第6章企業(yè)合并新ppt課件

1、學(xué)習(xí)目標(biāo)：學(xué)習(xí)目標(biāo)： 通過(guò)本章學(xué)習(xí)，能夠理解企業(yè)合并的基本概通過(guò)本章學(xué)習(xí)，能夠理解企業(yè)合并的基本概念和類型，了解企業(yè)合并帶來(lái)的會(huì)計(jì)問(wèn)題，理念和類型，了解企業(yè)合并帶來(lái)的會(huì)計(jì)問(wèn)題，理解掌握企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法解掌握企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法購(gòu)買法和權(quán)購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法的基本原理，重點(diǎn)掌握同一控制下企益結(jié)合法的基本原理，重點(diǎn)掌握同一控制下企業(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并的具體會(huì)計(jì)處業(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并的具體會(huì)計(jì)處理。理。第6章 企業(yè)合并n9.1 9.1 企業(yè)合并概述企業(yè)合并概述n9.2 9.2 企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法n9.3 9.3 同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理同一控制下企業(yè)合

2、并的會(huì)計(jì)處理n9.4 9.4 非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理n9.5 9.5 企業(yè)合并信息的披露企業(yè)合并信息的披露n企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2020號(hào)號(hào)企業(yè)合并企業(yè)合并20192019）基本內(nèi)容：基本內(nèi)容：9.1 企業(yè)合并概述企業(yè)合并概述n9.1.1 企業(yè)合并的概念企業(yè)合并的概念n9.1.2 企業(yè)合并的分類企業(yè)合并的分類二、企業(yè)合并的含義二、企業(yè)合并的含義 企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。企業(yè)合并的實(shí)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)是控制。質(zhì)是控制。在理解企業(yè)

3、合并的概念時(shí)，至在理解企業(yè)合并的概念時(shí)，至少應(yīng)該注意到以下幾個(gè)問(wèn)題：少應(yīng)該注意到以下幾個(gè)問(wèn)題：9.1.1 企業(yè)合并的概念企業(yè)合并的概念 第一，第一，“單獨(dú)的企業(yè)單獨(dú)的企業(yè)” “單獨(dú)的企業(yè)既是獨(dú)立的法人主體也是單獨(dú)的企業(yè)既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)立的報(bào)告主體，即，作為獨(dú)立的法人單位，獨(dú)立的報(bào)告主體，即，作為獨(dú)立的法人單位，單獨(dú)的企業(yè)應(yīng)定期提供單獨(dú)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。單獨(dú)的企業(yè)應(yīng)定期提供單獨(dú)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。 第二，第二，“合并形成一個(gè)報(bào)告主體合并形成一個(gè)報(bào)告主體” “合并形成一個(gè)報(bào)告主體是指多個(gè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體是指多個(gè)企業(yè)合并后形成的合并體作為一個(gè)報(bào)告主企業(yè)合并后形成的合并體作為一個(gè)報(bào)告主體，它應(yīng)該

4、是經(jīng)濟(jì)意義上的一個(gè)整體，而體，它應(yīng)該是經(jīng)濟(jì)意義上的一個(gè)整體，而從法律意義上看可能是一個(gè)法人主體，也從法律意義上看可能是一個(gè)法人主體，也可能是多個(gè)法人主體?？赡苁嵌鄠€(gè)法人主體。 第三，第三，“交易或事項(xiàng)交易或事項(xiàng)”企業(yè)合并的定性企業(yè)合并的定性 企業(yè)合并如果是一項(xiàng)交易，將涉及到公企業(yè)合并如果是一項(xiàng)交易，將涉及到公允價(jià)值的使用；企業(yè)合并如果僅僅是對(duì)參與允價(jià)值的使用；企業(yè)合并如果僅僅是對(duì)參與合并各方資產(chǎn)、負(fù)債重新組合的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，合并各方資產(chǎn)、負(fù)債重新組合的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，則只能使用賬面價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。則只能使用賬面價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。9.1.2 企業(yè)合并的分類企業(yè)合并的分類n1 按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類

5、按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類n2 按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類n3 按企業(yè)合并的性質(zhì)分類按企業(yè)合并的性質(zhì)分類n4 按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類變化進(jìn)行分類1.按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類(見(jiàn)教材見(jiàn)教材P205)橫向合并或水平式合并）：同行或同橫向合并或水平式合并）：同行或同類產(chǎn)品的企業(yè)進(jìn)行合并規(guī)模效益、優(yōu)類產(chǎn)品的企業(yè)進(jìn)行合并規(guī)模效益、優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)、市場(chǎng)壟斷）勢(shì)互補(bǔ)、市場(chǎng)壟斷）縱向合并或垂直式合并）縱向合并或垂直式合并） ：與產(chǎn)品相：與產(chǎn)品相關(guān)聯(lián)的企業(yè)進(jìn)行合并產(chǎn)供銷一體化關(guān)聯(lián)的企業(yè)進(jìn)行

6、合并產(chǎn)供銷一體化) 混合合并或多元化合并）混合合并或多元化合并） ：與產(chǎn)品不：與產(chǎn)品不相關(guān)的企業(yè)進(jìn)行合并經(jīng)營(yíng)多元化、降相關(guān)的企業(yè)進(jìn)行合并經(jīng)營(yíng)多元化、降低風(fēng)險(xiǎn)）低風(fēng)險(xiǎn)）企業(yè)合并企業(yè)合并2.按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類 (見(jiàn)教材見(jiàn)教材P205)F吸收合并吸收合并F新設(shè)合并新設(shè)合并F控股合并控股合并 企業(yè)合并企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并例：企業(yè)合并的法律形式分類例：企業(yè)合并的法律形式分類A公司公司B公司公司A公司公司+=A、B公司合并前為互為獨(dú)立的兩個(gè)法人主體。以下是公司合并前為互為獨(dú)立的兩個(gè)法人主體。以下是A、B合并的三種情況：合并的三種

7、情況：C公司公司B公司公司A公司公司A公司公司B公司公司A公司公司B公司公司+=F吸收合并：吸收合并：A公司取得公司取得B公司凈資產(chǎn)，公司凈資產(chǎn)，B公司注銷公司注銷F新設(shè)合并：新設(shè)合并：A、B公司合并創(chuàng)設(shè)公司合并創(chuàng)設(shè)C公司，公司，A、B公司注銷公司注銷F控股合并：控股合并：A取得對(duì)取得對(duì)B公司的控制權(quán)，公司的控制權(quán)，A、B仍保持法人主體地位仍保持法人主體地位3 按企業(yè)合并的性質(zhì)分類按企業(yè)合并的性質(zhì)分類(P206)n購(gòu)買性質(zhì)合并購(gòu)買性質(zhì)合并單向控制單向控制n股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)合并股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)合并聯(lián)合控制聯(lián)合控制企業(yè)合并企業(yè)合并4 按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行按合并雙方合并前、后最終控

8、制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類分類(P207)F兩類合并的概念兩類合并的概念F兩類合并的實(shí)質(zhì)兩類合并的實(shí)質(zhì)F兩類合并的實(shí)施方式兩類合并的實(shí)施方式F兩類合并的法律結(jié)果兩類合并的法律結(jié)果企業(yè)合并企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并注意：比較注意：比較(1) 兩類合并的概念比較兩類合并的概念比較企企業(yè)業(yè)合合并并同一控制下的同一控制下的企業(yè)合并企業(yè)合并非同一控制下非同一控制下的企業(yè)合并的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。制且該控制并非暫時(shí)性的。參與合并

9、的各方在合并前參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的后不屬于同一方或相同的多方最終控制。多方最終控制。同一控制與非同一控制的判斷：同一控制與非同一控制的判斷：同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并 參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。的，為同一控制下的企業(yè)合并。 實(shí)施最終控制的一方，通常是指企業(yè)集實(shí)施最終控制的一方，通常是指企業(yè)集團(tuán)中的母公司或者有關(guān)主管單位。實(shí)施最終團(tuán)中的母公司或者有關(guān)主管單位。實(shí)施最終控制的一方為有關(guān)主管單位的，企業(yè)合并是控制的一方

10、為有關(guān)主管單位的，企業(yè)合并是指在某一主管單位主導(dǎo)下進(jìn)行的合并，但如指在某一主管單位主導(dǎo)下進(jìn)行的合并，但如果有關(guān)主管單位并未參與企業(yè)合并過(guò)程中具果有關(guān)主管單位并未參與企業(yè)合并過(guò)程中具體商業(yè)條款的制定，如并未參與合并定價(jià)、體商業(yè)條款的制定，如并未參與合并定價(jià)、合并方式及其他涉及企業(yè)合并的具體安排等，合并方式及其他涉及企業(yè)合并的具體安排等，不屬于同一控制下的企業(yè)合并。不屬于同一控制下的企業(yè)合并。 相同的多方，是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議約相同的多方，是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議約定，為擴(kuò)大其中某一投資者對(duì)被投資單位股份定，為擴(kuò)大其中某一投資者對(duì)被投資單位股份的控制比例，或者鞏固某一投資者對(duì)被投資單的控制比例

11、，或者鞏固某一投資者對(duì)被投資單位的控制地位，在對(duì)被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決位的控制地位，在對(duì)被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策行使表決權(quán)時(shí)發(fā)表相同意見(jiàn)的兩個(gè)或兩個(gè)以策行使表決權(quán)時(shí)發(fā)表相同意見(jiàn)的兩個(gè)或兩個(gè)以上的法人或其他組織。上的法人或其他組織。n控制并非暫時(shí)性，是指參與合并各方在合并控制并非暫時(shí)性，是指參與合并各方在合并前后較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)受同一方或多方控制，控前后較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)受同一方或多方控制，控制時(shí)間通常在制時(shí)間通常在1 年以上含年以上含1 年）。年）。n一方或相同的多方控制下的企業(yè)合并，合并一方或相同的多方控制下的企業(yè)合并，合并雙方的合并行為不完全是自愿進(jìn)行和完成的，雙方的合并行為不完全是自愿進(jìn)行和完成的

12、，這種企業(yè)合并不屬于交易行為，而是參與合這種企業(yè)合并不屬于交易行為，而是參與合并各方資產(chǎn)和負(fù)債的重新組合。并各方資產(chǎn)和負(fù)債的重新組合。n參見(jiàn)教材參見(jiàn)教材P207圖圖9-1、9-2或下頁(yè)所示）或下頁(yè)所示）n同一控制下企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并P公司公司S1公司公司S2公司公司S21公司公司S22公司公司M1公司公司M2公司公司Z1公司公司Z2公司公司 圖圖1 1 受同一方最終控制受同一方最終控制圖圖2 2 受相同多方最終控制受相同多方最終控制60758090注：注：Z1和和Z2均受均受M1和和M2共同控制共同控制非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并 參與合并的各方在合并前后不受同一方或相

13、參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。并。相對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并而言，非同一控制相對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并而言，非同一控制下的企業(yè)合并是合并各方自愿進(jìn)行的交易行為，下的企業(yè)合并是合并各方自愿進(jìn)行的交易行為，作為一種公平的交易，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)作為一種公平的交易，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。行計(jì)量。(2) 兩類合并的實(shí)質(zhì)比較兩類合并的實(shí)質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)則沒(méi)有把這種合并后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變

14、化，準(zhǔn)則沒(méi)有把這種合并視為視為“交易交易”，只是當(dāng)作一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。相應(yīng)的會(huì)計(jì)，只是當(dāng)作一個(gè)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理中采用賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。處理中采用賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。 非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實(shí)質(zhì)上是一種交易合并實(shí)質(zhì)上是一種交易購(gòu)買方購(gòu)買被購(gòu)買方控制購(gòu)買方購(gòu)買被購(gòu)買方控制權(quán)的交易。正因?yàn)槿绱耍鄳?yīng)的會(huì)計(jì)處理中使用自愿權(quán)的交易。正因?yàn)槿绱?，相?yīng)的會(huì)計(jì)處理中使用自愿交易的雙方都能夠接受的價(jià)值交易的雙方都能夠接受的價(jià)值公允價(jià)值。公允價(jià)值。(3

15、 ) 兩類合并的合并對(duì)價(jià)的形式比較兩類合并的合并對(duì)價(jià)的形式比較付出資產(chǎn)付出資產(chǎn)發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)行權(quán)益性證券注意：形式相同，但計(jì)量不同：（同一控制合并是合并對(duì)價(jià)采取帳面價(jià)值計(jì)量； 非同一控制合并是合并對(duì)價(jià)采取公允價(jià)值計(jì)量 (4) 兩類合并的法律結(jié)果比較兩類合并的法律結(jié)果比較 無(wú)論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下無(wú)論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并，從合并后主體的法律意義上分類，都有可的企業(yè)合并，從合并后主體的法律意義上分類，都有可能產(chǎn)生兩種結(jié)果：能產(chǎn)生兩種結(jié)果：合并后主體仍為多個(gè)法律主體合并后主體仍為多個(gè)法律主體 形成母子公司關(guān)系形成母子公司關(guān)系

16、合并主體成為一個(gè)法律主體合并主體成為一個(gè)法律主體 不形成母子公司關(guān)系不形成母子公司關(guān)系 不形成母子公司不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并關(guān)系的企業(yè)合并吸收合并吸收合并新設(shè)合并新設(shè)合并形成母子公司關(guān)形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并系的企業(yè)合并控股合并控股合并企業(yè)合并的第企業(yè)合并的第二種分類方法二種分類方法同一控制下同一控制下的企業(yè)合并的企業(yè)合并非同一控制下非同一控制下的企業(yè)合并的企業(yè)合并結(jié)果結(jié)果1：不形成母子公司關(guān)：不形成母子公司關(guān)系吸收合并或新設(shè)合并）系吸收合并或新設(shè)合并）結(jié)果結(jié)果2：形成母子公司：形成母子公司關(guān)系控股合并）關(guān)系控股合并）長(zhǎng)期長(zhǎng)期股權(quán)股權(quán)投資投資企業(yè)合并形成的企業(yè)合并形成的其他方式取得的其

17、他方式取得的控制子公司）控制子公司）共同控制合營(yíng)）、共同控制合營(yíng)）、重大影響聯(lián)營(yíng)）、重大影響聯(lián)營(yíng)）、非控、非共控、非重大影響非控、非共控、非重大影響投資后：投資后：成本法、權(quán)益法成本法、權(quán)益法形成投資：形成投資：購(gòu)買法、權(quán)益結(jié)合法購(gòu)買法、權(quán)益結(jié)合法（企業(yè)合并與長(zhǎng)期股權(quán)投資的關(guān)系）（企業(yè)合并與長(zhǎng)期股權(quán)投資的關(guān)系） 9.2 企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法n9.2.1 企業(yè)合并帶來(lái)的會(huì)計(jì)問(wèn)題企業(yè)合并帶來(lái)的會(huì)計(jì)問(wèn)題n9.2.2 購(gòu)買法購(gòu)買法n9.2.3 權(quán)益結(jié)合法權(quán)益結(jié)合法n9.2.4 新實(shí)體法新實(shí)體法基本會(huì)計(jì)問(wèn)題：基本會(huì)計(jì)問(wèn)題：1、會(huì)計(jì)上如何看待企業(yè)合并、會(huì)計(jì)上如何看待企業(yè)合并三種觀點(diǎn)

18、：購(gòu)買觀三種觀點(diǎn)：購(gòu)買觀 權(quán)益結(jié)合觀權(quán)益結(jié)合觀 新實(shí)體觀新實(shí)體觀2、合并日或購(gòu)買日對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)與計(jì)量、合并日或購(gòu)買日對(duì)企業(yè)合并的確認(rèn)與計(jì)量9.2.1 企業(yè)合并帶來(lái)的會(huì)計(jì)問(wèn)題合并方合并日合并方合并日 購(gòu)買方購(gòu)買日購(gòu)買方購(gòu)買日確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問(wèn)題：確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問(wèn)題：權(quán)益結(jié)合法和購(gòu)買法，權(quán)益結(jié)合法和購(gòu)買法，對(duì)以上問(wèn)題有不同回答對(duì)以上問(wèn)題有不同回答如何確認(rèn)與計(jì)量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)如何確認(rèn)與計(jì)量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)支付的合并對(duì)價(jià)應(yīng)如何計(jì)量？支付的合并對(duì)價(jià)應(yīng)如何計(jì)量？?jī)烧呷绻胁町悾瑧?yīng)如何處理？?jī)烧呷绻胁町?，?yīng)如何處理？（1 1）、可辨認(rèn)資產(chǎn)與負(fù)債的計(jì)價(jià)）、

19、可辨認(rèn)資產(chǎn)與負(fù)債的計(jì)價(jià) 1 1）、所有資產(chǎn)負(fù)債按帳面價(jià)值計(jì)價(jià)）、所有資產(chǎn)負(fù)債按帳面價(jià)值計(jì)價(jià)權(quán)益結(jié)合權(quán)益結(jié)合法同一控制下企業(yè)合并采用）法同一控制下企業(yè)合并采用） 2 2）、合并企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債按帳面價(jià)值計(jì)價(jià)，被并企）、合并企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債按帳面價(jià)值計(jì)價(jià)，被并企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)價(jià)業(yè)資產(chǎn)負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)價(jià)購(gòu)買法非同一控購(gòu)買法非同一控制下企業(yè)合并采用）制下企業(yè)合并采用） 3 3）、所有資產(chǎn)負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)價(jià)）、所有資產(chǎn)負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)價(jià)新實(shí)體法新實(shí)體法（2）、商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量購(gòu)買法下）、商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量購(gòu)買法下） 1）、商譽(yù)的基本概念）、商譽(yù)的基本概念P210） 外購(gòu)商譽(yù)外購(gòu)商譽(yù)予以確認(rèn)，可分正商譽(yù)或負(fù)

20、商譽(yù)予以確認(rèn)，可分正商譽(yù)或負(fù)商譽(yù) 自創(chuàng)商譽(yù)自創(chuàng)商譽(yù)不予以確認(rèn)。不予以確認(rèn)。2 2）、正商譽(yù)的確認(rèn)和計(jì)量）、正商譽(yù)的確認(rèn)和計(jì)量P210P210） 、系統(tǒng)攤銷法、系統(tǒng)攤銷法 、永久保留法、永久保留法 、直接沖銷法、直接沖銷法3 3）、負(fù)商譽(yù)的確認(rèn)和計(jì)量）、負(fù)商譽(yù)的確認(rèn)和計(jì)量P211P211） 、調(diào)減購(gòu)進(jìn)資產(chǎn)的入帳金額、調(diào)減購(gòu)進(jìn)資產(chǎn)的入帳金額 、直接計(jì)人當(dāng)期損益、直接計(jì)人當(dāng)期損益 n3、企業(yè)合并帶來(lái)的其他會(huì)計(jì)問(wèn)題、企業(yè)合并帶來(lái)的其他會(huì)計(jì)問(wèn)題n （1企業(yè)合并中發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用的企業(yè)合并中發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用的 處置處置n （2被并企業(yè)期初至合并日的損益的處理被并企業(yè)期初至合并日的損益的處理n

21、（3被合并方的留存收益的處理被合并方的留存收益的處理9.2.2 購(gòu)買法購(gòu)買法n 購(gòu)買法將企業(yè)合并視為一家企業(yè)購(gòu)買另一家購(gòu)買法將企業(yè)合并視為一家企業(yè)購(gòu)買另一家或幾家企業(yè)的行為。它要求購(gòu)買企業(yè)對(duì)被購(gòu)買企或幾家企業(yè)的行為。它要求購(gòu)買企業(yè)對(duì)被購(gòu)買企業(yè)的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行重新估價(jià)，按照購(gòu)買業(yè)的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行重新估價(jià)，按照購(gòu)買日的公允價(jià)值入賬或反映在購(gòu)買日的合并資產(chǎn)負(fù)日的公允價(jià)值入賬或反映在購(gòu)買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表上。債表上。合并的實(shí)質(zhì)是購(gòu)買交易合并的實(shí)質(zhì)是購(gòu)買交易在購(gòu)買日對(duì)被并企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)價(jià)在購(gòu)買日對(duì)被并企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債按公允價(jià)值計(jì)價(jià)需要確定和分配合并成本合并成本主要取決于合需要確

22、定和分配合并成本合并成本主要取決于合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值及直接合并費(fèi)用）并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值及直接合并費(fèi)用）需要確認(rèn)合并商譽(yù)需要確認(rèn)合并商譽(yù)不需計(jì)算合并當(dāng)年凈收益和保留被并方的留存收益不需計(jì)算合并當(dāng)年凈收益和保留被并方的留存收益被并方會(huì)計(jì)政策不一致，不需要對(duì)其會(huì)計(jì)記錄加以被并方會(huì)計(jì)政策不一致，不需要對(duì)其會(huì)計(jì)記錄加以調(diào)整調(diào)整主要特點(diǎn)主要特點(diǎn)09）應(yīng)用要點(diǎn)應(yīng)用要點(diǎn)l確認(rèn)合并商譽(yù)確認(rèn)合并商譽(yù)l1、正商譽(yù)、正商譽(yù):l（1吸收合并或新設(shè)合并情況下：吸收合并或新設(shè)合并情況下：l購(gòu)買成本購(gòu)買成本凈資產(chǎn)的公正價(jià)值：差額確認(rèn)為商譽(yù)處凈資產(chǎn)的公正價(jià)值：差額確認(rèn)為商譽(yù)處理，可在合并日購(gòu)買方的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)列理，可在合

23、并日購(gòu)買方的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)列示示.以后不予攤銷，而只需進(jìn)行減值測(cè)試。以后不予攤銷，而只需進(jìn)行減值測(cè)試。(視合并視合并后企業(yè)的一項(xiàng)永久性資產(chǎn)后企業(yè)的一項(xiàng)永久性資產(chǎn)).l （2控股合并情況下：控股合并情況下：l合并商譽(yù)包括在長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值中合并商譽(yù)包括在長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值中,不在合并不在合并日購(gòu)買方的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表單獨(dú)反映日購(gòu)買方的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表單獨(dú)反映.而以后在合并而以后在合并資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列報(bào)資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列報(bào).n2、負(fù)商譽(yù)、負(fù)商譽(yù):n購(gòu)買成本購(gòu)買成本支付合并對(duì)價(jià)帳支付合并對(duì)價(jià)帳面價(jià)值，其差額直接增加的資本公積。面價(jià)值，其差額直接增加的資本公積。n （2） 取得凈資產(chǎn)帳面價(jià)值

24、取得凈資產(chǎn)帳面價(jià)值支付合并對(duì)價(jià)帳面價(jià)值，支付合并對(duì)價(jià)帳面價(jià)值，其差額按以下順序沖銷所有者權(quán)益：其差額按以下順序沖銷所有者權(quán)益：n A 合并方的資本公積。合并方的資本公積。n B 合并方的留存收益。合并方的留存收益。n2、對(duì)于被合并方合并日以前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬、對(duì)于被合并方合并日以前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬合并方的部分合并方的部分,應(yīng)自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益控股合應(yīng)自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益控股合并，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)）并，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)）n 編制合并報(bào)表時(shí)做調(diào)整分錄：編制合并報(bào)表時(shí)做調(diào)整分錄：n 借借:資本公積資本公積n 貸貸:盈余公積盈余公積n 未分配利潤(rùn)未分配利潤(rùn)權(quán)益結(jié)合法的優(yōu)缺點(diǎn)：

25、權(quán)益結(jié)合法的優(yōu)缺點(diǎn)：（略見(jiàn)教材（略見(jiàn)教材131）注意：至于吸收合并、注意：至于吸收合并、新設(shè)合并是否在單獨(dú)新設(shè)合并是否在單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)沒(méi)資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)沒(méi)有明確規(guī)定。有明確規(guī)定。權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法的財(cái)務(wù)影響比較權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法的財(cái)務(wù)影響比較 在物價(jià)上漲條件下，與購(gòu)買法相比，權(quán)益結(jié)合法下在物價(jià)上漲條件下，與購(gòu)買法相比，權(quán)益結(jié)合法下在合并當(dāng)年對(duì)并入凈資產(chǎn)的較低計(jì)價(jià)、對(duì)合并商譽(yù)的不在合并當(dāng)年對(duì)并入凈資產(chǎn)的較低計(jì)價(jià)、對(duì)合并商譽(yù)的不予確認(rèn)以及對(duì)被合并方凈收益的全部計(jì)入，不僅導(dǎo)致了予確認(rèn)以及對(duì)被合并方凈收益的全部計(jì)入，不僅導(dǎo)致了合并當(dāng)年的較高收益，也帶來(lái)了以后各年較低的資產(chǎn)折合并當(dāng)年的較高收益，也

26、帶來(lái)了以后各年較低的資產(chǎn)折舊基礎(chǔ)和較高的凈資產(chǎn)收益率；并有可能為股東帶來(lái)更舊基礎(chǔ)和較高的凈資產(chǎn)收益率；并有可能為股東帶來(lái)更多的可供分配利潤(rùn)。多的可供分配利潤(rùn)。正是這些不同的影響，導(dǎo)致了權(quán)益結(jié)正是這些不同的影響，導(dǎo)致了權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用障礙，也成為各國(guó)對(duì)這個(gè)合法的應(yīng)用障礙，也成為各國(guó)對(duì)這個(gè)方法進(jìn)行取舍時(shí)的主要考慮因素。方法進(jìn)行取舍時(shí)的主要考慮因素。9.2.4 新實(shí)體法新實(shí)體法n 新實(shí)體法，又稱新主體法或新起點(diǎn)法，該法新實(shí)體法，又稱新主體法或新起點(diǎn)法，該法假設(shè)企業(yè)合并產(chǎn)生了一個(gè)全新的報(bào)告主體，合并假設(shè)企業(yè)合并產(chǎn)生了一個(gè)全新的報(bào)告主體，合并日也就是這個(gè)全新的報(bào)告主體的產(chǎn)生日，所有參日也就是這個(gè)全新的報(bào)

27、告主體的產(chǎn)生日，所有參與合并企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債都要以合并日的公允價(jià)與合并企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債都要以合并日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。僅適用于新設(shè)合并的會(huì)計(jì)處值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。僅適用于新設(shè)合并的會(huì)計(jì)處理。理。9.3 同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理n9.3.1 合并方與被合并方的認(rèn)定合并方與被合并方的認(rèn)定n9.3.2 合并方在企業(yè)合并中取得資產(chǎn)和承擔(dān)負(fù)合并方在企業(yè)合并中取得資產(chǎn)和承擔(dān)負(fù)債的計(jì)量與報(bào)告?zhèn)挠?jì)量與報(bào)告n9.3.3 會(huì)計(jì)處理舉例會(huì)計(jì)處理舉例n我國(guó)我國(guó)對(duì)同一控制下企業(yè)合并的確認(rèn)和計(jì)量進(jìn)行對(duì)同一控制下企業(yè)合并的確認(rèn)和計(jì)量進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)范，要求采用的會(huì)計(jì)處理方法了詳細(xì)的規(guī)范，

28、要求采用的會(huì)計(jì)處理方法類似于權(quán)益結(jié)合法。類似于權(quán)益結(jié)合法。9.3.1 合并方與被合并方的認(rèn)定合并方與被合并方的認(rèn)定n 同一控制下的企業(yè)合并，在合并日取得對(duì)其他同一控制下的企業(yè)合并，在合并日取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為合并方，參與合并參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為合并方，參與合并的其他企業(yè)為被合并方。其中，合并日是指合并的其他企業(yè)為被合并方。其中，合并日是指合并方實(shí)際取得對(duì)被合并方控制權(quán)的日期。方實(shí)際取得對(duì)被合并方控制權(quán)的日期。9.3.2 合并方在企業(yè)合并中取得資產(chǎn)和合并方在企業(yè)合并中取得資產(chǎn)和承擔(dān)負(fù)債的計(jì)量與報(bào)告承擔(dān)負(fù)債的計(jì)量與報(bào)告基本原則：基本原則：1、所取得的被合并方資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量、

29、所取得的被合并方資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量 合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值或發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資值或發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。n2、會(huì)計(jì)政策的統(tǒng)一、會(huì)計(jì)政策的統(tǒng)一n 同一控制下的企業(yè)合并，被合并方采用的會(huì)同一控制下的企業(yè)合并，被合并方采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致的，合并方在合并日應(yīng)當(dāng)

30、計(jì)政策與合并方不一致的，合并方在合并日應(yīng)當(dāng)按照本企業(yè)會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方的財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)按照本企業(yè)會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方的財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上按照項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上按照的規(guī)定確認(rèn)。的規(guī)定確認(rèn)。n3、企業(yè)合并中發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用的處理、企業(yè)合并中發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用的處理n 合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。當(dāng)期損益。n4、為企業(yè)合并而發(fā)行證券或承擔(dān)其他債務(wù)所支、為企

31、業(yè)合并而發(fā)行證券或承擔(dān)其他債務(wù)所支付費(fèi)用的處理付費(fèi)用的處理n （1為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額。他債務(wù)的初始計(jì)量金額。n（2企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益。價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益。n5、企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系、企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系n企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制企業(yè)

32、合并形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并日的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)合并日的合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表。金流量表。確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)：確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)：注意調(diào)整順序：資注意調(diào)整順序：資本公積合并本公積合并方）方）留存收益留存收益合并方）合并方）F合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬F合并方支付的合并對(duì)價(jià)按賬面價(jià)值計(jì)量合并方支付的合并對(duì)價(jià)按賬面價(jià)值計(jì)量F差額調(diào)整股東權(quán)益差額調(diào)整股東權(quán)益F合并費(fèi)用的處理合并費(fèi)用的處理*如果需要借記如果需要借記“資本公積科目，則以合并方資本公積科目，則以合并方“資本公積科目股本溢價(jià)？）貸方余額

33、為上資本公積科目股本溢價(jià)？）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方限，不足部分沖減合并方“留存收益賬面余額。留存收益賬面余額。以下同以下同 。F支付資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并：支付資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并：借：有關(guān)資產(chǎn)借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 A貸：貸： 現(xiàn)金、存貨等現(xiàn)金、存貨等 支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值 C 貸：現(xiàn)金等貸：現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 D 貸：貸： 資本公積資本公積 ( A-B大于大于C的差額的差額* F借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 E貸：有關(guān)負(fù)債貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的

34、被并方負(fù)債賬面價(jià)值承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 B合并方賬務(wù)處理歸納合并方賬務(wù)處理歸納 吸收合并、新設(shè)合并吸收合并、新設(shè)合并F發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)實(shí)施的企業(yè)合并：發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)實(shí)施的企業(yè)合并：借：有關(guān)資產(chǎn)借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 A貸：應(yīng)付債券貸：應(yīng)付債券面值面值 發(fā)行債券的面值發(fā)行債券的面值 利息調(diào)整利息調(diào)整 發(fā)行債券的溢價(jià)發(fā)行債券的溢價(jià)-手續(xù)費(fèi)手續(xù)費(fèi) C貸：現(xiàn)金等貸：現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 D貸：貸： 資本公積資本公積 差額差額* F借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 實(shí)際發(fā)生

35、的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 E貸：有關(guān)負(fù)債貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 B如有折價(jià)，則將折價(jià)與手續(xù)費(fèi)之和借記如有折價(jià)，則將折價(jià)與手續(xù)費(fèi)之和借記“應(yīng)付債券應(yīng)付債券利息調(diào)整科目。利息調(diào)整科目。以下同以下同F(xiàn)發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：借：有關(guān)資產(chǎn)借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值 A貸：股本等貸：股本等 發(fā)行證券的面值總額發(fā)行證券的面值總額 C貸：現(xiàn)金等貸：現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 與證券相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等與證券相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 D貸：貸： 資本公積資本公積 差額差

36、額* F借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 E貸：有關(guān)負(fù)債貸：有關(guān)負(fù)債 承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值 BF支付資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并：支付資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額 A 管理費(fèi)用管理費(fèi)用 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 B 貸：銀行存款、存貨等貸：銀行存款、存貨等 支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值 C 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 D 資本公積資本公積 (A大于大于C的差額的差額* E合并方賬務(wù)處理

37、歸納合并方賬務(wù)處理歸納控股合并控股合并F發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)實(shí)施的企業(yè)合并：發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)實(shí)施的企業(yè)合并：F借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額的份額 AF管理費(fèi)用管理費(fèi)用 實(shí)際發(fā)生的直接合實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用并費(fèi)用 BF 貸：應(yīng)付債券貸：應(yīng)付債券面值面值 發(fā)行債券的面值發(fā)行債券的面值 F 利息調(diào)整利息調(diào)整 發(fā)行債券的溢價(jià)發(fā)行債券的溢價(jià)-手手續(xù)費(fèi)續(xù)費(fèi) CF 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用并費(fèi)用F 與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等傭金等 DF 資本公積資本公積 差額差額* E如有折價(jià)，則將折價(jià)與手

38、續(xù)費(fèi)之和借記如有折價(jià)，則將折價(jià)與手續(xù)費(fèi)之和借記“應(yīng)付債券應(yīng)付債券利息調(diào)整科目。利息調(diào)整科目。以下同以下同F(xiàn)發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：F借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 AF 管理費(fèi)用管理費(fèi)用 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用 DF F 貸：股本等貸：股本等 發(fā)行證券的面值總額發(fā)行證券的面值總額 BF F 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用F 與證券相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等與證券相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等 CF 資本公積資本公積 差額差額* E9.3.3 會(huì)計(jì)處理舉例會(huì)計(jì)處理舉例n案例分

39、析案例分析例例9-1n 20*7年年1月月1日，日，P公司收購(gòu)了公司收購(gòu)了S公司的全部資公司的全部資產(chǎn)，并承擔(dān)產(chǎn)，并承擔(dān)S公司的全部負(fù)債。假定公司的全部負(fù)債。假定P公司和公司和S公公司的合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。司的合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。S公司公司20*7年年1月月1日的資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值和公允價(jià)日的資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值和公允價(jià)值見(jiàn)表值見(jiàn)表9-1。n假定P公司以發(fā)行普通股1 000 000股的方式換取S公司的凈資產(chǎn)吸收合并），P公司普通股每股賬面價(jià)值為1元，每股市價(jià)為2元。P公司以現(xiàn)金支付發(fā)行股票的手續(xù)費(fèi)、傭金100 000元，合并過(guò)程中發(fā)生審計(jì)費(fèi)用100 000元，法律服務(wù)費(fèi)5

40、0 000元。n（1合并方和被合并方的認(rèn)定。本例為P公司收購(gòu)S公司，因此合并方為P公司，被合并方為S公司，合并日為20*7年1月1日。n（2將合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值即發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。將各項(xiàng)直接費(fèi)用確認(rèn)為當(dāng)期損益。將企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，首先沖減溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益。n將各項(xiàng)直接費(fèi)用審計(jì)費(fèi)和法律服務(wù)費(fèi)150 000元100 000+50 000計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)。將企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生

41、的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用100 000元沖減資本公積。n合并方發(fā)行股票的總面值為1 000 000元，被合并方的凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為1 500 000元，將被合并方凈資產(chǎn)大于合并方發(fā)行股票總面值的部分500 000元計(jì)入資本公積。n借：管理費(fèi)用 150 000n 資本公積 100 000n 貸：銀行存款 250 000n借：銀行存款 100 000n 應(yīng)收賬款 300 000n 存貨 400 000n 固定資產(chǎn) 1 200 000n 貸：應(yīng)付賬款 420 000n 應(yīng)付債券 80 000n 股本 1 000 000n 資本公積 500 000n上述處理方法與權(quán)益結(jié)合法的要求不完全相同。表現(xiàn)在：沒(méi)有保

42、留被合并方的盈余公積和未分配利潤(rùn)。例9-2n沿用例9-1的資料，分別假定1P公司發(fā)行的普通股為1 900 000股；（2P公司發(fā)行的普通股為4 000 000股。其他條件保持不變。n這兩種情況下的會(huì)計(jì)處理見(jiàn)表9-29.4 非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理n9.4.1 購(gòu)買方與被購(gòu)買方的認(rèn)定n9.4.2 合并成本的計(jì)量n9.4.3 合并成本的分配n9.4.4 非同一控制下控股合并的特點(diǎn)n9.4.5 會(huì)計(jì)處理舉例n 我國(guó)我國(guó)規(guī)規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)采用購(gòu)買法進(jìn)行定，非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)采用購(gòu)買法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并對(duì)該方法的具體運(yùn)用進(jìn)行了詳細(xì)的會(huì)計(jì)處理，并對(duì)該方法的具體運(yùn)用進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)范。

43、規(guī)范。9.4.1 購(gòu)買方與被購(gòu)買方的認(rèn)定購(gòu)買方與被購(gòu)買方的認(rèn)定n 非同一控制下的企業(yè)合并中，在購(gòu)買日取得非同一控制下的企業(yè)合并中，在購(gòu)買日取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買方，參對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買方，參與合并的其他企業(yè)為被購(gòu)買方。其中，購(gòu)買日是與合并的其他企業(yè)為被購(gòu)買方。其中，購(gòu)買日是指購(gòu)買方實(shí)際取得對(duì)被購(gòu)買方控制權(quán)的日期。指購(gòu)買方實(shí)際取得對(duì)被購(gòu)買方控制權(quán)的日期。9.4.2 合并成本的計(jì)量合并成本的計(jì)量n1、購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)區(qū)別不同情況計(jì)量合并成本、購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)區(qū)別不同情況計(jì)量合并成本n（1一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日

44、為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。性證券的公允價(jià)值。n（2通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。n（3為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本。也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本。n注注:非同一控制下，合并過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用的處理，非同一控制下，合并過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用的處理，對(duì)于這個(gè)問(wèn)題，我認(rèn)為對(duì)于這個(gè)

45、問(wèn)題，我認(rèn)為和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)號(hào)(財(cái)會(huì)財(cái)會(huì)201915號(hào)號(hào))存在矛盾：存在矛盾： 企業(yè)合并準(zhǔn)則企業(yè)合并準(zhǔn)則第第11條規(guī)定：購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)條規(guī)定：購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，計(jì)入企業(yè)合并成本計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成直接相關(guān)費(fèi)用，計(jì)入企業(yè)合并成本計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本），企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解中，對(duì)本），企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解中，對(duì)“各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用解釋為各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用解釋為“包括為進(jìn)行合并而發(fā)生的會(huì)計(jì)審計(jì)費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用、咨詢包括為進(jìn)行合并而發(fā)生的會(huì)計(jì)審計(jì)費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用、咨詢費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本”；4號(hào)解釋

46、號(hào)解釋規(guī)定：規(guī)定：“非同一控制下的企業(yè)合并中，購(gòu)買方為企業(yè)非同一控制下的企業(yè)合并中，購(gòu)買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)合并發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益”n（4在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買日如果估計(jì)未來(lái)事的未來(lái)事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本?？坑?jì)量的，購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。

47、n2、支付非現(xiàn)金對(duì)價(jià)的情況、支付非現(xiàn)金對(duì)價(jià)的情況n 購(gòu)買方在購(gòu)買日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的購(gòu)買方在購(gòu)買日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。9.4.3 合并成本的分配n 購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)當(dāng)對(duì)合并成本進(jìn)行分配，具體購(gòu)買方在購(gòu)買日應(yīng)當(dāng)對(duì)合并成本進(jìn)行分配，具體將合并成本分配到可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債，將合并成本分配到可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債，并將余下的借差正商譽(yù)確認(rèn)為合并商譽(yù)，貸差并將余下的借差正商譽(yù)確認(rèn)為合并商譽(yù)，貸差負(fù)商譽(yù)確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外

48、收入。負(fù)商譽(yù)確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外收入。n1、將合并成本分配到可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債、將合并成本分配到可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債n（1被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債及或有負(fù)債的負(fù)債及或有負(fù)債的確認(rèn)條件確認(rèn)條件n（2被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值的確定確定n2、借差和貸差的處理、借差和貸差的處理n（1借差的處理。購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并借差的處理。購(gòu)買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額借差），應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。差額借差），應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。n（2貸差的處理。購(gòu)買方對(duì)合

49、并成本小于合并貸差的處理。購(gòu)買方對(duì)合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額貸差），應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：差額貸差），應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：n1對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核。核。n2經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購(gòu)經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。計(jì)入當(dāng)期損益。9.4.4 非同一控制下控股合并的

50、特點(diǎn)非同一控制下控股合并的特點(diǎn)n非同一控制下的控股合并，購(gòu)買法的運(yùn)用具體體非同一控制下的控股合并，購(gòu)買法的運(yùn)用具體體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制上。具有以下兩個(gè)特現(xiàn)在合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制上。具有以下兩個(gè)特點(diǎn)：點(diǎn)：n1、母公司應(yīng)當(dāng)設(shè)置備查簿、母公司應(yīng)當(dāng)設(shè)置備查簿n2、母公司應(yīng)當(dāng)編制購(gòu)買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表、母公司應(yīng)當(dāng)編制購(gòu)買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)1。購(gòu)買方取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按公允價(jià)值入賬。購(gòu)買方取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按公允價(jià)值入賬吸收合并、新設(shè)合并）吸收合并、新設(shè)合并） 購(gòu)買方取得的股權(quán)按合并成本入賬控股合購(gòu)買方取得的股權(quán)按合并成本入賬控股合并）并）2。購(gòu)買方合并成本的

51、計(jì)量。購(gòu)買方合并成本的計(jì)量 （合并對(duì)價(jià)的公允（合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值與直接合并費(fèi)用之和）價(jià)值與直接合并費(fèi)用之和）3。購(gòu)買方對(duì)合并成本與取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)。購(gòu)買方對(duì)合并成本與取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額的處理凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額的處理合并商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量合并商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量負(fù)商譽(yù)復(fù)核后計(jì)入當(dāng)期損益負(fù)商譽(yù)復(fù)核后計(jì)入當(dāng)期損益吸收合并、新設(shè)合并，在單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)商譽(yù)吸收合并、新設(shè)合并，在單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)商譽(yù)控股合并，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)商譽(yù)控股合并，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)商譽(yù)F支付資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并：支付資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并：F借：有關(guān)資產(chǎn)借：有關(guān)資產(chǎn) 取得的被并方

52、資產(chǎn)公允價(jià)取得的被并方資產(chǎn)公允價(jià)值值 AF 商譽(yù)或貸記營(yíng)業(yè)外收入）商譽(yù)或貸記營(yíng)業(yè)外收入） (C+D+E)或或賬面價(jià)值差額賬面價(jià)值差額 DF 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用用 E 購(gòu)買方賬務(wù)處理歸納購(gòu)買方賬務(wù)處理歸納 吸收合并、新設(shè)合并吸收合并、新設(shè)合并 *出讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值出讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值或或或或賬面價(jià)值差賬面價(jià)值差額額 BF 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用用 C購(gòu)買方賬務(wù)處理歸納購(gòu)買方賬務(wù)處理歸納控股合并控股合并*出讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值出讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值賬面價(jià)值差額賬面價(jià)值差額, 借記借記“營(yíng)業(yè)營(yíng)業(yè)外支出帳戶。以下同外支出帳戶

53、。以下同合并商譽(yù)包括在長(zhǎng)期合并商譽(yù)包括在長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值中，股權(quán)投資入賬價(jià)值中，單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單項(xiàng)列示，但能直接單項(xiàng)列示，但可將在合并資產(chǎn)負(fù)債可將在合并資產(chǎn)負(fù)債表中以商譽(yù)項(xiàng)目列示。表中以商譽(yù)項(xiàng)目列示。發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：發(fā)行權(quán)益性證券實(shí)施的企業(yè)合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 A+B+C D 貸：貸： 股本股本 發(fā)行證券的面值發(fā)行證券的面值 A 資本公積資本公積 股本溢價(jià)股本溢價(jià)-手續(xù)費(fèi)手續(xù)費(fèi) B 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用、手續(xù)費(fèi)實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用、手續(xù)費(fèi)等等 C承擔(dān)債券實(shí)施的企業(yè)合并：承擔(dān)債券實(shí)施的企業(yè)合并：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：

54、長(zhǎng)期股權(quán)投資 A+B+C D 貸：應(yīng)付債券貸：應(yīng)付債券面值面值 發(fā)行債券的面值發(fā)行債券的面值 A 利息調(diào)整利息調(diào)整 發(fā)行債券的溢價(jià)發(fā)行債券的溢價(jià)-手續(xù)費(fèi)手續(xù)費(fèi) B 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用、手續(xù)費(fèi)等實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用、手續(xù)費(fèi)等 C如有折價(jià)，則將折價(jià)與手續(xù)費(fèi)之和借記如有折價(jià)，則將折價(jià)與手續(xù)費(fèi)之和借記“應(yīng)付債券應(yīng)付債券利息調(diào)整科目。利息調(diào)整科目。以下同以下同9.4.5 會(huì)計(jì)處理舉例會(huì)計(jì)處理舉例n案例分析案例分析例例9-3n承例承例9-1，假設(shè)，假設(shè)P公司和公司和S公司的合并屬于非同一公司的合并屬于非同一控制下的企業(yè)合并?？刂葡碌钠髽I(yè)合并。n1合并成本大于被購(gòu)買方合并成本大于被購(gòu)買方公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)n假定假定P公司以支付現(xiàn)金公司以支付現(xiàn)金800 000元、發(fā)行普通股元、發(fā)行普通股100 000股的方式換取股的方式換取S公司的凈資產(chǎn)，公司的凈資產(chǎn)，P公司普公司普通股每股賬面價(jià)值為通股每股賬面價(jià)值為10元，每股市價(jià)為元，每股市價(jià)為20元。元。P公司以現(xiàn)金支付發(fā)行股票發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金公司以現(xiàn)金支付發(fā)行股票發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金100 000元，合并過(guò)程中發(fā)生審計(jì)費(fèi)用元，合并過(guò)程中發(fā)生審計(jì)費(fèi)用100 000元，元，法律服務(wù)費(fèi)法律服務(wù)費(fèi)50 000元。元。n（1購(gòu)買方和被購(gòu)買方的認(rèn)定。本例為P公司收購(gòu)S公司，