注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)重要考點(diǎn)實(shí)用資料

1、2015年注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)重要考點(diǎn)2015年注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)重要考點(diǎn)1、長(zhǎng)期股權(quán)投資+企業(yè)合并+合并財(cái)務(wù)報(bào)表本塊屬于會(huì)計(jì)中最精華的部分?？毓珊喜⒌钠瘘c(diǎn)是長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量，終點(diǎn)為合并日或購(gòu)買(mǎi)日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，以后再編合并財(cái)務(wù)報(bào)表就是屬于合并財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容，企業(yè)合并是長(zhǎng)期股權(quán)投資和合并財(cái)務(wù)報(bào)表的橋梁。(1)長(zhǎng)期股權(quán)投資要能區(qū)分同一控制下形成的控股合并與非同一控制下形成的控股合并的異同點(diǎn)，要能區(qū)分各類金融資產(chǎn)(包括金融資產(chǎn)、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資)發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用、稅金，發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等的處理。通過(guò)多次交換交易取得股權(quán)形成控股合并的個(gè)別報(bào)表、合并報(bào)

2、表中各自是如何處理的一樣要能區(qū)分。本章的重點(diǎn)當(dāng)屬權(quán)益法核算，主要涉及初始投資成本的調(diào)整、投資損益的確認(rèn)(包括投資時(shí)點(diǎn)被投資單位資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值不一致對(duì)當(dāng)期損益的調(diào)整和未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷)，尤其是未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷與合并財(cái)務(wù)報(bào)表中涉及的全資子公司未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷的對(duì)比。(2)企業(yè)合并要對(duì)比同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并的處理，以及與個(gè)別報(bào)表的處理相對(duì)比，這樣才能將合并學(xué)好，當(dāng)然復(fù)習(xí)的重點(diǎn)還是非同一控制下企業(yè)合并的處理。企業(yè)合并中反向購(gòu)買(mǎi)是一個(gè)難點(diǎn)，對(duì)于企業(yè)合并成本和每股收益一定要會(huì)計(jì)算。企業(yè)合并成本就是購(gòu)買(mǎi)方為取得被購(gòu)買(mǎi)方控制權(quán)付出對(duì)價(jià)的公允，購(gòu)買(mǎi)方為

3、法律上子公司，被購(gòu)買(mǎi)方為法律上母公司。每股收益的計(jì)算要站在法律上母公司的角度處理。(3)合并財(cái)務(wù)報(bào)表本章其實(shí)是基于長(zhǎng)期股權(quán)投資和企業(yè)合并的基礎(chǔ)來(lái)研究合并日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制、內(nèi)部商品交易、內(nèi)部固定資產(chǎn)等的合并處理，其思想是要站在整體上看問(wèn)題。本章主旋律是調(diào)整、抵銷分錄。能理解最好，其實(shí)理解不了，背下來(lái)也是一個(gè)方法。對(duì)于此部分，此階段應(yīng)著眼于將長(zhǎng)期股權(quán)投資、企業(yè)合并和合并財(cái)務(wù)報(bào)表關(guān)聯(lián)起來(lái)，并做幾道代表性的綜合題以加深理解。提示：對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資，教材變得并不徹底，比如長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算范圍，我們應(yīng)按最新準(zhǔn)則的要求掌握。2、金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)依舊是此階段復(fù)習(xí)

4、的重點(diǎn)。建議三大金融資產(chǎn)要全面復(fù)習(xí)，包括各種投資收益的計(jì)算、涉及的會(huì)計(jì)分錄以及減值問(wèn)題。在此基礎(chǔ)上要比較它們各自初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量有哪些不同之處，例如交易費(fèi)用的處理。對(duì)于金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，重點(diǎn)要能區(qū)分哪些情況應(yīng)該終止確認(rèn)及哪些情況不得終止確認(rèn)，而對(duì)于繼續(xù)涉入的問(wèn)題，不必深究。3、收入+資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)收入在會(huì)計(jì)中應(yīng)該屬于比較重要的章節(jié)了，銷售商品收入中應(yīng)清楚各種方式銷售收入的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，比如采取托收承付方式銷售商品、支付手續(xù)費(fèi)方式銷售商品收入、以舊換新方式銷售(回收商品作為購(gòu)進(jìn)處理)等的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。對(duì)于附有銷售退回條件的處理。應(yīng)分清是否能夠根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚬烙?jì)退貨可能性的分別處理。如果退貨在當(dāng)期，應(yīng)

5、沖減退回當(dāng)期銷售商品收入，如果退貨在資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)期間的，最好結(jié)合資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)與所得稅一起復(fù)習(xí)。提供勞務(wù)收入重點(diǎn)是銷售百分比法的應(yīng)用和獎(jiǎng)勵(lì)積分的處理。建造合同收入主要是要會(huì)計(jì)算預(yù)計(jì)合同損失。4、所得稅所得稅一般不會(huì)單獨(dú)命制綜合題，它會(huì)夾雜在其他知識(shí)點(diǎn)中命制綜合題，比如銷售商品在資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)期間退貨的在考慮所得稅情況下的處理以及合并財(cái)務(wù)報(bào)表中涉及的所得稅的計(jì)算。遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債計(jì)入商譽(yù)、資本公積和留存收益的情況，并且要明確哪些情況不能確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。5、差錯(cuò)更正差錯(cuò)更正主要依靠如存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、收入等基礎(chǔ)性章節(jié)，所以這些基

6、礎(chǔ)性章節(jié)都學(xué)好了，差錯(cuò)更正的題目不可能不會(huì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)考點(diǎn)：形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資企業(yè)合并的類型分為同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以外的其他企業(yè)合并。企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資成本的確定應(yīng)區(qū)分形成控股合并的類型，分別同一控制下控股合并與非同一控制下控股合并確定形成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。(一)形成同一控制下控股合并的長(zhǎng)期

7、股權(quán)投資權(quán)益結(jié)合法站在S公司原股東角度：股權(quán)換股權(quán)P公司股票投資對(duì)應(yīng)的是S公司凈資產(chǎn)1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額+包括最終控制方收購(gòu)被合并方而形成的商譽(yù))貸：負(fù)債(承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值)資產(chǎn)(投出資產(chǎn)賬面價(jià)值)資本公積資本溢價(jià)或股本溢價(jià)(差額，在借方)借：管理費(fèi)用(審計(jì)、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用)貸：銀行存款【提示】合并報(bào)表中母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益要相互抵消。若將審計(jì)、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，合并報(bào)表中會(huì)產(chǎn)生商譽(yù)，這種做法不合適。2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并

8、對(duì)價(jià)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額+包括最終控制方收購(gòu)被合并方而形成的商譽(yù))貸：股本(發(fā)行股票的數(shù)量每股面值)資本公積股本溢價(jià)(差額)借：資本公積股本溢價(jià)(權(quán)益性證券發(fā)行費(fèi)用)貸：銀行存款【提示】上述調(diào)整的是資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，不能調(diào)整資本公積(其他資本公積)。若資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，則調(diào)整留存收益。上述在按照合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本時(shí)，對(duì)于被合并方賬面所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在考慮以下幾個(gè)因素的基礎(chǔ)上計(jì)算確定形成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本：(1)被合并方與合并方的會(huì)計(jì)政策、會(huì)

9、計(jì)期間是否一致。如果合并前合并方與被合并方的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間不同，應(yīng)首先按照合并方的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間對(duì)被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上計(jì)算確定被合并方賬面所有者權(quán)益，并計(jì)算確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。(2)被合并方賬面所有者權(quán)益是指被合并方的所有者權(quán)益相對(duì)應(yīng)最終控制方而言的賬面價(jià)值。(3)形成同一控制下控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果子公司按照改制時(shí)確定的資產(chǎn)、負(fù)債經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值的，合并方應(yīng)當(dāng)按照取得子公司經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。(4)如果被合并方本身編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，被合并方的賬面所有者權(quán)益價(jià)值應(yīng)當(dāng)以其合并財(cái)務(wù)報(bào)表

10、為基礎(chǔ)確定。3.企業(yè)通過(guò)多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成同一控制下控股合并合并日初始投資成本=合并日相對(duì)于最終控制方而言的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額全部持股比例+包括最終控制方收購(gòu)被合并方而形成的商譽(yù)新增投資部分初始投資成本=合并日初始投資成本-原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值新增投資部分初始投資成本與為取得新增部分所支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值的差額，調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，沖減留存收益。(二)形成非同一控制下控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資1.一次交易實(shí)現(xiàn)的控股合并購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購(gòu)買(mǎi)方付出的資

11、產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值之和。相關(guān)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理：與同一控制相同。無(wú)論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。會(huì)計(jì)處理如下：對(duì)于形成非同一控制下控股合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)在購(gòu)買(mǎi)日按企業(yè)合并成本，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，按支付合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值，貸記或借記有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債科目。企業(yè)合并成本中包含的應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收股利進(jìn)行核算?！咎崾尽糠峭豢刂葡碌目毓珊喜ⅲ冻鲑Y產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時(shí)，投出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的

12、差額應(yīng)分別不同資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理(與出售資產(chǎn)影響損益的處理是相同)：(1)投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)，其差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。(2)投出資產(chǎn)為存貨，按其公允價(jià)值確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入，按其成本結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。(3)投出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)等投資的，其差額計(jì)入投資收益。可供出售金融資產(chǎn)持有期間公允價(jià)值變動(dòng)形成的“資本公積其他資本公積”應(yīng)一并轉(zhuǎn)入投資收益。2.企業(yè)通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下控股合并(1)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表購(gòu)買(mǎi)日初始投資成本=購(gòu)買(mǎi)日之前所持被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值+購(gòu)買(mǎi)日新增投資成本【提示】投資方因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y單

13、位實(shí)施控制的，在編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價(jià)值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。購(gòu)買(mǎi)日之前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。購(gòu)買(mǎi)日之前持有的股權(quán)投資按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的，原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)在改按成本法核算時(shí)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)考點(diǎn)：已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的處理投資成本中包含的已宣

14、告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的處理企業(yè)無(wú)論以何種方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資,取得投資時(shí)，對(duì)于支付的對(duì)價(jià)中包含的應(yīng)享有被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目，不構(gòu)成取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。與投資有關(guān)的相關(guān)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理如下表所示：注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)考點(diǎn)：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法(一)成本法的定義是指投資按成本計(jì)價(jià)的方法。投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算?？刂?，是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力,通過(guò)參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。(二)成本法核算1.“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目反映取得時(shí)的成本

15、2.被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利借：應(yīng)收股利(享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn))貸：投資收益3.計(jì)提減值準(zhǔn)備借：資產(chǎn)減值損失貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)考點(diǎn)：長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法(一)權(quán)益法的定義是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。(二)權(quán)益法核算權(quán)益法的類型圖示如下：1.初始投資成本的調(diào)整注意：教材中采用的是完全權(quán)益法?？颇吭O(shè)置：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本(投資時(shí)點(diǎn))損益調(diào)整(投資后留存收益變動(dòng))其他權(quán)益變

16、動(dòng)(投資后其他)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本;長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，應(yīng)按其差額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資成本”科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”科目?！咎崾尽?1)商譽(yù)=合并成本-被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額(2)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，實(shí)際上是商譽(yù)，而商譽(yù)與整體有關(guān)，不能在個(gè)別報(bào)表中確認(rèn)，只能體現(xiàn)在長(zhǎng)期股權(quán)投資中。2.投資損益的確認(rèn)投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)或發(fā)生

17、凈虧損的份額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，并確認(rèn)為當(dāng)期損益。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值?！咎崾尽坎捎脵?quán)益法核算，確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益份額時(shí)，通過(guò)“長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整”和“投資收益”科目核算?！巴顿Y收益”體現(xiàn)享有被投資單位凈損益的份額，“長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整”體現(xiàn)的是被投資單位資產(chǎn)、負(fù)債的份額。也就是說(shuō)，只要影響被投資單位凈損益，投資方應(yīng)通過(guò)“投資收益”核算;只要影響被投資單位資產(chǎn)、負(fù)債，投資方應(yīng)通過(guò)“長(zhǎng)期股權(quán)投資”核算。(1)被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整貸：投資收益(2)被投資單位發(fā)生凈虧損借：投資收益

18、貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整(3)投資企業(yè)在采用權(quán)益法確認(rèn)投資收益時(shí)，應(yīng)抵消與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益。該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易既包括順流交易也包括逆流交易。順流交易和逆流交易圖示如下：【提示】投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵消與投資企業(yè)與子公司之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵消有所不同，母子公司之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中是全額抵消的，而投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵消僅僅是投資企業(yè)或是納入投資企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的子公司享有聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的權(quán)益份額部分。逆流交易【提示】在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，上述內(nèi)部交易影響投資企業(yè)的資產(chǎn)是

19、存貨，而不是長(zhǎng)期股權(quán)投資，所以應(yīng)編制上述調(diào)整分錄。應(yīng)說(shuō)明的是，無(wú)論乙公司銷售給甲企業(yè)的是何種資產(chǎn)，在甲企業(yè)個(gè)別報(bào)表中其產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的消除均反映在長(zhǎng)期股權(quán)投資中;但從合并財(cái)務(wù)報(bào)表的角度，應(yīng)消除具體報(bào)表項(xiàng)目(如存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等)的金額，本例應(yīng)消除的是存貨。順流交易【提示】在甲企業(yè)的個(gè)別報(bào)表中，無(wú)論甲企業(yè)銷售給乙公司的是何種資產(chǎn)，其產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的消除均反映在“投資收益”中;但從合并財(cái)務(wù)報(bào)表的角度，應(yīng)消除具體報(bào)表項(xiàng)目(如營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本、營(yíng)業(yè)外收入等)的金額，本例應(yīng)消除的是營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本。合營(yíng)方向合營(yíng)企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理合營(yíng)方向合營(yíng)企業(yè)投出或出售非

20、貨幣性資產(chǎn)的相關(guān)損益，應(yīng)當(dāng)按照以下原則處理：1符合下列情況之一的，合營(yíng)方不應(yīng)確認(rèn)該類交易的損益：與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有轉(zhuǎn)移給合營(yíng)企業(yè);投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無(wú)法可靠計(jì)量;投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。2合營(yíng)方轉(zhuǎn)移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并且投出資產(chǎn)留給合營(yíng)企業(yè)使用的，應(yīng)在該項(xiàng)交易中確認(rèn)歸屬于合營(yíng)企業(yè)其他合營(yíng)方的利得和損失。交易表明投出或出售的非貨幣性資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，合營(yíng)方應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)該部分損失。3在投出非貨幣性資產(chǎn)的過(guò)程中，合營(yíng)方除了取得合營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資外還取得了其他貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該項(xiàng)交易中與所取得其他貨幣性、非

21、貨幣性資產(chǎn)相關(guān)的損益。3.取得現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的處理借：應(yīng)收股利貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整借：銀行存款貸：應(yīng)收股利4.超額虧損的確認(rèn)在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的凈虧損時(shí)，應(yīng)按以下順序進(jìn)行調(diào)整：5.被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，按照持股比例確認(rèn)歸屬于本企業(yè)的部分應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，企業(yè)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，借記或貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資其他權(quán)益變動(dòng)”科目，貸記或借記“資本公積其他資本公積”科目。6.股票股利的處理被投資單位分派的股票股利，

22、投資企業(yè)不作賬務(wù)處理，但應(yīng)于除權(quán)日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)考點(diǎn)：長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換(一)權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法1.因持股比例上升由權(quán)益法改為成本法按分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并處理。2.因持股比例下降由權(quán)益法改為成本法按賬面價(jià)值作為成本法核算的基礎(chǔ)。(二)成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法1.因持股比例上升由成本法改為權(quán)益法(1)計(jì)算商譽(yù)、留存收益和營(yíng)業(yè)外收入商譽(yù)、留存收益和營(yíng)業(yè)外收入的確定應(yīng)與投資整體相關(guān)。假定再次投資交易日和原投資交易日不屬于一個(gè)會(huì)計(jì)年度，按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。若綜合結(jié)果為正商譽(yù)，則無(wú)需對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理;若兩次交易分別

23、為正商譽(yù)和負(fù)商譽(yù)，但綜合結(jié)果為負(fù)商譽(yù)若兩次投資均為負(fù)商譽(yù)1原投資交易日負(fù)商譽(yù)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：盈余公積利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)2再次投資交易日負(fù)商譽(yù)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：營(yíng)業(yè)外收入(2)原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整關(guān)鍵點(diǎn)：為使全部投資按再次投資交易日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算，則應(yīng)將原投資持股比例部分調(diào)整到再次投資交易日享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額。調(diào)整分錄如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)原持股比例)貸：留存收益(盈余公積、利潤(rùn)分配)(原取得投資時(shí)至新增投資當(dāng)期期初

24、被投資單位留存收益的變動(dòng)原持股比例)投資收益(新增投資當(dāng)期期初至新增投資交易日之間被投資單位的凈損益原持股比例)資本公積其他資本公積(差額)2.因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法(1)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表持股比例下降由成本法改為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理如下圖所示：關(guān)鍵點(diǎn)：剩余持股比例部分應(yīng)從取得投資時(shí)點(diǎn)采用權(quán)益法核算，即對(duì)剩余持股比例投資追溯調(diào)整，將其調(diào)整到權(quán)益法核算的結(jié)果。處置部分借：銀行存款貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資收益(差額)剩余部分追溯調(diào)整1投資時(shí)點(diǎn)商譽(yù)的追溯剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，屬于投資作價(jià)中體現(xiàn)的商譽(yù)部分，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;屬于投資成本小于原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的同時(shí)，應(yīng)調(diào)整留存收益。2投資后的追溯調(diào)整借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：留存收益(盈余公積、利潤(rùn)分配)(原取得投資時(shí)至處置投資當(dāng)期期初被投資單位留存收益的變動(dòng)剩余持股比例)投資收益(處置投資當(dāng)期期初至處置日被投資單位的凈損益變動(dòng)剩余持股比例)資本公積其他資本公積(其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動(dòng)剩余持股