(méi)有擴(kuò)大監(jiān)盤(pán)范圍；審計(jì)人員在實(shí)地盤(pán)點(diǎn)時(shí)，因怕冷不認(rèn)真清點(diǎn)；對(duì)于盤(pán)點(diǎn)數(shù)和賬面數(shù)之間的差

34、異，審計(jì)人員沒(méi)有追查取證予以確認(rèn)，這種不嚴(yán)格控制監(jiān)盤(pán)程序的做法和不實(shí)施監(jiān)盤(pán)程序一樣，都不能取得確認(rèn)存貨數(shù)量和狀況的有效證據(jù)，潛在風(fēng)險(xiǎn)很大。 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，主審審計(jì)師或項(xiàng)目經(jīng)理負(fù)責(zé)監(jiān)盤(pán)計(jì)劃的制定和對(duì)實(shí)施監(jiān)盤(pán)程序進(jìn)行控制，但具體清點(diǎn)人員往往是一些缺乏經(jīng)驗(yàn)的助理人員，因此，監(jiān)盤(pán)風(fēng)險(xiǎn)可能源自兩個(gè)方面：一是具體實(shí)施監(jiān)盤(pán)的審計(jì)人員因怕冷、怕臟等原因工作不認(rèn)真或因缺乏經(jīng)驗(yàn)而操作不當(dāng)；二是負(fù)責(zé)審計(jì)項(xiàng)目的主審審計(jì)師或項(xiàng)目經(jīng)理不能夠有效地控制監(jiān)盤(pán)的全過(guò)程。為保證監(jiān)盤(pán)質(zhì)量和避免監(jiān)盤(pán)風(fēng)險(xiǎn)，主審審計(jì)師或項(xiàng)目經(jīng)理應(yīng)該嚴(yán)格指導(dǎo)、控制和復(fù)核監(jiān)盤(pán)程序的實(shí)施，必要時(shí)，還應(yīng)當(dāng)利用分析性程序取得證據(jù)來(lái)為指導(dǎo)、控制助理人員實(shí)施監(jiān)盤(pán)提供

35、指引，即主審審計(jì)師或項(xiàng)目經(jīng)理應(yīng)當(dāng)考慮以下問(wèn)題，來(lái)判斷監(jiān)盤(pán)程序?qū)嵤┦欠癯浞趾瓦m當(dāng)，進(jìn)而指導(dǎo)助理人員擴(kuò)大監(jiān)盤(pán)范圍或采用更有效的監(jiān)盤(pán)方法：1.存貨的增長(zhǎng)是否快于銷(xiāo)售收入的增長(zhǎng)？2.存貨占總資產(chǎn)的百分比是否逐期增加？3.存貨周轉(zhuǎn)率是否逐期下降？4.運(yùn)輸成本占存貨成本的比重是否下降？5.銷(xiāo)售成本所占銷(xiāo)售收入的百分比是否逐期下降？6.銷(xiāo)售成本的賬簿記錄是否與稅收?qǐng)?bào)告相抵觸？7.存貨的增長(zhǎng)是否快于總資產(chǎn)的增長(zhǎng)？8.是否存在用以增加存貨余額的重大調(diào)整分錄？9.下一年度是否存在過(guò)入存貨賬戶的轉(zhuǎn)回分錄？但在本案例中，負(fù)責(zé)道提斯食品公司審計(jì)的合伙人和主審審計(jì)師不僅沒(méi)有實(shí)施分析程序來(lái)為指導(dǎo)助理人員實(shí)施監(jiān)盤(pán)提供指引，甚

36、至連最基本的謹(jǐn)慎做法都沒(méi)有做到，如沒(méi)有認(rèn)真復(fù)核監(jiān)盤(pán)工作底稿、不重視對(duì)被審計(jì)單位臨時(shí)補(bǔ)充資料和審計(jì)人員提出疑問(wèn)實(shí)施追查，這是合伙人和主審審計(jì)師的嚴(yán)重失職，他們理應(yīng)為此付出代價(jià)。#1  采取正確的監(jiān)盤(pán)方法會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之七zt李曉慧中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:27:29案例2 華興公司是一個(gè)擁有遍布全國(guó)37個(gè)銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)的陶瓷制造和銷(xiāo)售企業(yè)，也是精華會(huì)計(jì)師事務(wù)所的老客戶。注冊(cè)會(huì)計(jì)師李豪擔(dān)任華興公司2001年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的項(xiàng)目經(jīng)理，他計(jì)劃從37個(gè)銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)選出4個(gè)銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)，于是他提前數(shù)月通知華興公司注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬要參與盤(pán)點(diǎn)的銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)，當(dāng)華興公司盤(pán)點(diǎn)工作準(zhǔn)備完后，

37、李豪委派張磊等4名助理人員（都是新畢業(yè)的大學(xué)生）前去參與華興公司4個(gè)銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)的存貨盤(pán)點(diǎn)，張磊等助理人員在廣州等四個(gè)銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)發(fā)現(xiàn)倉(cāng)庫(kù)里堆放著裝著陶瓷制品的大箱子，箱子的外表貼著“數(shù)量：68件，品質(zhì)：一等品”的標(biāo)識(shí)，他們清點(diǎn)了大箱子的數(shù)量，發(fā)現(xiàn)清點(diǎn)數(shù)量與銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)報(bào)來(lái)的在途數(shù)量相加，與賬面存貨數(shù)量一致，就形成了存貨監(jiān)盤(pán)的工作底稿，交給項(xiàng)目經(jīng)理李豪，李豪粗略地看了張磊等形成的存貨監(jiān)盤(pán)工作底稿，就據(jù)此確認(rèn)華興公司存放在各個(gè)銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)陶瓷制品892萬(wàn)元。 但事實(shí)上，華興公司由于被所欠往來(lái)款項(xiàng)拖累，2001年度現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足，影響生產(chǎn)，致使各個(gè)銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)缺乏存貨，銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)的倉(cāng)庫(kù)里只有20萬(wàn)元以往年度沒(méi)有銷(xiāo)售出

38、去的等外品及殘次品。華興公司虛構(gòu)存貨872萬(wàn)元的途徑極為簡(jiǎn)單：1.盤(pán)點(diǎn)時(shí)把散放在不同處所的存貨集中到注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬要參與盤(pán)點(diǎn)的4個(gè)銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)；2.大箱子里有的是空的，有的裝的是等外品及殘次品；3.直接虛報(bào)在途存貨。 分析 在現(xiàn)實(shí)中，被審計(jì)單位虛構(gòu)存貨的方法通常有：1.裝存貨的容器或箱子是空的，或堆放時(shí)中間是中空的；2.裝存貨的容器或箱子外表貼的是誤導(dǎo)性的標(biāo)識(shí)，里頭裝的是下腳料、呆滯品或低價(jià)品；3.把他人寄銷(xiāo)、他人存放、租賃的存貨以及已經(jīng)銷(xiāo)售出去但沒(méi)有提貨的商品計(jì)入盤(pán)點(diǎn)表中；4.移動(dòng)存放在不同處所的存貨，重復(fù)盤(pán)點(diǎn)；5.更改計(jì)量單位或在存貨計(jì)量工具和方法上弄虛造假；6.溢計(jì)在制品的完工程度；7.虛構(gòu)在

39、途存貨。對(duì)于這些作假方式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只要合理安排監(jiān)盤(pán)，采用適當(dāng)?shù)谋O(jiān)盤(pán)方法，是能夠查證出來(lái)的。本案例中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)盤(pán)方法不當(dāng)主要表現(xiàn)在：1.存貨監(jiān)盤(pán)范圍過(guò)小，37個(gè)銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)只選擇了4個(gè)實(shí)施監(jiān)盤(pán)；2.監(jiān)盤(pán)前預(yù)先通知客戶，使客戶有了造假的時(shí)間和準(zhǔn)備；3.對(duì)于陶瓷制品這種易碎的存貨，沒(méi)有實(shí)施特殊的監(jiān)盤(pán)程序；4.實(shí)地清點(diǎn)時(shí)沒(méi)有開(kāi)箱驗(yàn)證，清點(diǎn)數(shù)量和觀察其品質(zhì)狀況；5.對(duì)于客戶報(bào)來(lái)的在途存貨，沒(méi)有追加審驗(yàn)程序予以確認(rèn)；6.項(xiàng)目經(jīng)理沒(méi)有認(rèn)真指導(dǎo)和控制助理人員實(shí)施監(jiān)盤(pán)等，都使監(jiān)盤(pán)程序形同虛設(shè)，無(wú)法查證出被審計(jì)單位虛假的存貨。 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于以下具有特殊性質(zhì)的存貨，應(yīng)當(dāng)實(shí)施特殊的監(jiān)盤(pán)方法予以確認(rèn)：

40、1.易腐爛、易變質(zhì)和易碎的存貨；2.時(shí)髦或更新?lián)Q代快的存貨；3.高新科技或具有高、精、尖性質(zhì)的存貨；4.在流水作業(yè)線上或流動(dòng)性較強(qiáng)的存貨；5.存放處所特殊的存貨；6.計(jì)量方法和計(jì)量工具特殊的存貨。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在監(jiān)盤(pán)這些存貨時(shí)，應(yīng)該借助對(duì)以往存貨變動(dòng)情況的統(tǒng)計(jì)分析以及對(duì)制造、運(yùn)輸和保管存貨的成本和費(fèi)用分析，通過(guò)實(shí)地察看存貨，必要時(shí)借助專家的工作來(lái)確認(rèn)存貨的數(shù)量和狀況。關(guān)注虛構(gòu)交易會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之八 zt李曉慧中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:27:02案例1： 經(jīng)中國(guó)證監(jiān)會(huì)查證，銀廣夏(銀川)實(shí)業(yè)股份有限公司通過(guò)偽造購(gòu)銷(xiāo)合同、偽造出口報(bào)關(guān)單、虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票、偽造免稅文件和偽

41、造金融票據(jù)等手段，虛構(gòu)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，虛構(gòu)巨額利潤(rùn)等手段，從19982000年虛構(gòu)利潤(rùn)分別為1176萬(wàn)元、17782萬(wàn)元和56704萬(wàn)元，共計(jì)76262萬(wàn)元。中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)擔(dān)任銀廣夏公司1999年和2000年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，為其出具了嚴(yán)重失實(shí)的無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。由于上述問(wèn)題嚴(yán)重?fù)p害了廣大投資者的合法權(quán)益和證券市場(chǎng)公開(kāi)、公平、公正原則，財(cái)政部對(duì)該案所涉及的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師依法進(jìn)行處罰：吊銷(xiāo)簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師的注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格；吊銷(xiāo)中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)資格，并會(huì)同證監(jiān)會(huì)吊銷(xiāo)其證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證，同時(shí)將追究中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所負(fù)責(zé)人的責(zé)任。 分析： 銀廣夏事件后，會(huì)計(jì)舞弊和涉案注冊(cè)

42、會(huì)計(jì)師的審計(jì)失敗引起了空前強(qiáng)烈的社會(huì)輿論，人們普遍認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有滿足公眾的期望，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)更多的社會(huì)責(zé)任，而不僅僅是委托責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何為彌補(bǔ)這種期望差距而積極反應(yīng)呢?這要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在發(fā)現(xiàn)公司舞弊行為上發(fā)揮更為積極的作用。具體講，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)中，應(yīng)當(dāng)高度警惕，對(duì)以下情況保持高度的專業(yè)懷疑：1.公司決策權(quán)由一個(gè)人或少數(shù)人壟斷；2.公司內(nèi)部控制存在嚴(yán)重缺陷或管理層凌駕于內(nèi)部控制之上；3.公司正與其他公司洽談購(gòu)并、重組等事宜；4.公司管理階層變動(dòng)頻繁；5.公司近年來(lái)快速成長(zhǎng)或業(yè)績(jī)發(fā)生驚人變化；6.公司的營(yíng)業(yè)收入或利益主要來(lái)自少數(shù)幾項(xiàng)交易或單一產(chǎn)品；7.公司的交易不正?；蜻^(guò)度復(fù)雜；8.

43、公司的產(chǎn)品或生產(chǎn)與銷(xiāo)售日漸走下坡；9.許多同業(yè)發(fā)生經(jīng)營(yíng)失敗；10.同業(yè)間的獲利差異較大，尤其是公司的獲利水平與同行業(yè)長(zhǎng)期不相稱；11.公司的經(jīng)營(yíng)水平與其產(chǎn)能不相稱。銀廣夏上市后的業(yè)績(jī)和股價(jià)的猛漲，萃取產(chǎn)品的毛利率在2000年上半年和下半年分別為45和87，這些業(yè)績(jī)異動(dòng)和不相稱的發(fā)展，應(yīng)該引發(fā)注冊(cè)會(huì)計(jì)師高度警惕，但中天勤的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)中卻連最起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都喪失了，這是導(dǎo)致審計(jì)失敗的主要原因。 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，公司虛構(gòu)交易的手法通常有：1.虛構(gòu)進(jìn)賬單、對(duì)賬單，虛增銀行存款；2.虛構(gòu)未達(dá)賬項(xiàng)，操縱資產(chǎn)余額；3.同時(shí)虛增經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流入與經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流出；4.同時(shí)虛增經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流入與投資性現(xiàn)金流出；5

44、.虛購(gòu)合同和協(xié)議等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該通過(guò)了解、詢問(wèn)和分析性測(cè)試發(fā)現(xiàn)審計(jì)線索，并專業(yè)判斷應(yīng)該采取的審計(jì)方法和技術(shù)，以實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試有效地查證以上虛構(gòu)交易。 關(guān)注虛構(gòu)交易會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之九 zt李曉慧中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:26:32案例1： 黎明股份的前身是一家只有800多名員工的集體企業(yè)沈陽(yáng)黎明高級(jí)服裝廠。1995年黎明成立了集科工貿(mào)一體的實(shí)業(yè)集團(tuán)，隨后集團(tuán)拿出1.6億元資產(chǎn)折成1.2億元的國(guó)家股，發(fā)起設(shè)立了黎明股份，募集資金近3.6億元，1999年1月在滬交所上市交易。為了粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，黎明股份1999年主要通過(guò)以下作假方法，把虧損3348萬(wàn)元粉飾為盈利5231萬(wàn)

45、元：1.與其他企業(yè)對(duì)開(kāi)增值稅發(fā)票，虛擬購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)，如該公司的黎明毛紡織廠通過(guò)與11戶企業(yè)對(duì)開(kāi)增值稅發(fā)票，虛增主營(yíng)業(yè)業(yè)務(wù)收入1.07億元，虛轉(zhuǎn)成本7812萬(wàn)元，虛增利潤(rùn)2902萬(wàn)元；2.虛開(kāi)增值稅發(fā)票，產(chǎn)品銷(xiāo)售發(fā)票，如該公司所屬的營(yíng)銷(xiāo)中心，1999年6月和12月虛擬兩個(gè)銷(xiāo)售對(duì)象沈陽(yáng)紅尊公司和宜昌盛泰服飾公司，通過(guò)虛開(kāi)增值稅發(fā)票，虛增主營(yíng)業(yè)收入2269萬(wàn)元，虛增利潤(rùn)1039萬(wàn)元。3.利用出口優(yōu)惠政策，虛增收入和利潤(rùn)，如該公司所屬的進(jìn)出口公司通過(guò)虛擬外銷(xiāo)業(yè)務(wù)，分別虛增收入和利潤(rùn)500多萬(wàn)元。以上的造假，黎明股份都是系列造出假購(gòu)銷(xiāo)合同、假貨物入庫(kù)單、假出庫(kù)單、假保管賬，假成本計(jì)算單等原始憑證，然后假賬真

46、做地進(jìn)行賬務(wù)處理，并編制報(bào)表。 分析： 由黎明股份會(huì)計(jì)造假事件我們看到，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中遇見(jiàn)的不僅僅是一般的會(huì)計(jì)誤差，而是企業(yè)的管理舞弊、經(jīng)營(yíng)失敗和由此帶來(lái)的審計(jì)失敗的高風(fēng)險(xiǎn)。黎明股份提供給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的是全套的假原始會(huì)計(jì)賬簿，而且嚴(yán)格按會(huì)計(jì)制度核算，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)黎明股份年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)建立在客戶誠(chéng)信、環(huán)境合理為前提的基礎(chǔ)上，僅僅執(zhí)行常規(guī)的審計(jì)程序，是很難發(fā)現(xiàn)黎明股份會(huì)計(jì)舞弊的；但如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)黎明股份年度會(huì)計(jì)報(bào)表的審計(jì)建立在合理懷疑的基礎(chǔ)上，通過(guò)運(yùn)用分析性程序發(fā)現(xiàn)審計(jì)線索，重點(diǎn)執(zhí)行一些獲取外部證據(jù)的審計(jì)程序，如函證、監(jiān)盤(pán)等，也可能會(huì)發(fā)現(xiàn)黎明股份的會(huì)計(jì)舞弊。 現(xiàn)實(shí)中，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)缺

47、乏國(guó)家審計(jì)或國(guó)家專業(yè)稽核部門(mén)強(qiáng)制性的審計(jì)手段，公司的一些舞弊行徑是較難被注冊(cè)會(huì)計(jì)師查證出來(lái)的，尤其是在被審計(jì)單位是政府重點(diǎn)扶持的企業(yè)或公司的管理層具有許多政治和榮譽(yù)光環(huán)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)手段對(duì)偵查舞弊更是蒼白無(wú)力。但注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了盡可能履行其職責(zé)，應(yīng)該高度關(guān)注如下誘發(fā)管理層虛構(gòu)交易的動(dòng)因： 1.使公司的業(yè)績(jī)看起來(lái)更具有吸引力，以便鼓勵(lì)投資； 2.增加每股盈余，以便增發(fā)或配股； 3.獲取融資或較好的融資條件，或符合融資協(xié)議的規(guī)定； 4.購(gòu)并或重組時(shí)可以增加談判的砝碼； 5.實(shí)現(xiàn)總公司下達(dá)的目標(biāo)和任務(wù)； 6.獲得績(jī)效獎(jiǎng)金； 7.公司或產(chǎn)業(yè)面臨著收益或市場(chǎng)占有率的突然減少； 8.不切實(shí)際的預(yù)算壓力

48、等。 9.公司的發(fā)展關(guān)乎當(dāng)?shù)卣恼?jī)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)了解程序和分析性程序發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位存在某一誘發(fā)虛構(gòu)交易的動(dòng)因，就應(yīng)該設(shè)計(jì)一些針對(duì)性的審計(jì)程序收集證據(jù)，以充分披露發(fā)現(xiàn)的事實(shí)。關(guān)注會(huì)計(jì)核算方法的不適當(dāng)運(yùn)用會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之十 zt  關(guān)注會(huì)計(jì)核算方法的不適當(dāng)運(yùn)用會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之十  李曉慧中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:25:46案例1 1993年7月12日，重慶渝港鈦白粉有限公司(簡(jiǎn)稱渝鈦白)在深圳證券交易所上市交易，從1996年開(kāi)始，渝鈦白公司在經(jīng)營(yíng)上開(kāi)始虧損，1997年度報(bào)表虧損總額為3136萬(wàn)元，1998年4月29日

49、，渝鈦白公司公布了1997年度財(cái)務(wù)報(bào)告部分，刊登了重慶會(huì)計(jì)師事務(wù)所于1998年3月8日出具的否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，這是我國(guó)證券市場(chǎng)中有關(guān)上市公司的首份否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。 為什么重慶會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)對(duì)渝鈦白公司簽發(fā)否定意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告呢?注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)：1.1997年應(yīng)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用的借款即應(yīng)付債券利息8064萬(wàn)元，渝鈦白公司將其資本化計(jì)入鈦白粉工程成本；2.渝鈦白公司欠付中國(guó)銀行重慶市分行的美元借款利息89.8萬(wàn)元(折人民幣743萬(wàn)元)未計(jì)提入賬。 分析 該案例中，渝鈦白公司在鈦白粉工程于1995年下半年開(kāi)始投產(chǎn)，1996年已經(jīng)可以生產(chǎn)合格產(chǎn)品，1997年全年共生產(chǎn)1680噸，這雖與設(shè)計(jì)能力1.5

50、萬(wàn)噸還相差很遠(yuǎn)，但主要原因是缺乏流動(dòng)資金，而不是工程尚未達(dá)到設(shè)計(jì)能力，因此，為該項(xiàng)目建設(shè)借款的應(yīng)付債券1997年度發(fā)生的利息8064萬(wàn)元，不能計(jì)入鈦白粉工程成本中，而應(yīng)該計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。 雖然渝鈦白公司欠付中國(guó)銀行重慶市分行的美元借款利息89.8萬(wàn)元(折人民幣743萬(wàn)元)是1987年12月原重慶化工廠為上PVC彩色地板生產(chǎn)線而向中國(guó)銀行重慶市分行借入的美元貸款60萬(wàn)元造成的(該生產(chǎn)線在改制時(shí)已作為未使用資產(chǎn))，而在1997年度渝鈦白公司未能與銀行核對(duì)，但按照權(quán)責(zé)發(fā)生制和謹(jǐn)慎性的原則，渝鈦白應(yīng)該把此項(xiàng)利息確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。 重慶會(huì)計(jì)師事務(wù)所在與渝鈦白公司的管理當(dāng)局發(fā)生嚴(yán)重意見(jiàn)分歧后，堅(jiān)持簽發(fā)了否定意

51、見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，這標(biāo)準(zhǔn)著中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)責(zé)任意識(shí)的加強(qiáng)和中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的成熟。其實(shí)，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，被審計(jì)單位無(wú)意或有意地不適當(dāng)運(yùn)用會(huì)計(jì)核算方法的事項(xiàng)比比皆是，尤其是目前新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和新會(huì)計(jì)制度賦予企業(yè)更多的選擇會(huì)計(jì)政策的權(quán)利后，企業(yè)可以根據(jù)具體情況作出會(huì)計(jì)估計(jì)，別人(包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師)很難找到有說(shuō)服力理由加以干涉，這使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表認(rèn)定的再認(rèn)定時(shí)，難度大，風(fēng)險(xiǎn)也增大了，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)中，應(yīng)該謹(jǐn)慎地復(fù)核和測(cè)試被審計(jì)單位管理當(dāng)局賴以估計(jì)的假設(shè)、條件和處理過(guò)程，必要時(shí)對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)的結(jié)果進(jìn)行“獨(dú)立估計(jì)”，并時(shí)刻關(guān)注影響被審議計(jì)單位會(huì)計(jì)估計(jì)變化的事項(xiàng)，以合理保證被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)核

52、算運(yùn)用適當(dāng)、披露及時(shí)。 關(guān)注會(huì)計(jì)核算方法的不適當(dāng)運(yùn)用會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之十一zt李曉慧中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:24:18案例2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李豪審計(jì)華興公司2001年度的會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)華興公司對(duì)于直接擁有股權(quán)30.5、間接擁有股權(quán)3.195的一家投資企業(yè)的資產(chǎn)“在建工程”（1998年及以前投入的社會(huì)公共市政基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)用）4.5億元按其擁有的股份比例全額計(jì)提了“在建工程減值準(zhǔn)備”，并根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度和財(cái)會(huì)200117號(hào)文件的規(guī)定，對(duì)該變更的影響采取追溯調(diào)整法調(diào)整期初留存收益：減少期初未分配利潤(rùn)1.14億元，減少期初盈余公積3801.31萬(wàn)元，增加期初長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備1.

53、52億元。 分析 該案例中，華興公司將僅需按權(quán)益法核算的被投資企業(yè)的在建工程減值視為公司自身會(huì)計(jì)政策變更的影響，并進(jìn)行了追溯調(diào)整，是不適當(dāng)?shù)?。由于被投資企業(yè)的在建工程的減值會(huì)直接減少其凈資產(chǎn)，引起華興公司賬面上反映的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的可收回金額下降，即華興公司對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資減值金額的估計(jì)發(fā)生了變化，應(yīng)被視為會(huì)計(jì)估計(jì)的變更計(jì)入當(dāng)期損失，而不應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策的變更采取追溯調(diào)整法。 在注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該著重關(guān)注正常的會(huì)計(jì)處理程序中容易被錯(cuò)用的會(huì)計(jì)核算，如： 1.八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的多計(jì)提或少計(jì)提； 2.收入的提前確認(rèn)和推后確認(rèn)； 3.銷(xiāo)售退回及折讓、購(gòu)貨退回及折讓； 4.應(yīng)收及應(yīng)付利

54、息的計(jì)提； 5.按成本與市價(jià)孰低原則核算的有價(jià)證券； 6.成本、費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益或是資本化的選擇； 7.按權(quán)益法核算的長(zhǎng)期投資及其投資收益；8.會(huì)計(jì)變更的追溯調(diào)整法和未來(lái)適應(yīng)法的選擇。關(guān)注訴訟事項(xiàng)會(huì)計(jì)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)務(wù)分析系列之十二zt李曉慧中國(guó)財(cái)經(jīng)報(bào) 2005-11-22 10:23:57案例1 精華會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師李豪在審計(jì)2001年度華興公司的會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)華興公司銀行借款余額折合人民幣為5205萬(wàn)元，華興公司在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露927萬(wàn)元的借款已被訴至法院，正在審理或尚未開(kāi)庭審理，李豪于2002年3月對(duì)此發(fā)表了無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。 2002年3月底，華興公司因存在已逾期或因未及

55、時(shí)付息被各相關(guān)銀行要求提前還貸的借款4694萬(wàn)元，被金融資產(chǎn)管理公司債務(wù)重組，債務(wù)重組時(shí)，人們對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的2001年度的無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告提出了異議。 分析 在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，公司出現(xiàn)訴訟案件是平常的事情，但由于訴訟案件可能會(huì)影響公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，而有些公司在披露訴訟事項(xiàng)時(shí)避重就輕，披露不充分；有些公司對(duì)于可能發(fā)生的訴訟事項(xiàng)估計(jì)不足，影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者正確判斷被審計(jì)單位真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注被審計(jì)單位對(duì)訴訟事項(xiàng)是否及時(shí)、充分地予以披露，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師除按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求實(shí)施常規(guī)審計(jì)程序外，還應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)專門(mén)查證訴訟事項(xiàng)的審計(jì)程序，以尋找被審計(jì)單位沒(méi)有

56、披露的訴訟事項(xiàng)，以及查證這些訴訟事項(xiàng)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表及其使用者的影響。這些專門(mén)的測(cè)試程序主要有：1.檢查貸款合同、擔(dān)保協(xié)議、訴訟各方的往來(lái)函件以及法院對(duì)訴訟事項(xiàng)的送達(dá)、調(diào)解和判決的相關(guān)文件等；2.了解和分析從報(bào)刊中收集到的關(guān)于被審計(jì)單位可能和已經(jīng)涉及訴訟案件的情況；3.向貸款銀行或律師函證。 該案例中，華興公司對(duì)于已逾期或因未及時(shí)付息被各相關(guān)銀行要求提前還貸的借款4694萬(wàn)元可能產(chǎn)生的訴訟事項(xiàng)，僅僅披露了已被訴至法院的927萬(wàn)元的借款，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此卻予以確認(rèn)，顯然是有失公允。按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎的實(shí)施專門(mén)的審計(jì)程序，以尋找被審計(jì)單位沒(méi)有披露的訴訟事項(xiàng)，以及查證這些訴訟事項(xiàng)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表及其使用者的影響。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能獲取關(guān)于訴訟事件對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表影響的有效證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表保留意見(jiàn)或拒絕表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。 案例2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興公司2001年度的會(huì)計(jì)報(bào)表，了解到華興公司于2001年6月受到達(dá)英公司的起訴，達(dá)英公司聲稱華興公司侵犯了該公司的軟件版權(quán)，要求華興公司予以賠償，賠償金額為60萬(wàn)元。在應(yīng)訴過(guò)程中，華興公司發(fā)現(xiàn)，訴訟所涉及的軟件主體部分是有償委托第三家威玉公司開(kāi)發(fā)的。如果這套軟件確有侵權(quán)問(wèn)題，威玉公司應(yīng)當(dāng)承擔(dān)連帶責(zé)任，對(duì)華興公司進(jìn)行賠償。截止2001年12月31日止，該訴訟尚在審理當(dāng)中，華興公司在年末編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，根據(jù)