第16章 終結審計

1、與治理層的溝通與治理層的溝通3.編制審計差異調整表和試算平衡表編制審計差異調整表和試算平衡表2.取得管理層書面聲明取得管理層書面聲明1.第第1616章章 終結審計終結審計復合審計工作復合審計工作4.管理層書面聲明管理層書面聲明v 含義：含義：v 書面聲明，是指管理層向注冊會計師提供的書面陳述，書面聲明，是指管理層向注冊會計師提供的書面陳述，用以確認某些事項或支持其他審計證據(jù)。用以確認某些事項或支持其他審計證據(jù)。v 書面聲明不包括財務報表及其認定，以及支持性賬簿和書面聲明不包括財務報表及其認定，以及支持性賬簿和相關記錄。相關記錄。v 作用：作用：v 第一，明確管理層認可財務報表的責任第一，明確管

2、理層認可財務報表的責任v 第二，提供好具有補充作用的審計證據(jù)第二，提供好具有補充作用的審計證據(jù)管理層書面聲明管理層書面聲明v 書面聲明是注冊會計師在財務報表審計中需要獲取的必要書面聲明是注冊會計師在財務報表審計中需要獲取的必要信息，是審計證據(jù)的重要來源。信息，是審計證據(jù)的重要來源。v 如果管理層修改書面聲明的內容或不提供注冊會計師要求如果管理層修改書面聲明的內容或不提供注冊會計師要求的書面聲明，可能使注冊會計師警覺存在重大問題的可能的書面聲明，可能使注冊會計師警覺存在重大問題的可能性。性。v 在很多情況下，要求管理層在很多情況下，要求管理層提供書面聲明提供書面聲明而非口頭聲明，而非口頭聲明，可

3、以促使管理層更加認真地考慮聲明所涉及的事項，從而可以促使管理層更加認真地考慮聲明所涉及的事項，從而提高聲明的質量。提高聲明的質量。v 盡管書面聲明提供必要的審計證據(jù)，但其本身并不為所涉盡管書面聲明提供必要的審計證據(jù)，但其本身并不為所涉及的任何事項提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。而且，管理層及的任何事項提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。而且，管理層已提供可靠書面聲明的事實，并不影響注冊會計師就管理已提供可靠書面聲明的事實，并不影響注冊會計師就管理層責任履行情況或具體認定獲取的其他審計證據(jù)的性質和層責任履行情況或具體認定獲取的其他審計證據(jù)的性質和范圍。范圍。針對管理層責任的書面聲明針對管理層責任的書面聲明v 針

4、對財務報表的編制，注冊會計師應當要求管理層提供書針對財務報表的編制，注冊會計師應當要求管理層提供書面聲明，確認其根據(jù)審計業(yè)務約定條款，履行了按照適用面聲明，確認其根據(jù)審計業(yè)務約定條款，履行了按照適用的財務報告編制基礎編制財務報表并使其實現(xiàn)公允反映（的財務報告編制基礎編制財務報表并使其實現(xiàn)公允反映（如適用）的責任。如適用）的責任。v 針對提供的信息和交易的完整性，注冊會計師應當要求管針對提供的信息和交易的完整性，注冊會計師應當要求管理層就下列事項提供書面聲明：（理層就下列事項提供書面聲明：（1 1）按照審計業(yè)務約定）按照審計業(yè)務約定條款，已向注冊會計師提供所有相關信息，并允許注冊會條款，已向注冊

5、會計師提供所有相關信息，并允許注冊會計師不受限制地接觸所有相關信息以及被審計單位內部人計師不受限制地接觸所有相關信息以及被審計單位內部人員和其他相關人員；（員和其他相關人員；（2 2）所有交易均已記錄并反映在財）所有交易均已記錄并反映在財務報表中。務報表中。v 當存在下列情況時當存在下列情況時，注冊會計師可能還要求管理層在書面注冊會計師可能還要求管理層在書面聲明中再次確認其對自身責任的認可與理解：聲明中再次確認其對自身責任的認可與理解：v （1 1）代表被審計單位簽訂審計業(yè)務約定條款的人員不再承）代表被審計單位簽訂審計業(yè)務約定條款的人員不再承擔相關責任；擔相關責任；v （2 2）審計業(yè)務約定條

6、款是在以前年度簽訂的；）審計業(yè)務約定條款是在以前年度簽訂的；v （3 3）有跡象表明管理層誤解了其責任；）有跡象表明管理層誤解了其責任；v （4 4）情況的改變需要管理層再次確認其責任。）情況的改變需要管理層再次確認其責任。針對管理層責任的書面聲明針對管理層責任的書面聲明其他書面聲明其他書面聲明v （一）關于財務報表的額外書面聲明（一）關于財務報表的額外書面聲明v 其他書面聲明可能包括針對下列事項作出的聲明：其他書面聲明可能包括針對下列事項作出的聲明：v 1 1會計政策的選擇和運用是否適當；會計政策的選擇和運用是否適當；v 2 2是否按照適用的財務報告編制基礎對下列事項（如相關是否按照適用的財

7、務報告編制基礎對下列事項（如相關）進行了確認、計量、列報或披露：）進行了確認、計量、列報或披露：v （1 1）可能影響資產和負債賬面價值或分類的計劃或意圖；）可能影響資產和負債賬面價值或分類的計劃或意圖；v （2 2）負債（包括實際負債和或有負債）；）負債（包括實際負債和或有負債）；v （3 3）資產的所有權或控制權，資產的留置權或其他物權，）資產的所有權或控制權，資產的留置權或其他物權，用于擔保的抵押資產；用于擔保的抵押資產；v （4 4）可能影響財務報表的法律法規(guī)及合同（包括違反法律）可能影響財務報表的法律法規(guī)及合同（包括違反法律法規(guī)及合同的行為。法規(guī)及合同的行為。其他書面聲明其他書面聲明

8、v （二）與向注冊會計師提供信息有關的額外書面聲明（二）與向注冊會計師提供信息有關的額外書面聲明v 除了針對管理層提供的信息和交易的完整性的書面聲明外，注除了針對管理層提供的信息和交易的完整性的書面聲明外，注冊會計師可能認為有必要要求管理層提供書面聲明，確認其已冊會計師可能認為有必要要求管理層提供書面聲明，確認其已將注意到的所有內部控制缺陷向注冊會計師通報。將注意到的所有內部控制缺陷向注冊會計師通報。v （三）關于特定認定的書面聲明（三）關于特定認定的書面聲明v 在獲取有關管理層的判斷和意圖的證據(jù)時，或在對判斷和意圖在獲取有關管理層的判斷和意圖的證據(jù)時，或在對判斷和意圖進行評價時，注冊會計師可

9、能考慮下列一項或多項事項：進行評價時，注冊會計師可能考慮下列一項或多項事項：v 1 1被審計單位以前對聲明的意圖的實際實施情況；被審計單位以前對聲明的意圖的實際實施情況；v 2 2被審計單位選取特定措施的理由；被審計單位選取特定措施的理由；v 3 3被審計單位實施特定措施的能力；被審計單位實施特定措施的能力；v 4 4是否存在審計過程中已獲取的、可能與管理層判斷或意圖不是否存在審計過程中已獲取的、可能與管理層判斷或意圖不一致的任何其他信息。一致的任何其他信息。其他書面聲明其他書面聲明v 此外，注冊會計師可能認為有必要要求管理層提供有關財此外，注冊會計師可能認為有必要要求管理層提供有關財務報表特

10、定認定的書面聲明，尤其是支持注冊會計師就管務報表特定認定的書面聲明，尤其是支持注冊會計師就管理層的判斷或意圖或者完整性認定從其他審計證據(jù)中獲取理層的判斷或意圖或者完整性認定從其他審計證據(jù)中獲取的了解。的了解。書面聲明的日期和涵蓋的期間書面聲明的日期和涵蓋的期間v 書而聲明的日期應當盡量接近對財務報表出具審計報告的書而聲明的日期應當盡量接近對財務報表出具審計報告的日期，但不得在審計報告日后。日期，但不得在審計報告日后。v 書面聲明應當涵蓋審計報告針對的所有財務報表和期間。書面聲明應當涵蓋審計報告針對的所有財務報表和期間。v 由于書面聲明是必要的審計證據(jù)，在管理層簽署書面聲明由于書面聲明是必要的審

11、計證據(jù)，在管理層簽署書面聲明前，注冊會計師不能發(fā)表審計意見，也不能簽署審計報告前，注冊會計師不能發(fā)表審計意見，也不能簽署審計報告。書面聲明的形式書面聲明的形式v 書面聲明應當以書面聲明應當以聲明書聲明書的形式致送注冊會計師。的形式致送注冊會計師。v 注冊會計師應當將管理層書面證明作為審計證據(jù)，并形成注冊會計師應當將管理層書面證明作為審計證據(jù)，并形成工作底稿。工作底稿。v 形式包括：形式包括：v （1 1）書面聲明書）書面聲明書v （2 2）注冊會計師提供的列示其對管理層書面聲明的理解）注冊會計師提供的列示其對管理層書面聲明的理解并經管理層確認的函并經管理層確認的函v （3 3）董事會及類似機構

12、的相關會議紀要，或已簽署的財）董事會及類似機構的相關會議紀要，或已簽署的財務報表副本。務報表副本。書面聲明的書面聲明的基本要素基本要素v 標題：標題：書面聲明書書面聲明書v 收件人：收件人：接受委托的會計師事務所及簽署審計報告的注冊接受委托的會計師事務所及簽署審計報告的注冊會計師會計師v 聲明內容：聲明內容：根據(jù)審計約定事項的具體情況、財務報表編制根據(jù)審計約定事項的具體情況、財務報表編制基礎等因素，由簽字的注冊會計師列出各項聲明基礎等因素，由簽字的注冊會計師列出各項聲明v 簽章：簽章：管理層中對被審計單位及其財務報表負主要責任的管理層中對被審計單位及其財務報表負主要責任的人員簽署，某些情況下，

13、注冊會計師也可以向其他管理層人員簽署，某些情況下，注冊會計師也可以向其他管理層人員獲取書面聲明書人員獲取書面聲明書v 日期：日期：接近或與審計報告日一致接近或與審計報告日一致書面聲明的書面聲明的內容內容v （一）關于財務報表（一）關于財務報表v 管理層認可其對財務報表編制的責任管理層認可其對財務報表編制的責任v 管理層認可其設計、實施和維護內部控制以防止或發(fā)現(xiàn)并管理層認可其設計、實施和維護內部控制以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正錯報的責任糾正錯報的責任v 管理層認為注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)的未更正錯報，管理層認為注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)的未更正錯報，無論是單獨還是匯總起來考慮，對財務報表整體均不具有無論

14、是單獨還是匯總起來考慮，對財務報表整體均不具有重大影響重大影響書面聲明的書面聲明的內容內容v （二）關于信息的完整性（二）關于信息的完整性v 1 1、所有財務信息和其他數(shù)據(jù)的可獲得性、所有財務信息和其他數(shù)據(jù)的可獲得性v 2 2、所有股東會和董事會會議記錄的完整性和可獲得性、所有股東會和董事會會議記錄的完整性和可獲得性v 3 3、就違反犯規(guī)行為事項，被審計單位與監(jiān)管機構溝通的、就違反犯規(guī)行為事項，被審計單位與監(jiān)管機構溝通的書面文件的可獲得性書面文件的可獲得性v 4 4、與未記錄交易相關的資料的可獲得性、與未記錄交易相關的資料的可獲得性v 5 5、設計下列人員務必行為或舞弊嫌疑的信息的可獲得性、設

15、計下列人員務必行為或舞弊嫌疑的信息的可獲得性：管理層、對內部控制具有重大影響的雇員；對財務報表：管理層、對內部控制具有重大影響的雇員；對財務報表編制具有重大影響的其他人員編制具有重大影響的其他人員書面聲明的書面聲明的內容內容v （三）關于確認、計量和列報（三）關于確認、計量和列報v 1 1、對資產或負債的確認或列報具有重大影響的計劃或意圖、對資產或負債的確認或列報具有重大影響的計劃或意圖v 2 2、關聯(lián)方交易，以及設計關聯(lián)方的應收或應付款項、關聯(lián)方交易，以及設計關聯(lián)方的應收或應付款項v 3 3、需要在財務報表中披露的違反法規(guī)的行為、需要在財務報表中披露的違反法規(guī)的行為v 4 4、需要確認或披露

16、的或有事項，對財務報表具有重大影響的承、需要確認或披露的或有事項，對財務報表具有重大影響的承諾事項和需要償付的擔保等諾事項和需要償付的擔保等v 5 5、對財務報表具有重大影響的合同的遵循情況、對財務報表具有重大影響的合同的遵循情況v 6 6、對財務報表具有重大影響的重大不確定性事項、對財務報表具有重大影響的重大不確定性事項v 7 7、被審計單位對資產的擁有或控制情況，以及抵押、質押或留、被審計單位對資產的擁有或控制情況，以及抵押、質押或留置資產置資產v 8 8、持續(xù)經營假設的合理性、持續(xù)經營假設的合理性v 9 9、需要調整或披露的期后事項、需要調整或披露的期后事項對書面聲明可靠性的疑慮對書面聲

17、明可靠性的疑慮v 1 1對管理層的勝任能力、誠信、道德價值觀或勤勉盡責對管理層的勝任能力、誠信、道德價值觀或勤勉盡責存在疑慮。存在疑慮。v 如果對管理層的勝任能力、誠信、道德價值觀或勤勉盡責如果對管理層的勝任能力、誠信、道德價值觀或勤勉盡責存在疑慮，或者對管理層在這些方面的承諾或貫徹執(zhí)行存存在疑慮，或者對管理層在這些方面的承諾或貫徹執(zhí)行存在疑慮，注冊會計師應當確定這些疑慮對書面或口頭聲明在疑慮，注冊會計師應當確定這些疑慮對書面或口頭聲明和審計證據(jù)總體的可靠性可能產中的影響。和審計證據(jù)總體的可靠性可能產中的影響。v 注冊會計師可能認為，管理層在財務報表中作出不實陳述注冊會計師可能認為，管理層在財

18、務報表中作出不實陳述的風險很大，以至于審計工作無法進行。在這種情況下，的風險很大，以至于審計工作無法進行。在這種情況下，除非治理層采取適當?shù)募m正措施，否則注冊會計師除非治理層采取適當?shù)募m正措施，否則注冊會計師可能需可能需要考慮解除業(yè)務約定（如果法律法規(guī)允許）要考慮解除業(yè)務約定（如果法律法規(guī)允許）。很多時候，。很多時候，治理層采取的糾正措施可能并不足以使注冊會計師發(fā)表無治理層采取的糾正措施可能并不足以使注冊會計師發(fā)表無保留意見。保留意見。對書面聲明可靠性的疑慮對書面聲明可靠性的疑慮v 2 2書面聲明與其他審計證據(jù)不一致。書面聲明與其他審計證據(jù)不一致。v 如果書面聲明與其他審計證據(jù)不一致，注冊會計

19、師應當實施審如果書面聲明與其他審計證據(jù)不一致，注冊會計師應當實施審計程序以設法解決這些問題。計程序以設法解決這些問題。v 注冊會計師可能需要考慮風險評估結果是否仍然適當。如果認注冊會計師可能需要考慮風險評估結果是否仍然適當。如果認為不適當，注冊會計師需要修正風險評估結果，并確定進一步為不適當，注冊會計師需要修正風險評估結果，并確定進一步審計程序的性質、時間安排和范圍，以應對評估的風險。審計程序的性質、時間安排和范圍，以應對評估的風險。v 如果問題仍未解決，注冊會計師應當重新考慮管理層的勝任能如果問題仍未解決，注冊會計師應當重新考慮管理層的勝任能力、誠信、道德價值觀或勤勉盡責的評估，或者重新考慮

20、對管力、誠信、道德價值觀或勤勉盡責的評估，或者重新考慮對管理層在這些方面的承諾或貫徹執(zhí)行的評估，并確定書面聲明與理層在這些方面的承諾或貫徹執(zhí)行的評估，并確定書面聲明與其他審計證據(jù)的不一致對書面或口頭聲明和審計證據(jù)總體的可其他審計證據(jù)的不一致對書面或口頭聲明和審計證據(jù)總體的可靠性可能產生的影響?？啃钥赡墚a生的影響。v 如果認為書面聲明不可靠，注冊會計師應當采取適當措施，包如果認為書面聲明不可靠，注冊會計師應當采取適當措施，包括確定其對審計意見可能產生的影響。括確定其對審計意見可能產生的影響。管理層不提供要求的書面聲明管理層不提供要求的書面聲明v 如果管理層不提供要求的一項或多項書面聲明，注冊會計

21、如果管理層不提供要求的一項或多項書面聲明，注冊會計師應當：師應當：v 1 1與管理層討論該事項；與管理層討論該事項；v 2 2重新評價管理層的誠信，并評價該事項對書面或口頭重新評價管理層的誠信，并評價該事項對書面或口頭聲明和審計證據(jù)總體的可靠性可能產生的影響；聲明和審計證據(jù)總體的可靠性可能產生的影響；v 3 3采取適當措施，包括確記該事項對審計意見可能產生采取適當措施，包括確記該事項對審計意見可能產生的影響。的影響。v 如果存在下列情形之一，注冊會計師應當對財務報表發(fā)表如果存在下列情形之一，注冊會計師應當對財務報表發(fā)表無法表示意見：無法表示意見：v （1 1）注冊會計師對管理層的誠信產生重大疑

22、慮，以至于）注冊會計師對管理層的誠信產生重大疑慮，以至于認為其作出的書面聲明不可靠；認為其作出的書面聲明不可靠；v （2 2）管理層不提供審計準則要求的書面聲明。）管理層不提供審計準則要求的書面聲明。審計差異審計差異v 在完成按業(yè)務循環(huán)進行的控制測試、交易與財務報表項目在完成按業(yè)務循環(huán)進行的控制測試、交易與財務報表項目的實質性程序以及特殊項目的審計后，對審計項目組成員的實質性程序以及特殊項目的審計后，對審計項目組成員在審計中發(fā)現(xiàn)的被審計單位的會計處理方法與企業(yè)會計準在審計中發(fā)現(xiàn)的被審計單位的會計處理方法與企業(yè)會計準則的則的不一致不一致，即，即審計差異審計差異。v 審計項目經理應根據(jù)審計重要性原

23、則予以初步確定并匯總審計項目經理應根據(jù)審計重要性原則予以初步確定并匯總，并建議被審計單位進行調整，使經審計的財務報表所載，并建議被審計單位進行調整，使經審計的財務報表所載信息能夠公允地反映被審計單位的財務狀況、經營成果和信息能夠公允地反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量?，F(xiàn)金流量。v 對審計差異的對審計差異的“初步確定并匯總初步確定并匯總”直至形成直至形成“經審計的財經審計的財務報表務報表”的過程，主要是通過編制審計差異調整表和試算的過程，主要是通過編制審計差異調整表和試算平衡表得以完成的。平衡表得以完成的。v 審計差異按是否需要調整賬戶記錄可分為核算錯誤和重分審計差異按是否需要調整賬

24、戶記錄可分為核算錯誤和重分類錯誤。類錯誤。v 核算錯誤核算錯誤是因企業(yè)對經濟業(yè)務進行了不正確的會計核算而是因企業(yè)對經濟業(yè)務進行了不正確的會計核算而引起的錯誤，用審計重要性原則來衡量每一項核算錯誤，引起的錯誤，用審計重要性原則來衡量每一項核算錯誤，又可把這些核算錯誤區(qū)分為建議調整的不符事項和不建議又可把這些核算錯誤區(qū)分為建議調整的不符事項和不建議調整的不符事項（即未調整不符事項）；調整的不符事項（即未調整不符事項）；v 重分類錯誤重分類錯誤是因企業(yè)未按企業(yè)會計準則列報財務報表而引是因企業(yè)未按企業(yè)會計準則列報財務報表而引起的錯誤。例如，企業(yè)在應付賬款項目中反映的預付款項起的錯誤。例如，企業(yè)在應付賬

25、款項目中反映的預付款項、在應收賬款項目中反映的預收款項等。、在應收賬款項目中反映的預收款項等。審計差異分類審計差異分類審計差異審計差異v 審計差異審計差異錯報錯報v 錯報錯報，是指某一財務報表項目的金額、分類、列報或披露，是指某一財務報表項目的金額、分類、列報或披露，與按照適用的財務報告編制基礎應當列示的金額、分類，與按照適用的財務報告編制基礎應當列示的金額、分類、列報或披露之間存在的差異，錯報可能是由于錯誤或舞、列報或披露之間存在的差異，錯報可能是由于錯誤或舞弊導致的。弊導致的。v 審計差異名稱審計差異名稱 錯誤本質錯誤本質 CPACPA提請被審計單位調整方式提請被審計單位調整方式v 核算錯

26、誤核算錯誤 會計確認與計量會計確認與計量 既要求調賬，同時要既要求調賬，同時要 求調整報表項目求調整報表項目v 重分類錯誤重分類錯誤 列報或披露列報或披露 只調整報表項目只調整報表項目v 無論是建議調整的不符事項、重分類錯誤還是未調整不符無論是建議調整的不符事項、重分類錯誤還是未調整不符事項，在審計工作底稿中通常都是以會計分錄的形式反映事項，在審計工作底稿中通常都是以會計分錄的形式反映的。由于審計中發(fā)現(xiàn)的錯誤往往不止一兩項，為便于審計的。由于審計中發(fā)現(xiàn)的錯誤往往不止一兩項，為便于審計項目的各級負責人綜合判斷、分析和決定，也為了便于有項目的各級負責人綜合判斷、分析和決定，也為了便于有效編制試算平

27、衡表和代編經審計的財務報表，通常需要將效編制試算平衡表和代編經審計的財務報表，通常需要將這些建議調整的不符事項、重分類錯誤以及未調整不符事這些建議調整的不符事項、重分類錯誤以及未調整不符事項分別匯總至項分別匯總至“賬項調整分錄匯總表賬項調整分錄匯總表”、“重分類調整分重分類調整分錄匯總表錄匯總表”與與“未更正錯報匯總表未更正錯報匯總表”。編制審計差異調整表編制審計差異調整表v 注冊會計師確定了建議調整的不符事項和重分類錯誤后，注冊會計師確定了建議調整的不符事項和重分類錯誤后，應以書面方式及時征求被審計單位對需要調整財務報表事應以書面方式及時征求被審計單位對需要調整財務報表事項的意見。若被審計單

28、位予以采納，應取得被審計單位同項的意見。若被審計單位予以采納，應取得被審計單位同意調整的書面確認；若被審計單位不予采納，應分析原因意調整的書面確認；若被審計單位不予采納，應分析原因，并根據(jù)未調整不符事項的性質和重要程度，確定是否在，并根據(jù)未調整不符事項的性質和重要程度，確定是否在審計報告中予以反映，以及如何反映。審計報告中予以反映，以及如何反映。提請被審計單位調整提請被審計單位調整v 注冊會計師注冊會計師在匯總審計差異并形成審計結果后，應當對其在匯總審計差異并形成審計結果后，應當對其進行重要性和審計風險作最后的總體評價。進行重要性和審計風險作最后的總體評價。v 對財務報表層次的重要性水平進行評

29、價時，注意重要性水對財務報表層次的重要性水平進行評價時，注意重要性水平在審計過程中是否已作了修正，若已修正，應以修正后平在審計過程中是否已作了修正，若已修正，應以修正后的重要性水平作為評價的基礎。的重要性水平作為評價的基礎。審計差異的評價與處理審計差異的評價與處理v （一）匯總數(shù)超過重要性水平（一）匯總數(shù)超過重要性水平v 1 1、提請被審計單位調整財務報表，使調整后的匯總數(shù)低、提請被審計單位調整財務報表，使調整后的匯總數(shù)低于重要性水平。于重要性水平。v 若被審計單位同意采納，應獲取其同意調整的書面確認函若被審計單位同意采納，應獲取其同意調整的書面確認函v 若被審計單位管理層不愿對已驗證的錯報或

30、漏報予以調整若被審計單位管理層不愿對已驗證的錯報或漏報予以調整，或調整后的匯總數(shù)仍高于重要性水平，說明存在較大的，或調整后的匯總數(shù)仍高于重要性水平，說明存在較大的審計風險，注冊會計師應當擴大實質性測試范圍，對錯報審計風險，注冊會計師應當擴大實質性測試范圍，對錯報或漏報進行重新評估。如果重新評估后的匯總數(shù)低于計劃或漏報進行重新評估。如果重新評估后的匯總數(shù)低于計劃重要性水平，發(fā)表無保留審計意見，否則發(fā)表保留意見或重要性水平，發(fā)表無保留審計意見，否則發(fā)表保留意見或否定意見。否定意見。審計差異的評價與處理審計差異的評價與處理v （二）匯總數(shù)接近重要性水平（二）匯總數(shù)接近重要性水平v 由于審計的局限性，

31、注冊會計師不可能發(fā)現(xiàn)財務報表中存由于審計的局限性，注冊會計師不可能發(fā)現(xiàn)財務報表中存在的全部錯報或漏報。因此，即使尚未調整的錯報或漏報在的全部錯報或漏報。因此，即使尚未調整的錯報或漏報的匯總數(shù)接近重要性水平，但由于該匯總數(shù)連同尚未發(fā)現(xiàn)的匯總數(shù)接近重要性水平，但由于該匯總數(shù)連同尚未發(fā)現(xiàn)的錯報或漏報的匯總數(shù)可能超過重要性水平，注冊會計師的錯報或漏報的匯總數(shù)可能超過重要性水平，注冊會計師應當實施追加審計程序或提請被審計單位調整，以降低審應當實施追加審計程序或提請被審計單位調整，以降低審計風險并有助于形成恰當?shù)膶徲嬕庖?。計風險并有助于形成恰當?shù)膶徲嬕庖?。審計差異的評價與處理審計差異的評價與處理v 試算平

32、衡表是注冊會計師在被審計單位提供未審財務報表試算平衡表是注冊會計師在被審計單位提供未審財務報表的基礎上，考慮調整分錄、重分類分錄等內容以確定已審的基礎上，考慮調整分錄、重分類分錄等內容以確定已審數(shù)與報表披露數(shù)的表式。數(shù)與報表披露數(shù)的表式。v 1 1試算平衡表中的試算平衡表中的“期末未審數(shù)期末未審數(shù)”和和“審計前金額審計前金額”列列，應根據(jù)被審計單位提供的未審計財務報表填列。，應根據(jù)被審計單位提供的未審計財務報表填列。v 2 2試算平衡表中的試算平衡表中的“賬項調整賬項調整”和和“調整金額調整金額”列，應列，應根據(jù)經被審計單位同意的根據(jù)經被審計單位同意的“賬項調整分錄匯總表賬項調整分錄匯總表”填

33、列。填列。v 3 3試算平衡表中的試算平衡表中的“重分類調整重分類調整”列，應根據(jù)經被審計列，應根據(jù)經被審計單位同意的單位同意的“重分類調整分錄匯總表重分類調整分錄匯總表”填列。填列。v 4 4在編制完試算平衡表后，應注意核對相應的鉤稽關系在編制完試算平衡表后，應注意核對相應的鉤稽關系。編制試算平衡表編制試算平衡表v 例如，資產負債表試算平衡表左邊的例如，資產負債表試算平衡表左邊的“期末未審數(shù)期末未審數(shù)”列合列合計數(shù)、計數(shù)、“期末審定數(shù)期末審定數(shù)”列合計數(shù)應分別等于其右邊相應各列合計數(shù)應分別等于其右邊相應各列合計數(shù)；資產負債表試算平衡表左邊的列合計數(shù)；資產負債表試算平衡表左邊的“賬項調整賬項調

34、整”列列中的借方合計數(shù)與貸方合計數(shù)之差應等于右邊的中的借方合計數(shù)與貸方合計數(shù)之差應等于右邊的“賬項調賬項調整整”列中的貸方合計數(shù)與借方合計數(shù)之差；資產負債表試列中的貸方合計數(shù)與借方合計數(shù)之差；資產負債表試算平衡表左邊的算平衡表左邊的“重分類調整重分類調整”列中的借方合計數(shù)與貸方列中的借方合計數(shù)與貸方合計數(shù)之差應等于右邊的合計數(shù)之差應等于右邊的“重分類調整重分類調整”列中的貸方合計列中的貸方合計數(shù)與借方合計數(shù)之差；等等。數(shù)與借方合計數(shù)之差；等等。編制試算平衡表編制試算平衡表v 被審計單位的治理層與注冊會計師在財務報告編制過程監(jiān)督和被審計單位的治理層與注冊會計師在財務報告編制過程監(jiān)督和財務報表審計

35、職責方面存在著共同的關注點，在履行職責方面財務報表審計職責方面存在著共同的關注點，在履行職責方面存在著很強的互補性，這也正是注冊會計師需要與治理層保持存在著很強的互補性，這也正是注冊會計師需要與治理層保持有效的雙向溝通的根本原因。有效的雙向溝通的根本原因。v 具體講，有效的具體講，有效的雙向溝通雙向溝通有助于：有助于：v （1 1）注冊會計師和治理層了解與審計有關的背景事項，并建）注冊會計師和治理層了解與審計有關的背景事項，并建立建設性的工作關系，在建立這種關系時，注冊會計師需要保立建設性的工作關系，在建立這種關系時，注冊會計師需要保持獨立性和客觀性；持獨立性和客觀性；v （2 2）注冊會計師

36、向治理層獲取與審計相關的信息，例如，治）注冊會計師向治理層獲取與審計相關的信息，例如，治理層可以幫助注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境，確定審計理層可以幫助注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境，確定審計證據(jù)的適當來源，以及提供有關具體交易或事項的信息；證據(jù)的適當來源，以及提供有關具體交易或事項的信息；v （3 3）治理層履行其對財務報告過程的監(jiān)督責任，從而降低財）治理層履行其對財務報告過程的監(jiān)督責任，從而降低財務報表重大錯報風險。務報表重大錯報風險。與治理層的溝通與治理層的溝通v 注冊會計師與治理層溝通的注冊會計師與治理層溝通的主要目的主要目的是：是：v （1 1）就審計范圍和時間以及注冊會計師、治

37、理層、管理）就審計范圍和時間以及注冊會計師、治理層、管理層各方在財務報表審計和溝通中的責任，取得相互了解；層各方在財務報表審計和溝通中的責任，取得相互了解；v （2 2）及時向治理層告知審計中發(fā)現(xiàn)的與治理層責任相關）及時向治理層告知審計中發(fā)現(xiàn)的與治理層責任相關的事項；的事項；v （3 3）共享有助于注冊會計師獲取審計證據(jù)和治理層履行）共享有助于注冊會計師獲取審計證據(jù)和治理層履行責任的其他信息。責任的其他信息。與治理層的溝通的目的與治理層的溝通的目的v （一）注冊會計師與財務報表審計相關的責任（一）注冊會計師與財務報表審計相關的責任v （1 1）注冊會計師負責對管理層在治理層監(jiān)督下編制的財）注冊

38、會計師負責對管理層在治理層監(jiān)督下編制的財務報表形成和發(fā)生意見；務報表形成和發(fā)生意見；v （2 2）財務報表審計并不減輕管理層或治理層的責任。）財務報表審計并不減輕管理層或治理層的責任。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v （二）計劃的審計范圍和時間安排（二）計劃的審計范圍和時間安排v 就計劃的審計范圍和時間進行溝通可以：（就計劃的審計范圍和時間進行溝通可以：（1）幫助治理）幫助治理層更好地了解注冊會計師工作結果，與注冊會計師討論風層更好地了解注冊會計師工作結果，與注冊會計師討論風險問題和重要性的概念，以及識別可能需要注冊會計師追險問題和重要性的概念，以及識別可能需要注冊會計師追加審計程序的領

39、域；（加審計程序的領域；（2）幫助注冊會計師更好地了解被）幫助注冊會計師更好地了解被審計單位及其環(huán)境。審計單位及其環(huán)境。v 溝通的事項可能包括：溝通的事項可能包括：v （1）注冊會計師擬如何應對由于舞弊或錯誤導致的特別）注冊會計師擬如何應對由于舞弊或錯誤導致的特別風險；風險；v （2）注冊會計師對與審計相關的內部控制采取的方案；）注冊會計師對與審計相關的內部控制采取的方案；v （3）在審計中對重要性概念的運用。）在審計中對重要性概念的運用。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v 可能適合與治理層討論的計劃方面的其他事項包括：可能適合與治理層討論的計劃方面的其他事項包括：v （1 1）如果被審計

40、單位設有內部審計，注冊會計師擬利用內部）如果被審計單位設有內部審計，注冊會計師擬利用內部審計工作的程度，以及注冊會計師和內部審計人員如何以建設審計工作的程度，以及注冊會計師和內部審計人員如何以建設性和互補的方式更好地協(xié)調和配合工作。性和互補的方式更好地協(xié)調和配合工作。v （2 2）治理層對下列問題的看法：）治理層對下列問題的看法：v 與被審計單位治理結構中的哪些適當人員溝通；與被審計單位治理結構中的哪些適當人員溝通；v 治理層和管理層之間的責任分配；治理層和管理層之間的責任分配；v 被審計單位的目標和戰(zhàn)略，以及可能導致重大錯報的相關經被審計單位的目標和戰(zhàn)略，以及可能導致重大錯報的相關經營風險；

41、營風險；v 治理層認為審計過程中需要特別關注的事項，以及治理層要治理層認為審計過程中需要特別關注的事項，以及治理層要求注冊會計師追加審計程序的領域；求注冊會計師追加審計程序的領域；v 與監(jiān)管機構的重要溝通；與監(jiān)管機構的重要溝通；v 治理層認為可能會影響財務報表審計的其他事項。治理層認為可能會影響財務報表審計的其他事項。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v （3 3）治理層對下列問題的態(tài)度、認識和措施：）治理層對下列問題的態(tài)度、認識和措施：v 被審計單位的內部控制及其在被審計單位中的重要性，包括被審計單位的內部控制及其在被審計單位中的重要性，包括治理層如何監(jiān)督內部控制的有效性；治理層如何監(jiān)督內

42、部控制的有效性；v 舞弊發(fā)生的可能性或如何發(fā)生舞弊。舞弊發(fā)生的可能性或如何發(fā)生舞弊。v （4 4）治理層應對會計準則、公司治理實務、交易所上市規(guī)則）治理層應對會計準則、公司治理實務、交易所上市規(guī)則和相關事項變化的措施。和相關事項變化的措施。v （5 5）治理層對以前與注冊會計師溝通做出的反應。）治理層對以前與注冊會計師溝通做出的反應。v 盡管與治理層的溝通可以幫助注冊會計師計劃審計的范圍和時盡管與治理層的溝通可以幫助注冊會計師計劃審計的范圍和時間安排，但并不改變注冊會計師獨自承擔制定總體審計策略和間安排，但并不改變注冊會計師獨自承擔制定總體審計策略和具體審計計劃（包括獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)所

43、需程序的性具體審計計劃（包括獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)所需程序的性質、時間安排和范圍）的責任。質、時間安排和范圍）的責任。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v （三）審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題（三）審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題v 1 1注冊會計師對被審計單位會計實務（包括會計政策、會計估注冊會計師對被審計單位會計實務（包括會計政策、會計估計和財務報表披露）重大方面的質量的看法。計和財務報表披露）重大方面的質量的看法。v 就會計實務的質量方面進行的溝通可能包括下列事項：就會計實務的質量方面進行的溝通可能包括下列事項：v （1 1）會計政策。）會計政策。v 會計政策對于被審計單位具體情況的適當性。如果存在可接會

44、計政策對于被審計單位具體情況的適當性。如果存在可接受的備選會計政策，溝通可能包括確定受重要會計政策選擇影受的備選會計政策，溝通可能包括確定受重要會計政策選擇影響的財務報表項目，以及與被審計單位相類似的單位所采用會響的財務報表項目，以及與被審計單位相類似的單位所采用會計政策的信息。計政策的信息。v 重要會計政策的初始選擇和變更，包括對新會計準則的應用重要會計政策的初始選擇和變更，包括對新會計準則的應用。溝通可能包括：會計政策變更的時間安排和方法被審計單位。溝通可能包括：會計政策變更的時間安排和方法被審計單位當前和未來盈余的影響；與預期發(fā)布新會計準則相關的會計政當前和未來盈余的影響；與預期發(fā)布新會

45、計準則相關的會計政策變更的時間安排。策變更的時間安排。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v 有爭議的或新興領域的（或在行業(yè)內具有獨特性，尤其是缺有爭議的或新興領域的（或在行業(yè)內具有獨特性，尤其是缺乏權威的指南或共識時）重要會計政策的影響。乏權威的指南或共識時）重要會計政策的影響。v 與記錄交易的期間相關的交易時間安排的影響。與記錄交易的期間相關的交易時間安排的影響。v （2 2）會計估計。）會計估計。v 對于涉及重要估計的項目，討論的問題包括：對于涉及重要估計的項目，討論的問題包括：v 管理層對會計估計的識別；管理層對會計估計的識別；v 管理層作出會計估計的過程；管理層作出會計估計的過程；v

46、 重大錯報風險；重大錯報風險；v 可能表明存在管理層偏向的跡象；可能表明存在管理層偏向的跡象；v 財務報表中對估計不確定性的披露。財務報表中對估計不確定性的披露。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v （3 3）財務報表披露。）財務報表披露。v 在形成特別敏感的財務報表披露（如與收入確認、薪酬、持續(xù)經營在形成特別敏感的財務報表披露（如與收入確認、薪酬、持續(xù)經營、期后事項和或有事項有關的披露）時涉及的問題和作出相關的判斷、期后事項和或有事項有關的披露）時涉及的問題和作出相關的判斷v 財務報表披露的總體中立性、一貫性和明晰性。財務報表披露的總體中立性、一貫性和明晰性。v （4 4）相關事項。）相關

47、事項。v 財務報表中披露的特別風險、風險敞口和不確定性（如未決訴訟）財務報表中披露的特別風險、風險敞口和不確定性（如未決訴訟）對財務報表的潛在影響。對財務報表的潛在影響。v 財務報表受非正常交易（包括該期間確認的不經常發(fā)生的金額）影財務報表受非正常交易（包括該期間確認的不經常發(fā)生的金額）影響程度，以及這些交易在財務報表中單獨披露的程度。響程度，以及這些交易在財務報表中單獨披露的程度。v 影響資產和負債賬面價值的因素，包括被審計單位確定有形資產和影響資產和負債賬面價值的因素，包括被審計單位確定有形資產和無形資產使用年限的依據(jù)。這方面的溝通可以解釋如何選擇影響賬面無形資產使用年限的依據(jù)。這方面的溝

48、通可以解釋如何選擇影響賬面價值的因素，以及備選的其他選項如何對財務報表產生影響。價值的因素，以及備選的其他選項如何對財務報表產生影響。v 對錯報的選擇性更正。例如，如果更正某一錯報將增加盈利，則對對錯報的選擇性更正。例如，如果更正某一錯報將增加盈利，則對該錯報予以更正；反之，如果更正某一錯報將減少盈利，則對該錯報該錯報予以更正；反之，如果更正某一錯報將減少盈利，則對該錯報不予更正。不予更正。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v （三）審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題（三）審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題v 2 2審計工作中遇到的重大困難。審計工作中遇到的重大困難。v 審計工作中遇到的重大困難可能包括下列事項：審計工

49、作中遇到的重大困難可能包括下列事項：v （1 1）管理層在提供審計所需信息時出現(xiàn)嚴重拖延；）管理層在提供審計所需信息時出現(xiàn)嚴重拖延；v （2 2）不合理地要求縮短完成審計工作的時間；）不合理地要求縮短完成審計工作的時間；v （3 3）為獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)需要付出的努力遠遠超過預）為獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)需要付出的努力遠遠超過預期；期；v （4 4）無法獲取預期的信息；）無法獲取預期的信息；v （5 5）管理層對注冊會計師施加的限制；）管理層對注冊會計師施加的限制；v （6 6）管理層不愿意按照要求對被審計單位持續(xù)經營能力進行評）管理層不愿意按照要求對被審計單位持續(xù)經營能力進行評估，或不

50、愿意延長評估期間。估，或不愿意延長評估期間。v 在某些情況下，這些困難可能構成對審計范圍的限制，導致注在某些情況下，這些困難可能構成對審計范圍的限制，導致注冊會計師發(fā)表非無保留意見。冊會計師發(fā)表非無保留意見。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v （三）審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題（三）審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題v 3 3已與管理層討論或需要書面溝通的審計中出現(xiàn)的重大事項，已與管理層討論或需要書面溝通的審計中出現(xiàn)的重大事項，以及注冊會計師要求提供的書面證明，除非治理層全部成員參以及注冊會計師要求提供的書面證明，除非治理層全部成員參與管理被審計單位。與管理被審計單位。v 已與管理層討論或需要書面溝通的重大事項

51、可能包括：已與管理層討論或需要書面溝通的重大事項可能包括：v （1 1）影響被審計單位的業(yè)務環(huán)境，以及可能影響重大錯報風險）影響被審計單位的業(yè)務環(huán)境，以及可能影響重大錯報風險的經營計劃和戰(zhàn)略；的經營計劃和戰(zhàn)略；v （2 2）對管理層就會計或審計問題向其他專業(yè)人士進行咨詢的關）對管理層就會計或審計問題向其他專業(yè)人士進行咨詢的關注；注；v （3 3）管理層在首次委托或連續(xù)委托注冊會計師時，就會計實務）管理層在首次委托或連續(xù)委托注冊會計師時，就會計實務、審計準則應用、審計或其他服務費用與注冊會計師進行的討、審計準則應用、審計或其他服務費用與注冊會計師進行的討論或書面溝通。論或書面溝通。與治理層溝通的

52、事項與治理層溝通的事項v （三）審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題（三）審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題v 4 4審計中出現(xiàn)的、根據(jù)職業(yè)判斷認為對監(jiān)督財務報告過程重大審計中出現(xiàn)的、根據(jù)職業(yè)判斷認為對監(jiān)督財務報告過程重大的其他事項。的其他事項。v 審計中出現(xiàn)的、與治理層履行對財務報告過程的監(jiān)督職責直接審計中出現(xiàn)的、與治理層履行對財務報告過程的監(jiān)督職責直接相關的其他重大事項，可能包括已更正的、含有已審計財務報相關的其他重大事項，可能包括已更正的、含有已審計財務報表的文件中的其他信息存在的對事實的重大錯報或重大不一致表的文件中的其他信息存在的對事實的重大錯報或重大不一致。v 溝通審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題可能包括要求治理層提供進一

53、步信溝通審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題可能包括要求治理層提供進一步信息以完善獲取的審計證據(jù)。例如，注冊會計師可以證實治理層息以完善獲取的審計證據(jù)。例如，注冊會計師可以證實治理層對與特定的交易或事項有關的事實和情況有關與其相同的理解對與特定的交易或事項有關的事實和情況有關與其相同的理解。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v （四）注冊會計師的獨立性（四）注冊會計師的獨立性v 注冊會計師需要遵守與財務報表審計相關的職業(yè)道德要求注冊會計師需要遵守與財務報表審計相關的職業(yè)道德要求，包括對獨立性的要求。通常包括：，包括對獨立性的要求。通常包括：v 1 1對獨立性的不利影響，包括因自身利益、自我評價、過對獨立性的

54、不利影響，包括因自身利益、自我評價、過度推介、密切關系和外在壓力產生的不利影響。度推介、密切關系和外在壓力產生的不利影響。v 2 2法律法規(guī)和職業(yè)規(guī)范規(guī)定的防范措施、被審計單位采取法律法規(guī)和職業(yè)規(guī)范規(guī)定的防范措施、被審計單位采取的防范措施，以及會計事務所內部自身的防范措施。的防范措施，以及會計事務所內部自身的防范措施。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v （四）注冊會計師的獨立性（四）注冊會計師的獨立性v 如果被審計單位是上市實體，注冊會計師還應當與治理層溝通如果被審計單位是上市實體，注冊會計師還應當與治理層溝通下列內容：下列內容：v （1 1）就項目組成員、會計師事務所其他相關人員以及會計

55、師事）就項目組成員、會計師事務所其他相關人員以及會計師事務所和網(wǎng)絡事務所按照相關職業(yè)道德要求保持了獨立性作出聲務所和網(wǎng)絡事務所按照相關職業(yè)道德要求保持了獨立性作出聲明。明。v （2 2）根據(jù)職業(yè)判斷，注冊會計師認為會計師事務所、網(wǎng)絡事務）根據(jù)職業(yè)判斷，注冊會計師認為會計師事務所、網(wǎng)絡事務所與被審計單位之間存在的可能影響獨立性的所有關系和其他所與被審計單位之間存在的可能影響獨立性的所有關系和其他事項事項。包括會計師事務所和網(wǎng)絡事務所所在財務報表涵蓋期間包括會計師事務所和網(wǎng)絡事務所所在財務報表涵蓋期間為被審計單位和受被審計單位控制的部分提供審計、非審計服為被審計單位和受被審計單位控制的部分提供審計

56、、非審計服務的收費總額。這些收費應當分配到適當?shù)臉I(yè)務類型中，以幫務的收費總額。這些收費應當分配到適當?shù)臉I(yè)務類型中，以幫助治理層評估這些服務對注冊會計師獨立性的影響。助治理層評估這些服務對注冊會計師獨立性的影響。v （3 3）為消除對獨立性的不利影響或將其可接受的水平，已經采）為消除對獨立性的不利影響或將其可接受的水平，已經采取的相關防范措施。取的相關防范措施。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v （五）補充事項（五）補充事項v 注冊會計師可能注意到一些補充事項，雖然這些事項不一定與注冊會計師可能注意到一些補充事項，雖然這些事項不一定與監(jiān)督財務報告流程有關，但對治理層監(jiān)督被審計單位的戰(zhàn)略方監(jiān)督

57、財務報告流程有關，但對治理層監(jiān)督被審計單位的戰(zhàn)略方向或與被審計單位受托責任相關的義務很可能是重要的。向或與被審計單位受托責任相關的義務很可能是重要的。v 在確定是否與治理層溝通補充事項時，注冊會計師可能就其注在確定是否與治理層溝通補充事項時，注冊會計師可能就其注意到的某類事項與適當層級的管理層進行討論，除非在具體情意到的某類事項與適當層級的管理層進行討論，除非在具體情形下不適合這么做。形下不適合這么做。v 如果需要溝通補充事項，注冊會計師使治理層注意下列可能是如果需要溝通補充事項，注冊會計師使治理層注意下列可能是適當?shù)倪m當?shù)膙 （1 1）識別和溝通這類事項對審計目的（旨在對財務報表形成意）識別

58、和溝通這類事項對審計目的（旨在對財務報表形成意見）而言，只是附帶的；見）而言，只是附帶的；v （2 2）除對財務報表形成審計意見所需實施的審計程序外，沒有）除對財務報表形成審計意見所需實施的審計程序外，沒有專門針對這些事項實施其他程序；專門針對這些事項實施其他程序；v （3 3）沒有實施程序來確定是否還存在其他的同類事項。）沒有實施程序來確定是否還存在其他的同類事項。與治理層溝通的事項與治理層溝通的事項v 有效的溝通可能包括結構化的陳述、書面報告以及不太正式的有效的溝通可能包括結構化的陳述、書面報告以及不太正式的溝通（包括討論）。溝通（包括討論）。v 對于審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題，如果根據(jù)職業(yè)判斷

59、認為采用口頭對于審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題，如果根據(jù)職業(yè)判斷認為采用口頭形式溝通不適當，注冊會計師應當以書面形式與治理層溝通，形式溝通不適當，注冊會計師應當以書面形式與治理層溝通，當然，書面溝通不必包括審計過程中的所有事項；當然，書面溝通不必包括審計過程中的所有事項；v 對于審計準則要求的注冊會計師的獨立性，注冊會計師也應當對于審計準則要求的注冊會計師的獨立性，注冊會計師也應當以書面形式與治理層溝通。以書面形式與治理層溝通。v 除上述事項外，對于其他事項，注冊會計師可以采取口頭形式除上述事項外，對于其他事項，注冊會計師可以采取口頭形式或書面的方式溝通。書面溝通可能包括向治理層提供審計業(yè)務或書面的方式

60、溝通。書面溝通可能包括向治理層提供審計業(yè)務約定書。約定書。v 在審計實務中，對于審計準則規(guī)定的應當以書面形式溝通的事在審計實務中，對于審計準則規(guī)定的應當以書面形式溝通的事項，注冊會計師一般采用致治理層的溝通函件的方式進行書面項，注冊會計師一般采用致治理層的溝通函件的方式進行書面溝通。溝通。與治理層溝通的形式與治理層溝通的形式v 注冊會計師應當及時與治理層溝通。適當?shù)臏贤〞r間安排因業(yè)注冊會計師應當及時與治理層溝通。適當?shù)臏贤〞r間安排因業(yè)務環(huán)境的不同而不同。相關的環(huán)境包括事項的重要程度和性質務環(huán)境的不同而不同。相關的環(huán)境包括事項的重要程度和性質，以及期望治理層采取的行動。，以及期望治理層采取的行動