合并會計(jì)報(bào)表—股權(quán)取得日的合并會計(jì)報(bào)表講課講稿

1、第三章 合并會計(jì)報(bào)表股權(quán)取得日的合并會計(jì)報(bào)表第一節(jié)：合并會計(jì)報(bào)表概述 合并會計(jì)報(bào)表的合并主體：母、子公司組成的企業(yè)集團(tuán) 一、編制合并會計(jì)報(bào)表的動(dòng)機(jī) 見教材 P29-30 二、合并會計(jì)報(bào)表的構(gòu)成 ：包括： 合并資產(chǎn)負(fù)債表 合并利潤表 合并利潤分配表 合并 現(xiàn)金流量表、合并會計(jì)報(bào)表附注。三、合并會計(jì)報(bào)表的合并理論母、子之間的關(guān)系分：母公司為子公司的全資子公司母公司為子公司的非全資子公司編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)，如何看待少數(shù)股東權(quán)益，對其進(jìn)行會計(jì)處理，有三種理論。（一）所有權(quán)理論：理論依據(jù)：母、子之間的關(guān)系是擁有和被擁有的關(guān)系。做法：按母公司實(shí)際擁有的股權(quán)比例合并子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、所有 者權(quán)益。優(yōu)點(diǎn)：穩(wěn)

2、健，反映了母公司擁有子公司的資源。 缺點(diǎn)：反映了母公司對子公司控制的實(shí)質(zhì)。二）經(jīng)濟(jì)實(shí)體理論 理論依據(jù)：企業(yè)集團(tuán)是一種經(jīng)濟(jì)聯(lián)合體，母、子之間的關(guān)系是控制和被控制的關(guān)系。做法：對擁有多數(shù)股權(quán)的股東和擁有少數(shù)股權(quán)的股東同等對待。優(yōu)點(diǎn)：體現(xiàn)了母公司對子公司控制的實(shí)質(zhì)。缺點(diǎn)：對少數(shù)股東的權(quán)益沒有實(shí)際意義。三）母公司理論： 理論依據(jù)：合并報(bào)表應(yīng)為母公司股東提供信息，母、子之間的關(guān)系是控制和被控制的關(guān)系。做法：合并母公司控制的全部資源， 但對少數(shù)股東權(quán)益作為普通負(fù)債， 列示于合并報(bào)表的負(fù)債和所有者權(quán)益之間。優(yōu)點(diǎn)：既反映了母公司對子公司控制的實(shí)質(zhì)， 又反映了少數(shù)股東權(quán)益。注意：國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會及我國關(guān)于合并

3、會計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定采用母公司理論。四 、編制合并會計(jì)報(bào)表的基本條件（一） 母公司與子公司統(tǒng)一的會計(jì)報(bào)表決算日和會計(jì)期間。（二）統(tǒng)一母公司與子公司采用的會計(jì)政策。（三）統(tǒng)一母公司與子公司的編報(bào)。（四）對子公司的權(quán)益性投資采用權(quán)益法進(jìn)行核算。第二節(jié) 合并會計(jì)報(bào)表的范圍一、 納入合并會計(jì)報(bào)表合并范圍的子公司。在我國：合并會計(jì)報(bào)表的合并范圍具體包括：（一） 母公司擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)具體包括： 1 直接擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)2、間接擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)，指通過子公司而對子 公司的子公司擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性資本。3、直接和間接方式擁有其過半數(shù)以上權(quán)益性

4、資本的被投資企業(yè)，指母公 司雖然只擁有其半數(shù)以下的權(quán)益性資本， 但通過與子公司合計(jì)擁有其過半數(shù) 以上的權(quán)益性資本。（二）、母公司控制的其他被投資企業(yè)一般認(rèn)為， 母公司與其被投資企業(yè)之間存在著下列情況之一的， 該被投資企業(yè)就應(yīng)當(dāng)視為能 夠被母公司控制，而作為子公司被納入合并會計(jì)報(bào)表的合并范圍：1、通過與該被投資企業(yè)的其他投資者之間的協(xié)議，持有該被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)。2、根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制該被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策3、有權(quán)任免董事會等類似權(quán)利機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員4、在董事會或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)會議上有半數(shù)以上表決權(quán)。二、不應(yīng)納入合并會計(jì)報(bào)表合并范圍的子公司根據(jù)合并會計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定，雖然一些子公司半

5、數(shù)以上的權(quán)益性資本由母公司所控制， 但由于一些特殊的原因， 母公司不能有效地對其實(shí)施控制， 或者對其控制權(quán)受到限制。 對于 這些子公司， 在母公司編制合并會計(jì)報(bào)表時(shí)， 可以不將其包括在合并會計(jì)報(bào)表的合并范圍之 內(nèi)：1、已準(zhǔn)備關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司。2、按照破產(chǎn)程序，？已宣告被清理整頓的子公司。3、已宣告破產(chǎn)的子公司4、準(zhǔn)備近期售出而短期持有其半數(shù)以上權(quán)益性資本的子公司。5、非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司。6、受所在國外匯管制及其他管制。第三節(jié) 編制合并會計(jì)報(bào)表的方法和一般程序編制合并會計(jì)報(bào)表的一般程序可分為兩步： 第一步是編制合并工作底稿； 第二步是根據(jù)合并 工作底稿編制合并會計(jì)報(bào)表。 其中，

6、編制合并工作底稿是最關(guān)鍵的一步。 合并工作底稿的基 本格式：項(xiàng)目母公司子公司合計(jì)數(shù)抵銷分錄少數(shù)股東權(quán)益合并數(shù)A公司B公司借 方貸方（利潤表項(xiàng)目）主宮業(yè)務(wù)收入主營業(yè)務(wù)成本凈利潤（利潤分配表項(xiàng)）年初未分配利潤（資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng) 目）貨幣資金短期借款實(shí)收資本未分配利潤少數(shù)股東權(quán)益第四節(jié) 股權(quán)取得日合并會計(jì)報(bào)表的編制一、購買法：（簡易購買法）將母公司取得對子公司的控制權(quán)視為母公司購買子公司的凈 資產(chǎn)。（一）母公司持有子公司全部股份1、長期股權(quán)投資成本：支付的價(jià)款 +相關(guān)費(fèi)用2、如何合并子公司的資產(chǎn)、負(fù)債？按子公司的資產(chǎn)、負(fù)債的帳面價(jià)值合并。3、抵消分錄：母長期股權(quán)投資成本與子公司所有者權(quán)益相抵消。4、 母

7、公司長期股權(quán)投資成本與子公司所有者權(quán)益的差額如何反映？作為合并價(jià)差，列 入長期股權(quán)投資的下方，作為長期股權(quán)投資的調(diào)整項(xiàng)目。5、為何產(chǎn)生合并價(jià)差？母公司從第三方購入子公司的股權(quán)或協(xié)商價(jià)高于子公司所有 者權(quán)益的帳面價(jià)。6、合并價(jià)差由哪幾個(gè)部分構(gòu)成？（1）母公司長期股權(quán)投資成本與子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額。（2）取得子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值與子公司凈資產(chǎn)帳面價(jià)值的差額。例：2001年12月31日，M公司以200萬元長期負(fù)債所借款項(xiàng)購買了N公司100%的有表決權(quán)的普通股，合并交易之前雙方資產(chǎn)負(fù)債表如下（單位：元）項(xiàng)目M公司賬面價(jià)值N公司賬面價(jià)值N公司公允價(jià)值銀行存款800000100000100000應(yīng)收

8、賬款500000300000300000存貨600000600000662500固定資產(chǎn)690000022000002100000累計(jì)折舊-2000000-400000無形資產(chǎn)200000150000合計(jì)68000003000000應(yīng)付賬款1950000500000500000長期借款20000001000000900000股本1500000950000留存收益1350000550000合計(jì)68000003000000要求：根據(jù)以上資料，編制合并日的合并資產(chǎn)負(fù)債表。對該控股業(yè)務(wù)，M公司應(yīng)編制以下會計(jì)分錄: 借：長期股權(quán)投資貸：長期借款M公司長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為并價(jià)差為500000元。抵銷分

9、錄為：借：股本留存收益合并價(jià)差貸：長期股權(quán)投資 2000000200000020000002000000元，N公司所有者權(quán)益為 1500000元，合950000550000500000M公司合并資產(chǎn)負(fù)債表2001年12月31日單位：元資產(chǎn)項(xiàng)目金額負(fù)債和所有者權(quán)益項(xiàng)目金額銀行存款900000應(yīng)付賬款2450000應(yīng)收賬款800000長期借款5000000存貨1200000負(fù)債合計(jì)7450000合并價(jià)差500000固定資產(chǎn)9100000累計(jì)折舊2400000股本1500000固定資產(chǎn)凈值6700000留存收益1350000無形資產(chǎn)200000所有者權(quán)益合計(jì)2850000資產(chǎn)合計(jì)10300000負(fù)債

10、和所有者權(quán)益合計(jì)10300000（二）母公司持有子公司部分股份1、少數(shù)股東權(quán)益：列示于合并報(bào)表中負(fù)債與所有者權(quán)益之間。少數(shù)股東權(quán)益=子公司所有者權(quán)益*少數(shù)股權(quán)比例2、 合并價(jià)差：合并價(jià)差=母公司長期股權(quán)投資一子公司所有者權(quán)益*=母公司股權(quán)比例 例：A公司2001年1月1日購入B公司80%的股份，A公司股權(quán)投資成本為 1000萬 元，B公司所有者權(quán)益為1500萬元，其中：股本：1200萬元，留存收益：300萬元。 要求：編制抵消分錄。借：股本1200萬留存收益300萬貸：長期股權(quán)投資1000萬少數(shù)股東權(quán)益300萬合并價(jià)差 200 萬二、權(quán)益結(jié)合法適用于：股權(quán)聯(lián)合（一）母公司持有子公司全部股權(quán)1、母公司長期股權(quán)投資成本：以子公司所有者權(quán)益作為長期股權(quán)投資成本。2、合并過程中如何體現(xiàn)被并企業(yè)的所有者權(quán)益？股本=母公司發(fā)行股票的面值留存收益：按子公司帳面價(jià)反映 資本公積=子公司資本-新確認(rèn)的股本3、抵消分錄：子公司所有者權(quán)益與母公司長期股權(quán)投資成本相抵消。（二）母公司持有子公司部分