我國人力資源會計核算框架構建探析

1、我國人力資源會計核算框架構建探析知識時代，人將是經(jīng)濟發(fā)展的重要因素。企業(yè)發(fā)展的成敗，關鍵在于其是否有一支高素質的人才隊伍。會計作為一個信息系統(tǒng)的存在，其首要目標是對外提供以財務為主的信息，然而，如果考慮企業(yè)的因素，可以說，今天的會計并沒能很好地完成這一任務。因此，作為第一信息部門的會計應采用什么樣的方法對企業(yè)所擁有的人力資源進行確認、計量、記錄和披露，已引起了一大批會計學者的堅持不懈的研究，但到目前為止，人力資源會計發(fā)展還是比較緩慢。本文擬就人力資源會計核算框架的構建加以探討，旨在起拋磚引玉的作用。一、人力資源會計研究目前存在的問題人力資源會計自從由美國密執(zhí)安大學的會計學家赫曼森1964年提出

2、后，已經(jīng)有幾十年的了。在其發(fā)展歷程中，中外學者都作出了許多積極有益的研究和探索，并形成了寶貴的經(jīng)驗與成果。然而，到目前為止，人力資源會計還只是停留在“紙上談兵”階段，無法付諸于實踐?？v觀中外會計學者對人力資源會計的研究，在構建人力資源會計理論體系中主要存在以下爭議：（ 1） 人力資源能否資本化。這一點歷來是會計學者爭議的焦點，因為這一問題是關系到人力資源會計能否存在的關鍵。有的學者認為，人力資源投資符合資產(chǎn)的定義，一是它可以給企業(yè)未來帶來經(jīng)濟效益，因此它是一種經(jīng)濟資源；二是在人力資源投資上的花費可以用貨幣計量；三是人力資源一旦受雇，它可以被企業(yè)所控制。持相反意見的學者認為，人力資源是勞動者的技

3、能，其所有權歸勞動者所有，企業(yè)無法擁有勞動者的所有權，從而也就無法擁有和控制人力資源；同時，由于人力資源對企業(yè)所提供的未來經(jīng)濟效益難于像固定資產(chǎn)那樣加以合理的預計與確定，因此，人力資源投資不能資本化，研究人力資源會計沒有實際意義。（2）人力資產(chǎn)確認和計量方法上的爭議。將人力資源資本化，必然涉及到人力資產(chǎn)的計價。在對人力資產(chǎn)計價的研究中存在兩種觀點：第一種觀點認為，人力資產(chǎn)入賬的基礎應按照其獲得、維持、開發(fā)過程中全部實際耗費的人力資源投資支出作為人力資產(chǎn)的價值；第二種觀點認為人力資產(chǎn)應當按照其實際價值入賬，不應按照其耗費支出入賬，因為企業(yè)獲得、維持、開發(fā)人力資源的支出與人力資產(chǎn)的實際價值不符，持

4、這種觀點的學者還創(chuàng)造了大量的人力資產(chǎn)計價模型。正是由于這兩種觀點的存在，使得人力資源會計分化為兩大分支：人力資源會計和人力資源價值會計。筆者認為，人力資源可以定義為資產(chǎn)，雖然人力資源是勞動者的勞動能力，同時具有流動性，但一旦被企業(yè)所雇傭，它就能被企業(yè)所控制，并能給企業(yè)帶來經(jīng)濟效益，對人力資源的取得、開發(fā)、維持所發(fā)生的支出也完全可以用貨幣計量。既然它符合資產(chǎn)的三要素定義，那么就可以資本化。同時，它屬于無形資產(chǎn)，因為它還符合無形資產(chǎn)的特征：不具有實物形態(tài)；用于生產(chǎn)商品或提供勞務、出租給他人或為了而擁有的資產(chǎn)；可以在一個以上的會計期間為企業(yè)提供經(jīng)濟效益；所提供的未來經(jīng)濟效益具有極大的不確定性。既然人

5、力資源可以資本化，對人力資源的資本化就應采用人力資源成本會計的方法。一則人力資源的取得、維持、開發(fā)等支出獲取方便，數(shù)據(jù)較客觀，不會造成人力資源會計的賬面價值與實際價值嚴重背離；二則人力資源價值會計的計量方法較主觀，具體操作復雜，會計人員難于操作。當然，也不是說人力資源價值會計一無是處，在一些特殊情況下，如企業(yè)向離職并給企業(yè)帶來損失的人員進行索賠或企業(yè)進行人力資源價值評估時采用價值法則比成本法更有意義。二、構建我國人力資源會計核算框架的設想1 .人力資源會計學科分類的設想一般來說，學科之間的分類是按研究和反映的對象來劃分的。同樣，人力資源會計可以按其核算對象來加以分類。目前會計界對其分類有不同的

6、看法，如弗蘭霍爾茨認為，人力資源會計應分為人力資源成本會計和人力資源價值會計兩大類；國內(nèi)有些學者認為，人力資源會計可分為人力資源財務會計和人力資源，但這兩種分類方法均與現(xiàn)代會計的分類方法有差異?，F(xiàn)代會計按其核算對象分為財務會計、成本會計和管理會計三大類。為了便于和現(xiàn)代會計相銜接，使整個會計系統(tǒng)保持完整性和統(tǒng)一性，人力資源會計應該劃分為人力資源財務會計、人力資源成本會計和人力資源管理會計。人力資源財務會計主要是用來核算和披露人力資源的增減變化和人力資源成本攤銷以及歸集人力資源轉讓損益；人力資源成本會計主要是用來核算企業(yè)在人力資源開發(fā)、取得和維持上的成本支出；人力資源管理會計是利用人力資源財務會計

7、和人力資源成本會計所提供的信息及其它有關資料，通過一定的方法來對企業(yè)人力資源狀況進行預測、決策、控制、計劃和考核，以達到某種經(jīng)營管理的目的。實際上，這種分類并沒有給會計核算造成麻煩，只是在傳統(tǒng)會計基礎上加上人力資源信息罷了，可以說是在傳統(tǒng)會計上的創(chuàng)新。2 .人力資源會計假設會計假設是進行會計工作的前提。人力資源會計作為會計學的一大分支，不僅要接受傳統(tǒng)的會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期與貨幣計量假設，同時，由于其固有的特點，它還應遵循以下假設：（ 1）人力資源投資可資本化假設?？梢哉f，這一假設是人力資源會計能否成立的前提。如果人力資源投資不能資本化，也就是說它不能成為會計意義上的資產(chǎn)，那么人力資源會計也就沒有存在的意義。這一假設同時還蘊含著人力資源可以被會計主體控制、人力資源成本可以計量、人力資源可以為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益等假設。（ 2）人力資源投資可計量假設。這一假設意味著可以用貨幣來計量人力資源取得、開發(fā)、配置、維護過程中所發(fā)生的成本，為人力資源資本化做好數(shù)量上的準備。（ 3）人力資源服務期相對穩(wěn)定假設。只有在這一假設前提下，人力資源投資資本化才有現(xiàn)實意義，也為人力資源投資成本進行合理分攤創(chuàng)造了條件。（ 4）人力資源可塑性假設。人力資源所產(chǎn)生的效益除了受工作的