審計(jì)學(xué)第5章-審計(jì)程序與審計(jì)計(jì)劃

1、第五章 審計(jì)程序與審計(jì)計(jì)劃本章提要引導(dǎo)案例 安然-安達(dá)信不誠信自毀前程 第一節(jié) 審計(jì)程序第二節(jié) 審計(jì)準(zhǔn)備活動第三節(jié) 審計(jì)計(jì)劃工作第四節(jié) 審計(jì)重要性及其運(yùn)用第五節(jié) 審計(jì)風(fēng)險及其構(gòu)成關(guān)鍵術(shù)語思考題練習(xí)題 本章學(xué)習(xí)目標(biāo)了解CPA審計(jì)程序的基本特點(diǎn)與主要內(nèi)容;熟悉CPA 審計(jì)中初步業(yè)務(wù)活動目的和內(nèi)容了解總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃內(nèi)容及基本要求理解審計(jì)的重要性的含義及其作用掌握如何從數(shù)量和質(zhì)量方面正確確定重要性水平熟悉對錯報(bào)的匯總、評價與CPA對策等業(yè)務(wù)。明確審計(jì)風(fēng)險內(nèi)涵以及正確理解審計(jì)重要性與風(fēng)險的關(guān)系 CPA審計(jì)需要適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序與審計(jì)計(jì)劃 X公司是一家在我國滬市上市的大型零售折扣連鎖商品流通企業(yè)。

2、2008年11月，該公司為了掩蓋第一次重大經(jīng)營損失的真相，將280萬元的損失篡改為170萬元的收益，其中132.4萬元是通過減少應(yīng)付賬款來實(shí)現(xiàn)的。執(zhí)行對該公司審計(jì)業(yè)務(wù)的嘉禾恒信會計(jì)師事務(wù)所A注冊會計(jì)師領(lǐng)導(dǎo)的審計(jì)項(xiàng)目小組由于執(zhí)行了一些并無實(shí)效的審計(jì)過程，尤其是執(zhí)行了無效的函證程序， 而使得CPA未能查出相關(guān)會計(jì)報(bào)表上的應(yīng)收項(xiàng)目出現(xiàn)重大錯報(bào)的情況，并導(dǎo)致最終的審計(jì)失敗。最后，該X公司因暴露了財(cái)務(wù)造假丑聞而受到證監(jiān)會的查處并最終倒閉了，嘉禾恒信會計(jì)事務(wù)所自然也難辭其咎，受到中國證券監(jiān)管委員會的公開通報(bào)批評，并且在最高人民法院正式司法介入和處理此事之前，負(fù)責(zé)該公司審計(jì)的合伙人被有關(guān)監(jiān)管部門處以暫停執(zhí)業(yè)

3、5個月的處罰。 第一節(jié) 審計(jì)程序?qū)徲?jì)程序1.狹義2.廣義（本章）:審計(jì)過程的系統(tǒng)性工作步驟審計(jì)準(zhǔn)備階段審計(jì)實(shí)施階段審計(jì)報(bào)告階段一、審計(jì)準(zhǔn)備（計(jì)劃）階段整個審計(jì)過程的起點(diǎn)（一）簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托（第三章第三節(jié)）1審計(jì)業(yè)務(wù)約定書及其作用2簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書之前應(yīng)做的4項(xiàng)工作（二）編制審計(jì)計(jì)劃計(jì)劃審計(jì)工作（二）編制審計(jì)計(jì)劃1.做好編制審計(jì)計(jì)劃的準(zhǔn)備工作（1）了解被審計(jì)單位經(jīng)營及所屬行業(yè)的基本情況（2）執(zhí)行分析性程序（3）評價重要性水平（第四節(jié)）和審計(jì)風(fēng)險（第五節(jié)）2.編制審計(jì)計(jì)劃（第三節(jié)）（1）總體審計(jì)策略（2）具體審計(jì)計(jì)劃3.審核審計(jì)計(jì)劃二、審計(jì)實(shí)施階段審計(jì)全過程的中心環(huán)節(jié)主要內(nèi)容

4、：（一）內(nèi)部控制的調(diào)查與評價實(shí)施風(fēng)險評估程序（第三章）1.對被審計(jì)單位內(nèi)部控制進(jìn)行調(diào)查和記錄2.初步評價內(nèi)部控制（二）內(nèi)部控制測試（三）實(shí)質(zhì)性程序（四）收集、評價審計(jì)證據(jù)及編制審計(jì)工作底稿（第五章）完成審計(jì)工作和編制審計(jì)報(bào)告1.審計(jì)證據(jù)的收集2.審計(jì)證據(jù)的評價3.編制及復(fù)核審計(jì)工作底稿實(shí)施控制測試和實(shí)質(zhì)性程序（第三章）三、審計(jì)報(bào)告階段（一）完成審計(jì)工作和編制審計(jì)報(bào)告（二）編制審計(jì)差異調(diào)整表（三）編寫審計(jì)報(bào)告（四）審計(jì)報(bào)告的審定與報(bào)出1針對初稿征求意見2修改定稿并報(bào)出審計(jì)報(bào)告（五）整理審計(jì)檔案第二節(jié) 審計(jì)準(zhǔn)備活動一、目的（三條）二、內(nèi)容1.執(zhí)行與保持客戶關(guān)系和具體審計(jì)執(zhí)業(yè)相關(guān)的質(zhì)量控制程序（1）

5、首次接受審計(jì)委托（2）連續(xù)審計(jì)2.評價遵守執(zhí)業(yè)道德規(guī)范的情況：針對注冊會計(jì)師3.及時簽訂或修改審計(jì)業(yè)務(wù)約定書制定不同質(zhì)量控制程序，提高審計(jì)工作的效率及效果第三節(jié) 審計(jì)計(jì)劃工作一、含義與作用二、內(nèi)容三、更改與完善四、記錄五、與管理層和治理層的溝通六、首次接受委托的補(bǔ)充考慮一、含義與作用（一）含義（二）作用1.審計(jì)策劃是指導(dǎo)審計(jì)工作按步驟進(jìn)行，掌握審計(jì)工作進(jìn)度的有效工具2.審計(jì)策劃是協(xié)調(diào)審計(jì)人員工作的手段3.審計(jì)策劃是提高審計(jì)工作效率和質(zhì)量的必要措施二、審計(jì)策劃的內(nèi)容（一）總體審計(jì)策略是對審計(jì)的預(yù)期范圍和實(shí)施方式所作的規(guī)劃，是審計(jì)人員從接受審計(jì)委托到出具審計(jì)報(bào)告整個過程基本工作內(nèi)容的綜合計(jì)劃。包含

6、內(nèi)容： 1.審計(jì)范圍（業(yè)務(wù)特征） 2.審計(jì)目標(biāo)（包括工作安排和時間要求） 3.審計(jì)方向（包括確定重要性水平和識別審計(jì)風(fēng)險）（二）總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃之間的關(guān)系二者的過程緊密聯(lián)系，內(nèi)容也緊密相關(guān)總體審計(jì)策略指導(dǎo)具體審計(jì)計(jì)劃的制定，具體審計(jì)計(jì)劃也會反過來對總體審計(jì)策略有調(diào)整作用在實(shí)務(wù)中將兩者相結(jié)合進(jìn)行會更有效率和效果（三）具體審計(jì)計(jì)劃（審計(jì)方案/審計(jì)程序表）依據(jù)總體審計(jì)策略制定，對實(shí)施的總體審計(jì)策略所需要的審計(jì)程序的性質(zhì)、時間和范圍所做的詳細(xì)規(guī)劃與說明包括內(nèi)容：1.風(fēng)險評估程序2.計(jì)劃實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序3.其他審計(jì)程序控制程序?qū)嵸|(zhì)性程序三、計(jì)劃審計(jì)工作的更改與完善計(jì)劃審計(jì)工作并非審計(jì)業(yè)務(wù)的

7、一個孤立階段，而是一個持續(xù)的、不斷修正的過程，貫穿于整個審計(jì)業(yè)務(wù)的始終。四、計(jì)劃審計(jì)工作的記錄（一）記錄的內(nèi)容（二）記錄的形式和范圍五、與管理層和治理層的溝通第四節(jié) 審計(jì)重要性及其運(yùn)用一、重要性的定義二、重要性與審計(jì)風(fēng)險之間的關(guān)系（放到第五節(jié)）三、計(jì)劃審計(jì)工作時對重要性的評估四、計(jì)劃審計(jì)階段重要性水平的調(diào)整五、錯報(bào)評價的影響一、重要性的定義指被審計(jì)單位對外報(bào)送的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表中錯報(bào)或漏報(bào)的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計(jì)報(bào)表使用者的經(jīng)濟(jì)判斷或決策。理解：1.2.重要性的錯報(bào)包含漏報(bào)3.重要性包括對數(shù)量（金額）和質(zhì)量（性質(zhì)）兩個方面的考慮4.重要性的確定離不開具體環(huán)境重要性具有相對性5.

8、對重要性的評估需要運(yùn)用注冊會計(jì)師的職業(yè)判斷具有一定主觀性誰的重要性會計(jì)報(bào)表重要性對誰重要對會計(jì)報(bào)表使用者重要為什么重要影響其判斷和決策二、重要性與審計(jì)風(fēng)險之間的關(guān)系三、計(jì)劃審計(jì)工作時對重要性的評估（一）確定計(jì)劃的重要性水平時應(yīng)考慮的因素（總體因素）（二）從數(shù)量方面考慮重要性水平（三）從性質(zhì)方面考慮重要性水平（一）確定計(jì)劃的重要性水平時應(yīng)考慮的因素對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解審計(jì)的目標(biāo)，包括特定報(bào)告要求財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的性質(zhì)及其相互關(guān)系財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的金額及其波動幅度1.財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表層次的重要性水平2.各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重要性水平（二）從數(shù)量方面考慮重要性水平1.財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表層次的重要

9、性水平運(yùn)用本單位的慣例和個人的經(jīng)驗(yàn)，確定重要性水平選擇一個恰當(dāng)?shù)幕鶞?zhǔn)，乘以選用適當(dāng)?shù)陌俜直却_定重要性水平方法考慮因素和被審計(jì)單位的性質(zhì)和環(huán)境有關(guān)，選擇一個相對穩(wěn)定、可預(yù)測且能夠反映被審計(jì)單位正常規(guī)模的基準(zhǔn)注冊會計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷的結(jié)果參考數(shù)值：（1）商業(yè)企業(yè)：經(jīng)常性業(yè)務(wù)的稅前/后利潤的5%或總收入的0.5%；（2）非盈利組織：費(fèi)用總額或總收入的0.5%；（3）共同基金公司：凈資產(chǎn)的0.5%。2.各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重要性水平可容忍錯報(bào)指在不導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯報(bào)的情況下，注冊會計(jì)師對各類交易、賬戶余額、列報(bào)確定的可接受的最大錯報(bào)。以注冊會計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表層次重要性水平的初步評估為基

10、礎(chǔ)考慮因素：（1）各類交易、賬戶余額、列報(bào)的性質(zhì)及錯報(bào)的可能性；（2）各類交易、賬戶余額、列報(bào)的重要性水平與財(cái)務(wù)報(bào)表層次重要性水平的關(guān)系。（三）從性質(zhì)方面考慮重要性水平應(yīng)考慮的具體情況：1.錯報(bào)對遵守法律法規(guī)要求和對遵守債務(wù)契約或其他合同要求的影響程度；2.錯報(bào)對用于評價被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果或現(xiàn)金流量的有關(guān)比率的影響程度；3.錯報(bào)對財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的分部信息的影響程度；4.錯報(bào)對增加管理層報(bào)酬的影響程度（有可能被操縱）；5.錯報(bào)對某些賬戶余額之間錯誤分類的影響程度，這些錯誤分類影響到財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)單獨(dú)披露的項(xiàng)目（經(jīng)營收益VS 非經(jīng)營收益）；6.錯報(bào)是否與涉及特定方（如與管理層成員有關(guān)聯(lián)）的

11、項(xiàng)目相關(guān)；7.錯報(bào)對與已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表一同披露的其他信息的影響程度，該影響程度能被合理預(yù)期將對財(cái)務(wù)報(bào)表使用者做出經(jīng)濟(jì)決策產(chǎn)生影響。四、計(jì)劃審計(jì)階段重要性水平的調(diào)整隨著審計(jì)過程的推進(jìn)，原先確定的重要性水平可能不再合理，此時應(yīng)對其進(jìn)行調(diào)整五、錯報(bào)評價的影響（一）尚未更正錯報(bào)的匯總數(shù)（二）評價尚未更正錯報(bào)的匯總數(shù)的影響（三）注冊會計(jì)師對不同情況的尚未更正錯報(bào)的處理對策（一）尚未更正錯報(bào)的匯總數(shù)評價審計(jì)結(jié)果時，將其與財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表層次的重要性水平相比較，考慮其金額與性質(zhì)是否對會計(jì)報(bào)表的反應(yīng)產(chǎn)生重大影響。尚未更正錯報(bào)匯總數(shù)包括已經(jīng)識別的具體錯報(bào)和推斷誤差1.已經(jīng)識別的具體錯報(bào)注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的，能

12、夠準(zhǔn)確計(jì)量的錯報(bào)（1）對事實(shí)的錯報(bào)（客觀）產(chǎn)生于被審計(jì)單位收集和處理數(shù)據(jù)的錯誤、對事實(shí)的忽略或誤解，或故意舞弊行為（有意或無意）（2）涉及主觀決策的錯報(bào)產(chǎn)生于管理層和注冊會計(jì)師對會計(jì)估計(jì)值的判斷差異 管理層和注冊會計(jì)師對選擇和運(yùn)用會計(jì)政策的判 斷差異 2.推斷誤差（可能誤差）通過審計(jì)抽樣或執(zhí)行分析性程序所估計(jì)的未調(diào)整的錯報(bào)或漏報(bào)，注冊會計(jì)師對不能明確、具體地識別的其他錯報(bào)的最佳估計(jì)數(shù)。（1）通過測試樣本估計(jì)出的總體的錯報(bào)減去在測試中發(fā)現(xiàn)的已經(jīng)識別的具體錯報(bào)（書中舉例，P136）計(jì)算公式：推斷誤差=估計(jì)出的總體的錯報(bào)-已經(jīng)識別的具體錯報(bào)（2）通過實(shí)質(zhì)性分析程序推斷出的估計(jì)錯報(bào)（P136例） 50

13、%-10%-（40%-10%）=10%全部差異可接受差異可解釋差異推斷誤差（二）評價尚未更正錯報(bào)的匯總數(shù)的影響財(cái)務(wù)報(bào)表層次各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次金額性質(zhì)特定環(huán)境（三）對不同情況的尚未更正錯報(bào)的處理對策1.尚未更正錯報(bào)的匯總數(shù)低于重要性水平一般不影響報(bào)表使用者的判斷和決策發(fā)表無保留意見審計(jì)報(bào)告2.尚未更正錯報(bào)的匯總數(shù)超過或接近重要性水平（1）超過：或考慮出具非無保留意見審計(jì)報(bào)告（2）接近：考慮尚未發(fā)現(xiàn)的錯報(bào)第五節(jié) 審計(jì)風(fēng)險及其構(gòu)成一、審計(jì)風(fēng)險的定義及其構(gòu)成要素定義：審計(jì)風(fēng)險是指會計(jì)報(bào)表存在重大錯報(bào)或漏報(bào)，而注冊會計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。構(gòu)成：審計(jì)風(fēng)險包括重大錯報(bào)風(fēng)險和檢查

14、風(fēng)險。二、重大錯報(bào)風(fēng)險指財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)前存在重大錯報(bào)的可能性。兩個層次：重大錯報(bào)風(fēng)險財(cái)務(wù)報(bào)表層次各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次固有風(fēng)險控制風(fēng)險（一）兩個層次的重大錯報(bào)風(fēng)險1.財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯報(bào)風(fēng)險與財(cái)務(wù)報(bào)表整體存在廣泛聯(lián)系難以界定于某類交易、賬戶余額、列報(bào)的具體認(rèn)定，而是影響多項(xiàng)認(rèn)定和舞弊引起的風(fēng)險尤其相關(guān)2.各類交易、賬戶余額、列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯報(bào)風(fēng)險確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時間和范圍（二）認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險詳細(xì)內(nèi)容1.固有風(fēng)險假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯報(bào)或漏報(bào)的可能性。2.控制風(fēng)險是指某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、

15、交易類別產(chǎn)生錯報(bào)或漏報(bào)，而未能被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。取決于與財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性。舉例：因技術(shù)進(jìn)步導(dǎo)致產(chǎn)品陳舊，進(jìn)而導(dǎo)致存貨發(fā)生高估錯報(bào)的可能性為20%，該錯報(bào)未被內(nèi)部控制發(fā)現(xiàn)和糾正的可能性為10%，則審計(jì)前該錯報(bào)仍然存在的可能性為2%（20%*10%）三、檢查風(fēng)險指某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯報(bào)或漏報(bào)，而未能被注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)的可能性。大小取決于審計(jì)程序設(shè)計(jì)的合理性和執(zhí)行的有效性。檢查風(fēng)險存在的具體原因（第二段）四、檢查風(fēng)險與重大錯報(bào)風(fēng)險的反向關(guān)系在既定的審計(jì)風(fēng)險水平下，評估的重大錯報(bào)風(fēng)險越高，可接受的檢查風(fēng)險越低；評估的重大錯報(bào)風(fēng)險越低，可接受的檢查風(fēng)險越高。審計(jì)風(fēng)險模型：審計(jì)風(fēng)險=重大錯報(bào)風(fēng)險檢查風(fēng)險 =固有風(fēng)險控制風(fēng)險檢查風(fēng)險（書中P139例題）實(shí)務(wù)中，審計(jì)風(fēng)險用定性名詞高、中、低來描述。關(guān)鍵術(shù)語1審計(jì)程序（Audit Procedures） 2. 審計(jì)證據(jù)（Audit Proof） 3. 審計(jì)計(jì)劃（Audit Plan）4審計(jì)重要性（Audit Materiality）5可容忍錯報(bào)（Tolerable Misstatement）6審計(jì)風(fēng)險（Audit Risk）7. 重大錯報(bào)風(fēng)險（Significant Misstatement Risk）8. 檢查風(fēng)險（Detection Risk）思考題