房產地轉讓節(jié)稅方案設計和比較

1、房產地轉讓節(jié)稅方案設計和比較 作者：六和律師事務所陳 淦【非訴訟項目簡介】某市甲公司系一人有限責任公司（非房地產開發(fā)企業(yè)）近日準備將地處舟山的一處房地產銷售給乙公司，銷售額600萬元（其中土地轉讓價為400萬元、房產轉讓價為200萬元），土地增值稅準予扣除項目金額200萬元。根據稅法規(guī)定，企業(yè)之間買賣房地產，賣方須繳納營業(yè)稅及附加、土地增值稅、印花稅等稅種，而買方須繳納契稅和印花稅（不考慮所得稅）。不考慮評估審計等費用。受托后，本律師對相關資料進行了匯總，查閱了相關的法律法規(guī)，并對現行的稅收制度進行了合理的研究和比較?！痉梢庖姟渴紫龋韭蓭煱凑照５牧鞒虒υ擁椖窟M行了分析，如果按正常的轉讓流

2、程，則依據涉及的行為主要需繳納：營業(yè)稅、教育附加費、城市維護建設稅、契稅、印花稅、土地增值稅等。1、營業(yè)稅中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例和中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則規(guī)定，在中華人民共和國境內提供本條例規(guī)定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅人，應當依照繳納營業(yè)稅。而第四條規(guī)定，納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，按照營業(yè)額和規(guī)定的稅率計算應納稅額。應納稅額計算公式：應納稅額營業(yè)額稅率。經查閱現行的銷售不動產的營業(yè)額稅率為5%。 2、教育附加費依據征收教育費附加的暫行規(guī)定第二條規(guī)定，凡繳納產品稅、增值稅、營業(yè)稅的單位和個人，除按照國務院關于籌措農村學

3、校辦學經費的通知（國發(fā)號文）的規(guī)定，繳納農村教育事業(yè)費附加的單位外，都應當依照本規(guī)定繳納教育費附加。同時第三條規(guī)定，教育費附加，以各單位和個人實際繳納的增值稅、營業(yè)稅、消費稅的稅額為計征依據，教育費附加率為，分別與增值稅、營業(yè)稅、消費稅同時繳納。3、城市維護建設稅中華人民共和國城市維護建設稅暫行條例第二條規(guī)定，凡繳納產品稅、增值稅、營業(yè)稅的單位和個人，都是城市維護建設稅的納稅義務人（以下簡稱納稅人），都應當繳納城市維護建設稅。第三條規(guī)定，城市維護建設稅，以納稅人實際繳納的產品稅、增值稅、營業(yè)稅稅額為計稅依據，分別與產品稅、增值稅、營業(yè)稅同時繳納。城市維護建設稅稅率納稅人所在地在市區(qū)的，稅率為7

4、；納稅人所在地在縣城、鎮(zhèn)的，稅率為5；納稅人所在地不在市區(qū)、縣城或鎮(zhèn)的，稅率為1。4、契稅中華人民共和國契稅暫行條例規(guī)定，在中華人民共和國境內轉移土地、房屋權屬，承受的單位和個人都應當繳納契稅，契稅稅率為3-5%。契稅的計稅依據：（一）國有土地使用權出讓、土地使用權出售、房屋買賣，為成交價格；（二）土地使用權贈與、房屋贈與，由征收機關參照土地使用權出售、房屋買賣的市場價格核定；（三）土地使用權交換、房屋交換，為所交換的土地使用權、房屋的價格的差額。成交價格明顯低于市場價格并且無正當理由的，或者所交換土地使用權、房屋的價格的差額明顯不合理并且無正當理由的，由征收機關參照市場價格核定。5、印花稅中

5、華人民共和國印花稅暫行條例規(guī)定，在中華人民共和國境內書立、領受本條例所列舉憑證的單位和個人，都應當是印花稅的納稅義務人（以下簡稱納稅人），產權轉移書據明確規(guī)定為印花稅征收范圍，稅率明確為萬分之五。6、土地增值稅中華人民共和國土地增值稅暫行條例規(guī)定，轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉讓房地產）并取得收入的單位和個人都應當繳納土地增值稅。計算土地增值額時可以扣除的項目：（一）取得土地使用權所支付的金額；（二）開發(fā)土地的成本、費用；（三）新建房及配套設施的成本、費用，或者舊房及建筑物的評估價格；（四）與轉讓房地產有關的稅金；（五）財政部規(guī)定的其他扣除項目。同時土地增值稅實行四級超

6、率累進稅率：增值額未超過扣除項目金額百分之五十的部分，稅率為百分之三十；增值額超過扣除項目金額百分之五十、未超過扣除項目金額百分之一百的部分，稅率為百分之四十；增值額超過扣除項目金額百分之一百、未超過扣除項目金額百分之二百的部分，稅率為百分之五十；增值額超過扣除項目金額百分之二百的部分，稅率為百分之六十。通過對上述稅收條例的分析，如果按正常的銷售流程，則該項目在轉讓過程中，稅收的測算和評估情況如下： 1、甲公司應納稅費計算如下：（1）應納營業(yè)稅及附加：6005.5%33（萬元）； 其中5%為營業(yè)稅，0.5%為教育附加費和城市維護建設稅（2）應納印花稅：6000.05%0.3（萬元）；（3）應納

7、土地增值稅：10030%+10040%+20050%170（萬元）。 甲公司應納稅費合計：33+0.3+170203.3（萬元）。 2、乙公司應納稅額計算如下：（1）應納契稅：6003%18（萬元）； （2）應納印花稅：6000.05%0.3（萬元）； 乙公司應納稅額合計18+0.318.3（萬元）。 3、雙方合計納稅203.3+18.3221.3（萬元）。 其次，本律師考慮到稅收制度相關的政策較多，財政部、國家稅務總局經常會對相關的實施問題出臺具體的操作和要求，涉及設計轉讓方案的依據有：2003年1月1日起實施的財稅2002191號財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業(yè)稅問題的通知規(guī)定“以

8、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征營業(yè)稅?！薄皩蓹噢D讓不征收營業(yè)稅?！必敹愖郑?995）48號關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知規(guī)定，“對于以房地產進行投資、聯營的，投資、聯營的一方以土地（房地產）作價入股進行投資或作為聯營條件，將房地產轉讓到所投資、聯營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯營企業(yè)將上述房地產再轉讓的，應征收土地增值稅?！必斦?國家稅務總局關于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知財稅2008175號規(guī)定“企業(yè)改制重組過程中同一投資主體內部所屬企業(yè)之間土地、房屋權屬的無償劃轉，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自

9、然人與其設立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權屬的無償劃轉，不征收契稅。”、國家稅務總局關于全資子公司承受母公司資產有關契稅政策的通知國稅函（2008）514號，“公司制企業(yè)在重組過程中，以名下土地、房屋權屬對其全資子公司進行增資，屬同一投資主體內部資產劃轉，對全資子公司承受母公司土地、房屋權屬的行為，不征收契稅。”財政部/稅務總局/財稅2001161號關于企業(yè)改革中有關契稅政策的通知規(guī)定“在股權轉讓中，單位、個人承受企業(yè)股權，企業(yè)的土地、房屋權屬不發(fā)生轉移，不征契稅；在增資擴股中，對以土地、房屋權屬作價入股或作為出資投入企業(yè)的，征收契稅?！?006年1月1日起執(zhí)行的新公司法規(guī)定：一

10、人有限責任公司，是指只有一個自然人股東或者一個法人股東的有限責任公司。股東可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產權、土地使用權等可以用貨幣估價并可以依法轉讓的非貨幣財產作價出資；但是，法律、行政法規(guī)規(guī)定不得作為出資的財產除外。對作為出資的非貨幣財產應當評估作價，核實財產，不得高估或者低估作價。法律、行政法規(guī)對評估作價有規(guī)定的，從其規(guī)定。全體股東的貨幣出資金額不得低于有限責任公司注冊資本的30%。 綜合上述的規(guī)定，本律師向委托人提供以下二個方案：方案一甲公司與乙公司合資設立有限責任公司丙，甲公司以該處房地產作價600萬元和乙公司現金260萬元作為出資（貨幣出資金額超過注冊資本的30%，其中18.3

11、萬元作為丙公司交稅用），然后甲公司將所持丙公司69.77%的股權以600萬元的價格轉給讓給乙公司。 在此情況下，根據有關稅法規(guī)定，甲公司以房地產作為出資無需繳納營業(yè)稅、城建稅、教育費附加和土地增值稅，但須繳納印花稅。另外，轉讓所持丙公司股權須繳納印花稅。1、甲公司應繳納各種稅費計算如下： （1）房地產出資應納印花稅6000.05%0.3（萬元）； （2）股權轉讓應納印花稅6000.05%0.3（萬元）； 甲公司應納稅款合計0.6萬元。 2、丙公司接受甲公司投資須繳納契稅和印花稅，計算如下： （1）應納契稅6003%18（萬元）； （2）應納印花稅6000.05%0.3（萬元）； 丙公司應納稅款

12、合計18.3萬元。 3、乙公司受讓股權應納印花稅：6000.05%0.3（萬元）。 采用此方案，甲、乙、丙三公司共需擔稅負僅為19.2萬元，節(jié)省稅負202.10萬元，其中甲公司獲益203.30.618.3=184.4萬元；乙公司獲益18.30.3=18萬元。 方案二甲公司將房地產作價600萬元投入乙公司，乙公司在現有注冊資本（假設為100萬元）基礎上增資擴股，然后甲公司將持有乙公司的股權以581.70萬元（600萬元18.3萬元）轉讓給乙公司現有股東。（使乙公司為丁公司的全資子公司，甲公司將房地產作價600萬元投入乙公司，然后將持有乙公司的股權以581.7（60018.3）萬元轉讓給丁公司）同

13、方案一，甲公司以房地產作為出資無需繳納營業(yè)稅、城建稅、教育費附加和土地增值稅，但須繳納印花稅；轉讓所持乙公司股權須繳納印花稅。1、甲公司應繳納各種稅費計算如下： （1）以房地產出資應納印花稅6000.05%0.3（萬元）； （2）股權轉讓應納印花稅6000.05%=0.3（萬元）； 甲公司應納稅款合計0.6（萬元）。 2、乙公司接受投資須繳納契稅和印花稅，計算如下： 應納契稅6003%18（萬元）； 應納印花稅6000.05%0.3（萬元）； 乙公司應納稅款合計18+0.318.3（萬元）。 3、乙公司股東受讓股權應納印花稅6000.05%0.3（萬元）。 采用該方案，甲公司獲益203.30.

14、618.3=184.40萬元；乙公司及股東獲益18.30.3=18萬元（因為甲公司減讓了18.3萬元的股權）。 最后本律師給委托人結論為：兩個方案相對比，獲益相當。但方案二乙公司可以減少100萬元的現金投入，不會影響公司的正常資金周轉且比新設公司時間短，這一點而言方案二優(yōu)于方案一。但是在某種特定條件下，方案一也無疑是一個很好的節(jié)稅方案。本律師認為如果將房地產作為投資，然后再轉讓股權，這樣將房地產銷售行為轉換為股權股讓，則無需繳納營業(yè)稅及附加和土地增值稅，稅負大大減輕。方案一和方案二，正是基于上述稅收政策規(guī)定和有關新公司法規(guī)定，進行相應稅收籌劃，從而達到節(jié)稅的目的。當然，設立公司是有成本的，對于小宗房地產交易，設立公司是不合算的；只有房地產的大宗交易，設立公司才是可行的。同時一些特定的公司是不允許成為其他公司的股東的，如銀行類的金融機構等，因此也應當區(qū)別對待。【經典評析】律師在承辦相關的股權轉讓、改制、起草合同，往往由于專業(yè)所限，不會考慮到所涉的交易成本問題，