作業(yè)成本法在高等學(xué)校教學(xué)管理中的應(yīng)用

1、作業(yè)成本法在高等學(xué)校教學(xué)管理中的應(yīng)用    摘要：隨著高教事業(yè)的迅速發(fā)展，進行高校成本控制變得越來越必要。該文闡述高教成本控制的重要意義，從校成本核算的特點和作業(yè)成本法適用情況兩方面，剖析作業(yè)成本法在高等學(xué)校應(yīng)用的可行性與優(yōu)勢，并探討作業(yè)成本法于教學(xué)成本核算中的具體應(yīng)用。    關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法；高等學(xué)校；教學(xué)管理；應(yīng)用     進入新千年后，隨著我國高等院校規(guī)模的迅速擴大，高教投入的不斷增加，我國教育事業(yè)取得飛速的發(fā)展。但在我國高等教育從精英化步入大眾化的令人欣喜的表象之

2、下，仍隱藏著一些亟待解決的問題，比如，師資力量不充足、硬件設(shè)施不到位、資源利用不充分等問題。而選擇一種更適合高等院校的成本控制方法，無疑會發(fā)揮事半功倍的效果，并將問題迎刃而解。一、高等學(xué)校教學(xué)成本控制的重要意義     1 教學(xué)成本已備受大眾關(guān)注     尊師重教自古聞名。教育開支不僅受政府重視，更被廣大民眾關(guān)注。96年國家出臺的高等學(xué)校收費管理辦法中規(guī)定：“高等學(xué)校學(xué)費占年生均教育培養(yǎng)成本的比例最高不得超過25%?！庇纱硕?，我國高等學(xué)校年生均教育成本為多少？培養(yǎng)一名大學(xué)生究竟需要消耗多少資源？通過何種方法能核算

3、出最精準的成本？等等。這些問題引起廣大學(xué)子、家長及學(xué)者的關(guān)注，也使得合理計算成本變得更為棘手。     2 進行教學(xué)成本控制是提高辦學(xué)效率，促進高校發(fā)展的有力手段與生產(chǎn)企業(yè)核算產(chǎn)品成本、控制生產(chǎn)損耗、提高企業(yè)利潤道理類似，進行教育成本核算是高等院校提高辦學(xué)效率、增強自身競爭力的最為有效的途徑之一。計算教學(xué)成本，不僅可使高校在人才培養(yǎng)過程中所發(fā)生的各種耗費及各種耗費的合理性得到正確反映，為高校的教學(xué)成本管理提供重要的信息，還可進一步增強教職工的教育成本意識和教育效率意識，利于財務(wù)部門對教育成本的監(jiān)管、控制，對成本升降原因的分析，并及時降低成本。如此，使學(xué)校

4、所擁有的有限的各種人力、物力和財力資源得到充分的、合理的利用，使更多的社會效益和經(jīng)濟效益被創(chuàng)造出來。13 高校教學(xué)成本控制是政府確定撥款和收費標準的依據(jù)從國家角度來看，自改革開放以來，教育一直被放在優(yōu)先發(fā)展的戰(zhàn)略地位，我國財政教育投入大幅度增加。以北京市為例，根據(jù)北京市教育經(jīng)費執(zhí)行情況公告，20012009年該市教育經(jīng)費呈穩(wěn)步增長之勢。北京市2001-2009教育事業(yè)費增長情況如圖1                  

5、;                                 圖1 高校生均教育事業(yè)費盡管數(shù)十年來國家財政性教育經(jīng)費占GDP得比例逐年遞增，但與世界政府教育經(jīng)費占GDP 的平均比例仍有很大的差距。面對我國教育發(fā)展巨大的需求，政府如何對有限的資源進行分配顯得極為重要。從高校角

6、度來看，與美國高校捐贈和學(xué)校自身創(chuàng)收方面的收入相比，我國高等教育經(jīng)費來源主要靠政府投入。可見，要確定合理的財政撥款標準和學(xué)費標準，必須首先確定并掌握高等教育中不同級別和類別的教育成本數(shù)據(jù)信息。二、運用作業(yè)成本法的可行性分析1 高校成本核算的特點相較于生產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)品成本，高等學(xué)校教育成本具有以下幾個特點：     第一高校教育成本組成中間接費用多，直接費用少     生產(chǎn)企業(yè)具有直接費用所占比例較大的特點，例如直接材料費用和直接人工費用，尤其當(dāng)產(chǎn)品種類少時，所有費用均可作為直接費用處理，無需任何分攤計算的方法。然而，在

7、高校教育成本的構(gòu)成中，教育活動協(xié)作性強，教育資源共享程度高，各項對高等學(xué)校培養(yǎng)學(xué)生的投入往往是綜合性的，各部門間共同耗用的間接費用多。由此，若想準確地計算、控制教育成本，必須按照一定的標準，才可將間接費用分配到各成本計算對象，計入有關(guān)成本項目中。同時，由于不同性質(zhì)的間接費用不能采用同一種分配標準，使得間接費用的攤銷更加復(fù)雜。     第二高校教育成本核算對象多元化、成本構(gòu)成復(fù)雜成本對象的確定，是合理設(shè)置各種賬戶，正確歸集和分配教育費用的先決條件，也是劃分成本計算期，抉擇適當(dāng)核算方法的依據(jù)。生產(chǎn)企業(yè)成本核算對象較易確定，消費者購買產(chǎn)品時，成本承擔(dān)的主體得到

8、一定的轉(zhuǎn)移。而高等教育具有專業(yè)雜、層次多、差異大的特點。例如，我國高校大都根據(jù)學(xué)科類別劃分不同的院系，各院系又細化為不同的專業(yè)，并且分為不同教育層次，比如大專、本科、碩士研究生、博士研究生等。此外，同一層次不同專業(yè)的學(xué)生消耗的支出結(jié)構(gòu)不同，尤其是文理科之間有著明顯的差別，如理科占用的固定資產(chǎn)、實驗費用等較多；一些特殊專業(yè)，如藝術(shù)和醫(yī)學(xué)的開支也有別于其他專業(yè)。不同層次的學(xué)生所需要的技術(shù)層次也相差甚遠，例如，碩士生和博士生的科研經(jīng)費消耗遠高于本科生和?？粕？芍^，分層次、分專業(yè)地開展成本核算工作是準確進行高等學(xué)校教育核算的必經(jīng)之路。2第三周期長，與成本計算周期不一致與工業(yè)企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)周期短、資金周

9、轉(zhuǎn)快相比，高校提供教育服務(wù)周期，即高校培養(yǎng)一名合格畢業(yè)生的生產(chǎn)周期為學(xué)生在校的全部培養(yǎng)時間，有其特殊性，往往2年到5年不等。倘若截止到學(xué)生畢業(yè)時才核算其成本，成本控制則會嚴重滯后，不利于對各個時期的成本費用進行比較、分析。而且學(xué)校一般于九月開學(xué)，到次年七月算作學(xué)生完成一個學(xué)年學(xué)業(yè)，這與會計周期，即本年一月一日至本年十二月三十一日，不符。因此，合理確認成本計算周期成為又一要素。在核算高校成本時，一般以學(xué)年為計算期。將一個會計年度的上、下半年分別視為對同一學(xué)年學(xué)生所經(jīng)歷的下、上學(xué)期所提供的教育服務(wù)費用，二者的費用之和為對同一學(xué)年學(xué)生所提供的教育服務(wù)費用。逐期累計，到學(xué)生畢業(yè)時，再結(jié)轉(zhuǎn)為總成本和計算

10、平均成本。3第四高校教育成本具有非直接補償性企業(yè)的物質(zhì)生產(chǎn)部門可以通過出售產(chǎn)品獲得銷售收入直接得到補償，而高校教育主要產(chǎn)出的是受過高等教育、掌握一定技能的合格學(xué)生，無法用市場價格直接來計量。學(xué)生在校期間通過繳納一定的學(xué)費直接補償了部分教育成本，而畢業(yè)后投入到各崗位，通過服務(wù)用人單位，使其自身價值通過勞動進行轉(zhuǎn)化，為用人單位和國家創(chuàng)造出超過其教育成本的豐厚價值，并增加國家財政收入后，高等學(xué)校再通過財政撥款得到補償，換言之，國家財政撥款是對高等學(xué)校教育成本的間接補償。2 現(xiàn)行高校成本管理控制存在的問題就我國高校目前教育成本控制現(xiàn)狀而言，主要存在以下幾點不容樂觀的問題：1將教育成本簡單地看作：高校教

11、育總成本= 高?？傊С?#160;    。但在事實情況中，有很大一部分高校支出耗費在教育外的其他活動中，比如后勤保障、離退休人員費用等。 2高校教育學(xué)生均成本=高?？偝杀靖咝W(xué)生總?cè)藬?shù)。高校學(xué)生種類繁多，不同大類、不同層次的學(xué)生培養(yǎng)成本相差很大。簡單地根據(jù)學(xué)生實際總?cè)藬?shù)來計算控制生均成本顯然不合理，如此核算出來的高校教育成本無法揭示高校各類學(xué)生的真實成本，對于高校進行成本分析和控制，提高教育資源利用效率也幫助不大。3現(xiàn)行高校會計制度規(guī)定：固定資產(chǎn)不計提折舊。如此固定資產(chǎn)年折舊費用無法計入教育成本，加劇高校教育成本信息偏離其真實情況。43 運用作業(yè)成本法的可行性

12、作業(yè)成本法即基于作業(yè)的成本計算法，指以作業(yè)為間接費用的歸集對象，通過資源動因的確認、計量，歸集資源費用到作業(yè)上，再通過確認、計量作業(yè)動因，將作業(yè)成本歸集到產(chǎn)品或服務(wù)上去的對間接費用的分配方法。該方法把生產(chǎn)經(jīng)營活動看作一系列的作業(yè)，并通過作業(yè)成本動因連串起產(chǎn)品與作業(yè)，作業(yè)再通過資源動因與所消耗的資源聯(lián)系起來，即每一項作業(yè)都要消耗一定的資源，如此計算得出的成本能比較真實地反映出企業(yè)的成本狀況，能比較真實地提供成本信息。作業(yè)成本法主要在以下幾方面適用于高校的成本計算與控制：（1）作業(yè)成本法有利于分配高校發(fā)生的大量的間接費用。高校教育培養(yǎng)學(xué)生所發(fā)生的全部成本中，間接費用比例較高，除直接發(fā)給學(xué)生的生活補

13、助、獎學(xué)金、實習(xí)費等可直接計入學(xué)生教育成本外，其余均屬間接費用。而且引發(fā)如此大量間接費用發(fā)生的成本動因迥異，使用單一分配率（如學(xué)生數(shù)、課時數(shù)等），明顯已無法滿足成本準確分配的要求，因此應(yīng)當(dāng)分別歸集各項資源耗費，細致劃分作業(yè)中心。（2）細化的作業(yè)動因、資源動因有利于解決高校的“生產(chǎn)經(jīng)營”活動復(fù)雜性。從招生到各種教學(xué)活動（授課、實驗等）、學(xué)生日常活動、社會實踐、組織競賽，及眾多輔助教學(xué)活動（圖書館、實驗中心等的管理）等，各項活動重疊大易交叉。不同專業(yè)所側(cè)重的學(xué)生活動也各不相同，例如實習(xí)活動中，理工科學(xué)生以實驗、操作為主，而文科學(xué)生以社會實踐、調(diào)查為主。此外，高校服務(wù)對象層次、種類多，不同專業(yè)、不同

14、學(xué)位級別消耗的費用相差較大。因此，應(yīng)將動因具體化，歸集獲得準確教育培訓(xùn)成本，以利于教育成本控制、管理。5三、作業(yè)成本法在教學(xué)管理中的具體應(yīng)用     1 劃分作業(yè)確立作業(yè)中心采用作業(yè)成本法計算產(chǎn)品成本的第一步是確認作業(yè)，找出消耗資源的作業(yè)中心。由于高等教育成本核算對象繁多、成本構(gòu)成復(fù)雜，只為每項作業(yè)單獨設(shè)置成本庫并不可行。因此，在實施作業(yè)成本計算時，必須在合理的范圍內(nèi)確認作業(yè)，我們可以將有共同資源動因的作業(yè)確認為同質(zhì)作業(yè)，將同質(zhì)作業(yè)引發(fā)的成本歸集到同質(zhì)作業(yè)成本庫中以合并分配。6由此，可將高校培養(yǎng)學(xué)生活動相關(guān)的作業(yè)中心簡化為直接培養(yǎng)中心和間接培養(yǎng)中心。直接

15、培養(yǎng)中心是指直接服務(wù)于學(xué)生的各教學(xué)部門,即各個學(xué)院；間接培養(yǎng)中心是指間接服務(wù)于學(xué)生的教學(xué)管理部門,包括教學(xué)管理部門、教學(xué)輔助部門、學(xué)生管理部門、資源管理部門和行政管理部門。7     2 確定高校教學(xué)管理支出的主要成本項目教學(xué)支出，指高校各教學(xué)單位和部門為教育培養(yǎng)各類學(xué)生而發(fā)生在教學(xué)過程中的支出。對于其具體包含內(nèi)容，美國高等教育經(jīng)濟專家布奮斯?約翰斯通，曾將高等教育成本分為三類，其中一類是教學(xué)成本，并將其定位為學(xué)校（教育機構(gòu)）為教學(xué)支付的費用，包括教師工資、輔助人員工資、圖書雜志、儀器設(shè)備、教學(xué)用建筑、水電費用等。這些成本通?？梢娪趯W(xué)校的日常預(yù)算和開支賬

16、目中，它們的開支形式是工資、津貼、設(shè)備購置費用、折舊損耗、維修費用等。因此，此類資源費用數(shù)據(jù)基本可以直接從原有成本信息系統(tǒng)中獲取。3 確認成本動因根據(jù)資源動因,可將其分為直接成本和間接成本。直接成本包括: 教師差旅及資料費、學(xué)生實習(xí)經(jīng)費、畢業(yè)設(shè)計(論文)費、教學(xué)業(yè)務(wù)費等, 可跟據(jù)各系的學(xué)生人數(shù)直接分攤計入各系作業(yè)成本庫。間接成本包括: 各系教師及教輔人員的工資、津貼和課酬、教學(xué)儀器設(shè)備折舊費及實驗維持費, 必須根據(jù)成本動因?qū)⑵浞峙涞礁飨怠?間接費用成本中心的主要成本動因及分配基礎(chǔ)如表1：成本中心名稱主要成本動因分配基礎(chǔ)教學(xué)輔助單位人員工資及福利保障教學(xué)輔助單位人數(shù)：支撐比學(xué)生數(shù)教學(xué)輔助單位業(yè)務(wù)

17、費教學(xué)輔助單位人數(shù)學(xué)生數(shù)圖書資料學(xué)生數(shù)學(xué)生數(shù)體育維持費（含體育場維持費）學(xué)生數(shù)、體育設(shè)施及場館面積學(xué)生數(shù)信息化平臺維護費網(wǎng)絡(luò)流量學(xué)生數(shù)表1 間接費用成本中心的主要成本動因及分配基礎(chǔ)9      確定成本動因時應(yīng)注意遵循成本效益原則和重要性原則。作業(yè)成本法需要對大量的作業(yè)進行分析、確認、記錄和計量，增加了成本動因的確定、作業(yè)成本庫的選擇和作業(yè)成本的分配等額外工作，其實施成本是比較高的。因此對數(shù)十種甚至上百種作業(yè)逐一進行分析是沒有必要的，應(yīng)該根據(jù)成本效益原則和重要性原則，對那些相對于高校發(fā)展比較重要的作業(yè)進行分析。4 分攤作業(yè)成本成本費用分配的重中之重是確定

18、成本動因, 它是作業(yè)成本庫分配成本的標準。在間接成本中, 教師及教輔人員的工資、津貼、課酬等可視為同質(zhì)作業(yè), 主要依據(jù)教學(xué)小時數(shù)來進行分配, 其動因分配率=系承擔(dān)總教學(xué)學(xué)時/系總工資性費用。教學(xué)儀器設(shè)備折舊費和實驗維持費亦可視為同質(zhì)作業(yè), 按實驗小時數(shù)來進行分配, 其動因分配率=系實驗總時數(shù)/(系總折舊額+實驗維持費)。四、結(jié)語    作業(yè)成本法引入我國時間較短，在我國尚未得到充分運用，加之我國高等學(xué)校教育成本核算的觀念尚未形成，現(xiàn)已使用作業(yè)成本法進行成本核算的高校仍然屈指和數(shù)。作業(yè)成本法的許多應(yīng)用細節(jié)還需要在高校通過實踐不斷完善。我們迫切希望“年初報預(yù)算，年末包決算，經(jīng)費支出考撥款，經(jīng)濟效應(yīng)無人管”的現(xiàn)象早日成為歷史。該稿系北京市大學(xué)生科學(xué)研究與創(chuàng)業(yè)行動計劃課題作者信息第一作者：崔詩凝單位：北方工業(yè)大學(xué) 會計系 本科生第二作者：王麗新單位：北方工業(yè)大學(xué) 會計系 副教授第三作者：丁麗單位：北方工業(yè)大學(xué) 財務(wù)處1孫麗雅：基于作業(yè)成本法的高校教學(xué)成本計算模式構(gòu)建研究，財會通訊?學(xué)術(shù)版2006年第7期2彭樂：以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的高校教育成本核算研究，高等教育成本研究專輯（2009）3崔