第6章審計目標、審計證據(jù)和審計工作底稿

1、第第6章章 審計目標、審計審計目標、審計證據(jù)和審計工作底稿證據(jù)和審計工作底稿 主編 段興民學習目標學習目標 通過本章的學習了解審計目標、管理層認定的基本內(nèi)涵，掌握管理層認定和審計目標的關系，了解審計證據(jù)的定義、種類，掌握審計證據(jù)的特征，了解審計工作底稿的定義、分類及作用，掌握審計工作底稿的編制要求和編制方法。 應用能力目標應用能力目標 在掌握基本知識點的基礎上，深刻理解審計證據(jù)的特征，熟練掌握獲取審計證據(jù)的總體程序和具體程序的應用，掌握審計工作底稿的編制、復核、存檔，深刻理解審計目標、審計證據(jù)、審計工作底稿的內(nèi)在關系。 6.1 審計目標審計目標6.1.1審計目標審計目標1. 審計目標的含義 審

2、計目標是在一定歷史環(huán)境下，審計主體通過審計實踐活動所期望達到的最終結(jié)果。 2. 審計總目標的演變第一階段：以查錯防弊為主要審計目標（產(chǎn)生20世紀30年代）第二階段：以驗證會計報表的真實公允性為主要目標（20世紀30年代80年代）第三階段：查錯防弊和驗證會計報表的真實公允性兩目標并重（80年代以后）6.1.2 財務表表審計的具體目標財務表表審計的具體目標 財務表表審計具體目標，包括一般審計目標和項目審計目標。1. 審計的一般目標 一般審計目標包括以下九個方面：（1）總體合理性：總體合理性測試的目的，在于幫助注冊會計師評價賬戶余額中是否有重要錯報。（2）真實性：所列余額真實。（3）完整性：發(fā)生的金

3、額均已包括。（4）所有權(quán)：所列金額確屬公司。（5）估價：所列金額均經(jīng)正確估價和計量。（6）截止：接近資產(chǎn)負債表日的交易已記入適當?shù)钠陂g。截止測試的目標是確定交易是否記入恰當?shù)钠陂g。（7）機械準確性：有關賬表資料、數(shù)字、計算、加總及勾稽關系的正確性。（8）披露：會計報表中恰當?shù)胤从沉速~戶余額和相應的披露要求。（9）分類：確定每個項目和每個賬戶記錄是否在會計報表中恰當列示。2. 項目目標 項目目標，是指適用于財務報表具體項目審計所要達到的目標。審計人員在確定具體的項目目標時，應充分考慮一下基本要素：被審計單位的經(jīng)營情況；被審計單位經(jīng)濟活動的性質(zhì)；被審計單位所屬行業(yè)的特殊會計實務等。6.1.3管理層

4、認定管理層認定 管理層認定，是指管理層對財務報表組成要素的確認、計量、列報做出的明確或隱含的表達。 1.存在或發(fā)生l “存在或發(fā)生”認定，是指資產(chǎn)負債表日所列的各項資產(chǎn)、負債、權(quán)益在資產(chǎn)負債表日是否存在，損益表所列的各項收入和費用在會計期間是否確實發(fā)生。 2.完整性l“完整性”認定，是指在會計報表中應列示的所有交易和項目是否都列入了。有關“完整性”的認定所要解決的問題是，管理當局是否把應包括的項目給遺漏或省略了，也不涉及所報告的金額是否正確。 3.權(quán)利與義務l“權(quán)利與義務”認定是指在某一特定日期，各項資產(chǎn)是否確屬公司的權(quán)利，各項負債是否確屬公司的義務，該項認定只與資產(chǎn)負債表的組成要素有關。 4

5、.估價或分攤l“估價或分攤”認定，是指各項要素是否按適當?shù)慕痤~列入會計報表中。5.表達與披露“表達與披露”認定，是指會計報表上的特定組成要素是否被適當?shù)丶右苑诸?、說明和披露。6.準確性l“準確性”認定是指與交易和事項有關的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當記錄，相關財務信息已在會計報表上公允披露。7.截止l“截止”認定是指交易和事項已記錄與正確的會計期間。8.分類和可理解性l“分類和可理解性”認定是指交易和事項已記錄與恰當?shù)馁~戶，財務信息已被家當?shù)亓袌蠛兔枋?，且披露?nèi)容表述清楚。 6.1.4、具體目標和管理層認定的關系、具體目標和管理層認定的關系 具體審計目標的確定，一方面是對總目標的具體化，另一方面是基于

6、被審計單位管理層對會計報表的認定，因此，應明確以下兩點：1.具體審計目標與管理層對會計報表的認定，存在著內(nèi)在的對應關系。管理層做了哪些認定，審計人員就要相應判定審計目標，最終對認定做出確認。2具體目標是總目標的具體化，而項目審計目標是一般目標的延伸。 6.2審計證據(jù)審計證據(jù)6.2.1審計證據(jù)的含義審計證據(jù)的含義 審計證據(jù)，是指注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務的過程中，為得出審計結(jié)論，形成審計意見所使用的所有信息，包括財務報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其它信息。 6.2.2審計證據(jù)的種類審計證據(jù)的種類1. 按審計證據(jù)的外在形式分類（1）實物證據(jù)l實物證據(jù)，是審計人員通過實際觀察或清點取得的，用以確定某

7、些實物資產(chǎn)是否確實存在的證據(jù)，例如庫存現(xiàn)金、存貨、固定資產(chǎn)等。 （2）書面證據(jù)l書面證據(jù)，是審計人員從被審計單位或其他單位獲取的，或者審計人員自己編制的書面材料，包括：原始憑證、會計記錄（記賬憑證、會計賬簿、明細表）、各種會議記錄、文件、合同函件等。 （3）口頭證據(jù)l口頭證據(jù)，是被審計單位職員或其他有關人員對審計人員的提問做口頭答復所形成的一類證據(jù)。這類證據(jù)可靠性較差，本身并不足以證明事情的真相，但審計人員往往可以通過口頭證據(jù)發(fā)掘出一些重要的線索，從而有利于對某些需審核的情況作進一步的調(diào)查，以搜集到更為可靠的證據(jù)。 （4）環(huán)境證據(jù)l環(huán)境證據(jù)又稱情況證據(jù)，不屬于基本證據(jù)，但它可以幫助審計人員了解

8、被審計單位及其經(jīng)濟活動所處的環(huán)境，是審計人員進行專業(yè)判斷所必須掌握的資料。具體包括：有關內(nèi)部控制情況；被審計單位管理人員的素質(zhì)；各種管理條件；管理水平。2. 按證據(jù)支持審計結(jié)論的程度分類（1）直接證據(jù)l直接證據(jù)，是指對被審計單位具有直接證明力，能單獨、直接證明被審計事項的資料和事實。一般情況下書面證據(jù)和實物證據(jù)大多能成為直接證據(jù)。（2）間接證據(jù)l間接證據(jù)，是指與被審計事項相關但是不能直接用來證明被審計事項的證據(jù)。間接證據(jù)的取得可以幫助注冊會計師決定所需要直接證據(jù)的數(shù)量。3. 按證據(jù)的來源分類（1）內(nèi)部證據(jù)l內(nèi)部證據(jù)，是指被審計單位內(nèi)部機構(gòu)或職員編制和提供的證據(jù)。包括被審計單位的會計記錄，被審計

9、單位管理層聲明書和其他各種由被審計單位編制和提供的有關證據(jù)。（2）外部證據(jù)l外部證據(jù)，是被審計單位以外的組織機構(gòu)和人員所編制和處理的證據(jù)。外部證據(jù)因為是否在被審計單位內(nèi)部流轉(zhuǎn)可靠性會不同。（3）親知證據(jù)l親知證據(jù)，是審計人員為了證明某個事項自己動手編制的各種計算表、分析表或自行進行觀察所獲取的證據(jù)。與內(nèi)部證據(jù)和外部證據(jù)相比親歷證據(jù)的證明力最為可靠，證明力最強。6.2.3審計證據(jù)的特征審計證據(jù)的特征 審計人員應當獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以得出合理的審計結(jié)論，作為形成審計意見的基礎。充分性和適當性是審計證據(jù)的兩大特征。1. 審計證據(jù)的充分性l審計證據(jù)的充分性又稱足夠性，是指審計證據(jù)的數(shù)量能足以支

10、持審計人員的審計意見，是審計人員為形成審計意見所需審計證據(jù)的最低數(shù)量要求。 2. 審計證據(jù)的適當性l審計證據(jù)的適當性，是指審計證據(jù)的相關性和可靠性。是審計人員為形成審計意見獲取審計證據(jù)的質(zhì)量要求。（1）審計證據(jù)的相關性l審計證據(jù)的相關性，是指審計證據(jù)應當與審計目標相關。 （2）審計證據(jù)的可靠性l審計證據(jù)的可靠性，是指審計證據(jù)能否如實反映客觀事實。 3. 審計證據(jù)的充分性與適當性的關系l審計證據(jù)的充分性與適當性密切相關。 l一般而言，審計證據(jù)的相關與可靠程度越高，則所需審計證據(jù)的數(shù)量就可減少；反之，審計證據(jù)的數(shù)量就要增加。4. 判斷因素 審計人員判斷審計證據(jù)是否充分、適當，應當考慮下列主要因素。

11、（1）審計風險 （2）具體審計項目的重要性（3）審計人員及其業(yè)務助理人員的審計經(jīng)驗（4）審計過程中是否發(fā)現(xiàn)錯誤或舞弊（5）審計證據(jù)的類型與獲取途徑（6）經(jīng)濟因素（7）總體規(guī)模與特征6.2.5獲取審計證據(jù)的程序獲取審計證據(jù)的程序1獲取審計證據(jù)的總體程序 （1）風險評估程序?qū)徲嬋藛T應當實施風險評估程序，以此作為評估財務報表層次和認定層次重大錯報風險的基礎。 （2）控制測試當存在下列情形之一時，控制測試是必要的。 在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的，審計人員應當實施控制測試以支持評估結(jié)果； 僅實施實質(zhì)性程序不足以提供有關認定層次的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，審計人員應當實施控制測試，以獲

12、取內(nèi)部控制運行有效性的審計證據(jù)。（3）實質(zhì)性程序?qū)徲嬋藛T應當計劃和實施實質(zhì)性程序，以應對評估的重大錯報風險。 2. 獲取審計證據(jù)的審計程序類型（1）檢查記錄或文件l檢查是指審計人員對被審計單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或文件進行審查。包括審閱法和復核法。 （2）檢查有形資產(chǎn)l是審計人員現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位各種實物資產(chǎn)及現(xiàn)金、有價證券等的盤點，并進行適當?shù)某椴椤?（3）觀察l觀察是審計人員實地察看被審計單位的經(jīng)營場所、實物資產(chǎn)和有關業(yè)務活動及其內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等，以獲取證據(jù)的方法，觀察能提供兩種證據(jù)：一是實物證據(jù)；二是環(huán)境證據(jù)。 （4）詢問詢問l詢問是指注冊會計師以書

13、面或口頭方式，向被審計單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財務信息和非財務信息，并對答復進行評價的過程。（5）函證l函證是指是指審計人員為了獲取影響財務報表或相關披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方的對有關信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程。 （6）重新計算l計算是審計人員對被審計單位的原始憑證及會計記錄中的數(shù)據(jù)，所進行的驗算或另行計算。 （7）重新執(zhí)行l(wèi)是指審計人員以人工方式或使用計算機輔助審計技術(shù)，重新獨立執(zhí)行作為被審計單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控制。（8）分析程序l分析程序，是審計人員對被審計單位重要的比率或趨勢進行的分析，包括調(diào)查異常變動以及這些重要比率或趨勢與預期數(shù)額和相關

14、信息的差異。 6.2.6審計程序與審計認定的關系審計程序與審計認定的關系 為了達到審計目標，需要實施一定的審計程序以便獲得所需要的審計證據(jù)。各種審計證據(jù)可用來實現(xiàn)不同的審計目標，一種審計程序可獲得多種審計證據(jù)，為獲得某類證據(jù)也可以采取多種審計程序。一般說來，一種審計程序可產(chǎn)生多種審計證據(jù)；而要獲得某類審計證據(jù)也可選用多種審計程序。通常獲取實物證據(jù)的程序（方法）主要是監(jiān)盤和觀察，獲取環(huán)境證據(jù)的程序主要是觀察和分析性復核，獲取書面證據(jù)的程序主要是分析性復核、計算、檢查、函證，獲取口頭證據(jù)的程序主要是查詢。 6.2.7審計證據(jù)的整理和分析審計證據(jù)的整理和分析 一般來說：1.從外部獨立來源獲取的審計證

15、據(jù)，比從其他來源獲取的審計證據(jù)更可靠。2.內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)，比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠。3.直接獲取的審計證據(jù)，比間接獲取的審計證據(jù)更可靠。4.以文件、記錄形式存在的審計證據(jù)，比口頭形式的審計證據(jù)更可靠。5.從原件獲取的審計證據(jù)，比從傳真或復印件獲取的審計證據(jù)更可靠。6.3審計工作底稿審計工作底稿 6.3.1審計工作底稿的概念和作用審計工作底稿的概念和作用1. 什么是審計工作底稿？ 審計工作底稿是審計證據(jù)的載體，是指審計人員對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關審計證據(jù)，以及得出的審計結(jié)論作出的記錄。 2. 審計工作底稿的作用（1）有利于組織協(xié)調(diào)審計工作（2

16、）是審計人員形成審計結(jié)論、發(fā)表審計意見的直接依據(jù)（3）為審計質(zhì)量控制與質(zhì)量檢查提供了可能6.3.2審計工作底稿的分類審計工作底稿的分類 根據(jù)審計工作底稿的性質(zhì)和作用，可將其分為綜合類、業(yè)務類和備查類三類。6.3.3審計工作底稿的內(nèi)容和格式審計工作底稿的內(nèi)容和格式1審計工作底稿的基本要素 通常要包括下列全部或部分要素：（1）被審計單位名稱（2）審計項目的名稱（3）審計時點審計時點或期間（4）審計過程的記錄（5）審計標識及其說明（6）審計結(jié)論（7）索引號及頁次（8）編制者姓名及編制日期（9）復核者姓名及復核日期（10）其他應予說明的事項 2審計工作底稿的基本結(jié)構(gòu) 審計工作底稿分為三個部分:（1）

17、未審情況；（2） 審計過程的記錄；（3） 審計結(jié)論。3. 形成審計工作底稿的基本要求（1） 編制審計工作底稿要求：內(nèi)容完整、真實、重點突出；觀點明確、條理清楚、用詞恰當、字跡清晰、格式規(guī)范；相關底稿間的勾稽關系清晰；匯總工作底稿應在分項目工作底稿確定之后編制；底稿所附審計證明材料需要提供證明資料者簽章。（2） 獲取審計工作底稿的要求： 注明資料來源； 實施必要的審計程序； 形成相應的審計記錄。（3）審計工作底稿繁簡程度的考慮因素： 審計約定事項的性質(zhì)、目的和要求； 被審計單位的經(jīng)營規(guī)模及審計約定事項的復雜程度； 被審計單位的內(nèi)部控制制度是否健全、有效； 被審計單位的會計記錄是否真實、合法、完整

18、； 是否有必要對業(yè)務助理人員進行特別指導、監(jiān)督和檢查； 審計意見類型。6.3.4審計工作底稿的復核審計工作底稿的復核審計工作底稿的復核制度，是指審計組織對有關復核人級別、復核程序與要點、復核人職責等所做出的明文規(guī)定。 1審計工作底稿復核的作用（1）減少或消除人為的審計誤差，以降低審計風險，提高審計質(zhì)量；（2）及時發(fā)現(xiàn)和解決問題，保證審計計劃順利執(zhí)行，并能夠不斷地協(xié)調(diào)審計進度、節(jié)約審計時間、提高審計效率； （3）便于上級管理人員對審計人員進行審計質(zhì)量監(jiān)控和工作業(yè)績考評。 2復核要點（1）所引用的資料是否詳實可靠； （2）所獲取的審計證據(jù)是否充分適當； （3）審計判斷是否有理有據(jù)； （4）審計結(jié)論是否恰當。 3基本要求（1）作好復核記錄； （2）復核人簽名和日期； （3）書面表示復核意見； （4）督促編制人及時修改、完善審計工作底稿。4三級復核制度 審計工作底稿的三級復核制度，是指審計組織制定的以主任會計師或總審計師、部門經(jīng)理或處室負責人、項目經(jīng)理或?qū)徲嫿M長為復核人，對審計底稿進行