解讀國際財務報告準則征求意見稿第8號-經營分部

1、解讀國際財務報告準則征求意見稿第8號經營分部摘要：2006年1月19日，國際會計準則理事會發(fā)布了國際財務報告準則征求意見稿第8號經營分部以實現(xiàn)與美國財務會計準則公告第131號企業(yè)分部及相關信息的披露的趨同。本文從適用范圍、確定標準、信息計量、披露內容等方面，將該草案與現(xiàn)行國際會計準則第14號分部報告進行比較說明并指出一些不足。關鍵詞：財務報告準則 經營分部 信息計量國際會計準則委員會一直致力于世界范圍里會計準則的統(tǒng)一。其與FASB已經共同接受制定了一份短期計劃，該計劃旨在減少IAS與GAAP之間的短期的可以消除的差異。該計劃的制定實施還在于IASB與FASB均傾向于采用采用高質量財務報告方案。

2、國際財務報告準則征求意見稿第8號經營分部在參照了IAS14的基礎上，更多地借鑒了FASB1997年發(fā)布的SFAS131，實現(xiàn)了和SFAS131的趨同。一、國際財務報告準則征求意見稿第8號經營分部（以下簡稱draftIFRS）主要內容特征。draftIFRS包括以下主要特征和內容。1draftIFRS規(guī)定了企業(yè)必須在年度財務報表中披露其經營分部信息的方式，對中期財務報告準則IAS34也進行了部分修正，要求企業(yè)在中期財務報告中對其經營分部的相關信息有選擇性的披露。draftIFRS同時對企業(yè)提供的產品和服務、所在地區(qū)及主要客戶這些相關信息的披露做了規(guī)定。2draftIFRS要求企業(yè)報告其報告分部的

3、財務和相關信息。報告分部是經營分部或者是達到特定標準的經營分部的集合體。經營分部是分別列式可用財務信息的企業(yè)組成部分，這些信息通常被管理決策者用來決定資源的分配和進行業(yè)績的評估?？偟膩碚f，分部財務信息報告是建立在企業(yè)內部用于評估經營分部業(yè)績和對分部進行分布的基礎上。3draftIFRS要求企業(yè)報告經營分部收益與損失的計量，尤其是收入和費用、資產項目。它要求所有報告分部的收入、利潤或損失、資產和其他披露項目的數(shù)額與企業(yè)財務報告相應項目數(shù)額協(xié)調對應。4draftIFRS要求企業(yè)披露描述經營分部的確立方法，分部提供的產品和服務的情況，報告分部與企業(yè)財務報告的計量不同之處以及每期分部數(shù)據(jù)的計量不同之處

4、。二、draftIFRS與IAS14的比較。1適用范圍的變化。（1）IAS14披露對象是其權益或債務證券公開交易，以及正處于在公開證券市場上發(fā)行權益或債務證券過程中的企業(yè)。draftIFRS將對象范圍擴大為公開招股的企業(yè)。并且進一步細化了范圍，具體包括：其財務報告歸檔于證券委員會或其他類似機構，為了公開發(fā)行任何類型工具的企業(yè)。以公眾受托人的身份持有資產，如銀行、保險公司、證券經紀人或券商、養(yǎng)老基金、共同基金或投資銀行類企業(yè)。如果企業(yè)未要求執(zhí)行draftIFRS，在依照IFRS編制的財務報告中對分部信息有選擇地披露，需要按照draftIFRS的要求披露。（2）對于中期財務報告中是否應該披露分部信

5、息，IAS14并未提及，draftIFRS不僅要求企業(yè)向股東發(fā)布的中期簡化財務報告中報告一些相關經營分部的信息，而且還對中期報告中應披露的內容作了規(guī)定。具體包括以下幾個方面：通過外部客戶取得的收入。通過分部間交易取得的收入。分部利潤和損失的計量。與上年度財務報表相比總資產發(fā)生的重大變化。分部確認基礎或分部利潤、損失的計量基礎與上年度財務報告差異的描述。在所得稅費用項目、收益和停業(yè)部門各項目前全體分部與企業(yè)在利潤或損失的計量上的協(xié)調。但是，如果企業(yè)將諸如所得稅費用等項目分配到各報告分部，企業(yè)可以在上述項目之后對分部利潤和損失和企業(yè)利潤和損失進行協(xié)調。重要協(xié)調項目需要分別確認與描述。2分部確定標準

6、的變化。（1）分部劃分的確定標準的變化。IAS14在分部劃分問題上采取了“類似法”，按照各組成部分相似的風險和收益，以產品或勞務以及地區(qū)（包括生產地和銷售地）劃分分部，稱作“業(yè)務分部”和“地區(qū)分部”。draftIFRS采用“管理法”確定分部，即以企業(yè)內部管理當局進行經營決策、分配資源和評價業(yè)績而組織的分部為基礎，確定對外報告的分部。這種方法使企業(yè)對內對外的報告分部相一致，因此又稱“重合法”。draftIFRS按企業(yè)管理層為了做出經營決策和評估業(yè)績而對內部各部門進行組織的方式，以產品或勞務、地區(qū)、法律主體或顧客的種類等多種不同的方式來確定分部，稱作“經營分部”。在此方法下確定的分部稱為“經營分部

7、”。draftIFRS認為，一個經營分部應具有如下特點:所從事的經營活動能夠賺取收人和發(fā)生支出(包括與同一企業(yè)內的其他分部進行交易所發(fā)生的收人和費用);其經營成果可被企業(yè)的主要經營決策制定者定期檢查，以評價每個分部的業(yè)績，并做出資源向其分配的決策;編制的或基于內部報告系統(tǒng)形成的分散財務信息是有用的。（2）分部聚合標準的變化。IAS14給出了判斷兩個或多個分部的聚合標準：兩個或多個分部呈報了相似的長期財務業(yè)績；兩個或多個分部在所有影響其風險和收益的因素上相似。在確定產業(yè)分布是否相似時應考慮的因素包括：提供的產品或勞務的性質、生產工藝的性質、產品和服務對應的客戶的類型、銷售產品或提供產品或提供勞務

8、的性質、生產工藝的性質、產品和服務對應的客戶的類型、銷售產品或提供勞務的方法以及管理環(huán)境的性質；在確定地區(qū)分部時應考慮的因素包括：經濟和政治情況的相似性、在不同地區(qū)的經營之間的關系、經營的接近性、某一特定地區(qū)與經營相關的特定風險、外匯控制規(guī)定及潛在的貨幣風險。draftIFRS指出對于具有相似經濟特征的經營分部的聚合標準為：經常表現(xiàn)出相似的長期財務業(yè)績。在符合草案的核心原則的條件下，如果兩個或多個分部具有相似的經濟特征并且在以下方面相似可以合并為一個分部進行披露。在確定經營分布是否相似時應考慮的因素與IAS14關于產業(yè)分部的聚合標準應考慮的因素完全一致。function ImgZoom(Id)

9、/重新設置圖片大小 防止撐破表格var w = $(Id).width;var m = 550;if(w （3）報告分部重要性界限的變化。劃分分部后，還須按重要性原則，選擇對外進行報告的分部。IAS14主要從分部收入、分部經營成果、分部資產三個方面劃撥10%的重要性標準。同時，IAS14提出要達到75%的標準，即報告分部對外營業(yè)收入合計額應達到合并總收入或企業(yè)總收入75%的比例。在此基礎上，draftIFRS雖然沒有明確提出具體的分部數(shù)量的限制，但指出各分部數(shù)量超過10個，企業(yè)就應考慮是否達到了實際限制的要求，防止分部信息過于瑣碎，節(jié)約成本。3、分部信息計量的變化。對于分部信息的編制基礎，IA

10、S14要求分部信息應與整個企業(yè)的財務報告所采用的會計政策保持一致。draftIFRS要求每個經營分部披露的信息都可以被主要經營決策者用于在各分部之間分配資源，評價其業(yè)績。由此可見，在信息質量特征的要求上，IAS14偏重于信息的可靠性，draftIFRS偏重于信息的相關性。對于分部具體項目的確認、計量、分配，IAS14做出了詳細的規(guī)定。IAS14定義了分部收入、費用、經營成果、資產、負債及各項目應包括和排除的內容。同時，它對分部經營成果的計量規(guī)定了基準方法，從而加強了準則的可操作性，防止企業(yè)隨意操縱分部信息。draftIFRS認為由于各企業(yè)經營過程和性質的差異而要求所有企業(yè)都必須遵循過于具體的規(guī)

11、則和程序不切實際。它沒有定義這些具體分部項目，但是要求解釋每個分部的收益或損失和資產是如何計量的。4、披露內容的變化。IAS14按照主次報告形式分別規(guī)定了要求披露的內容，主要報告形式要求披露分部相關的收入、經營成果、資產、負債、折舊費、攤銷費、其他非現(xiàn)金費用、調節(jié)信息等。次要報告形式只要求披露對外分部收入、分部資產、當期購置的固定資產和無形資產成本總額等三項基本信息。draftIFRS未明確提出主次報告形式之分，只是提出，如果用于計量分部利潤、損失或資產的信息用于企業(yè)主要經營決策者指定決策，則要求企業(yè)披露這些具體項目信息。此外，draftIFRS在IAS14的基礎上還要求披露下列信息：用于確定

12、企業(yè)經營分部的因素中，還包括企業(yè)的組織基礎（如，管理層是否依照產品和服務的差異，地域的差異，管理環(huán)境的變化來規(guī)劃組織企業(yè)，以及分部是否已經聚合）和每個經營分部收入來源的產品和提供服務的類型。除非分部收入主要來源于利息并且主要經營決策者主要根據(jù)利息收入評價分部業(yè)績和對資源分配進行決策，企業(yè)應分別披露每個報告分部的利息收入和利息費用。只有單一分部的企業(yè)應披露整個企業(yè)提供的產品和服務、地區(qū)，主要客戶。三、draftIFRS存在的不足draftIFRS實現(xiàn)了同美國財務會計準則公告第131號企業(yè)分部及相關信息的披露的趨同，在信息質量上強調分部信息的相關性。但是， draftIFRS在某些方面仍然存在一些不盡完善之處。筆者認為，應該明確分部共同收入、分部實際轉移價格、分部商譽的具體計量分配基礎及其適用情況，對提高分部信息的合理性和可理解性具有積極意義。參考文獻：1 Draft International Financial Reporting Standard X Operating