第十六章識別合同中的履約義務(wù)

1、第十六章 -識別合同中的履約義務(wù)第十六章收入、費用和利潤知識點 3：時段確認(rèn)收入還是時點確認(rèn)收入如上圖所示， 在我們完成了合同的識別及履約義務(wù)的識別之后，下一步就要確定各單項履約義務(wù)是在某一時段內(nèi)履行，還是在某一時點履行，然后，在履行了各單項履約義務(wù)時分別確認(rèn)收入。準(zhǔn)則采用“非此即彼”的方法，先確認(rèn)屬于在某一時段 內(nèi)履行的履約義務(wù)，凡不屬于在某一時段 內(nèi)履行的履約義務(wù)，即屬于在某一時點履行的履約義務(wù)。1.滿足下列條件之一的，屬于在某一時段內(nèi)履行履約義務(wù)；否則，屬于在某一時點履行履約義務(wù)：（ 1）客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益。（ 2）客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商

2、品。（ 3）企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個合同期間內(nèi)有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取款項。如：授課、咨詢、運輸、建筑、設(shè)備定制 ,分析： （ 1）如財稅咨詢服務(wù)，企業(yè)在向客戶提供咨詢的同時，客戶即可以取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益；（ 2）如建筑工程公司承接一高速路的修建，在建筑工程公司動工修建時，客戶已能夠控制該在建的高速路。（ 3）如某航空技術(shù)公司同政府簽訂一項建造專用衛(wèi)星的合同，雙方就合同履約進(jìn)度按技術(shù)要求有明確的約定， 并按每月進(jìn)度支付款項。 該合同的商品“專用衛(wèi)星”具有不可替代用用途，同時根據(jù)合同約定航空技術(shù)公司有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取款項

3、。在企業(yè)因假設(shè)的用于其他用途徑將會發(fā)生重大損失，限制等，一般認(rèn)為企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有或返工成本、 或因區(qū)域問題轉(zhuǎn)移而受到不可替代用途 。2.企業(yè)可通過以下跡象判斷是否屬于在某一時段內(nèi)履行履約義務(wù)：（ 1）可以輕易觀察的客戶消耗利益（如咨詢服務(wù)） ； 若不可輕易觀察，可觀察向客戶履行剩余的履約義務(wù)時，是否需重復(fù)執(zhí)行迄今為止已完成的工作（如運輸勞務(wù)）（ 2）企業(yè)的履約創(chuàng)造或改良了企業(yè)在創(chuàng)造或改良時客戶已控制的資產(chǎn)（如在建工程）（3）企業(yè)若將資產(chǎn)用于其他用途，成本或損失將是重大的(如定制）（4）若企業(yè)未違約，有權(quán)向客戶收取履約部分的價款【例 13】 2018 年 5 月18 日，深萬家裝公

4、司同張強(qiáng)簽訂了“玉林小區(qū)”3 棟 6 單元的包工包料裝修合同，價款 30萬元，其中包括設(shè)計費5 萬元、材料款15 萬元、人工 10 萬元。若2019 年 2 月 1 日前能裝修完成且保重裝修質(zhì)量，另支付獎勵3 萬元。 6 月 3 日，深萬家裝公司一次性購買了家裝所需材料，止于12 月 31 日，共發(fā)生成本 18 萬元。分析： 客戶張強(qiáng)能夠控制深萬家裝公司裝修（在建）的商品（3 棟 6單元），符合第 2 個條件，深萬家裝公司的履約屬于在一段時間內(nèi)進(jìn)行，應(yīng)該分時段進(jìn)行收入的確認(rèn)?！纠?14】 2018 年 1 月 15 日。乙建筑公司和客戶簽訂了一項總額為10000 萬元的固定造價合同，在客戶自有

5、土地上建造了一幢辦公樓，預(yù)計合同總成本為7000 萬元。假定該建造服務(wù)屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù),并根據(jù)累計發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定履約進(jìn)度。假設(shè)截至2018 年末 ,乙公司累計已發(fā)生成本4200 萬元。2019 年初 ,合同雙方同意更改該辦公樓屋頂?shù)脑O(shè)計,合同價格和預(yù)計總成本因此而分別增加200 萬元和 120 萬元。要求：（ 1）計算乙公司2018 年履約進(jìn)度以及應(yīng)確認(rèn)的收入（2）分析 2019 年初合同的變更應(yīng)如何進(jìn)行會計處理。網(wǎng)校答案：（ 1） 2018 年履約進(jìn)度為60%(4200 萬元 /7000 萬元 )。乙公司在2018 年應(yīng)確認(rèn)收入 6000 萬元 (10

6、000 萬元× 60%)。（2）由于合同變更后擬提供的剩余服務(wù)與在合同變更日或之前已提供的服務(wù)不可明確區(qū)分(即該合同仍為單項履約義務(wù))，因此，乙公司應(yīng)當(dāng)將合同變更作為原合同的組成部分進(jìn)行會計處理。合同變更后的交易價格為進(jìn)度為 58.99% (4200 萬元 /(7000 萬元 (58.99%× 10200 萬元 -600010200 萬元 (10000 萬元 +200 萬 )，乙公司重新估計的履約萬元 +120 萬元 ) )，乙公司在合同變更日應(yīng)額外確認(rèn)收入16.98萬元 )?！纠?15】 深聯(lián)電梯銷售公司主營“三工”電梯的銷售及安裝。2018 年 2月 1日，同碧林園房地

7、產(chǎn)公司簽訂了電梯的銷售及安裝合同，電梯銷售價680 萬元，安裝費用30 萬元。 2月 2 日，深聯(lián)公司將電梯運至“玉林小區(qū)”并開始進(jìn)行安裝，碧林園公司支付了合同20%的預(yù)付款，合同約定安裝完畢后支付剩余80%的款項。分析： 該合同涉及兩個單項履約義務(wù)，其中安裝履約義務(wù)屬于在一段時間內(nèi)履約，銷售電梯屬于某一時點履約， 2018 年 2 月 2 日確定電梯銷售收入680 萬元， 2018 年 2 月按履約進(jìn)度確認(rèn)安裝收入。2.對于在某一時點履行的履約義務(wù) ，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時點確認(rèn)收入。在判斷客戶是否 已取得商品控制權(quán) 時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮下列跡象：1）企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時收款權(quán)利，即

8、客戶就該商品負(fù)有現(xiàn)時付款義務(wù)。2）企業(yè)已將該商品的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已擁有該商品的法定所有權(quán)。3）企業(yè)已將該商品實物轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已實物占有該商品。4）企業(yè)已將該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已取得該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬。5）客戶已接受該商品。6）其他表明客戶已取得商品控制權(quán)的跡象。需要強(qiáng)調(diào)的是 ，即使是屬于在某一時點履行的履約義務(wù)， 也并非是按收款時間， 也不是按發(fā)貨時間、 發(fā)票開具時間等確認(rèn)收入， 而是在客戶 取得相關(guān)商品控制權(quán)時點 確認(rèn)收入。 應(yīng)根據(jù)以上跡象判斷客戶實質(zhì)上取得商品控制權(quán)的時點。3.履約進(jìn)度的確定對于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)

9、在該段時間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入，但是，履約進(jìn)度 不能合理確定的除外。企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮商品的性質(zhì)，采用 產(chǎn)出法或投入法確定恰當(dāng)?shù)穆募s進(jìn)度。 其中，產(chǎn)出法是根據(jù)已轉(zhuǎn)移給客戶的商品對于客戶的價值確定履約進(jìn)度；投入法是根據(jù)企業(yè)為履行履約義務(wù)的投入確定履約進(jìn)度。對于類似情況下的類似履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用相同的方法確定履約進(jìn)度。當(dāng)履約進(jìn)度不能合理確定時，企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的成本預(yù)計能夠得到補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)當(dāng)按照已經(jīng)發(fā)生的成本金額確認(rèn)收入，直到履約進(jìn)度能夠合理確定為止?！纠?16-4 】 20×7 年 1 月 15 日。乙建筑公司和客戶簽訂了一項總額為1000 萬元的固定造價合同， 在客戶自有土地上建造了一幢辦

10、公樓，預(yù)計合同總成本為700 萬元。 假定該建造服務(wù)屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù) ,并根據(jù)累計發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定履約進(jìn)度。截至 20× 7 年末 ,乙公司累計已發(fā)生成本 420 萬元 ,履約進(jìn)度為 60%(420 萬元 /700 萬元 )。因此 , 乙公司在 20×7 年確認(rèn)收入 600 萬元 (1000 萬元× 60%)。20× 8 年初 ,合同雙方同意更改該辦公樓屋頂?shù)脑O(shè)計,合同價格和預(yù)計總成本因此而分別增加200 萬元和 120 萬元。在本例中 ,由于合同變更后擬提供的剩余服務(wù)與在合同變更日或之前已提供的服務(wù)不可明確區(qū)分 (

11、即該合同仍為單項履約義務(wù) )，因此，乙公司應(yīng)當(dāng)將合同變更作為 原合同的組成部分 進(jìn)行會計處理。合同變更后的交易價格為1200 萬元 (1000 萬元 +200 萬 ),乙公司重新估計的履約進(jìn)度 420/(700+120) 51.2%乙公司在合同變更日應(yīng)額外確認(rèn)收入 51.2%×1200-600 14.4 (萬元 )?！纠?16】2018 年 6 月 5 日，深實裝修公司與純生大哥酒店簽訂一項裝修7 層建筑并安裝新電梯（也由深實公司銷售）的合同，合同總對價為800 萬元。深實公司預(yù)計總成本為700萬元，其中電梯成本100 萬元（預(yù)計將于2019 年 5 月安裝）。純生大哥酒店當(dāng)日將電梯運至酒店。假設(shè)至2018 年末，深實公司已發(fā)生的裝修成本為180 萬元。要求：計算深實公司2018 年 12 月 31 日應(yīng)確認(rèn)的收入。網(wǎng)校答案：該合同履約進(jìn)度應(yīng)采用投入法（已發(fā)生成本法）進(jìn)行。不包括電梯的總成本