租賃會計管理方法

1、租賃會計管理方法租賃會計管理方法本章主要內容租賃會計概述租賃會計概述經營租賃會計處理經營租賃會計處理融資租賃會計處理融資租賃會計處理售后租回會計處理售后租回會計處理2學習目標 掌握經營租賃與融資租賃方式下，出租人和掌握經營租賃與融資租賃方式下，出租人和承租人各自的賬務處理方法；承租人各自的賬務處理方法； 掌握出租業(yè)務與承租業(yè)務在財務報告中的列掌握出租業(yè)務與承租業(yè)務在財務報告中的列報內容；報內容； 掌握售后租回業(yè)務的會計處理方法及其在財掌握售后租回業(yè)務的會計處理方法及其在財務報告中的披露內容。務報告中的披露內容。 39.1 9.1 租賃會計概述租賃會計概述9.1.1 租賃的定義及相關概念租賃的定

2、義及相關概念1. 租賃的定義租賃的定義 租賃(lease)是指在約定的期間內,出租人將資產的使用權讓與承租人,以獲取租金的協議。出租人是指在租賃協議中擁有租賃資產所有權的一方。承租人是指在租賃協議中獲得租賃期內資產使用權的一方。 在現代融資租賃活動中,一般會涉及三個當事人:出租人、承租人和供貨人。49.1 9.1 租賃會計概述租賃會計概述9.1.1 租賃的定義及相關概念租賃的定義及相關概念2. 租賃的特點租賃的特點 (1)租賃資產的所有權與使用權相分離 (2)“融資”與“融物”相結合 (3)按期繳納租金 (4)形式靈活方便 (5)租賃交易一般涉及兩方或兩方以上的參與者59.1 9.1 租賃會計

3、概述租賃會計概述9.1.1 租賃的定義及相關概念租賃的定義及相關概念3.與租賃有關的幾個基本概念與租賃有關的幾個基本概念 (1)租賃期；(2)租賃開始日；(3)租賃期開始日；(4)初始直接費用；(5)租金及或有租金；(6)履約成本；(7)資產余值；(8)擔保余值；(9)未擔保余值；(10)最低租賃付款額；(11)最低租賃收款額；(12)租賃內含利率。69.1 9.1 租賃會計概述租賃會計概述9.1.2 租賃的分類租賃的分類 租賃一般可分為融資租賃和經營租賃兩大類。 經營租賃,是為滿足經營使用上的臨時或季節(jié)性需要而發(fā)生的資產租賃。融資租賃,是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃。

4、其所有權最終可能轉移,也可能不轉移。79.1 9.1 租賃會計概述租賃會計概述9.1.2 租賃的分類租賃的分類符合下列一項或數項標準的符合下列一項或數項標準的, ,應當認定為融資租賃應當認定為融資租賃: :(1)(1)在租賃期屆滿時在租賃期屆滿時, ,租賃資產的所有權轉移給承租人。租賃資產的所有權轉移給承租人。(2)(2)承租人有購買租賃資產的選擇權承租人有購買租賃資產的選擇權, ,所訂立的購買價款預計將遠低于行所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值使選擇權時租賃資產的公允價值, ,因而在租賃開始日就可以合理確定因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權。承租人

5、將會行使這種選擇權。(3)(3)即使資產的所有權不轉移即使資產的所有權不轉移, ,但租賃期占租賃資產使用壽命的大部分。但租賃期占租賃資產使用壽命的大部分。這里的這里的“大部分大部分”掌握在租賃期占租賃開始日租賃資產使用壽命的掌握在租賃期占租賃開始日租賃資產使用壽命的75% 75% 以上以上( (含含75%)75%)。(4)(4)承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現值承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現值, ,幾乎相當于租賃開始日幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現值租賃資產公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現值, ,幾幾乎相當于租賃開始日租賃資產

6、公允價值。這里的乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值。這里的“幾乎相當于幾乎相當于”掌握掌握在在9O%(9O%(含含90%)90%)以上。以上。(5)(5)租賃資產性質特殊租賃資產性質特殊, ,如果不作較大改造如果不作較大改造, ,只有承租人才能使用。只有承租人才能使用。89.9.2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.1 經營租賃的會計核算要求經營租賃的會計核算要求 在經營租賃下,承租人租入資產的主要目的是為了取得資產的使用權,而不是為了在租賃期屆滿后,取得該項資產的所有權。承租人只需在支付租金時記錄租金費用,或按租賃合同規(guī)定的租金記錄租金費用及負債。我國企業(yè)會計準則規(guī)定,對于經營租賃

7、的租金,承租人應當將租金在租賃期內的各個期間按直線法確認為費用,如果其他方法更為合理,也可以采用其他方法。99.9.2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.2 承租人對經營租賃的會計處理承租人對經營租賃的會計處理1. 初始直接費用的會計處理初始直接費用的會計處理 初始直接費用指出租人所發(fā)生的直接與租初始直接費用指出租人所發(fā)生的直接與租賃交易的洽談協商和工作安排有關的費用賃交易的洽談協商和工作安排有關的費用,如如傭金、律師費、差旅費、信用調查費、編制與傭金、律師費、差旅費、信用調查費、編制與處理文件的費用等。對于承租人在經營租賃中處理文件的費用等。對于承租人在經營租賃中發(fā)生的初始直接費用

8、發(fā)生的初始直接費用,應當計人當期損益。其應當計人當期損益。其賬務處理為賬務處理為:借記借記“管理費用管理費用”等科目等科目,貸：貸：“銀行存款銀行存款”。109.9.2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.2 承租人對經營租賃的會計處理承租人對經營租賃的會計處理2. 租金的會計處理租金的會計處理 在經營租賃下在經營租賃下,租賃資產的風險通常沒有轉租賃資產的風險通常沒有轉移給承租人移給承租人,履約成本一般由出租人負擔履約成本一般由出租人負擔,因此因此,承租人不必將租賃資產資本化承租人不必將租賃資產資本化,只需將支付或只需將支付或應付的租金按一定的方法確認為費用。應付的租金按一定的方法確認

9、為費用。 承租人確認的租金費用承租人確認的租金費用,借記借記“銷售費用銷售費用”、“管理費用管理費用”等科目等科目,貸記貸記“其他應付其他應付款款”“”“銀行存款銀行存款”等科目。等科目。119.9.2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.2 承租人對經營租賃的會計處理承租人對經營租賃的會計處理3. 或有租金的會計處理或有租金的會計處理 在經營租賃下在經營租賃下,承租人在或有租金實際發(fā)生承租人在或有租金實際發(fā)生時計入當期損益。其賬務處理為時計入當期損益。其賬務處理為:借記借記“銷售銷售費用費用”、“管理費用管理費用”等科目等科目,貸記貸記“銀行存銀行存款款”等科目。等科目。129.9.

10、2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.2 承租人對經營租賃的會計處理承租人對經營租賃的會計處理4. 經營租賃相關會計信息的披露經營租賃相關會計信息的披露 承租人對于重大的經營租賃承租人對于重大的經營租賃,應當在附注中應當在附注中披露下列信息披露下列信息: (1)資產負債表日后連續(xù)資產負債表日后連續(xù)3個會計年度每年將支個會計年度每年將支付的不可撤銷經營租賃的最低租賃付款額付的不可撤銷經營租賃的最低租賃付款額; (2)以后年度將支付的不可撤銷經營租賃最低租以后年度將支付的不可撤銷經營租賃最低租賃付款額總額。賃付款額總額。139.9.2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.2 承租

11、人對經營租賃的會計處理承租人對經營租賃的會計處理【例【例9.19.1】 2O15 2O15年年1 1月月1 1日日, ,康本公司從博佳公司租入全新辦公用房一套康本公司從博佳公司租入全新辦公用房一套, ,租期為租期為3 3年。辦公用房原賬面價值為年。辦公用房原賬面價值為3000000O3000000O元元, ,預計使用年限為預計使用年限為2525年。年。租賃合同規(guī)定租賃合同規(guī)定, ,租賃開始日康本公司向博佳公司一次性預付租金租賃開始日康本公司向博佳公司一次性預付租金12000001200000元元, ,第第年末支付租金年末支付租金100000100000元元, ,第二年末支付租金第二年末支付租金

12、100000100000元元, ,第三年末支付租金第三年末支付租金250000250000元。租賃期滿后預付租金不退回元。租賃期滿后預付租金不退回, , 博佳公司博佳公司收回辦公用房使用權。要求收回辦公用房使用權。要求: :判斷租賃類型并作出承租人的賬務處理。判斷租賃類型并作出承租人的賬務處理?！窘獯稹俊窘獯稹糠治龇治? :該項租賃不符合融資租賃的任何一條標準該項租賃不符合融資租賃的任何一條標準, ,應作為經營租賃處理。應作為經營租賃處理。確認租金費用時確認租金費用時, ,不能依據各期實際支付租金的金額確定不能依據各期實際支付租金的金額確定, ,而應采用直而應采用直線法平均分攤確認各期的租金費

13、用。此項租賃租金總額為線法平均分攤確認各期的租金費用。此項租賃租金總額為16500001650000元元, ,按直線法計算按直線法計算, ,每年應分攤的租金為每年應分攤的租金為550000550000元。元。149.9.2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.2 承租人對經營租賃的會計處理承租人對經營租賃的會計處理會計分錄如下：會計分錄如下：（1 1）20152015年年1 1月月1 1日日 借借: :其他應付款其他應付款 1200000 1200000 貸貸: :銀行存款銀行存款 1200000 1200000（2 2）20152015年年1212日日3131日日 借借: :管理費用

14、管理費用租賃費租賃費 550000 550000 貸貸: :銀行存款銀行存款 100000 100000 其他應付款其他應付款 450000 450000（3 3）20162016年年1212月月3131日日 借借: :管理費用管理費用租賃費租賃費 550000 550000 貸貸: :銀行存款銀行存款 100000 100000 其他應付款其他應付款 450000 450000（4 4）20172017年年1212月月3131日日借借: :管理費用管理費用租賃費租賃費 550000 550000 貸貸: :銀行存款銀行存款 250000 250000 其他應付款其他應付款 300000 30

15、0000159.9.2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.3 出租人對經營租賃的會計處理出租人對經營租賃的會計處理1. 初始直接費用的會計處理初始直接費用的會計處理 出租人發(fā)生的初始直接費用出租人發(fā)生的初始直接費用,應當計人當期應當計人當期損益。其賬務處理為損益。其賬務處理為: 借：借： 管理費用等科目管理費用等科目 貸：銀行存款等科目貸：銀行存款等科目169.9.2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.3 出租人對經營租賃的會計處理出租人對經營租賃的會計處理2. 經營租賃資產在會計報表中的處理經營租賃資產在會計報表中的處理 出租人應當按資產的性質出租人應當按資產的性質,將用

16、做經營租賃的資將用做經營租賃的資產包括在資產負債表上的相關項目內。這一規(guī)定產包括在資產負債表上的相關項目內。這一規(guī)定是指是指,在經營租賃下在經營租賃下,與資產所有權有關的主要風與資產所有權有關的主要風險和報酬仍然留在出租人一方險和報酬仍然留在出租人一方,因此出租人應當作因此出租人應當作為自身擁有的資產在資產負債表中列示為自身擁有的資產在資產負債表中列示,如果出租如果出租資產屬于固定資產資產屬于固定資產,則列在資產負債表固定資產項則列在資產負債表固定資產項下。如果出租資產屬于流動資產下。如果出租資產屬于流動資產,則列在資產負債則列在資產負債表有關流動資產項下。表有關流動資產項下。179.9.2

17、2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.3 出租人對經營租賃的會計處理出租人對經營租賃的會計處理3.租金的會計處理租金的會計處理 出租人在經營租賃下對租金的會計處理出租人在經營租賃下對租金的會計處理,即經營即經營租賃的租金應當在租賃期內的各個期間按直線法租賃的租金應當在租賃期內的各個期間按直線法確認為收人確認為收人;如果其他方法更合理如果其他方法更合理,也可以采用其也可以采用其他方法。他方法。 出租人確認的租賃收入：出租人確認的租賃收入： 借記：借記： 銀行存款等科目銀行存款等科目 貸記：貸記： 租賃收入等科目租賃收入等科目189.9.2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.3 出

18、租人對經營租賃的會計處理出租人對經營租賃的會計處理4.租賃資產折舊的計提租賃資產折舊的計提 出租人對經營租賃資產計提折舊的會計政策出租人對經營租賃資產計提折舊的會計政策,即即,對于經營租賃資產中的固定資產對于經營租賃資產中的固定資產,應當采用出租人應當采用出租人對類似應折舊資產通常所采用的折舊政策計提折對類似應折舊資產通常所采用的折舊政策計提折舊舊;對于其他經營租賃資產對于其他經營租賃資產,應當采用合理的方法應當采用合理的方法進行攤銷。進行攤銷。5. 或有租金的會計處理或有租金的會計處理 在經營租賃下在經營租賃下,出租人在或有租金實際發(fā)生時出租人在或有租金實際發(fā)生時計入當期收益計入當期收益:其

19、賬務處理為其賬務處理為:借記借記“銀行存款銀行存款”等科目等科目,貸記貸記“租賃收入租賃收入”等科目。等科目。199.9.2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.3 出租人對經營租賃的會計處理出租人對經營租賃的會計處理6. 經營租賃相關會計信息的披露經營租賃相關會計信息的披露 出租人應在財務報告中披露每類租出資產在資出租人應在財務報告中披露每類租出資產在資產負債表日的賬面價值。這一規(guī)定是指產負債表日的賬面價值。這一規(guī)定是指,如果租出如果租出資產已經計提折舊資產已經計提折舊,或發(fā)生了減值等情況或發(fā)生了減值等情況,應披露應披露原價扣除已計提的折舊或已確認的減值后的凈值。原價扣除已計提的折舊

20、或已確認的減值后的凈值。如果租出資產已進行了攤銷如果租出資產已進行了攤銷,則應披露其攤余價值。則應披露其攤余價值。209.9.2 2 經營租賃會計處理經營租賃會計處理9.2.3 出租人對經營租賃的會計處理出租人對經營租賃的會計處理【例【例9.29.2】 資料見例資料見例9.19.1。要求。要求: :做出出租人的賬務處理。做出出租人的賬務處理。【解答】出租人的會計處理如下【解答】出租人的會計處理如下（1 1）20152015年年1 1月月1 1日日 借借: :銀行存款銀行存款 1200000 1200000 貸貸: :其他應付款其他應付款 1200000 1200000（2 2）20152015

21、年年1212月月3131日日 借借: :銀行存款銀行存款 100000 100000 其他應付款其他應付款 450000 450000 貸貸: :租賃收入租賃收入 550000 550000（3 3）20162016年年1212月月3131日日 借借: :銀行存款銀行存款 100000 100000 其他應付款其他應付款 450000 450000 貸貸: :租賃收入租賃收入 550000 550000（4 4）20172017年年1212月月3131日日 借借: :銀行存款銀行存款 250000 250000 其他應付款其他應付款 300000 300000 貸貸: :租賃收入租賃收入 55

22、0000 550000219.3 融資租賃會計處理融資租賃會計處理9.3.1 融資租賃的會計核算要求融資租賃的會計核算要求 由于在融資租賃下由于在融資租賃下, ,出租人實質上將與租賃資產所有出租人實質上將與租賃資產所有權有關的全部風險和報酬轉移給承租人權有關的全部風險和報酬轉移給承租人, ,將租賃資產的使將租賃資產的使用權長期轉讓給了承租人用權長期轉讓給了承租人, ,并以此獲取租金并以此獲取租金, ,因此因此, ,出租人出租人的租賃資產在租賃開始日實際上就變成了收取租金的債權。的租賃資產在租賃開始日實際上就變成了收取租金的債權。出租人在租賃期開始日出租人在租賃期開始日, ,應當將租賃開始日最低

23、租賃收款應當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應收融資租賃款的入賬價值額與初始直接費用之和作為應收融資租賃款的入賬價值, ,同時記錄未擔保佘值；將最低租賃付款額、初始直接費用同時記錄未擔保佘值；將最低租賃付款額、初始直接費用及未擔保余值之和與其現值之和的差額確認為未實現融資及未擔保余值之和與其現值之和的差額確認為未實現融資收益。收益。 出租人在租賃期開始日按照上述規(guī)定轉出租賃資產出租人在租賃期開始日按照上述規(guī)定轉出租賃資產, ,租賃資產公允價值與其賬面價值如有差額租賃資產公允價值與其賬面價值如有差額, ,應當計入當期應當計入當期損益。損益。229.3 融資租賃會計處理融資租賃會計

24、處理9.3.2 承租人對融資租賃的會計處理承租人對融資租賃的會計處理1. . 租賃期開始日租賃資產的確認與計量租賃期開始日租賃資產的確認與計量 在租賃期開始日在租賃期開始日, ,承租人應對租賃資產公允價值與最低租賃付款額承租人應對租賃資產公允價值與最低租賃付款額的現值進行比較，并將兩者中的較低者加上初始直接費用作為租賃資的現值進行比較，并將兩者中的較低者加上初始直接費用作為租賃資產的入賬價值產的入賬價值, ,借記借記“固定資產固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產”科目科目, ,同時同時, ,將最低租賃付款額作為長期應付款入賬將最低租賃付款額作為長期應付款入賬, ,貸記貸記“長期應付款長期應

25、付款應付應付融資租賃款融資租賃款”科目科目, ,將兩者之間的差額作為未確認融資費用入賬將兩者之間的差額作為未確認融資費用入賬”借借記記“未確認融資費用未確認融資費用”科目?？颇俊?如果融資租人的固定資產在租賃開始日需要經過安裝才能投入使如果融資租人的固定資產在租賃開始日需要經過安裝才能投入使用用, ,則應先通過則應先通過“在建工程在建工程”科目核算科目核算, ,安裝完畢交付使用時安裝完畢交付使用時, ,再由再由“在建工程在建工程”科目轉入科目轉入“固定資產固定資產融資租入固定資產科目融資租入固定資產科目”。對。對于承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的、可直接歸屬于租于承租人在租賃談判和簽

26、訂租賃合同過程中發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項目的費用賃項目的費用, ,如印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判費等初始直如印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判費等初始直接費用接費用, ,應在租賃期開始日計人租入資產的價值。應在租賃期開始日計人租入資產的價值。23【例【例9.39.3】20112011年年1212月月3131日日, ,甲公司從乙公司租人一臺塑鋼機甲公司從乙公司租人一臺塑鋼機, ,用于生產塑用于生產塑鋼窗。為此鋼窗。為此, ,承租人甲公司與出租人乙公司簽訂了一份租賃合同承租人甲公司與出租人乙公司簽訂了一份租賃合同, ,合同合同主要條款如下主要條款如下: : （1 1）租賃標的物）租賃標的物

27、: : 塑鋼機。塑鋼機。 （2 2）起租日）起租日: 2012: 2012年年1 1月月1 1日。日。 （3 3）租賃期）租賃期: 2012: 2012年年1 1月月1 1日一日一20142014年年1212月月3131日日, ,共共3636個月。個月。 （4 4）租金支付）租金支付: :自租賃開始日每隔自租賃開始日每隔6 6個月于月末支付租金個月于月末支付租金150O00150O00元。元。 （5 5）該機器的保險、維護等費用均由承租人甲公司承擔）該機器的保險、維護等費用均由承租人甲公司承擔, ,估計每年約估計每年約 1000010000元。元。 （6 6）該塑鋼機在）該塑鋼機在201220

28、12年年 1 1月月 1 1日的公允價值為日的公允價值為700000700000元。元。 （7 7）租賃合同規(guī)定的）租賃合同規(guī)定的6 6個月的利率為個月的利率為7%(7%(乙公司租賃內含利率未知乙公司租賃內含利率未知) )。 （8 8）甲公司發(fā)生的初始直接費用為）甲公司發(fā)生的初始直接費用為 1000 1000元元 , ,以銀行存款支付。以銀行存款支付。 （9 9）該機器的預計使用總壽命為）該機器的預計使用總壽命為 8 8年年 , ,在租賃開始時已經使用在租賃開始時已經使用 3 3年年 , ,剩余使用年限剩余使用年限 為為5 5年年, ,期滿無殘值。承租人采用平均年限法計提折舊。期滿無殘值。承租

29、人采用平均年限法計提折舊。 （1010）租賃期屆滿時）租賃期屆滿時, ,甲公司享有優(yōu)惠購買該機器的選擇權甲公司享有優(yōu)惠購買該機器的選擇權, ,購買價為購買價為 100100元元 。估計租賃期滿時該日租賃資產的公允價值為。估計租賃期滿時該日租賃資產的公允價值為8000080000元。元。 （1111）在）在20132013年和年和20142014年年 , ,甲公司每年應按該塑鋼機所生產的產品甲公司每年應按該塑鋼機所生產的產品塑鋼窗年銷塑鋼窗年銷 售收人的售收人的5%5%向乙公司支付經營分享收人。向乙公司支付經營分享收人。 24 根據上述資料根據上述資料, ,在租賃期開始日在租賃期開始日, ,承租

30、人應該承租人應該: : 第一步第一步, ,判斷租賃類型。判斷租賃類型。 在本例中在本例中, ,乙公司存在租賃期滿時的優(yōu)惠購買租賃資產選擇權乙公司存在租賃期滿時的優(yōu)惠購買租賃資產選擇權, ,且且優(yōu)惠購買價款優(yōu)惠購買價款 100 100元遠遠低于行使優(yōu)惠購買選擇權日租賃資產的公允元遠遠低于行使優(yōu)惠購買選擇權日租賃資產的公允價值價值 80000 80000元元, ,所以所以, ,在租賃開始日就可以合理確定乙公司在租賃期滿在租賃開始日就可以合理確定乙公司在租賃期滿時時, ,將會行使這種選擇權將會行使這種選擇權, ,符合融資租賃的第符合融資租賃的第2 2條標準條標準; ;另外另外, ,最低租賃最低租賃付

31、款額的現值為付款額的現值為75116.675116.6元元 ( (計算過程見后計算過程見后) )大于租賃資產公允價值的大于租賃資產公允價值的90%,90%,即即630000630000元元 (700000 (70000090%),90%),符合第符合第4 4條判斷標準。困此條判斷標準。困此, ,這項租這項租賃應當認定為融資租賃。賃應當認定為融資租賃。 第二步第二步, ,計算最低租賃付款額現值計算最低租賃付款額現值, ,確定融資租人固定資產的入賬確定融資租人固定資產的入賬價值價值, ,編制租賃期開始日會計分錄。編制租賃期開始日會計分錄。 最低租賃付款額等于合同租金、承租人擔保余值和行使優(yōu)惠購買最

32、低租賃付款額等于合同租金、承租人擔保余值和行使優(yōu)惠購買選擇權支付的買價合計數，因此，在本案例中：選擇權支付的買價合計數，因此，在本案例中： 最低租賃付款額最低租賃付款額= =各期租金之和各期租金之和+ +行使優(yōu)惠購買選擇權支付的金額行使優(yōu)惠購買選擇權支付的金額+ +擔保余值擔保余值 = 150000 = 1500006+100+0=9001006+100+0=900100（元）（元） 25 最低租賃付款額現值最低租賃付款額現值= =各期租金現值各期租金現值+ +優(yōu)惠購買選擇權現值優(yōu)惠購買選擇權現值 =150000 =150000 (P/A, 7%, 6) +100 (P/A, 7%, 6) +

33、100 (P/F, 7%, 6) (P/F, 7%, 6) =150000 =150000 4.767+100 4.767+100 0.666 0.666 =715050+66.6 =715050+66.6 =715116.6 =715116.6 （元）（元） 該項租賃資產公允價值為該項租賃資產公允價值為700000700000元元 , ,最低租賃付款額的現值最低租賃付款額的現值715116.6715116.6元元 , ,根據企業(yè)會計準則規(guī)定根據企業(yè)會計準則規(guī)定, ,甲公司租人資產的入賬價值應甲公司租人資產的入賬價值應為兩者之間較低者為兩者之間較低者, ,即該資產的公允價即該資產的公允價700

34、000700000元。由于本例中甲公司元。由于本例中甲公司發(fā)生了發(fā)生了10001000元的初始直接費用元的初始直接費用, ,因此因此, ,融資租賃資產的入賬價值應該為融資租賃資產的入賬價值應該為701000701000元元 , ,其與最低租賃付款額和初始直接費用之間的差額應確認為其與最低租賃付款額和初始直接費用之間的差額應確認為未確認融資費用。未確認融資費用。 根據以上分析根據以上分析, ,租賃期開始日甲公司應編制的會計分錄為租賃期開始日甲公司應編制的會計分錄為: : 借借: : 固定資產固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產 701000 701000 未確認融資費用未確認融資費用 201

35、000 201000 貸貸: : 長期應付款一一應付融資租賃款長期應付款一一應付融資租賃款 901000 901000 銀行存款銀行存款 1000 1000269.3 融資租賃會計處理融資租賃會計處理9.3.2 承租人對融資租賃的會計處理承租人對融資租賃的會計處理2. 2. 未確認融資費用的賬務處理未確認融資費用的賬務處理 在融資租賃中在融資租賃中,“,“長期應付款長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款”科科目反映的是承租人應向出租人支付的租金總額目反映的是承租人應向出租人支付的租金總額, ,其中既包其中既包含了租賃資產的本金含了租賃資產的本金( (即租賃資產的初始入賬價值即租賃資產的初始入賬

36、價值),),也包也包括了融資費用括了融資費用( (即未確認融資費用即未確認融資費用) )。因此。因此, ,承租人在每期承租人在每期支付租金時支付租金時, ,還應把因租賃資產而承擔的融資費用攤銷計還應把因租賃資產而承擔的融資費用攤銷計入財務費用。也就是說入財務費用。也就是說, ,承租人在租賃期開始日確認的承租人在租賃期開始日確認的“未確認融資費用未確認融資費用”應在整個租賃期間內應在整個租賃期間內, ,予以分攤。根予以分攤。根據會計準則的規(guī)定據會計準則的規(guī)定, ,承租人在分攤未確認融資費用時承租人在分攤未確認融資費用時, ,應采應采用實際利率法。在攤銷時用實際利率法。在攤銷時, ,應借記應借記“

37、財務費用財務費用”等相關科等相關科目目, ,貸記貸記“未確認融資費用未確認融資費用”科目。科目。27【例【例9.49.4】沿用例】沿用例9-39-3的資料的資料, ,并假設甲公司于并假設甲公司于20122012年年6 6月月3030日、日、20122012年年1212月月3131日、日、20132013年年6 6月月3030日、日、20132013年年1212月月3131日、日、20142014年年6 6月月3030日和日和20142014年年1212月月3131日分別支付了租金并攤銷了未確認融資費用。日分別支付了租金并攤銷了未確認融資費用。相關會計分錄如下: 20122012年年6 6月月3

38、030日日 借借 : : 長期應付款長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 150000 150000 貸貸 : : 銀行存款銀行存款 150000 150000 借借 : : 財務費用財務費用 53900 53900 貸貸 : : 未確認融資費用未確認融資費用 53900 53900 20122012年年1212月月3131目目 借借 : : 長期應付款長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 150000 150000 貸貸 : : 銀行存款銀行存款 150000 150000 借借 : : 財務費用財務費用 46500.3 46500.3 貸貸 : : 未確認融資費用未確認融資費用 465

39、00.3 46500.3 20132013年年6 6月月3030日日 借借 : : 長期應付款工一應付融資租賃款長期應付款工一應付融資租賃款 150000 150000 貸貸 : : 銀行存款銀行存款 150000 150000 借借 : : 財務費用財務費用 38530.82 38530.82 貸貸 : : 未確認融資費用未確認融資費用 38530.82 38530.82 28 20132013年年1212月月3131日日 借借 : : 長期應付款長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 150000 150000 貸貸 : : 銀行存款銀行存款 150000 150000 借借 : : 財務

40、費用財務費用 29947.7 29947.7 貸貸 : : 未確認融資費用未確認融資費用 29947.7 29947.7 20142014年年6 6月月3030日日 借借 : : 長期應付款長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 150000 150000 貸貸 : : 銀行存款銀行存款 150000 150000 借借 : : 財務費用財務費用 20703.67 20703.67 貸貸 : : 未確認融資費用未確認融資費用 20703.67 20703.67 20142014年年1212月月3131日日 借借 : : 長期應付款長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 150000 15000

41、0 貸貸 : : 銀行存款銀行存款 150000 150000 借借 : : 財務費用財務費用 10517.51 10517.51 貸貸 : : 未確認融資費用未確認融資費用 10517.51 10517.51 299.3 融資租賃會計處理融資租賃會計處理9.3.2 承租人對融資租賃的會計處理承租人對融資租賃的會計處理3. 3. 租賃資產折舊的處理租賃資產折舊的處理(1)(1)折舊政策折舊政策: :在計提租賃資產折舊時在計提租賃資產折舊時, ,承租人應采用與自有承租人應采用與自有應折舊資產相一致的折舊政策應折舊資產相一致的折舊政策, ,采用直線法、工作量法、采用直線法、工作量法、年數總和法、雙

42、倍余額遞減法等方法計提折舊。年數總和法、雙倍余額遞減法等方法計提折舊。(2)(2)折舊期間折舊期間: :融資租賃資產的折舊期間應視其在租賃資產期融資租賃資產的折舊期間應視其在租賃資產期滿時的處理方法來確定。承租人應以租賃期開始日租賃資滿時的處理方法來確定。承租人應以租賃期開始日租賃資產的尚可使用壽命作為折舊期間產的尚可使用壽命作為折舊期間; ;如果無法合理確定如果無法合理確定, ,在租在租賃期屆滿時承租人是否能夠取得該項租賃資產的所有權賃期屆滿時承租人是否能夠取得該項租賃資產的所有權, ,則應以租賃期與租賃資產尚可使用壽命兩者中較短者為折則應以租賃期與租賃資產尚可使用壽命兩者中較短者為折舊期間

43、。舊期間。30【例【例9.59.5】沿用例】沿用例9-39-3的資料的資料, ,并假設塑鋼機采用直線并假設塑鋼機采用直線法計提折舊。下面具體分析甲公司對于融資租入法計提折舊。下面具體分析甲公司對于融資租入塑鋼機計提折舊的會計處理方法。塑鋼機計提折舊的會計處理方法。塑鋼機年折舊額塑鋼機年折舊額 = 701000 = 701000 5 = 140200 5 = 140200（元）（元）從從20122012年至年至20162016年年, ,塑鋼機計提折舊的會計分錄為塑鋼機計提折舊的會計分錄為: : 借借 : : 制造費用制造費用折舊費折舊費 140200 140200 貸貸 : : 累計折舊累計折舊

44、 140200 140200319.3 融資租賃會計處理融資租賃會計處理9.3.2 承租人對融資租賃的會計處理承租人對融資租賃的會計處理4. 4. 履約成本的處理履約成本的處理 履約成本是指在租賃期內為租賃資產支付的各種使用履約成本是指在租賃期內為租賃資產支付的各種使用成本成本, ,如技術咨詢和服務費、人員培訓費、維修費、保險如技術咨詢和服務費、人員培訓費、維修費、保險費等。履約成本名目較多費等。履約成本名目較多, ,承租人在實際中可根據其內容承租人在實際中可根據其內容分別進行處理。例如分別進行處理。例如, ,對于融資租人固定資產發(fā)生的技術對于融資租人固定資產發(fā)生的技術咨詢和服務費、人員培訓費

45、等咨詢和服務費、人員培訓費等, ,應先予以遞延應先予以遞延, ,借記借記“長期長期待攤費用待攤費用”賬戶賬戶, ,貸記貸記“銀行存款銀行存款”賬戶賬戶; ;然后分攤計入各然后分攤計入各租賃期費用賬戶借記租賃期費用賬戶借記“制造費用制造費用”、“管理費用管理費用”等賬戶等賬戶, ,貸記貸記“長期待攤費用長期待攤費用”賬戶。如果金額不大賬戶。如果金額不大, ,技術咨詢和技術咨詢和服務費、人員培訓費等也可于費用發(fā)生時服務費、人員培訓費等也可于費用發(fā)生時, ,直接計入當期直接計入當期損益損益, ,借記借記“制造費用制造費用”、“管理費用管理費用”等賬戶等賬戶, ,貸記貸記“銀銀行存款行存款”賬戶。對于

46、融資租入固定資產發(fā)生的經常性修理賬戶。對于融資租入固定資產發(fā)生的經常性修理費、保險費等費、保險費等, ,一般均于費用發(fā)生時一般均于費用發(fā)生時, ,直接計入當期費用。直接計入當期費用。32【例【例9.69.6】 沿用例沿用例9-39-3的資料的資料, ,并假設甲公司每年為并假設甲公司每年為這臺塑鋼機支付這臺塑鋼機支付10O0010O00元修理費、保險費等履約成元修理費、保險費等履約成本本, ,則履約成本應直接計人則履約成本應直接計人“制造費用制造費用”賬戶賬戶, ,會計分錄如下會計分錄如下: : 借借 : : 制造費用制造費用 10000 10000 貸貸 : : 銀行存款銀行存款 100001

47、0000 339.3 融資租賃會計處理融資租賃會計處理9.3.2 承租人對融資租賃的會計處理承租人對融資租賃的會計處理5. 5. 或有租金的處理或有租金的處理 或有租金是承租人根據租賃期間以外的其他因素或有租金是承租人根據租賃期間以外的其他因素( (如如銷售量、使用量、物價指數等銷售量、使用量、物價指數等) )計算并支付給出租人一些計算并支付給出租人一些額外的、金額不固定的租金。由于或有租金的金額不固定額外的、金額不固定的租金。由于或有租金的金額不固定, ,無法采用系統(tǒng)合理的方法對其進行分攤無法采用系統(tǒng)合理的方法對其進行分攤, ,因此因此, ,在租賃會計在租賃會計中中, ,或有租金一般在實際發(fā)

48、生時直接計入當期損益?；蛴谢蛴凶饨鹨话阍趯嶋H發(fā)生時直接計入當期損益?；蛴凶饨鸬臅嬏幚矸椒ㄖ饕幸韵聝煞N情況租金的會計處理方法主要有以下兩種情況: : (1) (1)對于以銷售量、使用量為依據計算并支付的或有對于以銷售量、使用量為依據計算并支付的或有租金租金, ,應借記應借記“銷售費用銷售費用”科目貸記科目貸記“銀行存款銀行存款”科目?？颇?。 (2) (2)對于以物價指數為依據計算并支付的或有租金對于以物價指數為依據計算并支付的或有租金, ,應應借記借記“財務費用財務費用”科目科目, ,貸貸“銀行存款銀行存款”等科目。等科目。34【例【例9.79.7】沿用例】沿用例9-39-3的資料的資料,

49、,并假設租賃合約規(guī)定并假設租賃合約規(guī)定, ,甲公司每甲公司每年應按塑鋼窗年銷售收入的年應按塑鋼窗年銷售收入的5%5%向乙公司支付經營分享收入向乙公司支付經營分享收入( (即或有租金即或有租金) )。另假設甲公司在。另假設甲公司在20132013年和年和20142014年實現的塑年實現的塑鋼窗銷售收人分別為鋼窗銷售收人分別為1010萬元和萬元和1515萬元萬元, ,則甲公司則甲公司20132013年和年和20142014年應向乙公司支付的或有租金分別是年應向乙公司支付的或有租金分別是50005000元元(100O00(100O00 5%) 5%)和和75007500元元(1500O0(1500O

50、0 5%), 5%),這兩筆或有租金這兩筆或有租金均應于支付時直接計入均應于支付時直接計入“銷售費用銷售費用”賬戶賬戶, ,會計分錄如下會計分錄如下: :20132013年年1212月月3131日日 借借 : : 銷售費用銷售費用 5000 5000 貸貸 : : 銀行存款銀行存款 5000 500020142014年年1212月月3131日日 借借 : : 銷售費用銷售費用 7500 7500 貸貸 : : 銀行存款銀行存款 7500 7500359.3 融資租賃會計處理融資租賃會計處理6. 6. 租賃期屆滿時的處理租賃期屆滿時的處理 (1) (1)返還租賃資產時返還租賃資產時: :在租賃期

51、屆滿在租賃期屆滿, ,承租人向出租人返還租賃資承租人向出租人返還租賃資產時產時, ,承租人應借記承租人應借記“長期應付款長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款”、“累計折累計折舊舊”科目科目, ,貸記貸記“固定資產固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產”科目?？颇?。 (2) (2)優(yōu)惠續(xù)租租賃資產時優(yōu)惠續(xù)租租賃資產時: :如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權, ,則應則應視同該項租賃一直存在而作出相應的賬務處理。如果租賃期屆滿時沒視同該項租賃一直存在而作出相應的賬務處理。如果租賃期屆滿時沒有續(xù)租有續(xù)租, ,根據租賃合同規(guī)定需向出租人支付違約金時根據租賃合同規(guī)定需向出租人支

52、付違約金時, ,承租人應借記承租人應借記“營業(yè)外支出營業(yè)外支出”科目科目, ,貸記貸記“銀行存款銀行存款”等科目。等科目。 (3) (3)留購租賃資產時留購租賃資產時: :在承租人選擇優(yōu)惠購買租賃資產的情況下在承租人選擇優(yōu)惠購買租賃資產的情況下, ,應根據購買價款，借記應根據購買價款，借記“長期應付款長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款”科目科目, ,貸貸記記“銀行存款科目銀行存款科目; ;同時同時, ,將固定資產從將固定資產從“融資租入固定資產融資租入固定資產”明細科明細科目轉人自有固定資產的明細科目。目轉人自有固定資產的明細科目。36【例【例9.89.8】沿用例】沿用例9-39-3的資料

53、的資料, ,并假設在并假設在20142014年年末租賃期滿年年末租賃期滿時時, ,甲公司向乙公司支付了甲公司向乙公司支付了100100元元, ,取得了該塑鋼機的所有取得了該塑鋼機的所有權。會計分錄如下權。會計分錄如下: : 借借 : : 長期應付款長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 100 100 貸貸 : : 庫存現金庫存現金 100 100 同時同時, ,將該租入資產轉為自有資產將該租入資產轉為自有資產: : 借借 : : 固定資產固定資產生產用固定資產生產用固定資產 701000 701000 貸貸 : : 固定資產固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產 7010007010003

54、7【例【例9.99.9】20122012年年1212月月1010日日,A,A公司與公司與B B公司簽訂了一份租賃合同公司簽訂了一份租賃合同, ,合同主要合同主要條款如下條款如下: : (1) (1)租賃標的物租賃標的物: :甲生產設各。甲生產設各。 (2) (2)起租日起租日:2012:2012年年1212月月3131日。日。 (3) (3)租賃期租賃期:2012:2012年年1212月月3131日一日一20162016年年1212月月3131日。日。 (4) (4)租金支付租金支付:2012:2012年至年至20162016年每年年末支付租金年每年年末支付租金800800萬元。萬元。 (5)

55、 (5)租賃期屆滿時租賃期屆滿時, ,估計設備余值為估計設備余值為400400萬元萬元, ,其中其中A A公司擔保公司擔保300300萬元萬元, ,未未擔保余值為擔保余值為100100萬元。萬元。 (6) (6)甲設備于甲設備于20122012年年1212月月3131日的賬面原值為日的賬面原值為35003500萬元萬元, ,已提折舊已提折舊400400萬元萬元, ,公允價值為公允價值為31003100萬元萬元, ,已經使用已經使用3 3年年, ,預計還可使用預計還可使用5 5年年, ,期滿無殘值。期滿無殘值。 (7) (7)租賃合同規(guī)定年利率為租賃合同規(guī)定年利率為6%6%。 (8)2016 (

56、8)2016年年1212月月3131日日,A,A公司將甲生產設備歸還給公司將甲生產設備歸還給B B公司。公司。 甲生產設備于甲生產設備于20122012年年1212月月3131日運抵日運抵A A公司公司, ,當日投入使用。當日投入使用。A A公司公司固定資產全部采用平均年限法計提折舊固定資產全部采用平均年限法計提折舊, ,與租賃有關的未確認融資費與租賃有關的未確認融資費用均采用實際利率法攤銷用均采用實際利率法攤銷, ,并假定未確認融資費用在相關資產的折舊并假定未確認融資費用在相關資產的折舊期限內攤銷。已知年利率為期限內攤銷。已知年利率為6%6%、期數為、期數為4 4的年金現值系數為的年金現值系

57、數為3.46513.4651，年利率為年利率為6%6%、期數為、期數為4 4的復利現值系數為的復利現值系數為0.79210.7921。 要求要求: : (1) (1)判斷該租賃的類型判斷該租賃的類型, ,并說明理由。并說明理由。 (2) (2)編制編制A A公司在租賃期開始日的有關會計分錄。公司在租賃期開始日的有關會計分錄。 (3) (3)編制編制A A公司在公司在20132013年至年至20162016年年末與支付租金以及其他租賃事項有關年年末與支付租金以及其他租賃事項有關的會計分錄的會計分錄( (金額單位用萬元表示金額單位用萬元表示) )。 38解答：解答：(1)(1)該租賃屬于融資類型該

58、租賃屬于融資類型, ,以下兩種方式均可以說明以下兩種方式均可以說明: :甲生產設備最低租賃付款額現值甲生產設備最低租賃付款額現值=8O0=8O0 (P/A,6%,4)+300 (P/A,6%,4)+300 (P/F,6%,4) (P/F,6%,4) =800 =800 3.4651+300 3.4651+300 0.7921=3009.71 ( 0.7921=3009.71 (元元) ) 甲生產設備公允價值為甲生產設備公允價值為31003100萬元萬元, ,其最低租賃付款額現值大于其其最低租賃付款額現值大于其公允價值的公允價值的9O%(279O9O%(279O萬元萬元),),符合企業(yè)會計準則第

59、符合企業(yè)會計準則第2121號關于融資租賃的號關于融資租賃的判斷標準。判斷標準。 另外另外, ,甲生產設備租賃期甲生產設備租賃期(4(4年年) )占其預計使用年限占其預計使用年限(5(5年年) )的大部分的大部分(8O%),(8O%),這也符合企業(yè)會計準則第這也符合企業(yè)會計準則第2121號關于融資租賃的判斷標準。號關于融資租賃的判斷標準。 (2) (2)租賃期開始日會計分錄租賃期開始日會計分錄: : 在租賃期開始日在租賃期開始日, ,甲生產設備公允價值為甲生產設備公允價值為31003100萬元萬元; ;最低租賃付款最低租賃付款額為額為35003500萬元萬元( (租金租金8O08O04+4+擔保

60、余值擔保余值300),300),最低租賃付款額現值為最低租賃付款額現值為3009.713009.71萬元。根據企業(yè)會計準則第萬元。根據企業(yè)會計準則第2121號規(guī)定號規(guī)定, ,甲生產設備在租賃期開甲生產設備在租賃期開始日的入賬價值應為始日的入賬價值應為3O093O09。7171萬元。會計分錄如下萬元。會計分錄如下: : 借借 : : 固定資產固定資產融資租人固定資產融資租人固定資產 30097100 30097100 未確認融資費用未確認融資費用 4902900 4902900 貸貸 : : 長期應付款長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 35000OO0 35000OO0 39 從從2013