房屋出租的納稅籌劃

1、房屋出租的納稅籌劃企業(yè)將閑置的房屋對外出租， 現(xiàn)已成為一種普遍的投資方式。 房屋出租業(yè)務(wù)主要應(yīng)納營 業(yè)稅和房產(chǎn)稅。 具體規(guī)定為： 按租金收入的 5計(jì)算繳納營業(yè)稅； 按租金收入的 12計(jì)算繳 納房產(chǎn)稅?？梢?，房產(chǎn)稅與營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)都是租金收入，有一定的重復(fù)性。因此，可以 對企業(yè)房屋出租業(yè)務(wù)進(jìn)行綜合籌劃，以減輕納稅人的稅負(fù)。一、合理分解租金收入企業(yè)將房屋對外出租收取的租金直接關(guān)系到應(yīng)繳納的營業(yè)稅、 房產(chǎn)稅， 租金收入高則承 擔(dān)的稅負(fù)重： 企業(yè)應(yīng)盡量降低租金收入， 或者將租金收入以其他收入形式表現(xiàn)， 這樣就能有 效地減輕企業(yè)稅負(fù)。例 1 ：某企業(yè)是增值稅一般納稅人。該企業(yè)1999 年將位于市區(qū)的房

2、屋一幢出租給某商貿(mào)公司，租金為每年 150萬元，租期為 5 年，租金中包含簡單家具、空調(diào)的使用費(fèi)以及電話 費(fèi)、水電費(fèi)。該企業(yè)當(dāng)年購家具、空調(diào)等 15 萬元（ 不含稅價(jià)，下同 ）用于該出租房預(yù)計(jì)使 用年限為 5 年。另外，當(dāng)年為出租房支付電話費(fèi) 6 萬元、水費(fèi) 4 萬元（ 不含稅價(jià) ）、電費(fèi) 6 萬元 （ 不含稅價(jià) ） 。根據(jù)增值稅暫行條例的規(guī)定，購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣； 用于非應(yīng)稅項(xiàng)目 的購進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額也不得抵扣。因此該企業(yè)當(dāng)年購置家具、空調(diào)等開支的 15 萬元不得 抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，購置家具、空調(diào)等的購進(jìn)成本為17. 55萬元（15+15 X 17% ）;家具、空調(diào)等年均使用成本為

3、3. 51萬元（17 . 55- 5）;水電費(fèi)為11. 54萬元（4+4x13 % +6+6X 17% ）。根據(jù)營業(yè)稅暫行條例及房產(chǎn)稅暫行條例的規(guī)定，該企業(yè)房屋租賃行為應(yīng)納營業(yè)稅=150 X 5% =7. 5（萬元），應(yīng)納房產(chǎn)稅=150X 12% =18（萬元），應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育 費(fèi)附加=7. 5X（ 7%+3%）=0.75（ 萬元）。假定房屋年使用成本為C,則該企業(yè)當(dāng)年房屋出租成本為房屋年使用成本、固定資產(chǎn)使用成本、水電費(fèi)、電話費(fèi)以及應(yīng)納營業(yè)稅、房產(chǎn)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加之和： 房屋出租成本 =C+3.51+11.54+6+7.5+18+0.75=C+47. 3（萬元） ，房

4、屋出租業(yè)務(wù)稅前收益=150-C-47.3=102.7-C（ 萬元）。納稅籌劃：該企業(yè)與商貿(mào)公司分別簽訂房屋租賃合同、轉(zhuǎn)售家具空調(diào)合同、電話費(fèi)水 電費(fèi)代理合同，并對以上業(yè)務(wù)分別核算。家具、空調(diào)按分期付款方式，以20 萬元的價(jià)格轉(zhuǎn)賣給商貿(mào)公司 商貿(mào)公司每年付款 4 萬元，分 5 年全部付清， 電話費(fèi)、 水電費(fèi)由商貿(mào)公司自行承擔(dān)，但由該企業(yè)代為繳納，并按電話費(fèi)、水電費(fèi)的 50 收取服務(wù)費(fèi)。當(dāng)年商貿(mào)公司承 擔(dān)電話費(fèi) 6 萬元，該企業(yè)向商貿(mào)公司收取電話服務(wù)費(fèi) 3 萬元。當(dāng)年商貿(mào)公司承擔(dān)水費(fèi) 4.52 萬元(4+4 X 13% ),該企業(yè)向商貿(mào)公司收取水費(fèi)代理服務(wù)費(fèi)2.26萬元。當(dāng)年商貿(mào)公司承擔(dān)電費(fèi)7.

5、02萬元(6+ 6X 17%)，該企業(yè)向商貿(mào)公司收取電費(fèi)代理服務(wù)費(fèi)3. 51萬元。以上項(xiàng)目收取費(fèi)用后， 為保證租賃方和承租方雙方的利益， 房 屋租賃價(jià)格按前述 150萬元扣除以上 費(fèi)用后收取，以使承租方總支出不變。房屋租賃價(jià)格 =150-4-(6+3) 一(4.52+2.26 一(7.02+3.51)= 119. 69(萬元)。這種方案下，企業(yè)購進(jìn)的家具、 空調(diào)的進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣， 則家具、 空調(diào)當(dāng)年使用成本為3 萬元(15 - 5)。l 這樣，該企業(yè)的房屋租賃行為應(yīng)納營業(yè)稅 =119. 69 X 5%=5.984 ( 萬元) ，應(yīng)納房產(chǎn)稅 =119.69X 12%=14.3628( 萬元)，

6、電話費(fèi)、水電費(fèi)、代理服務(wù)費(fèi)收入應(yīng)納營業(yè)稅 =(3+2.26+3.51) X 5 % =0 . 4 385 (萬元) ，應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加 =(5.984+0.4385) X 10% =0. 642 3( 萬元)，轉(zhuǎn)售家具、空調(diào)應(yīng)納增值稅 =4X 17%-15 X 17%- 5=0.17(萬元)。家具、空調(diào)的進(jìn)項(xiàng)稅額分 5 年抵扣完畢。則：房屋出租成本 =房屋年使用成本 +固定資 產(chǎn)使用成本+應(yīng)納營業(yè)稅+應(yīng)納房產(chǎn)稅+應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加=c+3+ (5.9845+0. 4385)+14. 3628+0. 6423 =C+24.4281( 萬元)， 服務(wù)出租及相關(guān)收入 =11

7、9 .69+4+3+2.26+3.51=132.46( 萬 元 ) ， 房 屋 出 租 業(yè) 務(wù) 稅 前 收 益=132.46-(C+24.4281)=108.0319-C( 萬元)。從以上分析可以看出，籌劃前的方案中該企業(yè)與商貿(mào)公司僅簽訂一個(gè)房屋租賃合同， 租賃收入包含了水電費(fèi)、 電話費(fèi)、家具空調(diào)使用費(fèi)等，租賃價(jià)格高.故企業(yè)承擔(dān)了較高的營 業(yè)稅、 房產(chǎn)稅、 城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加.同時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。籌劃后的方案中該 企業(yè)將各種收入與房屋出租收入分開核算， 在實(shí)際收入不變的情況下， 降低了房屋出租的名 義收入，降低了應(yīng)納房產(chǎn)稅、營業(yè)稅、城市維護(hù)建沒稅和教育費(fèi)附加額，同時(shí)固定資產(chǎn)通過 轉(zhuǎn)售

8、， 使進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，降低了應(yīng)納增值稅額.從綜合效果看，籌劃后的方案減輕了企 業(yè)的稅負(fù)，增加了企業(yè)的稅前收益 5.3319 萬元(108.0319-102.7)。二、變房屋出租業(yè)務(wù)為投資業(yè)務(wù)企業(yè)以房地產(chǎn)投資最常見的方式有兩種： 出租取得租金收入； 以房地產(chǎn)入股聯(lián)營分得利 潤.這兩種方式所涉及的稅種及稅負(fù)各不相同。企業(yè)將房屋對外出租，按規(guī)定應(yīng)繳納房產(chǎn)稅、營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加， 之后還要繳納企業(yè)所得稅，稅負(fù)較重：如果將房屋對外投資入股，參與被投資方利潤分配， 共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的，投資方不僅可以不繳納營業(yè)稅和教育費(fèi)附加，也不用按12的高稅率繳納房產(chǎn)稅，雖然被投資方要按房產(chǎn)計(jì)稅余值的1 2

9、繳納房產(chǎn)稅，但相比之下，這樣計(jì)算的房產(chǎn)稅要少得多十投資利潤是被投資方的稅后利潤.如果投資方與被投資方適用的企業(yè)所得稅稅率相同， 就不用再繳納企業(yè)所得稅。因此， 通過將房屋出租業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)化為投資業(yè)務(wù)，可 以有效地降低企業(yè)稅負(fù)。例 2：2003 年華中房地產(chǎn)公司將開發(fā)的店面出租給某貿(mào)易公司，租期6 年，年租金 100萬元（由貿(mào)易公司稅前支付 ）：當(dāng)年該房地產(chǎn)公司應(yīng)納房產(chǎn)稅=100xl2 =12（萬元） ，應(yīng)納營業(yè)稅=100x5 % =5（萬元），應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加=5x10% =0.5（萬元），房地產(chǎn)公司稅后凈收益：（100-12-5-0.5） X （1-33 % ）=55.275（萬元）

10、。在此方案中，因?yàn)樽饨鸶撸?房地產(chǎn)公司繳納的房產(chǎn)稅、營業(yè)稅都很高， 另外還要繳納城 市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。 而對于承租方即貿(mào)易公司， 其稅前支付的租金可以抵減所得稅， 貿(mào)易公司稅后凈支出=100x（1-33 % ）=67（萬元）。納稅籌劃： 變出租業(yè)務(wù)為投資業(yè)務(wù)。 房地產(chǎn)公司與貿(mào)易公司商定將房屋作價(jià) 1 000萬元， 作為對貿(mào)易公司的投資入股，貿(mào)易公司每年對房地產(chǎn)公司進(jìn)行利潤分紅，稅后分配紅利67萬元（相當(dāng)于稅前利潤 100 萬元） 。這項(xiàng)籌劃對于房地產(chǎn)公司和貿(mào)易公司都會(huì)產(chǎn)生減輕稅負(fù)的 影響：對于房地產(chǎn)公司：假定房地產(chǎn)公司和貿(mào)易公司均適用33%的企業(yè)所得稅稅率，按規(guī)定房地產(chǎn)公司以房屋投資入

11、股獲取的投資收益不用繳納企業(yè)所得稅，也不用繳納營業(yè)稅、 房產(chǎn)稅，則該業(yè)務(wù)的稅后凈收益為 67萬元，這比籌劃前的方案增加了稅后凈收益 11725萬元 （67-55 275）。對于貿(mào)易公司： 以支付租金的方式使用房產(chǎn)， 每年支付租金 100萬元， 這部分租金是準(zhǔn) 予稅前扣除的，相當(dāng)于減少稅后凈收益為 67 萬元。以接受投資的方式使用房產(chǎn)，貿(mào)易公司 每年按房屋計(jì)稅余值的 1. 2%繳納房產(chǎn)稅，應(yīng)納房產(chǎn)稅 =1 000x（1-30 %） X 1. 2% =8. 4（萬 元）。 84萬元的房產(chǎn)稅可以稅前扣除，另外，貿(mào)易公司在稅后支付紅利67萬元，因此，貿(mào)易公司稅后凈支出 =8. 4x（1-33 %）+6

12、7=72. 628（萬元）。這比籌劃前的方案多減少了稅后凈收益 5. 628萬元（72. 628-67） 。對比兩方案可以發(fā)現(xiàn)， 變房屋租賃業(yè)務(wù)為投資業(yè)務(wù)后， 房地產(chǎn)公司規(guī)避了營業(yè)稅、 房產(chǎn) 稅，得到了較大的經(jīng)濟(jì)利益。 雖然貿(mào)易公司減少了一部分稅后凈收益， 但是遠(yuǎn)低于房地產(chǎn)公司增加的稅后凈收益。 如果房地產(chǎn)公司讓一部分利給貿(mào)易公司， 這個(gè)矛盾是可以解決的。 比 如貿(mào)易公司每年對房地產(chǎn)公司稅后分配紅利 61 372 萬元，則接受投資方稅后凈支出總額 仍為 67 萬元，而投資方的稅后凈收益為61 372 萬元，與房屋出租相比，稅后凈收益增加6.097 萬元 （61.372-55.275） 。所以，

13、 變房屋出租業(yè)務(wù)為投資業(yè)務(wù)只要籌劃得當(dāng)， 是可以使房屋的提供方和需求方都受 益的。 三、變房屋出租業(yè)務(wù)為承包業(yè)務(wù)房產(chǎn)稅的計(jì)算分從價(jià)計(jì)征和從租計(jì)征兩種方法： 隨著 經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，房屋租金普遍偏高，而如果房屋是以前年度修建的 則其賬面原值很低， 這樣 就造成了兩種計(jì)稅方法下稅負(fù)不均的現(xiàn)象。 “出租”房屋要比“自營”房屋的稅負(fù)重，那么 如何將“出租”房屋行為轉(zhuǎn)變?yōu)椤白誀I”房屋行為，以減輕企業(yè)稅負(fù)呢 ?根據(jù)關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知 （ 財(cái)稅 200316 號） 的規(guī)定，雙方簽訂承包、 租賃合同， 將企業(yè)或企業(yè)部分資產(chǎn)出包、 租賃， 出包、 出租者向承包、 承租者收取的承包費(fèi)、 租賃費(fèi)按“服務(wù)業(yè)”稅目

14、征收營業(yè)稅， 出包方收取的承包費(fèi)凡同時(shí)符合以下三個(gè)條件的， 屬 于企業(yè)內(nèi)部分配行為不征收營業(yè)稅： 承包方以出包方名義對外經(jīng)營， 由出包方承擔(dān)相關(guān)的 法律責(zé)任； 承包方的經(jīng)營收支全部納入出包方的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算； 出包方與承包方的利益 分配是以出包方的利潤為基礎(chǔ)的。如果企業(yè)以自己的名義領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記證，將房屋承租人聘為經(jīng)營者，將房 屋出租行為變?yōu)樽赞k工廠或商場再承包出去， 收取承包收入， 那么原有的房產(chǎn)就可以按從價(jià) 計(jì)征方法征收房產(chǎn)稅， 這樣可以避免較高的房產(chǎn)稅， 也可以避免營業(yè)稅及其附加稅， 從而可 以減輕企業(yè)稅負(fù)。例3: B賓館將其所屬的一棟酒樓出租，該酒樓房產(chǎn)原值為200萬元，職工張某

15、經(jīng)過競標(biāo)以年租金 30 萬元獲得 5 年承租權(quán)，按雙方事先約定，張某在財(cái)務(wù)上獨(dú)立核算，享有獨(dú)立 的生產(chǎn)經(jīng)營權(quán)。 通過納稅籌劃， 賓館要求張某不辦理獨(dú)立經(jīng)營執(zhí)照， 只辦理分支機(jī)構(gòu)稅務(wù)登 記，改上繳租金為上繳利潤，仍以賓館的名義對外經(jīng)營。這樣籌劃的依據(jù)為: 稅法對特定經(jīng)營行為納稅義務(wù)人的界定， 是以當(dāng)事人是否領(lǐng)取營業(yè) 執(zhí)照為標(biāo)準(zhǔn)的。 關(guān)于企業(yè)出租不動(dòng)產(chǎn)取得的固定收入征收營業(yè)稅問題的批復(fù)（國稅函200178 號） 規(guī)定，企業(yè)以承包或承租形式將資產(chǎn)提供給內(nèi)部職工和其他人員經(jīng)營，企業(yè)不 提供產(chǎn)品、資金，只提供門面、貨柜及其他資產(chǎn)，并收取固定的管理費(fèi)、利潤或其他名目的 價(jià)款的，如果承包者或承租者向工商部門領(lǐng)取了分支機(jī)構(gòu)營業(yè)執(zhí)照或個(gè)體工商戶營業(yè)執(zhí)照， 屬于企業(yè)向分支機(jī)構(gòu)或個(gè)體工商戶出租不動(dòng)產(chǎn)和其他資產(chǎn)，企業(yè)向分支機(jī)構(gòu)和個(gè)體工商戶收 取的全部價(jià)款， 不論其名稱如何均屬于從事租賃業(yè)務(wù)取得的收入，應(yīng)繳納營業(yè)稅、城市維 護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加， 屬房屋出租的還應(yīng)繳納房產(chǎn)稅。 而如果承包者或承租者未領(lǐng)取任何 類型的營業(yè)執(zhí)照， 則企業(yè)向其提供各種資產(chǎn)收取的各種名目的價(jià)款， 均屬于企業(yè)內(nèi)部分配行 為，不屬于租賃行為。本例中 如張某領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照獨(dú)立經(jīng)營， 則每年賓館應(yīng)納房產(chǎn)稅 =30x12 =36（萬元 ）