環(huán)境會計第三章

1、 由于沒有公認(rèn)的環(huán)境會計準(zhǔn)則或制度對環(huán)境成本的定義、由于沒有公認(rèn)的環(huán)境會計準(zhǔn)則或制度對環(huán)境成本的定義、內(nèi)容和分類提供統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，因而到目前為止，國內(nèi)外會計界內(nèi)容和分類提供統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，因而到目前為止，國內(nèi)外會計界尚未對環(huán)境成本形成一致的認(rèn)識。尚未對環(huán)境成本形成一致的認(rèn)識。 聯(lián)合國國際會議和報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組第聯(lián)合國國際會議和報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組第1515次會議次會議的的環(huán)境會計和報告的立場公告環(huán)境會計和報告的立場公告： 環(huán)境成本是指本著對環(huán)境成本是指本著對環(huán)境負(fù)債環(huán)境負(fù)債的原則，為管理的原則，為管理企業(yè)活動對企業(yè)活動對環(huán)境造成的影響環(huán)境造成的影響而采取或被要求采取的措施的成本，以及因企

2、而采取或被要求采取的措施的成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本。業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本。 如：避免和處置廢物，保持和提高空氣質(zhì)量，清除泄漏油如：避免和處置廢物，保持和提高空氣質(zhì)量，清除泄漏油料，去除建筑物中的石棉，開發(fā)更有利于環(huán)境的產(chǎn)品，開展環(huán)料，去除建筑物中的石棉，開發(fā)更有利于環(huán)境的產(chǎn)品，開展環(huán)境審計和檢查等方面的成本。境審計和檢查等方面的成本。 但罰款、罰金和賠償?shù)确矫娴某杀静粚儆谶@一環(huán)境成本定但罰款、罰金和賠償?shù)确矫娴某杀静粚儆谶@一環(huán)境成本定義范圍。義范圍。 “改進政府在推動環(huán)境管理會計中的作用改進政府在推動環(huán)境管理會計中的作用”專家工作組的專家工作組的第一次

3、會議的報告：第一次會議的報告： 環(huán)境會計是指與環(huán)境會計是指與破壞環(huán)境和環(huán)境保護有關(guān)破壞環(huán)境和環(huán)境保護有關(guān)的全部成本，包的全部成本，包括括外部成本和內(nèi)部成本外部成本和內(nèi)部成本。 環(huán)境保護的成本指在企業(yè)發(fā)生的，預(yù)防、處置、計劃、控環(huán)境保護的成本指在企業(yè)發(fā)生的，預(yù)防、處置、計劃、控制和改變行為、損壞修復(fù)等制和改變行為、損壞修復(fù)等對政府和人民存在影響對政府和人民存在影響的成本。的成本。 日本環(huán)境廳頒布的日本環(huán)境廳頒布的環(huán)境會計系統(tǒng)應(yīng)用的指導(dǎo)準(zhǔn)則環(huán)境會計系統(tǒng)應(yīng)用的指導(dǎo)準(zhǔn)則（2000）： 環(huán)境保全成本則是企業(yè)環(huán)境保全成本則是企業(yè)為環(huán)境保全為環(huán)境保全而付出的投資和費用。環(huán)而付出的投資和費用。環(huán)境保全是指對企

4、業(yè)造成的環(huán)境不利影響采取境保全是指對企業(yè)造成的環(huán)境不利影響采取降低環(huán)境負(fù)荷降低環(huán)境負(fù)荷的一種的一種環(huán)境保護活動，包括環(huán)境保護活動，包括地球環(huán)境的保護、環(huán)境公害的預(yù)防、自然資地球環(huán)境的保護、環(huán)境公害的預(yù)防、自然資源消耗的節(jié)約及回收再利用活動源消耗的節(jié)約及回收再利用活動等。等。 我國會計學(xué)界對環(huán)境成本的定義也不盡相同，具有代表性我國會計學(xué)界對環(huán)境成本的定義也不盡相同，具有代表性的有：的有： （1 1）郭道揚教授以）郭道揚教授以“生態(tài)環(huán)境成本生態(tài)環(huán)境成本”的學(xué)術(shù)思想為基礎(chǔ)，的學(xué)術(shù)思想為基礎(chǔ)，將環(huán)境成本定義為：將環(huán)境成本定義為：由于環(huán)境惡化而追加的由于環(huán)境惡化而追加的治理生態(tài)環(huán)境治理生態(tài)環(huán)境的的投入；

5、投入；因重大責(zé)任導(dǎo)致生態(tài)環(huán)境惡化所造成的損失，以及由因重大責(zé)任導(dǎo)致生態(tài)環(huán)境惡化所造成的損失，以及由此而引起的此而引起的環(huán)境治理費用和罰款環(huán)境治理費用和罰款；未經(jīng)環(huán)保部門批準(zhǔn)，擅自未經(jīng)環(huán)保部門批準(zhǔn)，擅自投資項目所造成的投資項目所造成的罰款罰款；環(huán)境治理無效率狀況下的環(huán)境治理無效率狀況下的投資損失投資損失和浪費。和浪費。 （2）羅國民教授：環(huán)境成本是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中所耗費）羅國民教授：環(huán)境成本是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中所耗費的的生態(tài)要素的價值生態(tài)要素的價值以及為了以及為了恢復(fù)生態(tài)環(huán)境質(zhì)量恢復(fù)生態(tài)環(huán)境質(zhì)量而產(chǎn)生的各種支而產(chǎn)生的各種支出。其內(nèi)容包括：維護環(huán)境支出、預(yù)防污染支出、環(huán)境治理支出。其內(nèi)容包括：維

6、護環(huán)境支出、預(yù)防污染支出、環(huán)境治理支出以及認(rèn)為破壞生態(tài)環(huán)境造成的損失。出以及認(rèn)為破壞生態(tài)環(huán)境造成的損失。 （3）陳思維的觀點：環(huán)境成本是指為）陳思維的觀點：環(huán)境成本是指為控制環(huán)境污染控制環(huán)境污染而支而支付的費用以及付的費用以及污染本身造成損失污染本身造成損失之總和，其計算公式為：之總和，其計算公式為： 環(huán)境成本污染控制費用污染損失污染治理費用污環(huán)境成本污染控制費用污染損失污染治理費用污染預(yù)防費用污染物流失損失污染損害價值染預(yù)防費用污染物流失損失污染損害價值 （4）朱學(xué)義教授認(rèn)為：環(huán)境成本主要包括四個部分：）朱學(xué)義教授認(rèn)為：環(huán)境成本主要包括四個部分：資資源源消耗消耗成本；成本；環(huán)境環(huán)境支出支出成

7、本（環(huán)境預(yù)防費用、環(huán)境治理費用、成本（環(huán)境預(yù)防費用、環(huán)境治理費用、環(huán)境補償費用和環(huán)境發(fā)展費用等）；環(huán)境補償費用和環(huán)境發(fā)展費用等）；環(huán)境環(huán)境破壞破壞成本；成本；環(huán)境環(huán)境機會機會成本（資源閑置成本和資源濫用成本）。成本（資源閑置成本和資源濫用成本）。 一般來說，企業(yè)與周圍環(huán)境的關(guān)系主要表現(xiàn)為企業(yè)的經(jīng)一般來說，企業(yè)與周圍環(huán)境的關(guān)系主要表現(xiàn)為企業(yè)的經(jīng)營活動對環(huán)境產(chǎn)生的不同程度的影響（即營活動對環(huán)境產(chǎn)生的不同程度的影響（即環(huán)境影響環(huán)境影響），降低），降低環(huán)境影響成為企業(yè)在可持續(xù)發(fā)展過程中進行各項經(jīng)營活動所環(huán)境影響成為企業(yè)在可持續(xù)發(fā)展過程中進行各項經(jīng)營活動所考慮的一項重要影響因子，因此，環(huán)境成本可被描述為

8、考慮的一項重要影響因子，因此，環(huán)境成本可被描述為以貨以貨幣價值計量的，為預(yù)防、減少和（或）避免環(huán)境影響產(chǎn)生、幣價值計量的，為預(yù)防、減少和（或）避免環(huán)境影響產(chǎn)生、或清除這些環(huán)境影響等發(fā)生的各種耗費。或清除這些環(huán)境影響等發(fā)生的各種耗費。 1.根據(jù)當(dāng)期成本根據(jù)當(dāng)期成本是否應(yīng)由本企業(yè)承擔(dān)，即從不同的空間范圍是否應(yīng)由本企業(yè)承擔(dān)，即從不同的空間范圍將環(huán)境成本分為內(nèi)部環(huán)境成本和外部環(huán)境成本將環(huán)境成本分為內(nèi)部環(huán)境成本和外部環(huán)境成本 內(nèi)部環(huán)境成本是指應(yīng)當(dāng)由本企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境成本，包括那些內(nèi)部環(huán)境成本是指應(yīng)當(dāng)由本企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境成本，包括那些由于環(huán)境方面因素而引致發(fā)生，并且已經(jīng)明確由于環(huán)境方面因素而引致發(fā)生，并且已經(jīng)

9、明確由本企業(yè)承受和支由本企業(yè)承受和支付的費用付的費用，如排污費、環(huán)境破壞罰金或賠償費，環(huán)境治理或環(huán)境，如排污費、環(huán)境破壞罰金或賠償費，環(huán)境治理或環(huán)境保護設(shè)備投資等。保護設(shè)備投資等。 外部環(huán)境成本是指那些由本企業(yè)經(jīng)濟活動所引致但尚且不能外部環(huán)境成本是指那些由本企業(yè)經(jīng)濟活動所引致但尚且不能明確計量，并由于各種原因而明確計量，并由于各種原因而未由本企業(yè)承擔(dān)未由本企業(yè)承擔(dān)的不良環(huán)境后果。的不良環(huán)境后果。雖然這部分環(huán)境成本沒有追加到行為企業(yè)，但事實上已經(jīng)發(fā)生了。雖然這部分環(huán)境成本沒有追加到行為企業(yè)，但事實上已經(jīng)發(fā)生了。 2.2.根據(jù)企業(yè)所發(fā)生根據(jù)企業(yè)所發(fā)生環(huán)境成本的不同功能環(huán)境成本的不同功能，環(huán)境成本可

10、分為，環(huán)境成本可分為三類：三類：彌補已發(fā)生的環(huán)境損失彌補已發(fā)生的環(huán)境損失的環(huán)境成本、的環(huán)境成本、維護環(huán)境現(xiàn)狀維護環(huán)境現(xiàn)狀的環(huán)的環(huán)境成本和境成本和預(yù)防將來可能出現(xiàn)的不利環(huán)境影響預(yù)防將來可能出現(xiàn)的不利環(huán)境影響的環(huán)境成本。的環(huán)境成本。 彌補已發(fā)生的環(huán)境損失的環(huán)境成本，彌補的可能是彌補已發(fā)生的環(huán)境損失的環(huán)境成本，彌補的可能是以前時以前時期的環(huán)境破壞后果期的環(huán)境破壞后果，也可能是，也可能是當(dāng)期的環(huán)境破壞后果當(dāng)期的環(huán)境破壞后果。它們的共。它們的共同特點是環(huán)境損失已經(jīng)發(fā)生，如同特點是環(huán)境損失已經(jīng)發(fā)生，如“三廢三廢”排放、重大事故、資排放、重大事故、資源消耗失控等造成的環(huán)境污染與破壞的損失。企業(yè)所支出的環(huán)源消

11、耗失控等造成的環(huán)境污染與破壞的損失。企業(yè)所支出的環(huán)境費用僅是一種彌補已經(jīng)發(fā)生的損失的支出，境費用僅是一種彌補已經(jīng)發(fā)生的損失的支出，不可能形成任何不可能形成任何資產(chǎn)增量或收入增量。資產(chǎn)增量或收入增量。 預(yù)防將來可能出現(xiàn)的不利環(huán)境影響的環(huán)境成本，是發(fā)生預(yù)防將來可能出現(xiàn)的不利環(huán)境影響的環(huán)境成本，是發(fā)生在環(huán)境損失出現(xiàn)之前的環(huán)境成本，屬于主動性支出。在環(huán)境損失出現(xiàn)之前的環(huán)境成本，屬于主動性支出。 會計處理中需要考慮到這樣三點：其一，這類環(huán)境支出會計處理中需要考慮到這樣三點：其一，這類環(huán)境支出不但不但會形成資產(chǎn)增量或收入增量會形成資產(chǎn)增量或收入增量，而且可能，而且可能會增加或改善生會增加或改善生產(chǎn)能力產(chǎn)能

12、力（比如購置了有助于改進產(chǎn)品環(huán)境屬性的設(shè)施或設(shè)（比如購置了有助于改進產(chǎn)品環(huán)境屬性的設(shè)施或設(shè)備）；其二，對于形成的資產(chǎn)增量要備）；其二，對于形成的資產(chǎn)增量要分期攤銷或計提折舊分期攤銷或計提折舊；其三，總體看來這類環(huán)境性支出更像是一種其三，總體看來這類環(huán)境性支出更像是一種投資行為投資行為，只是，只是其目標(biāo)具有特殊性，既不屬于生產(chǎn)能力投資，又不屬于非生其目標(biāo)具有特殊性，既不屬于生產(chǎn)能力投資，又不屬于非生產(chǎn)性設(shè)施投資。產(chǎn)性設(shè)施投資。 3. 3.根據(jù)環(huán)境成本根據(jù)環(huán)境成本發(fā)生的時間分為當(dāng)前成本與未來成本發(fā)生的時間分為當(dāng)前成本與未來成本 就就當(dāng)期環(huán)境成本當(dāng)期環(huán)境成本而言，根據(jù)環(huán)境成本的會計處理與其實際而言，

13、根據(jù)環(huán)境成本的會計處理與其實際發(fā)生的時間吻合性，又可分為：發(fā)生的時間吻合性，又可分為：對過去環(huán)境成本的對過去環(huán)境成本的當(dāng)期支出、當(dāng)期支出、對當(dāng)期環(huán)境成本對當(dāng)期環(huán)境成本的當(dāng)期支出和的當(dāng)期支出和對未來環(huán)境成本對未來環(huán)境成本的當(dāng)期支出三類。的當(dāng)期支出三類。 從時間角度對環(huán)境成本的劃分從時間角度對環(huán)境成本的劃分 生產(chǎn)活動生產(chǎn)活動 過去過去 當(dāng)前當(dāng)前 未來未來成成本本當(dāng)當(dāng)前前對以前的經(jīng)營活動造成對以前的經(jīng)營活動造成的污染進行清理或補償?shù)奈廴具M行清理或補償?shù)某杀镜某杀厩謇懋?dāng)期環(huán)境污染或補償當(dāng)清理當(dāng)期環(huán)境污染或補償當(dāng)期環(huán)境損失期環(huán)境損失對將來環(huán)境污染和損失進對將來環(huán)境污染和損失進行清理和補償?shù)慕?jīng)費準(zhǔn)備行清理

14、和補償?shù)慕?jīng)費準(zhǔn)備以環(huán)境成本準(zhǔn)備金的方式以環(huán)境成本準(zhǔn)備金的方式提取提取未未來來由于過去的經(jīng)營活動而由于過去的經(jīng)營活動而預(yù)計在未來將支出的成預(yù)計在未來將支出的成本，如人體在受污染的本，如人體在受污染的場所工作所受到的損害場所工作所受到的損害賠償賠償在當(dāng)期的生產(chǎn)或流程上，由在當(dāng)期的生產(chǎn)或流程上，由于技術(shù)變革、法規(guī)等變化而于技術(shù)變革、法規(guī)等變化而預(yù)計對成本產(chǎn)生的影響預(yù)計對成本產(chǎn)生的影響當(dāng)期仍處于研究和開發(fā)階當(dāng)期仍處于研究和開發(fā)階段的產(chǎn)品在將來投產(chǎn)時可段的產(chǎn)品在將來投產(chǎn)時可能產(chǎn)生的影響能產(chǎn)生的影響 4. 4.根據(jù)根據(jù)環(huán)境資源流轉(zhuǎn)平衡理論環(huán)境資源流轉(zhuǎn)平衡理論，即企業(yè)通過，即企業(yè)通過對自然資源的對自然資源的

15、獲取獲取和和向環(huán)境系統(tǒng)排放向環(huán)境系統(tǒng)排放兩個界面層次上對環(huán)境成本進行分類兩個界面層次上對環(huán)境成本進行分類 事后事后的環(huán)境保全成本，即企業(yè)生產(chǎn)完工后對廢棄物的處理成本，包括企業(yè)生的環(huán)境保全成本，即企業(yè)生產(chǎn)完工后對廢棄物的處理成本，包括企業(yè)生產(chǎn)過程中的廢棄物挑選裝置、排水過濾處理設(shè)施等的產(chǎn)過程中的廢棄物挑選裝置、排水過濾處理設(shè)施等的建造、營運、管理的成本和產(chǎn)建造、營運、管理的成本和產(chǎn)品使用后廢品、包裝物回收的成本。品使用后廢品、包裝物回收的成本。 事前事前的環(huán)境保全預(yù)防成本，指在生產(chǎn)活動中為的環(huán)境保全預(yù)防成本，指在生產(chǎn)活動中為回避、減少、管理環(huán)境負(fù)荷而回避、減少、管理環(huán)境負(fù)荷而追加的成本追加的成本

16、，如在生產(chǎn)過程中選擇環(huán)境負(fù)荷低的替代材料成本、水循環(huán)處理系統(tǒng)的，如在生產(chǎn)過程中選擇環(huán)境負(fù)荷低的替代材料成本、水循環(huán)處理系統(tǒng)的建造和營運成本，為提高產(chǎn)品耐用性及再生處理程度的成本。建造和營運成本，為提高產(chǎn)品耐用性及再生處理程度的成本。 殘余物殘余物發(fā)生成本，指被發(fā)生成本，指被投入的物資、能源未構(gòu)成產(chǎn)品實投入的物資、能源未構(gòu)成產(chǎn)品實體或為了生產(chǎn)產(chǎn)品而體或為了生產(chǎn)產(chǎn)品而未完全消耗掉的物資未完全消耗掉的物資，通常以廢品、廢渣、廢水、廢氣等形式出現(xiàn)。此類殘余物的，通常以廢品、廢渣、廢水、廢氣等形式出現(xiàn)。此類殘余物的產(chǎn)生由于需耗用一定的物資和能源，所以也形成了成本費用。產(chǎn)生由于需耗用一定的物資和能源，所以

17、也形成了成本費用。 不含環(huán)境成本費用的不含環(huán)境成本費用的產(chǎn)品產(chǎn)品成本，指從構(gòu)成產(chǎn)品的物資、能源消耗中扣除有關(guān)成本，指從構(gòu)成產(chǎn)品的物資、能源消耗中扣除有關(guān)環(huán)境成本費用后的成本。這類成本包括環(huán)境成本費用后的成本。這類成本包括構(gòu)成產(chǎn)品實體的材料、零件和直接與生產(chǎn)有構(gòu)成產(chǎn)品實體的材料、零件和直接與生產(chǎn)有關(guān)的人工費、管理費關(guān)的人工費、管理費等。尤其是當(dāng)前提倡生產(chǎn)等。尤其是當(dāng)前提倡生產(chǎn)“綠色產(chǎn)品綠色產(chǎn)品”，更有必要將其納入環(huán)，更有必要將其納入環(huán)境成本。境成本。 綜合上述各種觀點并結(jié)合我國企業(yè)的特點，從企業(yè)綜合上述各種觀點并結(jié)合我國企業(yè)的特點，從企業(yè)的經(jīng)營活動與環(huán)境影響的關(guān)系這個角度來看，環(huán)境成本的經(jīng)營活動

18、與環(huán)境影響的關(guān)系這個角度來看，環(huán)境成本的成本項目主要可分為以下五類：的成本項目主要可分為以下五類： （1）環(huán)境保護運行成本，指在企業(yè)的經(jīng)營范圍內(nèi)）環(huán)境保護運行成本，指在企業(yè)的經(jīng)營范圍內(nèi)為為控制主要生產(chǎn)環(huán)節(jié)產(chǎn)生的環(huán)境影響控制主要生產(chǎn)環(huán)節(jié)產(chǎn)生的環(huán)境影響而發(fā)生的環(huán)境保護而發(fā)生的環(huán)境保護成本，主要包括：成本，主要包括：為減少為減少企業(yè)生產(chǎn)過程中生產(chǎn)設(shè)備產(chǎn)生企業(yè)生產(chǎn)過程中生產(chǎn)設(shè)備產(chǎn)生的的環(huán)境影響環(huán)境影響發(fā)生的成本（包括生產(chǎn)中發(fā)生的無污染替代發(fā)生的成本（包括生產(chǎn)中發(fā)生的無污染替代增支等）、增支等）、對生產(chǎn)環(huán)節(jié)產(chǎn)生的對生產(chǎn)環(huán)節(jié)產(chǎn)生的“三廢三廢”進行末端治理進行末端治理發(fā)發(fā)生的成本以及生的成本以及對工業(yè)廢棄物

19、回收、利用、清理、處置對工業(yè)廢棄物回收、利用、清理、處置等等發(fā)生的成本（包括利用三廢生產(chǎn)產(chǎn)品的成本）等。發(fā)生的成本（包括利用三廢生產(chǎn)產(chǎn)品的成本）等。 （2 2）環(huán)境管理成本，是指企業(yè)在管理活動中花）環(huán)境管理成本，是指企業(yè)在管理活動中花費的環(huán)境保護成本，主要包括：費的環(huán)境保護成本，主要包括：環(huán)境管理體系環(huán)境管理體系運行的費用運行的費用（包括（包括ISO14000認(rèn)證費及每三年的評審費等）及環(huán)境認(rèn)證費及每三年的評審費等）及環(huán)境審計成本審計成本；披露環(huán)披露環(huán)境信息和環(huán)境宣傳境信息和環(huán)境宣傳（如廣告宣傳等）的支出；（如廣告宣傳等）的支出；環(huán)境影響環(huán)境影響監(jiān)測費用監(jiān)測費用；職職工工環(huán)境教育費環(huán)境教育費和

20、職工的和職工的環(huán)保補貼支出環(huán)保補貼支出；改善環(huán)境活動支出改善環(huán)境活動支出，包括在企業(yè)，包括在企業(yè)經(jīng)營場所或附近進行自然保護、種植草木、美化環(huán)境及維持環(huán)境現(xiàn)狀的支經(jīng)營場所或附近進行自然保護、種植草木、美化環(huán)境及維持環(huán)境現(xiàn)狀的支出；出；企業(yè)發(fā)生的企業(yè)發(fā)生的環(huán)境污染訴訟費、預(yù)防費、保險費、排污費、許可證費環(huán)境污染訴訟費、預(yù)防費、保險費、排污費、許可證費用用、企業(yè)、企業(yè)計提計提的環(huán)境保護資產(chǎn)（包括環(huán)保用固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期投的環(huán)境保護資產(chǎn)（包括環(huán)保用固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期投資中股權(quán)投資及其他資產(chǎn)）資中股權(quán)投資及其他資產(chǎn)）的減值準(zhǔn)備和環(huán)保無形資產(chǎn)計提的攤銷的減值準(zhǔn)備和環(huán)保無形資產(chǎn)計提的攤銷; 企業(yè)

21、企業(yè)環(huán)保治理工程完工后發(fā)生的環(huán)保治理工程完工后發(fā)生的環(huán)保貸款利息支出環(huán)保貸款利息支出等。等。 （3）環(huán)境研發(fā)成本，是指企業(yè)在環(huán)保研發(fā)過程中）環(huán)境研發(fā)成本，是指企業(yè)在環(huán)保研發(fā)過程中花費的環(huán)境保護成本，主要包括：花費的環(huán)境保護成本，主要包括：開發(fā)開發(fā)環(huán)保環(huán)保技術(shù)的技術(shù)的研發(fā)費用研發(fā)費用；為為削減削減產(chǎn)品制造階段的產(chǎn)品制造階段的環(huán)境影響環(huán)境影響所花費的所花費的研發(fā)費用研發(fā)費用；其他與其他與削減產(chǎn)品回削減產(chǎn)品回收、處理階段或營銷階段收、處理階段或營銷階段的環(huán)境影響相關(guān)的研發(fā)費用。的環(huán)境影響相關(guān)的研發(fā)費用。 （4）環(huán)保采購和銷售環(huán)節(jié)成本，是指企業(yè)在采購或銷售環(huán)）環(huán)保采購和銷售環(huán)節(jié)成本，是指企業(yè)在采購或銷

22、售環(huán)節(jié)控制環(huán)境影響所花費的環(huán)境保護成本，主要包括：節(jié)控制環(huán)境影響所花費的環(huán)境保護成本，主要包括：企業(yè)綠色采企業(yè)綠色采購的購的環(huán)保材料（或服務(wù)）超過日常環(huán)保材料（或服務(wù)）超過日常購買普通材料（或服務(wù)）的成本；購買普通材料（或服務(wù)）的成本；為提為提供產(chǎn)品供產(chǎn)品環(huán)保服務(wù)環(huán)保服務(wù)而發(fā)生的費用；而發(fā)生的費用；為為降低降低企業(yè)容器、包裝物產(chǎn)生的企業(yè)容器、包裝物產(chǎn)生的環(huán)境影響環(huán)境影響發(fā)生的支出；發(fā)生的支出；對已使用產(chǎn)品進行對已使用產(chǎn)品進行收集、再循環(huán)、再銷售和合理處置收集、再循環(huán)、再銷售和合理處置所發(fā)生所發(fā)生的支出等。的支出等。 （5）環(huán)保其他支出，是指企業(yè)內(nèi)與環(huán)境相關(guān)的其他）環(huán)保其他支出，是指企業(yè)內(nèi)與環(huán)境

23、相關(guān)的其他環(huán)境保護成本，包括環(huán)境保護成本，包括交納的環(huán)境資源稅交納的環(huán)境資源稅，對周圍環(huán)境的，對周圍環(huán)境的污染損害賠償污染損害賠償，停產(chǎn)損失停產(chǎn)損失，因不遵守環(huán)境法規(guī)而導(dǎo)致的，因不遵守環(huán)境法規(guī)而導(dǎo)致的罰款和罰金罰款和罰金，以及與社會環(huán)?；顒酉嚓P(guān)的，以及與社會環(huán)?；顒酉嚓P(guān)的環(huán)保支出環(huán)保支出。 環(huán)境費用是指企業(yè)因履行環(huán)境保護責(zé)任，為環(huán)境費用是指企業(yè)因履行環(huán)境保護責(zé)任，為降低降低產(chǎn)品在其生命周期內(nèi)產(chǎn)生的產(chǎn)品在其生命周期內(nèi)產(chǎn)生的環(huán)境負(fù)荷環(huán)境負(fù)荷所發(fā)生的經(jīng)濟利所發(fā)生的經(jīng)濟利益的流出。它可分為益的流出。它可分為環(huán)境期間費用與環(huán)境成本環(huán)境期間費用與環(huán)境成本，前者，前者直接計入當(dāng)期損益直接計入當(dāng)期損益，如環(huán)保

24、機構(gòu)管理費用等；后者則，如環(huán)保機構(gòu)管理費用等；后者則指可指可按具體產(chǎn)品或服務(wù)對象歸集的各種耗費按具體產(chǎn)品或服務(wù)對象歸集的各種耗費，如車間，如車間環(huán)保設(shè)施的折舊及維修費等。環(huán)保設(shè)施的折舊及維修費等。 實務(wù)中，環(huán)境成本的發(fā)生有多種情況，因此將哪些實務(wù)中，環(huán)境成本的發(fā)生有多種情況，因此將哪些列為環(huán)境成本需要進行判斷。在環(huán)境成本確認(rèn)流程中，列為環(huán)境成本需要進行判斷。在環(huán)境成本確認(rèn)流程中，應(yīng)充分考慮其應(yīng)充分考慮其不同空間不同空間（內(nèi)部、外部環(huán)境成本）、（內(nèi)部、外部環(huán)境成本）、不同不同時間時間（過去、當(dāng)期、未來環(huán)境成本）、（過去、當(dāng)期、未來環(huán)境成本）、不同功能不同功能（彌補（彌補已發(fā)生的環(huán)境損失、維護環(huán)境

25、現(xiàn)狀支出、預(yù)防未來可能已發(fā)生的環(huán)境損失、維護環(huán)境現(xiàn)狀支出、預(yù)防未來可能出現(xiàn)不良后果的支出）的環(huán)境成本支出，并采用權(quán)責(zé)發(fā)出現(xiàn)不良后果的支出）的環(huán)境成本支出，并采用權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本原則進行確認(rèn)。下面是環(huán)境成本確認(rèn)流生制和歷史成本原則進行確認(rèn)。下面是環(huán)境成本確認(rèn)流程圖。程圖。會計期間發(fā)生的環(huán)境成本成本效益期間或無效益的劃分以前年度當(dāng)期未來期間無收益(損失)費用化環(huán)境成本的確認(rèn)是否基于估計變更？按會計估計變更處理YesNo有無重大差錯或會計政策變更？按會計差錯、會計政策變更處理本期費用費用可否資本化或遞延？資本化或遞延處理本期費用本期費用YesNoNoYes調(diào)整以前年度的成本未來期間分?jǐn)偟馁M用確認(rèn)

26、當(dāng)期的環(huán)境成本 根據(jù)前面的流程圖，環(huán)境成本可分為以下幾方面予以確認(rèn)：根據(jù)前面的流程圖，環(huán)境成本可分為以下幾方面予以確認(rèn)： 1.按會計估計變更判斷標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)按會計估計變更判斷標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn) 確認(rèn)環(huán)境成本確認(rèn)環(huán)境成本先要判斷其是否依據(jù)會計估計變更先要判斷其是否依據(jù)會計估計變更而來。有些而來。有些環(huán)境成本的確認(rèn)是根據(jù)會計估計變更進行的。環(huán)境成本的確認(rèn)是根據(jù)會計估計變更進行的。 例如：由于新環(huán)保法規(guī)的執(zhí)行，國家對環(huán)境污染治理措施的加大，某種例如：由于新環(huán)保法規(guī)的執(zhí)行，國家對環(huán)境污染治理措施的加大，某種固定資產(chǎn)隱含的環(huán)境危害，使得該固定資產(chǎn)的有效使用或經(jīng)濟年限較之原來固定資產(chǎn)隱含的環(huán)境危害，使得該固定資產(chǎn)的有效

27、使用或經(jīng)濟年限較之原來的估計大大縮短，因而相應(yīng)改變它的折舊年限（如由投入使用時的預(yù)計的估計大大縮短，因而相應(yīng)改變它的折舊年限（如由投入使用時的預(yù)計8年改年改為為5年），從而導(dǎo)致折舊成本增加年），從而導(dǎo)致折舊成本增加。會計估計的基礎(chǔ)發(fā)生變化，就應(yīng)按未來適。會計估計的基礎(chǔ)發(fā)生變化，就應(yīng)按未來適用法進行會計估計變更處理。用法進行會計估計變更處理。由于可計提折舊的固定資產(chǎn)，其有效使用年限由于可計提折舊的固定資產(chǎn)，其有效使用年限的估計發(fā)生變更，常常影響變更當(dāng)期及資產(chǎn)以后使用年限內(nèi)各個期間的折舊的估計發(fā)生變更，常常影響變更當(dāng)期及資產(chǎn)以后使用年限內(nèi)各個期間的折舊費用，因此，這類費用，因此，這類會計估計的變更

28、應(yīng)于變更當(dāng)期及以后各期確認(rèn)會計估計的變更應(yīng)于變更當(dāng)期及以后各期確認(rèn)，同時也要，同時也要求對確認(rèn)的這部分環(huán)境成本及會計估計變更的事項求對確認(rèn)的這部分環(huán)境成本及會計估計變更的事項在會計報表附注中進行披在會計報表附注中進行披露露。 2.2.對治理過去年度或當(dāng)期環(huán)境污染而發(fā)生的環(huán)境成本的確對治理過去年度或當(dāng)期環(huán)境污染而發(fā)生的環(huán)境成本的確認(rèn)認(rèn) 該部分環(huán)境支出需該部分環(huán)境支出需按以前年度與當(dāng)期予以劃分按以前年度與當(dāng)期予以劃分。其中，本。其中，本期費用期費用用于彌補以前年度環(huán)境污染損害時，還需判斷是否存在用于彌補以前年度環(huán)境污染損害時，還需判斷是否存在會計政策變更或重大會計差錯會計政策變更或重大會計差錯。整

29、個處理過程分兩步進行：。整個處理過程分兩步進行： （1 1）先按判斷標(biāo)準(zhǔn)分析是否存在會計政策變更或重大會計）先按判斷標(biāo)準(zhǔn)分析是否存在會計政策變更或重大會計差錯。差錯。 所謂會計政策變更是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來采所謂會計政策變更是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來采用的用的會計政策改用另一會計政策的行為會計政策改用另一會計政策的行為。為保證會計信息的可。為保證會計信息的可比性，一般情況下，企業(yè)應(yīng)在每期采用相同的會計政策，不應(yīng)比性，一般情況下，企業(yè)應(yīng)在每期采用相同的會計政策，不應(yīng)也不能隨意變更會計政策，但在某些情況下會計政策也有可能也不能隨意變更會計政策，但在某些情況下會計政策也有可能發(fā)生變更

30、。發(fā)生變更。 對環(huán)境支出是否存在會計政策變更可依據(jù)下列標(biāo)準(zhǔn)進行判斷：對環(huán)境支出是否存在會計政策變更可依據(jù)下列標(biāo)準(zhǔn)進行判斷：新的環(huán)境法律法規(guī)的要求。新的環(huán)境法律法規(guī)的要求。由于企業(yè)環(huán)境狀況的改變，使企業(yè)原采用的會計政策所由于企業(yè)環(huán)境狀況的改變，使企業(yè)原采用的會計政策所提供的會計信息，已不能恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果等情況，要求企業(yè)采用提供的會計信息，已不能恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果等情況，要求企業(yè)采用變更后的會計核算制度。例如：企業(yè)的某一環(huán)境保護固定資產(chǎn)由于受到周圍環(huán)境污染的變更后的會計核算制度。例如：企業(yè)的某一環(huán)境保護固定資產(chǎn)由于受到周圍環(huán)境污染的影響，折舊方法由原來的平均年限

31、法改為加速折舊法。影響，折舊方法由原來的平均年限法改為加速折舊法。 所謂會計差錯是指在會計核算時，由于計量、確認(rèn)、記錄等所謂會計差錯是指在會計核算時，由于計量、確認(rèn)、記錄等方面出現(xiàn)的錯誤。重大會計差錯是指企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會計報方面出現(xiàn)的錯誤。重大會計差錯是指企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會計報表不再具有可靠性的會計差錯。判斷其是否屬于重大會計差錯，表不再具有可靠性的會計差錯。判斷其是否屬于重大會計差錯，不僅要考慮所涉及的金額，而且要考慮其性質(zhì)。不僅要考慮所涉及的金額，而且要考慮其性質(zhì)。例如：本年度發(fā)現(xiàn)上例如：本年度發(fā)現(xiàn)上一年度漏記環(huán)境保護資產(chǎn)折舊一年度漏記環(huán)境保護資產(chǎn)折舊150000元，則上一年度虛增凈

32、利潤元，則上一年度虛增凈利潤100500元元（150000（133），則需要在本年度對該項會計差錯進行更正。并在），則需要在本年度對該項會計差錯進行更正。并在報表附注中另行說明。報表附注中另行說明。 （2）根據(jù)會計判斷，然后）根據(jù)會計判斷，然后按會計政策變更或會計差錯的處理按會計政策變更或會計差錯的處理方法調(diào)整以前年度的成本。方法調(diào)整以前年度的成本。要求企業(yè)將新制度追溯到該環(huán)境事項要求企業(yè)將新制度追溯到該環(huán)境事項發(fā)生的最早期間，視同該政策和方法一開始就采用。發(fā)生的最早期間，視同該政策和方法一開始就采用。 為了進一步說明，現(xiàn)舉例如下：為了進一步說明，現(xiàn)舉例如下： 假設(shè)某企業(yè)假設(shè)某企業(yè)203年度環(huán)

33、境成本業(yè)務(wù)如下：年度環(huán)境成本業(yè)務(wù)如下： （1）該企業(yè)）該企業(yè)200年購置一臺原值為年購置一臺原值為8000元的治污設(shè)備，殘值為元的治污設(shè)備，殘值為600元，元，估計使用年限為估計使用年限為8年。年。203年由于該設(shè)備自身受到環(huán)境污染，將預(yù)計使用年限年由于該設(shè)備自身受到環(huán)境污染，將預(yù)計使用年限由原來由原來8年縮短為年縮短為6年。根據(jù)流程圖，此類業(yè)務(wù)年。根據(jù)流程圖，此類業(yè)務(wù)已使環(huán)保固定資產(chǎn)折舊成本發(fā)生已使環(huán)保固定資產(chǎn)折舊成本發(fā)生會計估計變更，應(yīng)按會計未來估計法對其進行會計估計變更處理會計估計變更，應(yīng)按會計未來估計法對其進行會計估計變更處理。 （2 2）20203 3年發(fā)生消除過去長期堆積的固體廢棄

34、物的費用年發(fā)生消除過去長期堆積的固體廢棄物的費用500500元；當(dāng)年支元；當(dāng)年支付排污費付排污費23002300元，又由于超標(biāo)排污受到環(huán)保部門罰款元，又由于超標(biāo)排污受到環(huán)保部門罰款10001000元，對周圍居民的元，對周圍居民的損害賠償損害賠償22002200元；環(huán)境監(jiān)測費用每次元；環(huán)境監(jiān)測費用每次200200元，當(dāng)年共進行了元，當(dāng)年共進行了4 4次環(huán)境監(jiān)測；生次環(huán)境監(jiān)測；生產(chǎn)過程中發(fā)生的廢水凈化運營費為產(chǎn)過程中發(fā)生的廢水凈化運營費為12301230元；當(dāng)年發(fā)生環(huán)境公益廣告費元；當(dāng)年發(fā)生環(huán)境公益廣告費42004200元，元，廠區(qū)綠化費用廠區(qū)綠化費用52605260元；當(dāng)年有兩個環(huán)境保護建設(shè)項目

35、，已進行投資元；當(dāng)年有兩個環(huán)境保護建設(shè)項目，已進行投資1890018900元。元。 首先應(yīng)分析這些環(huán)境成本業(yè)務(wù)中有無由于重大會計差錯或會計政策變首先應(yīng)分析這些環(huán)境成本業(yè)務(wù)中有無由于重大會計差錯或會計政策變更引起的環(huán)境成本。假設(shè)該企業(yè)在該年度沒有發(fā)生這類環(huán)境成本，則予以排更引起的環(huán)境成本。假設(shè)該企業(yè)在該年度沒有發(fā)生這類環(huán)境成本，則予以排除。然后根據(jù)影響期間的不同，對這些環(huán)境成本進行分類：除。然后根據(jù)影響期間的不同，對這些環(huán)境成本進行分類： 影響期間在以前年度的環(huán)境成本，即治理過去累積污染的成本：當(dāng)年發(fā)生的影響期間在以前年度的環(huán)境成本，即治理過去累積污染的成本：當(dāng)年發(fā)生的消除過去長期堆積的固體廢棄

36、物的費用消除過去長期堆積的固體廢棄物的費用500元，由于該環(huán)境成本業(yè)務(wù)會計政策不變、元，由于該環(huán)境成本業(yè)務(wù)會計政策不變、也無重大會計差錯，因此這筆費用進行當(dāng)期消化，計入本期費用。也無重大會計差錯，因此這筆費用進行當(dāng)期消化，計入本期費用。 對當(dāng)期產(chǎn)生影響的環(huán)境成本，即治理當(dāng)期污染發(fā)生的成本：當(dāng)年支付排污費對當(dāng)期產(chǎn)生影響的環(huán)境成本，即治理當(dāng)期污染發(fā)生的成本：當(dāng)年支付排污費2300元；當(dāng)年發(fā)生的環(huán)境監(jiān)測費元；當(dāng)年發(fā)生的環(huán)境監(jiān)測費800元（元（2004）；生產(chǎn)過程中發(fā)生的廢水凈化運）；生產(chǎn)過程中發(fā)生的廢水凈化運營費為營費為1230元。這些環(huán)境成本在當(dāng)期費用化。元。這些環(huán)境成本在當(dāng)期費用化。 3.3.成

37、本效益將在未來體現(xiàn)的環(huán)境成本確認(rèn)成本效益將在未來體現(xiàn)的環(huán)境成本確認(rèn) 對于未來期間發(fā)生效益的環(huán)境成本，其確認(rèn)的基本要求如下：對于未來期間發(fā)生效益的環(huán)境成本，其確認(rèn)的基本要求如下： （1 1）環(huán)境成本的確認(rèn)方式：資本化還是費用化）環(huán)境成本的確認(rèn)方式：資本化還是費用化 如果符合資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，就應(yīng)將環(huán)境成本資本化，然后在當(dāng)如果符合資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，就應(yīng)將環(huán)境成本資本化，然后在當(dāng)期及以后各收益期間進行攤銷；否則，應(yīng)作為費用計入當(dāng)期損益。期及以后各收益期間進行攤銷；否則，應(yīng)作為費用計入當(dāng)期損益。假如假如環(huán)境成本與環(huán)境成本與企業(yè)企業(yè)今后將要今后將要以下列方式以下列方式取得的經(jīng)濟利益取得的經(jīng)濟利益有著直有著直

38、接或間接的聯(lián)系，它接或間接的聯(lián)系，它應(yīng)當(dāng)予以資本化應(yīng)當(dāng)予以資本化：提高企業(yè)擁有的其他資產(chǎn)的能力，提高企業(yè)擁有的其他資產(chǎn)的能力，或者改進其安全狀況或提高其效率；或者改進其安全狀況或提高其效率；減少或防止可能由今后的經(jīng)營活動所產(chǎn)生的環(huán)境減少或防止可能由今后的經(jīng)營活動所產(chǎn)生的環(huán)境污染；污染；保護環(huán)境。保護環(huán)境。 如果企業(yè)發(fā)生的一項成本如果企業(yè)發(fā)生的一項成本將在未來帶來經(jīng)濟利益，那就應(yīng)該將在未來帶來經(jīng)濟利益，那就應(yīng)該將其資本化將其資本化，并在利益實現(xiàn)時計入當(dāng)期損益。，并在利益實現(xiàn)時計入當(dāng)期損益。 此外，將出于安全或環(huán)境原因發(fā)生的成本以及此外，將出于安全或環(huán)境原因發(fā)生的成本以及減少或防止?jié)摐p少或防止?jié)撛?/p>

39、污染以保護未來環(huán)境而發(fā)生的成本予以資本化在污染以保護未來環(huán)境而發(fā)生的成本予以資本化。盡管這些成本。盡管這些成本可能不會直接產(chǎn)生經(jīng)濟利益，但是，企業(yè)為了從其他資產(chǎn)中獲得可能不會直接產(chǎn)生經(jīng)濟利益，但是，企業(yè)為了從其他資產(chǎn)中獲得或持續(xù)獲得經(jīng)濟利益，發(fā)生上述成本是必要的。或持續(xù)獲得經(jīng)濟利益，發(fā)生上述成本是必要的。 許多環(huán)境成本并不會在未來帶來經(jīng)濟利益，或者與未來經(jīng)許多環(huán)境成本并不會在未來帶來經(jīng)濟利益，或者與未來經(jīng)濟利益沒有足夠的密切關(guān)系，因而不能將其資本化。這些成本濟利益沒有足夠的密切關(guān)系，因而不能將其資本化。這些成本包括：廢物處理成本、與當(dāng)期經(jīng)營活動有關(guān)的清理成本、清除包括：廢物處理成本、與當(dāng)期經(jīng)營

40、活動有關(guān)的清理成本、清除前期活動引起的損害、持續(xù)的環(huán)境管理費用以及環(huán)境審計成本前期活動引起的損害、持續(xù)的環(huán)境管理費用以及環(huán)境審計成本等。因不遵守環(huán)境法規(guī)而導(dǎo)致的罰款以及因環(huán)境損失而給予第等。因不遵守環(huán)境法規(guī)而導(dǎo)致的罰款以及因環(huán)境損失而給予第三方的賠償，這些成本三方的賠償，這些成本并不產(chǎn)生未來收益，因而應(yīng)作為費用計并不產(chǎn)生未來收益，因而應(yīng)作為費用計入當(dāng)期損益。入當(dāng)期損益。 據(jù)此分析上述案例？據(jù)此分析上述案例？ （2 2）環(huán)境成本資本化的確認(rèn)形式：單獨確認(rèn)還是合并確認(rèn)）環(huán)境成本資本化的確認(rèn)形式：單獨確認(rèn)還是合并確認(rèn) 當(dāng)一項可以確認(rèn)為資產(chǎn)的環(huán)境成本與另一項資產(chǎn)有關(guān)，它應(yīng)當(dāng)一項可以確認(rèn)為資產(chǎn)的環(huán)境成本

41、與另一項資產(chǎn)有關(guān)，它應(yīng)當(dāng)作為其他資產(chǎn)的組成部分而不單獨確認(rèn)。在大多數(shù)情況下，可當(dāng)作為其他資產(chǎn)的組成部分而不單獨確認(rèn)。在大多數(shù)情況下，可以資本化的環(huán)境成本都與另一項資產(chǎn)有關(guān)，這些環(huán)境成本本身并以資本化的環(huán)境成本都與另一項資產(chǎn)有關(guān)，這些環(huán)境成本本身并不帶來特定的單獨的未來收益，其未來收益存在于企業(yè)經(jīng)營中使不帶來特定的單獨的未來收益，其未來收益存在于企業(yè)經(jīng)營中使用的另一項生產(chǎn)性資產(chǎn)中。用的另一項生產(chǎn)性資產(chǎn)中。例如：清除建筑物中的石棉，這項工作本身例如：清除建筑物中的石棉，這項工作本身并不產(chǎn)生未來經(jīng)濟收益或環(huán)境收益，受益的建筑物，因而，石棉清除成本被并不產(chǎn)生未來經(jīng)濟收益或環(huán)境收益，受益的建筑物，因而，

42、石棉清除成本被確認(rèn)為一項獨立的資產(chǎn)是不合適的。確認(rèn)為一項獨立的資產(chǎn)是不合適的。 另一方面，一臺能清除大氣或水污染的機器，它是能夠產(chǎn)生另一方面，一臺能清除大氣或水污染的機器，它是能夠產(chǎn)生特定或單獨的未來收益的，因此，可以將其作為資產(chǎn)單獨處理。特定或單獨的未來收益的，因此，可以將其作為資產(chǎn)單獨處理。 （3）環(huán)境成本資本化后的減值）環(huán)境成本資本化后的減值 當(dāng)一項環(huán)境成本作為另一資產(chǎn)的價值的一部分時，應(yīng)對這一當(dāng)一項環(huán)境成本作為另一資產(chǎn)的價值的一部分時，應(yīng)對這一資產(chǎn)進行評估，看其有無減值，如已減值，則應(yīng)資產(chǎn)進行評估，看其有無減值，如已減值，則應(yīng)將其減計至可回將其減計至可回收價值。收價值。在某些情況下，資

43、本化了的環(huán)境成本計入相關(guān)資產(chǎn)后，在某些情況下，資本化了的環(huán)境成本計入相關(guān)資產(chǎn)后，會導(dǎo)致資產(chǎn)的成本高于可回收價值會導(dǎo)致資產(chǎn)的成本高于可回收價值，所以，應(yīng)對這項資產(chǎn)是否減，所以，應(yīng)對這項資產(chǎn)是否減值進行評估。與環(huán)境因素有關(guān)的減值的確認(rèn)與計量所采用的原則值進行評估。與環(huán)境因素有關(guān)的減值的確認(rèn)與計量所采用的原則與其他形式相同，但其不確定性更大，特別是環(huán)境污染對相鄰資與其他形式相同，但其不確定性更大，特別是環(huán)境污染對相鄰資產(chǎn)所產(chǎn)生的產(chǎn)所產(chǎn)生的“減值減值”影響，應(yīng)當(dāng)予以考慮。影響，應(yīng)當(dāng)予以考慮。 4.無效益的環(huán)境成本確認(rèn)無效益的環(huán)境成本確認(rèn) 這部分費用應(yīng)按損失處理，如損害賠償費用。這部分費用應(yīng)按損失處理，

44、如損害賠償費用。 企業(yè)環(huán)境成本的計量企業(yè)環(huán)境成本的計量1.1.環(huán)境成本計量的基本要求環(huán)境成本計量的基本要求 所謂環(huán)境成本計量，是指對環(huán)境成本確認(rèn)的結(jié)果予以量化所謂環(huán)境成本計量，是指對環(huán)境成本確認(rèn)的結(jié)果予以量化的過程，亦即在環(huán)境成本確認(rèn)的基礎(chǔ)上，對其業(yè)務(wù)和事項按其的過程，亦即在環(huán)境成本確認(rèn)的基礎(chǔ)上，對其業(yè)務(wù)和事項按其特性，采用一定的計量單位和屬性，進行數(shù)量和金額認(rèn)定、計特性，采用一定的計量單位和屬性，進行數(shù)量和金額認(rèn)定、計算和最終確定的過程。算和最終確定的過程。 按照現(xiàn)有會計學(xué)理論的解析，費用計量屬性包括歷史成本、按照現(xiàn)有會計學(xué)理論的解析，費用計量屬性包括歷史成本、現(xiàn)行成本、變現(xiàn)價值，而計量單位

45、主要是貨幣形式?，F(xiàn)行成本現(xiàn)行成本、變現(xiàn)價值，而計量單位主要是貨幣形式?，F(xiàn)行成本會計的計量模式是以歷史成本為主，兼用其他各種計量屬性，會計的計量模式是以歷史成本為主，兼用其他各種計量屬性，并以貨幣計量的模式。環(huán)境成本的計量同樣應(yīng)遵循這一模式。并以貨幣計量的模式。環(huán)境成本的計量同樣應(yīng)遵循這一模式。2.2.環(huán)境成本計量的基本特點環(huán)境成本計量的基本特點 結(jié)合環(huán)境成本本身所具有的特點，運用基本會計模式計量企結(jié)合環(huán)境成本本身所具有的特點，運用基本會計模式計量企業(yè)環(huán)境成本時，還需從以下幾方面作適當(dāng)擴展：業(yè)環(huán)境成本時，還需從以下幾方面作適當(dāng)擴展： （1 1）計量單位的擴展。）計量單位的擴展。 計量單位以貨幣為

46、主，并適當(dāng)運用一些實物的或技術(shù)的計量計量單位以貨幣為主，并適當(dāng)運用一些實物的或技術(shù)的計量形式。形式。例如：在例如：在計量廢棄物計量廢棄物處理成本時，可輔之以噸、公斤、立方米等處理成本時，可輔之以噸、公斤、立方米等物理物理量度量度計量，使得信息使用者能得出一個較為完整的印象。又如對某項計量，使得信息使用者能得出一個較為完整的印象。又如對某項污染物超污染物超標(biāo)的污水標(biāo)的污水，通過投資建造污水集中處理設(shè)施，并在運行中投入一些化解污染濃，通過投資建造污水集中處理設(shè)施，并在運行中投入一些化解污染濃度的化學(xué)品，使之達標(biāo)排放，此時對環(huán)境成本的核算就要考慮適當(dāng)使用度的化學(xué)品，使之達標(biāo)排放，此時對環(huán)境成本的核算

47、就要考慮適當(dāng)使用化學(xué)量化學(xué)量度度的計量。的計量。 （2）非歷史成本計量屬性的運用）非歷史成本計量屬性的運用 對涉及可能的未來環(huán)境支出和負(fù)債、準(zhǔn)備金提取進行合理對涉及可能的未來環(huán)境支出和負(fù)債、準(zhǔn)備金提取進行合理判斷時，可采用以下的非歷史成本計量屬性：判斷時，可采用以下的非歷史成本計量屬性： 防護費用法，是以為消除和減少環(huán)境污染的有害影響所防護費用法，是以為消除和減少環(huán)境污染的有害影響所愿意承擔(dān)的費用來計量的方法屬性。愿意承擔(dān)的費用來計量的方法屬性。例如：出現(xiàn)了噪音污染，就可例如：出現(xiàn)了噪音污染，就可能需要對建筑物安裝消音或隔音裝置或作出其他處理，其所需支出就可以能需要對建筑物安裝消音或隔音裝置或

48、作出其他處理，其所需支出就可以看作是環(huán)境污染的防護費用?？醋魇黔h(huán)境污染的防護費用。 恢復(fù)費用法，是指估計恢復(fù)費用法，是指估計恢復(fù)或更新恢復(fù)或更新由于環(huán)境污染而被破由于環(huán)境污染而被破壞的生產(chǎn)性資產(chǎn)所需的費用進行環(huán)境成本計量的方法屬性，壞的生產(chǎn)性資產(chǎn)所需的費用進行環(huán)境成本計量的方法屬性，例例如：有的企業(yè)將固體廢棄物、有害材料堆放在某塊場地，或者將液體廢棄如：有的企業(yè)將固體廢棄物、有害材料堆放在某塊場地，或者將液體廢棄物、有害物質(zhì)存放于地下，長期存放勢必要影響土地、地下水，在其危害物、有害物質(zhì)存放于地下，長期存放勢必要影響土地、地下水，在其危害產(chǎn)生明顯影響時，必然要求企業(yè)采取某種措施予以恢復(fù)與更新，

49、自然會發(fā)產(chǎn)生明顯影響時，必然要求企業(yè)采取某種措施予以恢復(fù)與更新，自然會發(fā)生一定的支出。生一定的支出。 政府認(rèn)定法，是指企業(yè)的某種污染達到一定程度后，政政府認(rèn)定法，是指企業(yè)的某種污染達到一定程度后，政府環(huán)保機關(guān)可能會采取措施要求企業(yè)實施必要的治理，其治理府環(huán)保機關(guān)可能會采取措施要求企業(yè)實施必要的治理，其治理方式可以是由企業(yè)自己治理，也可以是企業(yè)出資由政府集中治方式可以是由企業(yè)自己治理，也可以是企業(yè)出資由政府集中治理，或連同有關(guān)方面共同治理。該治理費支出，通常是先依據(jù)理，或連同有關(guān)方面共同治理。該治理費支出，通常是先依據(jù)政府環(huán)保機關(guān)或有關(guān)部門擬定治理預(yù)算方案后，由企業(yè)進行預(yù)政府環(huán)保機關(guān)或有關(guān)部門擬

50、定治理預(yù)算方案后，由企業(yè)進行預(yù)提入賬，提入賬，以便正確地放映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。以便正確地放映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。 法院裁決法。由于環(huán)境污染導(dǎo)致地糾紛而訴諸法律，因法院裁決法。由于環(huán)境污染導(dǎo)致地糾紛而訴諸法律，因而法院參與判決，此類案例情況也時有發(fā)生。如果企業(yè)對環(huán)境而法院參與判決，此類案例情況也時有發(fā)生。如果企業(yè)對環(huán)境污染地賠付和治理已經(jīng)由法院判決，那么這個數(shù)額可于判決結(jié)污染地賠付和治理已經(jīng)由法院判決，那么這個數(shù)額可于判決結(jié)果送達時列為負(fù)債，并同時作為一項費用確認(rèn)。果送達時列為負(fù)債，并同時作為一項費用確認(rèn)。 （4 4）部分特定計量方法地運用）部分特定計量方法地運用 在實務(wù)工作中，應(yīng)盡可

51、能考慮目前的現(xiàn)實狀況，在協(xié)調(diào)環(huán)境在實務(wù)工作中，應(yīng)盡可能考慮目前的現(xiàn)實狀況，在協(xié)調(diào)環(huán)境成本與生產(chǎn)成本兩種核算之中增加一些特定的計量方法，成本與生產(chǎn)成本兩種核算之中增加一些特定的計量方法，包括包括差額計量、全額計量和按比例分配計量。差額計量、全額計量和按比例分配計量。之所以增加這些特定之所以增加這些特定的計量方法，是由于企業(yè)與環(huán)境的關(guān)系日趨復(fù)雜，而且許多環(huán)的計量方法，是由于企業(yè)與環(huán)境的關(guān)系日趨復(fù)雜，而且許多環(huán)境成本與企業(yè)成本并存于一筆共同支出內(nèi)，例如，對某一生產(chǎn)境成本與企業(yè)成本并存于一筆共同支出內(nèi)，例如，對某一生產(chǎn)設(shè)備增加環(huán)保部件的情況就是這樣。倘若要求分別設(shè)立生產(chǎn)成設(shè)備增加環(huán)保部件的情況就是這樣

52、。倘若要求分別設(shè)立生產(chǎn)成本和環(huán)境成本兩大核算系統(tǒng)，目前尚不切合實際。因此，可以本和環(huán)境成本兩大核算系統(tǒng)，目前尚不切合實際。因此，可以在生產(chǎn)成本核算系統(tǒng)中適當(dāng)設(shè)置有關(guān)環(huán)境成本的科目賬戶，于在生產(chǎn)成本核算系統(tǒng)中適當(dāng)設(shè)置有關(guān)環(huán)境成本的科目賬戶，于期末再依據(jù)這些數(shù)據(jù)編制環(huán)境成本報告書，或在原有財務(wù)報告期末再依據(jù)這些數(shù)據(jù)編制環(huán)境成本報告書，或在原有財務(wù)報告提供的信息的基礎(chǔ)上，附加有關(guān)環(huán)境成本的核算資料的方法。提供的信息的基礎(chǔ)上，附加有關(guān)環(huán)境成本的核算資料的方法。 差額計量。是指在進行環(huán)境投資支出時，將差額計量。是指在進行環(huán)境投資支出時，將支出總金額減去支出總金額減去沒有環(huán)境保護功能的投資支出沒有環(huán)境保護

53、功能的投資支出的差額來計量。其后的折舊額也的差額來計量。其后的折舊額也按這種差額的折舊進入環(huán)境成本。其典型應(yīng)用是對帶有環(huán)境保按這種差額的折舊進入環(huán)境成本。其典型應(yīng)用是對帶有環(huán)境保護功能耐用資產(chǎn)投資和環(huán)境材料的采購等。護功能耐用資產(chǎn)投資和環(huán)境材料的采購等。例如：某企業(yè)購買了一例如：某企業(yè)購買了一批環(huán)保型的汽車，支付的成本為批環(huán)保型的汽車，支付的成本為300萬元。如將這萬元。如將這300萬元全部作為環(huán)境成萬元全部作為環(huán)境成本投資顯然不妥當(dāng)，因為該批汽車的功能中，兼有行駛和環(huán)保兩種功能，本投資顯然不妥當(dāng)，因為該批汽車的功能中，兼有行駛和環(huán)保兩種功能，因此，僅對環(huán)境功能部分才確認(rèn)環(huán)境成本。假如沒有環(huán)保

54、功能的其他普通因此，僅對環(huán)境功能部分才確認(rèn)環(huán)境成本。假如沒有環(huán)保功能的其他普通車（行駛功能相同）的購買成本是車（行駛功能相同）的購買成本是250萬元，則環(huán)境資產(chǎn)成本應(yīng)采用差額萬元，則環(huán)境資產(chǎn)成本應(yīng)采用差額50萬元（萬元（300250）計量，并據(jù)此在折舊年限中分期作為環(huán)境成本的折舊費）計量，并據(jù)此在折舊年限中分期作為環(huán)境成本的折舊費用。用。 環(huán)境成本的歸集與分配環(huán)境成本的歸集與分配 傳統(tǒng)成本會計方法及缺陷傳統(tǒng)成本會計方法及缺陷 在傳統(tǒng)會計的成本分配方法下，大多數(shù)組織假定內(nèi)部環(huán)境成在傳統(tǒng)會計的成本分配方法下，大多數(shù)組織假定內(nèi)部環(huán)境成本是微不足道的，并將環(huán)境污染所導(dǎo)致的本是微不足道的，并將環(huán)境污染所

55、導(dǎo)致的環(huán)境成本費用直接計入環(huán)境成本費用直接計入制造費用，然后由所有產(chǎn)品共同分?jǐn)?。制造費用，然后由所有產(chǎn)品共同分?jǐn)?。以我國為例，企業(yè)與環(huán)境以我國為例，企業(yè)與環(huán)境有關(guān)的支出，如環(huán)保費用、綠化費、排污費等在實際發(fā)生時直接有關(guān)的支出，如環(huán)保費用、綠化費、排污費等在實際發(fā)生時直接計入制造費用或金額較大時作為待攤費用處理，并于期末以所有計入制造費用或金額較大時作為待攤費用處理，并于期末以所有產(chǎn)品為基礎(chǔ)進行分配。也就是說，無論產(chǎn)品是否與歸集的環(huán)境成產(chǎn)品為基礎(chǔ)進行分配。也就是說，無論產(chǎn)品是否與歸集的環(huán)境成本相關(guān)，它都將承擔(dān)一部分環(huán)境成本，而且無污染產(chǎn)品需要承擔(dān)本相關(guān)，它都將承擔(dān)一部分環(huán)境成本，而且無污染產(chǎn)品需

56、要承擔(dān)一部分本應(yīng)由污染產(chǎn)品所應(yīng)承擔(dān)的環(huán)境費用。一部分本應(yīng)由污染產(chǎn)品所應(yīng)承擔(dān)的環(huán)境費用。 假定在生產(chǎn)兩種產(chǎn)品的情況下，某企業(yè)生產(chǎn)假定在生產(chǎn)兩種產(chǎn)品的情況下，某企業(yè)生產(chǎn)A A、B B兩種產(chǎn)品，兩種產(chǎn)品，其中產(chǎn)品其中產(chǎn)品A A為污染產(chǎn)品，產(chǎn)品為污染產(chǎn)品，產(chǎn)品B B為無污染產(chǎn)品，該公司為產(chǎn)品為無污染產(chǎn)品，該公司為產(chǎn)品A A所帶來的環(huán)境污染付出了所帶來的環(huán)境污染付出了40004000元額外的環(huán)境治理成本，元額外的環(huán)境治理成本，A A、B B產(chǎn)產(chǎn)品的產(chǎn)量相同。該公司采用傳統(tǒng)成本分配方法，即把環(huán)境成本品的產(chǎn)量相同。該公司采用傳統(tǒng)成本分配方法，即把環(huán)境成本支出歸入制造費用，并以產(chǎn)量為分配標(biāo)準(zhǔn)在支出歸入制造費用

57、，并以產(chǎn)量為分配標(biāo)準(zhǔn)在A A、B B產(chǎn)品上進行分產(chǎn)品上進行分配，則該公司的污染產(chǎn)品配，則該公司的污染產(chǎn)品A A和無污染產(chǎn)品和無污染產(chǎn)品B B需各自分?jǐn)傂韪髯苑謹(jǐn)?0002000元的元的環(huán)境治理成本。環(huán)境治理成本。 產(chǎn)品A 產(chǎn)品B銷售收入 16000 9000直接材料 4000 2750直接人工 2000 1250制造費用 7000 5000環(huán)境成本（單獨列示） 4000 0實際利潤環(huán)境成本作為制造費用 2000 2000賬面利潤分析該企業(yè)兩分析該企業(yè)兩種產(chǎn)品的盈利種產(chǎn)品的盈利能力及對企業(yè)能力及對企業(yè)的影響？的影響？ 在多種產(chǎn)品混合生產(chǎn)的情況下，也會出現(xiàn)同樣的狀況。由于不在多種產(chǎn)品混合生產(chǎn)的情況

58、下，也會出現(xiàn)同樣的狀況。由于不同產(chǎn)品對環(huán)境影響以及帶來的相應(yīng)環(huán)境成本也會不同，如果同產(chǎn)品對環(huán)境影響以及帶來的相應(yīng)環(huán)境成本也會不同，如果不加不加區(qū)分地分?jǐn)偔h(huán)境成本，區(qū)分地分?jǐn)偔h(huán)境成本，必然會導(dǎo)必然會導(dǎo)致環(huán)境成本分配地不公平致環(huán)境成本分配地不公平，在，在產(chǎn)產(chǎn)品定價決策品定價決策上造成極大的偏差，同時由于環(huán)境成本與污染產(chǎn)品并上造成極大的偏差，同時由于環(huán)境成本與污染產(chǎn)品并不完全掛鉤，就使得管理當(dāng)局不完全掛鉤，就使得管理當(dāng)局不能確定是何種產(chǎn)品導(dǎo)致了環(huán)境成不能確定是何種產(chǎn)品導(dǎo)致了環(huán)境成本的發(fā)生，不利于控制環(huán)境成本的支出，挖掘環(huán)境成本的降低本的發(fā)生，不利于控制環(huán)境成本的支出，挖掘環(huán)境成本的降低，最終影響企業(yè)

59、管理中的次優(yōu)決策，威脅企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。最終影響企業(yè)管理中的次優(yōu)決策，威脅企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。 以上各種情況表明，傳統(tǒng)會計的成本分配方法在處理環(huán)境成以上各種情況表明，傳統(tǒng)會計的成本分配方法在處理環(huán)境成本方面是不恰當(dāng)?shù)摹ｋS著環(huán)境成本在成本項目中所占的比重不斷本方面是不恰當(dāng)?shù)?。隨著環(huán)境成本在成本項目中所占的比重不斷提高，已經(jīng)不能在將環(huán)境成本作一般制造費用的一部分了，環(huán)境提高，已經(jīng)不能在將環(huán)境成本作一般制造費用的一部分了，環(huán)境成本應(yīng)有其獨立的分配方法。下面介紹三種主要方法：作業(yè)成本成本應(yīng)有其獨立的分配方法。下面介紹三種主要方法：作業(yè)成本法、生命周期成本法和完全環(huán)境成本法。法、生命周期成本法和完全環(huán)境成

60、本法。 作業(yè)成本法：作業(yè)成本法： 20世紀(jì)世紀(jì)70年代提出年代提出 1984年美國魯賓年美國魯賓庫帕和羅伯特庫帕和羅伯特卡普蘭加以完善?？ㄆ仗m加以完善。 指以作業(yè)為核算對象，通過成本動因來確認(rèn)和計量作業(yè)量，指以作業(yè)為核算對象，通過成本動因來確認(rèn)和計量作業(yè)量，進而以作業(yè)量為基礎(chǔ)分配間接費用的成本計算方法，它的核算原進而以作業(yè)量為基礎(chǔ)分配間接費用的成本計算方法，它的核算原則是采用多種標(biāo)準(zhǔn)分配間接費用，對不同的作業(yè)中心采用不同的則是采用多種標(biāo)準(zhǔn)分配間接費用，對不同的作業(yè)中心采用不同的作業(yè)動因來分配制造費用。作業(yè)動因來分配制造費用。 作業(yè)成本計算分配環(huán)境成本的方法主要可分為以下四個步驟作業(yè)成本計算分配