稅收征管的博弈分析

1、稅收征管的博弈分析征管是稅務(wù)工作的中心環(huán)節(jié)，其基本目標(biāo)是使稅款做到應(yīng)征盡征。然而，由于各種原因，流失似乎是各個(gè)國(guó)家無(wú)法避免的難題。近幾年來(lái)，我國(guó)稅收征管工作的改革，尤其是“金稅工程”的實(shí)施，對(duì)于促進(jìn)稅收征管工作的法制化和信息化，防止和查處偷逃稅款，減少稅收流失，增加收入，發(fā)揮了至關(guān)重要的作用。有學(xué)者分析認(rèn)為，加強(qiáng)稅收征管是我國(guó)自2000年以來(lái)稅收收入超常規(guī)增長(zhǎng)的重要原因。如1998年其對(duì)稅收增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)率高達(dá)51.4%；2004年查補(bǔ)稅款330多億元，清理各種欠稅、緩稅近400億元，直接拉動(dòng)稅收收入增長(zhǎng)3個(gè)百分點(diǎn)以上。然而，目前我國(guó)稅收征管中仍存在不少問(wèn)題，主要表現(xiàn)在稅收征管法制化不強(qiáng)，執(zhí)法隨意

2、性較大；納稅人納稅意識(shí)比較淡??；稅務(wù)管理基礎(chǔ)工作薄弱等等，導(dǎo)致偷漏稅現(xiàn)象比較普遍，稅收流失嚴(yán)重。堵塞征管漏洞、減少稅收流失，一直是政府關(guān)注的問(wèn)題，也是不少學(xué)者探討的熱點(diǎn)。下面筆者試用博弈論來(lái)分析我國(guó)稅收征管問(wèn)題。一、稅收征管博弈模型博弈論又稱對(duì)策論，起源于二十世紀(jì)四十年代，主要研究行為相互影響的決策主體的策略選擇。稅務(wù)機(jī)關(guān)作為征稅主體，在依法征稅的前提下，追求稅收收入最大化；納稅人作為納稅主體，追求自身利益最大化。雙方各自依據(jù)對(duì)方策略，做出最大化自己利益的策略選擇，從而形成稅收征納博弈關(guān)系。筆者通過(guò)特定博弈模型，結(jié)合我國(guó)當(dāng)前稅務(wù)稽查存在問(wèn)題，來(lái)分析說(shuō)明影響納稅人依法納稅的主要因素。（一）模型建

3、立稅收征管博弈基本特征為信息不對(duì)稱，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以全面了解納稅人的真實(shí)情況（尤其是在自主申報(bào)納稅情況下）。根據(jù)信息不對(duì)稱理論，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人應(yīng)采取必要措施進(jìn)行參與約束和激勵(lì)相容約束，從而鼓勵(lì)納稅人依法納稅。對(duì)偷稅行為依法嚴(yán)懲，可以同時(shí)起到參與約束和激勵(lì)相容約束兩方面的作用：一方面使得納稅人依法納稅期望效用大于偷稅期望效用（n依法納稅n偷稅）；另一方面對(duì)偷稅行為的嚴(yán)厲懲處就是對(duì)依法納稅的鼓勵(lì)。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人納稅行為的監(jiān)督即稅務(wù)稽查在稅務(wù)管理中是非常重要的。假設(shè)稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)決定是否對(duì)某一特定稅收收入進(jìn)行稽查以驗(yàn)證納稅人是否依法納稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)的目標(biāo)是以最小成本來(lái)防止或查出偷稅行為，納稅人只有

4、在其不會(huì)被查出時(shí)才想偷稅。為分析方便，筆者設(shè)納稅人偷漏稅款為T,偷漏稅款行為一經(jīng)發(fā)現(xiàn)而被罰款金額為F,稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行檢查成本為C,納稅人納稅成本為P;并做如下假定：（1）只要稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行檢查，納稅人偷稅行為就會(huì)發(fā)現(xiàn)；（2）F+TC，TP。在此基礎(chǔ)上，筆者將以上信息模型化為一個(gè)2X2的同時(shí)行動(dòng)博弈（見(jiàn)表一）。（二）模型分析稅務(wù)機(jī)關(guān)的純策略選擇是稽查或不稽查，納稅人的純策略選擇是偷稅或不偷稅，在以上假定的基礎(chǔ)上，該博弈為非協(xié)調(diào)博弈，不存在純策略均衡（如上圖箭頭所示），其均衡只能以混合策略均衡存在。因此，設(shè)0為納稅人偷稅概率，入為稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查概率，以此來(lái)求解該博弈的混合策略均衡。在混合策略均衡中，參與

5、人在純策略之間是無(wú)差異的，即支付均等，因此，n納稅人（偷稅）=n納稅人（不偷稅），n稅務(wù)機(jī)關(guān)（稽查）二n稅務(wù)機(jī)關(guān)（不稽查）。即n納稅人（偷稅）=-入XF+（1-入）XT=-入XP-（1-入）Xp=n納稅人（不偷稅）n稅務(wù)機(jī)關(guān)（稽查）=0X（F+T-C）+（1-0）X（-C）=0X0+（1-0）X0=n稅務(wù)機(jī)關(guān)（不稽查）可解出混合策略均衡是入*=（P+T）/（F+T）,0*=CZ（F+T）（三）均衡分析1、納稅人是否依法納稅取決于稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查概率與均衡時(shí)稽查概率入*=（P+T）/（F+T）的大小。當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查概率大于入*時(shí)，n納稅人（偷稅）n納稅人（不偷稅），納稅人選擇“不偷稅”（依法納稅）；

6、稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查概率小于入*時(shí)，n納稅人（偷稅）n納稅人（不偷稅），納稅人選擇“偷稅”；稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查概率等于入*時(shí)，n納稅人（偷稅）=n納稅人（不偷稅），納稅人在兩個(gè)純策略“偷稅”和“不偷稅”之間無(wú)差異。由此我們可以計(jì)算納稅人的偷稅概率區(qū)域和不偷稅概率區(qū)域（如下圖）。特別地，當(dāng)入=0（即稅務(wù)機(jī)關(guān)完全不稽查）時(shí)，納稅人最優(yōu)選擇是偷稅；隨著入的不斷增大，納稅人選擇“偷稅”策略概率逐漸減少，當(dāng)入*=1(即稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)全體納稅人百分之白進(jìn)行稽查)時(shí)，全體納稅人將選擇不偷稅。值得注意的是，上述分析是對(duì)于納稅人整體而言的，對(duì)于單個(gè)納稅人，情形卻不一樣。由于該稽查博弈的行動(dòng)集是離散的，純策略均衡又不存在，因此唯一

7、折衷的辦法是有時(shí)選擇稽查，有時(shí)選擇不稽查，即選擇混合策略，但對(duì)于納稅人總體來(lái)說(shuō)，稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查概率為入*時(shí)達(dá)到均衡，此時(shí)單個(gè)納稅人選擇偷稅和不偷稅并無(wú)差異。2、F對(duì)納稅人策略的影響。F對(duì)納稅人策略的影響表現(xiàn)為對(duì)入和0的影響，F(xiàn)越大，混合策略均衡入*0*值越小，即懲罰越嚴(yán)厲，納稅人偷稅概率和稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查概率就會(huì)越低。因?yàn)橥刀愂找鏇](méi)有增加，而F的增加增大了納稅人偷稅行為被查處后的損失，從而降低了其期望收益，稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)期納稅人不敢偷稅，進(jìn)行稽查的概率也降低了。因此，只要稅務(wù)機(jī)關(guān)依法加強(qiáng)懲處，博弈均衡是朝著帕累托改進(jìn)運(yùn)動(dòng)的。極端地，當(dāng)Fix時(shí)，入*=0*=0時(shí)，“油鍋”合同極大地增大了納稅人偷稅的成本，

8、此時(shí)，納稅人選擇“偷稅”策略的概率將趨向于無(wú)窮小。在各國(guó)稅法中，F(xiàn)一般與所偷漏稅款呈線性關(guān)系。我國(guó)稅收征收管理辦法第六十三條規(guī)定，“對(duì)納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳不繳或少繳的稅款、滯納金，并處以不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，”因此，0.5TF-aXF+(1-a)XT可得a(P+T)/(F+T)因此，在均衡時(shí)稅務(wù)局選擇a=(P+T)/(F+T)而納稅人選擇納稅。二、幾點(diǎn)建議1、加強(qiáng)處罰力度，同時(shí)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)在制度上做出限制從本文分析我們看出，處罰程度越大，納稅人偷稅成本就越高，敢“以身試法”的人就越少，“殺一儆百”的極大威懾便是明證。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局稅收系

9、統(tǒng)工程課題組關(guān)于稅收博弈的實(shí)驗(yàn)研究顯示，懲罰率對(duì)實(shí)驗(yàn)者的偷逃稅決策影響顯著：若把稅收檢查概率置于0.3的水平，當(dāng)懲罰率從0.1提高到0.5時(shí)，平均遵從成本從0.226提高到0.528，進(jìn)一步將懲罰率提高到2.5時(shí)，平均遵從率則達(dá)到0.802?？梢?jiàn)極富威懾力的懲罰對(duì)納稅服從的影響十分顯著。不少國(guó)家對(duì)偷逃稅懲處十分嚴(yán)厲，如德國(guó)規(guī)定，偷逃稅行為要受到雙重處罰，在對(duì)或合伙組織處以罰款的同時(shí)，的負(fù)責(zé)人也要被罰款；我國(guó)規(guī)定，營(yíng)業(yè)人如借口給予優(yōu)惠價(jià)而不誠(chéng)實(shí)開(kāi)立發(fā)票，除應(yīng)補(bǔ)稅外，并處110倍的罰款。其次，稅收征收管理辦法規(guī)定了處罰上限和下限，然而給予稅務(wù)機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)過(guò)大。實(shí)際工作中，由于各種原因，稅務(wù)機(jī)關(guān)

10、的處罰標(biāo)準(zhǔn)一般較低，達(dá)不到應(yīng)有的懲戒作用，同時(shí)，誠(chéng)實(shí)納稅人有可能因?yàn)槎悇?wù)機(jī)關(guān)對(duì)違法行為的處罰難以令其信服而加入偷稅者行列。因此，有必要對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的自由裁量權(quán)在制度上作出限制，該制度的制定應(yīng)以檢查面為主要參考要素。由入*=(P+T)/(F+T)可知：F/T=（1-入*）/入*（暫不考慮P）,因此，在檢查面入*既定的情況下，處罰程度不應(yīng)低于（1-入*）/入*倍。比如計(jì)劃全年檢查面是40%，那么除依法追繳稅款和滯納金外，罰款數(shù)額不能低于1.5倍。一旦稅務(wù)機(jī)關(guān)嚴(yán)格按照規(guī)定查處，并向公開(kāi)，對(duì)理性的納稅人應(yīng)該會(huì)達(dá)到較為理想的震懾效果。2、嚴(yán)格執(zhí)行處罰制度，使稅收處罰成為可置信威脅納稅人是否依法納稅在一定程

11、度上取決于政府對(duì)不依法納稅是否給予處罰。給定政府事先頒布的各種稅收制度和稽查概率，理性納稅人不會(huì)選擇偷逃稅，而是依法納稅。但是，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)不是有效實(shí)施對(duì)稅收違法行為的處罰，使稅收處罰成為可置信威脅，那么，納稅人支付水平將會(huì)發(fā)生改變，從而改變納稅人的策略選擇。雖然近年來(lái)稅制征管法制化受到前所未有的重視，各基層稅務(wù)機(jī)關(guān)在這方面已有很大改善，但在對(duì)待偷逃稅行為時(shí)，“以情代罰”、“以補(bǔ)代罰”、“以罰代刑”現(xiàn)象極為普遍，嚴(yán)重影響了稅收?qǐng)?zhí)法的嚴(yán)肅性。為有效征管，在對(duì)待偷逃稅的問(wèn)題上，應(yīng)嚴(yán)格按照稅收征管法的要求，處罰率達(dá)到100%。3、提高稅務(wù)稽查效能。為此，一要擴(kuò)大稽查隊(duì)伍規(guī)模，在征、管、查三類稅務(wù)人員

12、中，稽查人員數(shù)量應(yīng)不低于稅務(wù)總?cè)藬?shù)的20%，只有這樣，才能確保最低水平的檢查面（16.7%）；其次，逐步建立選案、檢查、審理、執(zhí)行四個(gè)環(huán)節(jié)相分離的制約機(jī)制，在選案中逐步實(shí)現(xiàn)從人工選案到選案的過(guò)渡，同時(shí)，積極探索稽查工作的新方法，提高稽查的針對(duì)性和準(zhǔn)確性，如建立稽查選案積分制、稅務(wù)稽查預(yù)警機(jī)制、稅務(wù)案件公示制等等；再次，加強(qiáng)稽查人員培訓(xùn)，提高稽查人員業(yè)務(wù)素質(zhì)和素質(zhì)水平。4、減少稅收成本，降低納稅人偷稅概率。有關(guān)資料顯示，發(fā)展中國(guó)家的稅收成本大大高于發(fā)達(dá)國(guó)家，如1996年美國(guó)的征收成本率為0.6%，日本為0.8%，加拿大為1.6%，而中國(guó)為4.73%。在1998年加大征收力度、強(qiáng)化稅收?qǐng)?zhí)法以來(lái)，征收成本更有所上升。因此，減少稅收成本，降低納稅人偷稅概率，首先要努力提高納稅服務(wù)質(zhì)量，切實(shí)為納稅人提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)；二要加強(qiáng)稅收征管的信息化建設(shè)，不斷完善“金稅工程”，充分發(fā)揮計(jì)算機(jī)系統(tǒng)對(duì)稅源的監(jiān)控作用；三是要加大稅法宣傳力度，提高公民依法納稅意識(shí)，稅法宣傳不僅局限于稅收政策法規(guī)的公布和解釋，其內(nèi)涵和外延非常豐富，如對(duì)依法納稅的納稅人給予表彰獎(jiǎng)勵(lì)，而對(duì)偷、逃、騙稅情況的納稅人給予曝光，以示獎(jiǎng)懲分明，對(duì)國(guó)家支出應(yīng)盡量公布公開(kāi)，