國際稅收朱青版第3章

1、國際稅收(第三版） 朱青 編著第第3 3章章 國際重復(fù)征稅及其解決辦法國際重復(fù)征稅及其解決辦法 3.1 3.1 國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生 3.2 3.2 避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成 的國際重復(fù)征稅的方法的國際重復(fù)征稅的方法 3.3 3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的國不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的國 際重復(fù)征稅的減除方法際重復(fù)征稅的減除方法 3.4 3.4 所得國際重復(fù)征稅減除方法的所得國際重復(fù)征稅減除方法的 經(jīng)濟(jì)分析經(jīng)濟(jì)分析國際稅收(第三版） 朱青 編著3.1 國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生3.1.1 國際重復(fù)征稅的含義國際重復(fù)征稅

2、的含義 3.1.2 所得國際重復(fù)征稅產(chǎn)生的原因所得國際重復(fù)征稅產(chǎn)生的原因 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.1 國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生3.1.1 國際重復(fù)征稅的含義國際重復(fù)征稅的含義l法律性重復(fù)征稅法律性重復(fù)征稅 ：兩個或兩個以上擁有稅收管轄權(quán)的征稅主兩個或兩個以上擁有稅收管轄權(quán)的征稅主體對同一納稅人的同一課稅對象同時行使征稅權(quán)產(chǎn)生的重復(fù)體對同一納稅人的同一課稅對象同時行使征稅權(quán)產(chǎn)生的重復(fù)征稅。征稅。l經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅 ：兩個或兩個以上征稅主體對不同納稅人的兩個或兩個以上征稅主體對不同納稅人的同一課稅對象同時行使征稅權(quán)產(chǎn)生的重復(fù)征稅。同一課稅對象同時行使征稅權(quán)

3、產(chǎn)生的重復(fù)征稅。 l國際重復(fù)征稅：兩個或兩個以上的國家，在同一時期內(nèi)，國際重復(fù)征稅：兩個或兩個以上的國家，在同一時期內(nèi)，對同一納稅人或不同納稅人的同一課稅對象征收相同或?qū)ν患{稅人或不同納稅人的同一課稅對象征收相同或類似的稅收。類似的稅收。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.1 國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生國際重復(fù)征稅問題的產(chǎn)生3.1.2 所得國際重復(fù)征稅產(chǎn)生的原因所得國際重復(fù)征稅產(chǎn)生的原因1.兩國同種稅收管轄權(quán)交叉重疊兩國同種稅收管轄權(quán)交叉重疊 l主要由有關(guān)國家判定所得來源地或居民身份的標(biāo)準(zhǔn)相互沖主要由有關(guān)國家判定所得來源地或居民身份的標(biāo)準(zhǔn)相互沖突所造成的。突所造成的。2.兩國不同種稅收管轄權(quán)交叉

4、重疊兩國不同種稅收管轄權(quán)交叉重疊 (1)居民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)的重疊居民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)的重疊 (2)公民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)的重疊公民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)的重疊 (3)公民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)的重疊公民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)的重疊 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.2 避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成的國際重復(fù)征稅的方法的國際重復(fù)征稅的方法 3.2.1 約束居民管轄權(quán)的國際規(guī)范約束居民管轄權(quán)的國際規(guī)范3.2.2 約束地域管轄權(quán)的國際規(guī)范約束地域管轄權(quán)的國際規(guī)范國際稅收(第三版） 朱青 編著3.2 避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成的國際重復(fù)征稅的方法避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成的國

5、際重復(fù)征稅的方法3.2.1約束居民管轄權(quán)的國際規(guī)范約束居民管轄權(quán)的國際規(guī)范1.約束對自然人行使居民管轄權(quán)的國際規(guī)范約束對自然人行使居民管轄權(quán)的國際規(guī)范 (1)長期性住所長期性住所(permanent home) (2)重要利益中心重要利益中心(center of vital interests) (3)習(xí)慣性住所習(xí)慣性住所(habitual abode) (4)國籍國籍(nationality)2.約束對法人行使居民管轄權(quán)的國際規(guī)范約束對法人行使居民管轄權(quán)的國際規(guī)范國際稅收(第三版） 朱青 編著3.2 避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成的國際重復(fù)征稅的方法避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成的國際重復(fù)征稅的

6、方法3.2.2 約束地域管轄權(quán)的國際規(guī)范約束地域管轄權(quán)的國際規(guī)范1.經(jīng)營所得經(jīng)營所得(營業(yè)利潤營業(yè)利潤)：常設(shè)機(jī)構(gòu)：常設(shè)機(jī)構(gòu)2.勞務(wù)所得：分獨(dú)立個人勞務(wù)和非獨(dú)立個人勞務(wù)勞務(wù)所得：分獨(dú)立個人勞務(wù)和非獨(dú)立個人勞務(wù) 3.投資所得：支付人所在國與受益人所在國共享投資所得：支付人所在國與受益人所在國共享 4.財產(chǎn)所得財產(chǎn)所得：分動產(chǎn)與不動產(chǎn)分動產(chǎn)與不動產(chǎn) 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法國際重復(fù)征稅的減除方法3.3.1 扣除法扣除法3.3.2 減免法減免法3.3.3 免稅法免稅法3.3.4 抵免法抵免法國際稅收(第三

7、版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法3.3.1 扣除法扣除法 一國政府在對本國居民的國外所得征稅一國政府在對本國居民的國外所得征稅時，允許其將該所得負(fù)擔(dān)的外國稅款作為費(fèi)時，允許其將該所得負(fù)擔(dān)的外國稅款作為費(fèi)用從應(yīng)稅國外所得中扣除，只對扣除后的余用從應(yīng)稅國外所得中扣除，只對扣除后的余額征稅法。額征稅法。國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l扣除法舉例：扣除法舉例： 假定甲國一居民公司在某納稅年度取得假

8、定甲國一居民公司在某納稅年度取得總所得總所得100萬元，其中來自于甲國萬元，其中來自于甲國(居住國居住國)的的所得所得70萬元，來自于乙國萬元，來自于乙國(非居住國非居住國)的所得的所得30萬元；甲國公司所得稅稅率為萬元；甲國公司所得稅稅率為40%，乙國公司，乙國公司所得稅稅率為所得稅稅率為30%。如甲國實行扣除法，分析。如甲國實行扣除法，分析該公司的納稅情況。該公司的納稅情況。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l甲國公司繳納的乙國稅款甲國公司繳納的乙國稅款(3030%) 9萬元萬元

9、l甲國公司來源于乙國的應(yīng)稅所得甲國公司來源于乙國的應(yīng)稅所得(309) 21萬元萬元l甲國公司來源于本國的應(yīng)稅所得甲國公司來源于本國的應(yīng)稅所得 70萬元萬元 l甲國公司境內(nèi)境外應(yīng)稅總所得甲國公司境內(nèi)境外應(yīng)稅總所得(70十十21) 91萬元萬元l甲國公司在本國應(yīng)納稅款甲國公司在本國應(yīng)納稅款(9140%) 36.4萬元萬元l甲國公司實際共繳納稅款甲國公司實際共繳納稅款(9+36.4) 45.4萬元萬元l結(jié)論：緩解但不能免除重復(fù)征稅結(jié)論：緩解但不能免除重復(fù)征稅國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法3

10、.3.2 減免法減免法 l 又稱低稅法，即一國政府對本國居民的國外又稱低稅法，即一國政府對本國居民的國外所得在標(biāo)準(zhǔn)稅率的基礎(chǔ)上減免一定比例，按較低所得在標(biāo)準(zhǔn)稅率的基礎(chǔ)上減免一定比例，按較低的稅率征稅；對其國內(nèi)所得則按正常的標(biāo)準(zhǔn)稅率的稅率征稅；對其國內(nèi)所得則按正常的標(biāo)準(zhǔn)稅率征稅。征稅。 l 只能減輕而不能免除國際重復(fù)征稅。只能減輕而不能免除國際重復(fù)征稅。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法3.3.3 免稅法免稅法 免稅法是指一國政府對本國居民的國外所得全免稅法是指一國政府對本國居民的國外所

11、得全部或部分免予征稅。部或部分免予征稅。 1.全部免稅法：一國政府對本國居民的國外所得不予全部免稅法：一國政府對本國居民的國外所得不予征稅，并且在確定對其國內(nèi)所得征稅的稅率時也不征稅，并且在確定對其國內(nèi)所得征稅的稅率時也不考慮這筆免于征稅的國外所得?？紤]這筆免于征稅的國外所得。2.累進(jìn)免稅法：一國政府對本國居民的國外所得不予累進(jìn)免稅法：一國政府對本國居民的國外所得不予征稅，但在確定對其國內(nèi)所得征稅的稅率時，要將征稅，但在確定對其國內(nèi)所得征稅的稅率時，要將這筆免于征稅的國外所得與國內(nèi)所得匯總一并考慮。這筆免于征稅的國外所得與國內(nèi)所得匯總一并考慮。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管

12、轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l免稅法舉例：免稅法舉例： 假定甲國一居民公司在某納稅年度中總所得假定甲國一居民公司在某納稅年度中總所得100萬元，其中來自居住國甲國的所得萬元，其中來自居住國甲國的所得70萬元，來自來源萬元，來自來源國乙國的所得為國乙國的所得為30萬元。為簡化起見，假定甲國實行萬元。為簡化起見，假定甲國實行全額累進(jìn)稅率，其中，應(yīng)稅所得全額累進(jìn)稅率，其中，應(yīng)稅所得61萬元萬元80萬元的萬元的適用稅率為適用稅率為35%，81萬元萬元100萬元的適用稅率為萬元的適用稅率為40%；來源國乙國實行；來源國乙國實行30%的比例

13、稅率?，F(xiàn)計算該公的比例稅率?，F(xiàn)計算該公司應(yīng)向甲國繳納多少稅款。司應(yīng)向甲國繳納多少稅款。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l全部免稅法全部免稅法 ：l甲國對來自乙國的甲國對來自乙國的30萬元所得不予征稅，只對國內(nèi)所萬元所得不予征稅，只對國內(nèi)所得得70萬元按適用稅率征稅。萬元按適用稅率征稅。 l甲國應(yīng)征所得稅額甲國應(yīng)征所得稅額7035%24.5(萬元萬元) l累進(jìn)免稅法累進(jìn)免稅法：l甲國根據(jù)該公司的總所得甲國根據(jù)該公司的總所得100萬元，找出其適用稅率是萬元，找出其適用稅率是40%，然后用

14、，然后用40%的稅率乘以國內(nèi)所得的稅率乘以國內(nèi)所得70萬元，求得萬元，求得該公司應(yīng)繳居住國稅額。該公司應(yīng)繳居住國稅額。l甲國應(yīng)征所得稅額甲國應(yīng)征所得稅額7040%28(萬元萬元) 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法3.3.4 抵免法抵免法 l 全稱為外國稅收抵免法，即一國政府在對全稱為外國稅收抵免法，即一國政府在對本國居民的國外所得征稅時，允許其用國外已本國居民的國外所得征稅時，允許其用國外已納的稅款沖抵在本國應(yīng)繳納的稅款，從而實際納的稅款沖抵在本國應(yīng)繳納的稅款，從而實際征收的稅款只為該

15、居民應(yīng)納本國稅款與已納外征收的稅款只為該居民應(yīng)納本國稅款與已納外國稅款的差額。國稅款的差額。l 抵免法可以有效地免除國際重復(fù)征稅。抵免法可以有效地免除國際重復(fù)征稅。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法3.3.4 抵免法抵免法1.抵免限額抵免限額 2.直接抵免與間接抵免直接抵免與間接抵免3.外國稅收抵免的匯率問題外國稅收抵免的匯率問題4.費(fèi)用分?jǐn)傎M(fèi)用分?jǐn)?.稅收饒讓抵免稅收饒讓抵免國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所

16、造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法1.抵免限額抵免限額l在實踐中，各國為了保證本國的稅收利益，都實行在實踐中，各國為了保證本國的稅收利益，都實行普通抵免。即規(guī)定本國應(yīng)納稅款的抵免額不能超過普通抵免。即規(guī)定本國應(yīng)納稅款的抵免額不能超過國外所得按照居住國稅率計算的應(yīng)納稅額國外所得按照居住國稅率計算的應(yīng)納稅額(抵免限抵免限額額)。 l抵免限額是允許納稅人抵免本國稅款的最高數(shù)額，抵免限額是允許納稅人抵免本國稅款的最高數(shù)額，它并不一定等于納稅人的實際抵免額。它并不一定等于納稅人的實際抵免額。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成

17、的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l抵免限額計算公式抵免限額計算公式l分國抵免限額分國抵免限額=境內(nèi)、境外總所得按居住國稅法境內(nèi)、境外總所得按居住國稅法計算的應(yīng)納稅總額計算的應(yīng)納稅總額來源于某外國的所得額來源于某外國的所得額/境境內(nèi)、境外所得總額內(nèi)、境外所得總額 l綜合抵免限額綜合抵免限額 = 境內(nèi)、境外總所得按居住國稅法境內(nèi)、境外總所得按居住國稅法計算的應(yīng)納稅總額計算的應(yīng)納稅總額來源于境外的所得總額來源于境外的所得總額/境境內(nèi)、境外所得總額內(nèi)、境外所得總額 l綜合抵免限額（或分國抵免限額）綜合抵免限額（或分國抵免限額）=全部境外所全部境外所得（或某外國所得）得（或某外國所得）居住國稅率居住國稅率

18、國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l抵免限額舉例：抵免限額舉例： 1.在甲國的總公司在甲國的總公司A和其設(shè)在乙國和丙國的分公司和其設(shè)在乙國和丙國的分公司B、C都為盈都為盈利，納稅情況如下，用兩種方法計算抵免限額及總公司應(yīng)向甲利，納稅情況如下，用兩種方法計算抵免限額及總公司應(yīng)向甲國繳納的稅額：國繳納的稅額：國家國家企業(yè)企業(yè)應(yīng)稅所得應(yīng)稅所得（萬元）（萬元）所在國稅率所在國稅率（%）已納外國已納外國所得稅額所得稅額（萬元）（萬元）甲國甲國總公司總公司A100050乙國乙國分公司分公司B1006

19、060丙國丙國分公司分公司C1004040國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法(1)按綜合限額法計算抵免限額按綜合限額法計算抵免限額l綜合抵免限額綜合抵免限額 （120050%）（100+100）/1200 100萬元萬元lB公司與公司與C公司已納外國稅額公司已納外國稅額(60十十40) 100萬元萬元l實際抵免額實際抵免額 100萬元萬元lA公司抵免后應(yīng)納居住國稅額公司抵免后應(yīng)納居住國稅額(600100) 500萬元萬元 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所

20、得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法(2)按分國限額法計算抵免限額按分國限額法計算抵免限額l乙國抵免限額乙國抵免限額(110050%100/1100) 50萬元萬元l丙國抵免限額丙國抵免限額(110050%100/1100) 50萬元萬元l允許乙國實際抵免額允許乙國實際抵免額 50萬元萬元l允許丙國實際抵免額允許丙國實際抵免額 40萬元萬元l抵免后抵免后A公司應(yīng)納居住國稅額公司應(yīng)納居住國稅額(6005040) 510萬元萬元 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征

21、稅的減除方法2.上例中，上例中，C公司虧損公司虧損50萬元，其他情況相同。萬元，其他情況相同。 (1)按綜合限額法計算按綜合限額法計算l綜合抵免限額綜合抵免限額 525（100-50）/1050 25萬元萬元l實際抵免額實際抵免額 25萬元萬元lA公司抵免后應(yīng)納居住國稅額公司抵免后應(yīng)納居住國稅額(52525) 500萬元萬元 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法(2)按分國限額法計算。按分國限額法計算。l乙國抵免限額乙國抵免限額(550100/1100) 50萬元萬元l由于由于C公司在丙國

22、的經(jīng)營虧損，所以不存在抵免問題。公司在丙國的經(jīng)營虧損，所以不存在抵免問題。lA公司抵免后應(yīng)納居住國稅額公司抵免后應(yīng)納居住國稅額(52550) 475萬元萬元國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l我國目前對企業(yè)和個人外國稅收抵免限額的計我國目前對企業(yè)和個人外國稅收抵免限額的計算主要采用分國限額法。算主要采用分國限額法。l企業(yè)：分國不分項企業(yè)：分國不分項l個人：分國分項個人：分國分項國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造

23、成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法2.直接抵免與間接抵免直接抵免與間接抵免（1）直接抵免）直接抵免 指居住國的納稅人用其直接繳納的外國稅款沖指居住國的納稅人用其直接繳納的外國稅款沖抵在本國應(yīng)繳納的稅額。抵在本國應(yīng)繳納的稅額。 l用直接抵免法計算應(yīng)納居住國稅額的公式為用直接抵免法計算應(yīng)納居住國稅額的公式為 ： 應(yīng)納居住國稅額應(yīng)納居住國稅額(居住國所得居住國所得+來源國所得來源國所得)居住國稅率實際抵居住國稅率實際抵免額免額納稅人全部所得納稅人全部所得居住國稅率實際抵免額居住國稅率實際抵免額 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所

24、造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l直接抵免法舉例直接抵免法舉例l 假定甲國一居民公司在某納稅年度獲得總假定甲國一居民公司在某納稅年度獲得總所得所得10000萬元。其中，來自本國所得萬元。其中，來自本國所得8000萬萬元，來自乙國元，來自乙國(來源國來源國)分公司所得分公司所得2000萬元。萬元?，F(xiàn)計算該公司在采用抵免法時應(yīng)向甲國繳納多現(xiàn)計算該公司在采用抵免法時應(yīng)向甲國繳納多少稅款。少稅款。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法 1）當(dāng)甲國適用稅率為）當(dāng)甲國適用稅率為30%、乙國為、乙國為3

25、0%，兩，兩國稅率相等時，甲國政府允許該公司用已納全國稅率相等時，甲國政府允許該公司用已納全部乙國所得稅沖抵甲國總公司的應(yīng)納稅額。部乙國所得稅沖抵甲國總公司的應(yīng)納稅額。l總所得按甲國稅率計算的應(yīng)納稅額總所得按甲國稅率計算的應(yīng)納稅額 (1000030%) 3000萬元萬元l分公司已納乙國稅額分公司已納乙國稅額(200030%) 600萬元萬元l實際抵免額實際抵免額 600萬元萬元l總公司得到抵免后應(yīng)向甲國總公司得到抵免后應(yīng)向甲國 繳納的稅額繳納的稅額(3000600) 2400萬元萬元 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所

26、造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法 2）當(dāng)甲國稅率為）當(dāng)甲國稅率為30%、乙國稅率為、乙國稅率為20%時，時，該總公司僅能按實納外國稅款進(jìn)行抵免，在實該總公司僅能按實納外國稅款進(jìn)行抵免，在實行稅收抵免后，還要就乙國所得按照兩國稅率行稅收抵免后，還要就乙國所得按照兩國稅率差額，向甲國補(bǔ)交其稅收差額。差額，向甲國補(bǔ)交其稅收差額。l總所得按甲國稅率計算的應(yīng)納稅額總所得按甲國稅率計算的應(yīng)納稅額(1000030%) 3000萬元萬元l分公司已納乙國稅額分公司已納乙國稅額(200020%) 400萬元萬元l乙國稅收抵免限額乙國稅收抵免限額(200030%) 600萬元萬元l實際抵免額實際抵免額 400萬元萬

27、元l總公司抵免后應(yīng)向甲國繳納稅額總公司抵免后應(yīng)向甲國繳納稅額(3000400) 2600萬元萬元 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法 3）當(dāng)甲國稅率為）當(dāng)甲國稅率為30%、乙國稅率為、乙國稅率為40%時，時，該居民公司在乙國已納稅額在甲國得不到全部該居民公司在乙國已納稅額在甲國得不到全部抵免，其可以用于抵免的數(shù)額僅為其乙國所得抵免，其可以用于抵免的數(shù)額僅為其乙國所得按照甲國稅率計算的稅額。按照甲國稅率計算的稅額。l總所得按甲國稅率計算的應(yīng)納稅額總所得按甲國稅率計算的應(yīng)納稅額(100003

28、0%) 3000萬元萬元l分公司已納乙國稅額分公司已納乙國稅額(200040%) 800萬元萬元l乙國稅收抵免限額乙國稅收抵免限額(200030%) 600萬元萬元l實際抵免額實際抵免額 600萬元萬元l總公司抵免后應(yīng)向甲國繳納稅額總公司抵免后應(yīng)向甲國繳納稅額(3000600) 2400萬元萬元l該居民公司繳納的稅收總額該居民公司繳納的稅收總額(800十十2400) 3200萬元萬元 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法（2）間接抵免）間接抵免 指居住國的納稅人用其間接繳納的國外稅款沖指居

29、住國的納稅人用其間接繳納的國外稅款沖抵在本國應(yīng)繳納的稅額。抵在本國應(yīng)繳納的稅額。 l用直接抵免法計算應(yīng)納居住國稅額：用直接抵免法計算應(yīng)納居住國稅額：l第一步：計算母公司間接繳納的子公司所在國的稅款。第一步：計算母公司間接繳納的子公司所在國的稅款。l 母公司承擔(dān)的外國子公司所得稅母公司承擔(dān)的外國子公司所得稅=外國子公司所得稅外國子公司所得稅母母公司分得的毛股息公司分得的毛股息/外國子公司繳納公司所得稅后的所外國子公司繳納公司所得稅后的所得得母公司承擔(dān)的外國子公司所得稅如果沒有超過本國的抵免母公司承擔(dān)的外國子公司所得稅如果沒有超過本國的抵免限額，即是母公司可以享受的間接抵免額。限額，即是母公司可以

30、享受的間接抵免額。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l第二步：計算母公司來自國外子公司的所得額。第二步：計算母公司來自國外子公司的所得額。 母公司來自子公司的全部應(yīng)稅所得母公司來自子公司的全部應(yīng)稅所得=母公司分得的毛股息母公司分得的毛股息+母公司承擔(dān)的外國子公司所得稅母公司承擔(dān)的外國子公司所得稅=母公司所獲毛股息母公司所獲毛股息+外國子公司所得稅外國子公司所得稅母公司分得的母公司分得的毛股息毛股息/ 外國子公司繳納公司所得稅后的所得外國子公司繳納公司所得稅后的所得 l也可采用比較簡便的

31、公式計算：也可采用比較簡便的公式計算： 母公司來自子公司的全部應(yīng)稅所得母公司來自子公司的全部應(yīng)稅所得=母公司所獲毛股息母公司所獲毛股息/（1- 子公司所在國適用稅率）子公司所在國適用稅率） 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l間接抵免法舉例間接抵免法舉例l甲國母公司甲國母公司A擁有設(shè)在乙國子公司擁有設(shè)在乙國子公司B的的50%的股份。的股份。A公司在某納稅年度在本國獲利公司在某納稅年度在本國獲利100萬元，萬元，B公司在公司在同一納稅年度在本國獲利同一納稅年度在本國獲利200萬元，繳納公司

32、所得萬元，繳納公司所得稅后，按股權(quán)比例向母公司支付毛股息，并繳納預(yù)稅后，按股權(quán)比例向母公司支付毛股息，并繳納預(yù)提所得稅；甲國公司所得稅稅率為提所得稅；甲國公司所得稅稅率為40%，乙國公司，乙國公司所得稅稅率為所得稅稅率為30%，乙國預(yù)提稅稅率為，乙國預(yù)提稅稅率為10%?，F(xiàn)計?，F(xiàn)計算甲國算甲國A公司的間接抵免額及向甲國應(yīng)繳稅額。公司的間接抵免額及向甲國應(yīng)繳稅額。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法B公司繳納乙國公司所得稅公司繳納乙國公司所得稅(20030%) 60萬元萬元B公司納公司所得稅

33、后所得公司納公司所得稅后所得(20060) 140萬元萬元B公司付公司付A公司毛股息公司毛股息(14050%) 70萬元萬元乙國征收預(yù)提所得稅乙國征收預(yù)提所得稅(7010%) 7萬元萬元A公司承擔(dān)的公司承擔(dān)的B公司所得稅公司所得稅(20030%70/140) 30萬元萬元A公司來自公司來自B公司所得公司所得(70十十30) 100萬元萬元抵免限額抵免限額(100十十100)40%100/（100+100） 40萬元萬元 因為因為A公司間接和直接繳納乙國稅額為公司間接和直接繳納乙國稅額為37萬元萬元(30十十7)，小于抵免，小于抵免限額限額40萬元，所以實際抵免額取兩者中較小數(shù)額。萬元，所以實際

34、抵免額取兩者中較小數(shù)額。實際抵免額實際抵免額 37萬元萬元A公司抵免前應(yīng)向甲國納稅公司抵免前應(yīng)向甲國納稅(100十十100)40% 80萬元萬元A公司抵免后應(yīng)向甲國納稅公司抵免后應(yīng)向甲國納稅(8037) 43萬元萬元 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l多層間接抵免法舉例多層間接抵免法舉例l設(shè)甲國設(shè)甲國A公司為母公司，乙國公司為母公司，乙國B公司為子公司，丙國公司為子公司，丙國C公司為孫公司。公司為孫公司。A公司和公司和B公司各擁有下一層附屬公公司各擁有下一層附屬公司股票的司股票的50%

35、，其在某一納稅年度的基本情況如下表，其在某一納稅年度的基本情況如下表 公司公司 所得所得（萬元）（萬元） 所在國稅率所在國稅率 （% %）擁有下屬公司的股份擁有下屬公司的股份 （% %）甲國甲國A A公司公司2002004040 50 50乙國乙國B B公司公司2002003030 50 50丙國丙國C C公司公司1001002020國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法要求計算：要求計算：(1)A公司，公司，B公司各自可使用的間接抵免稅額；公司各自可使用的間接抵免稅額；(2)A公司、公司、

36、B公司和公司和C公司各自向所在居住國繳納的稅額。公司各自向所在居住國繳納的稅額。(征收股息預(yù)提稅，忽略不計征收股息預(yù)提稅，忽略不計)。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l分析與解答分析與解答lC公司向丙國納稅：公司向丙國納稅：C公司納公司所得稅公司納公司所得稅(10020%) 20萬元萬元C公司稅后所得公司稅后所得(10020) 80萬元萬元C公司付給公司付給B公司股息公司股息(8050%) 40萬元萬元 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅

37、的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法lB公司向乙國納稅：公司向乙國納稅：B公司承擔(dān)的公司承擔(dān)的C公司稅額公司稅額(2040/80) 10萬元萬元B公司全部應(yīng)稅所得公司全部應(yīng)稅所得(200十十10十十40) 250萬元萬元B公司抵免前應(yīng)納乙國所得稅公司抵免前應(yīng)納乙國所得稅(25030%) 75萬元萬元B公司稅后所得公司稅后所得(25075) 175萬元萬元B公司付給公司付給A公司股息公司股息(17550%) 87.5萬元萬元B公司的抵免限額公司的抵免限額(40十十10)30% 15萬元萬元 因為因為B公司承擔(dān)的公司承擔(dān)的C公司稅額公司稅額10萬元小于抵免限額萬元小于抵免

38、限額15萬萬元，所以元，所以B公司的實際抵免額為公司的實際抵免額為10萬元。萬元。B公司實際抵免額公司實際抵免額 10萬元萬元B公司抵免后應(yīng)納乙國所得稅公司抵免后應(yīng)納乙國所得稅(25030%10) 65萬元萬元 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法lA公司向甲國納稅：公司向甲國納稅：A公司所獲股息承擔(dān)的公司所獲股息承擔(dān)的B公司和公司和C公司稅額公司稅額(65+10)87.5/175 37.5萬元萬元A公司全部應(yīng)稅所得公司全部應(yīng)稅所得(200十十87.5十十37.5) 325萬元萬元A公司抵

39、免限額公司抵免限額(87.5十十37.5)40% 50萬元萬元因為因為37.5萬元小于抵免限額萬元小于抵免限額50萬元，所以萬元，所以A公司實際抵免額公司實際抵免額 37.5萬元萬元A公司抵免后應(yīng)納甲國所得稅公司抵免后應(yīng)納甲國所得稅(32540%37.5) 92.5萬元萬元 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l直接抵免法與間接抵免法的應(yīng)用：直接抵免法與間接抵免法的應(yīng)用：（1）“參與免稅參與免稅”；（2）稅收協(xié)定范本的規(guī)定；）稅收協(xié)定范本的規(guī)定；（3）間接抵免在管理上的復(fù)雜性；）間接抵免在

40、管理上的復(fù)雜性；（4）2008年實施的年實施的中華人民共和國企業(yè)所得稅法中華人民共和國企業(yè)所得稅法允允許納稅人辦理外國稅收的間接抵免；許納稅人辦理外國稅收的間接抵免；（5）間接抵免只適用于法人。）間接抵免只適用于法人。國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法3.外國稅收抵免的匯率問題外國稅收抵免的匯率問題 l從跨國母子公司之間的稅收抵免的情況來看，各國從跨國母子公司之間的稅收抵免的情況來看，各國在計算以本國貨幣表示的國外應(yīng)稅股息時一般都使在計算以本國貨幣表示的國外應(yīng)稅股息時一般都使用當(dāng)期匯率，

41、即使用外國子公司向本國母公司分配用當(dāng)期匯率，即使用外國子公司向本國母公司分配股息時兩國貨幣之間的匯率。而在計算間接抵免時股息時兩國貨幣之間的匯率。而在計算間接抵免時使用什么匯率各國則并不統(tǒng)一，有的國家使用外國使用什么匯率各國則并不統(tǒng)一，有的國家使用外國子公司繳納外國稅款時的匯率子公司繳納外國稅款時的匯率(即所謂歷史匯率即所謂歷史匯率)，有的國家則仍使用子公司向母公司分配利潤時的當(dāng)有的國家則仍使用子公司向母公司分配利潤時的當(dāng)期匯率期匯率 。國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法 4.費(fèi)用分?jǐn)傎M(fèi)

42、用分?jǐn)?l費(fèi)用分?jǐn)偟姆椒ㄓ袃煞N：費(fèi)用分?jǐn)偟姆椒ㄓ袃煞N：l一是據(jù)實分?jǐn)偡?，即要根?jù)費(fèi)用與外國所得之間的一是據(jù)實分?jǐn)偡ǎ匆鶕?jù)費(fèi)用與外國所得之間的實際聯(lián)系對費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)?；實際聯(lián)系對費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)偅籰二是公式分?jǐn)偡?，即要根?jù)納稅人在國外資產(chǎn)占其二是公式分?jǐn)偡?，即要根?jù)納稅人在國外資產(chǎn)占其總資產(chǎn)的比重或國外毛收入占全部毛收入的比重來總資產(chǎn)的比重或國外毛收入占全部毛收入的比重來分?jǐn)傎M(fèi)用。分?jǐn)傎M(fèi)用。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法5.稅收饒讓抵免稅收饒讓抵免 l稅收饒讓抵免簡稱稅收饒讓，它是指一

43、國政府對本稅收饒讓抵免簡稱稅收饒讓，它是指一國政府對本國居民在國外得到減免的那部分所得稅，視同已經(jīng)國居民在國外得到減免的那部分所得稅，視同已經(jīng)繳納，并允許其用這部分被減免的外國稅款抵免在繳納，并允許其用這部分被減免的外國稅款抵免在本國應(yīng)繳納的稅款。本國應(yīng)繳納的稅款。 l稅收饒讓不是一種消除國際重復(fù)征稅的方法，而是稅收饒讓不是一種消除國際重復(fù)征稅的方法，而是居住國對從事國際經(jīng)濟(jì)活動的本國居民采取的一種居住國對從事國際經(jīng)濟(jì)活動的本國居民采取的一種稅收優(yōu)惠措施。稅收優(yōu)惠措施。 國際稅收(第三版） 朱青 編著3.3 不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國際重復(fù)征稅的減除方法l稅收饒讓舉例稅收饒讓舉例l假定居住國甲國的假定居住國甲國的A公司有一分公司公司有一分公司B，B公司當(dāng)公司當(dāng)年獲利年獲利100萬元。甲國所得稅率為萬