財管-10納稅籌劃二

1、第二節(jié) 增值稅納稅籌劃方法與案例一、增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人選擇的納稅籌劃 企業(yè)不可能單一地從事增值稅規(guī)定的項(xiàng)目，也不可能單一地從事營業(yè)稅規(guī)定的項(xiàng)目，而是按照經(jīng)營活動的需要兼營或者混合經(jīng)營不同稅種的項(xiàng)目。1. 增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人選擇的基本規(guī)定為什么有納稅籌劃的可能性？ 兼營是指企業(yè)除經(jīng)營主要業(yè)務(wù)外，還經(jīng)營其他業(yè)務(wù)項(xiàng)目。 包括兩種形式： 一種是稅種相同，稅率不同。也就是說，增值稅納稅人同時經(jīng)營適用不同增值稅稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)。 另一種是稅種不同，稅率也不同。此種類型通常是指增值稅納稅人在從事應(yīng)稅貨物銷售或提供應(yīng)稅勞務(wù)的同時，還從事非應(yīng)稅勞務(wù)(即營業(yè)稅規(guī)定的各項(xiàng)勞務(wù))，且從事的非應(yīng)稅勞

2、務(wù)與該項(xiàng)銷售貨物并無直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。兼營與混合銷售的概念 混合銷售行為是指一項(xiàng)銷售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)。所謂非應(yīng)稅勞務(wù)，在這里是指屬于應(yīng)繳營業(yè)稅的勞務(wù)。 混合銷售行為涉及的貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)是直接為銷售一批貨物而發(fā)生的，兩者是緊密相連的從屬關(guān)系，是不可能分別核算的。兼營與混合銷售的概念 稅法規(guī)定：納稅人既從事增值稅應(yīng)稅貨物或勞務(wù)的銷售，又從事營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)提供的兼營行為時，分別計算增值稅與營業(yè)稅；不能分別核算的，一并征收增值稅，不征營業(yè)稅。兼營行為如何利用這條稅法規(guī)定進(jìn)行納稅籌劃？【解答思路】第一步：判斷是否是兼營行為；第二步：分別計算不同情況下的合計應(yīng)納稅額，并進(jìn)行比

3、較。第三步：選擇應(yīng)納稅額較小的方案。 案例：某大型商場屬于增值稅一般納稅人，本年5月份銷售商品共取得收入100萬元，同時經(jīng)營風(fēng)味小吃又取得收入20萬元，請問：該企業(yè)是否應(yīng)選擇分開核算或者合并核算? 【解答過程】 未分別核算時： 該商場應(yīng)納增值稅稅額=(100+20)(1+17)17=1744(萬元) 營業(yè)稅是以含營業(yè)稅的全部收入為計稅基數(shù) 分別核算時： 該商場應(yīng)納增值稅稅額：100(1+17)17=1453(萬元) 該商場應(yīng)納營業(yè)稅稅額=205=l (萬元) 合計應(yīng)納稅額：1453+1=1553(萬元) 可見，分別核算可以為商場節(jié)省稅款19l萬元(1744一1553)。案例：某電子公司是增值稅

4、的小規(guī)模納稅人，該公司除了銷售電腦硬件產(chǎn)品，還從事軟件的開發(fā)和轉(zhuǎn)讓，2004年2月該公司主營的硬件銷售額為18萬元，開發(fā)并轉(zhuǎn)讓的軟件也取得了2萬元的收入。請問：該公司應(yīng)該如何進(jìn)行節(jié)稅籌劃呢？（注：硬件銷售的征收率為4%，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的營業(yè)稅稅率為5%）如何進(jìn)行納稅籌劃？ 【解答過程】 不分別核算時： 該公司應(yīng)納增值稅稅額=200000(1+4)4=7692（元） 分別核算時： 該公司應(yīng)納增值稅稅額：180000(1+4)4=6923（元） 另外，該公司應(yīng)納營業(yè)稅稅額=200005=1000 (元) 合計應(yīng)納稅額：7923(元) 可見，不分別核算可以為商場節(jié)省稅款231元?；旌箱N售行為是指一項(xiàng)銷

5、售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)。所謂非應(yīng)稅勞務(wù)，在這里是指屬于應(yīng)繳營業(yè)稅的勞務(wù)。混合銷售行為涉及的貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)是直接為銷售一批貨物而發(fā)生的，兩者是緊密相連的從屬關(guān)系，是不可能分別核算的?；旌箱N售行為 稅法規(guī)定：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者，以及以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售業(yè)務(wù)為主，兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者，發(fā)生上述混合銷售行為，視為銷售貨物，征收增值稅；而對于其他單位和個人發(fā)生的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，征收營業(yè)稅?；旌箱N售行為 “為主”是指年貨物銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的合計數(shù)中，年貨物銷售額超過50%特點(diǎn)稅務(wù)處理特點(diǎn)兼

6、營非應(yīng)稅同一納稅人價款來自不同消費(fèi)者 依核算交稅(分別核算,分別交稅,未分別核算,交增值稅)混合銷售同一銷售行為價款來自同一買方 依納稅人的主業(yè)只交一個稅(50%分界) 1. 某大專院校于2006年11月轉(zhuǎn)讓一項(xiàng)新技術(shù)，取得轉(zhuǎn)讓收入80萬元。其中：技術(shù)資料收入50萬元，樣機(jī)收入30萬元。混合銷售行為 2某木制品廠生產(chǎn)銷售木制地板磚，并代為用戶施工。2006年10月，該廠承包了飛天歌舞廳的地板工程，工程總造價為10萬元。其中：本廠提供的木制地板磚為4萬元，施工費(fèi)為6萬元。 假如該廠2006年施工總收入60萬元，地板磚銷售為50萬元，則該混合銷售行為繳納增值稅還是營業(yè)稅？ 如果施工收入為50萬元，

7、地板磚銷售收入為60萬元呢？該混合銷售行為繳納增值稅或營業(yè)稅？混合銷售行為納稅籌劃方法： 發(fā)生混合銷售行為的納稅企業(yè)或企業(yè)性單位，通過稅負(fù)比較，如果繳納增值稅比繳納營業(yè)稅更能節(jié)稅，則有必要通過籌劃，調(diào)整增值稅銷售額，使其占總銷售額的比例在50以上，報請稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)繳納增值稅。 如果繳納營業(yè)稅比繳納增值稅更能節(jié)稅，則應(yīng)該通過籌劃，調(diào)整營業(yè)稅營業(yè)額，使其占總銷售額的比例在50以上，報請稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)繳納營業(yè)稅，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。發(fā)生混合銷售行為時，應(yīng)如何選擇納稅人類別？ 【解答提示】第一步：是否發(fā)生混合銷售行為；第二步：分別計算繳納的增值稅與繳納的營業(yè)稅，并進(jìn)行比較。第三步：選擇應(yīng)納稅額較小的方案

8、。案例：某建筑裝飾公司銷售建筑材料，并代顧客裝修。2005年度該公司取得裝修工程總收入1000萬元，為裝修購進(jìn)材料支付款項(xiàng)819萬元(價款700萬元，增值稅稅額119萬元)。其銷售材料適用增值稅稅率為17。裝飾工程適用營業(yè)稅稅率為3%。請問：該公司繳納何種稅可以節(jié)稅? 【解答過程】學(xué)會計算不同納稅人應(yīng)繳納的增值稅額與營業(yè)稅額，并進(jìn)行比較。（1）作為以銷售建筑材料為主業(yè)的公司，該企業(yè)應(yīng)納增值稅稅額為26.3萬元(1000(1+17)17-119)。（2）作為以經(jīng)營裝修業(yè)務(wù)為主業(yè)的公司，該企業(yè)應(yīng)納營業(yè)稅稅額為30萬元(10003%）。因此，該公司選擇繳納增值稅合算，適宜作為增值稅納稅人。案例：河南

9、某建材商店，其主營業(yè)務(wù)為建筑材料批發(fā)和零售，同時兼營對外承接安裝、裝飾工程作業(yè)。該商店為增值稅一般納稅人，增值稅率是17%。三月份，該商店對外發(fā)生了一筆混合銷售業(yè)務(wù)，銷售建材并代客戶 安裝，這批建材的購入價款是100萬元，該商店以115萬元的價格銷售并代為安裝，如果想要節(jié)稅，請問：該公司應(yīng)繳納何種稅?（營業(yè)稅稅率為3%）如何進(jìn)行納稅籌劃？ 【解答過程】（1）作為以銷售建筑材料為主業(yè)的公司，該企業(yè)應(yīng)納增值稅稅額為2.18萬元115(1+17)100 (1+17)17 （2）作為以安裝業(yè)務(wù)為主業(yè)的公司，該企業(yè)應(yīng)納營業(yè)稅稅額為3.45萬元(1153%）。 因此，該公司選擇繳納增值稅合算，適宜作為增值

10、稅納稅人，可以節(jié)約1.27萬元。納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為，要由國家稅務(wù)總局所屬征收機(jī)關(guān)確定，獲取相關(guān)部門的批準(zhǔn)。 2.增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人選擇應(yīng)注意的問題二、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的納稅籌劃 1. 兼營行為的納稅籌劃兼營適用不同增值稅稅率和征收率項(xiàng)目的納稅籌劃兼營應(yīng)稅項(xiàng)目與免稅項(xiàng)目的納稅籌劃 兼營是指企業(yè)除經(jīng)營主要業(yè)務(wù)外，還經(jīng)營其他業(yè)務(wù)項(xiàng)目。 包括兩種形式： 一種是稅種相同，稅率不同。也就是說，增值稅納稅人同時經(jīng)營適用不同增值稅稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)。 另一種是稅種不同，稅率也不同。此種類型通常是指增值稅納稅人在從事應(yīng)稅貨物銷售或提供應(yīng)稅勞務(wù)的同時，還從事非應(yīng)稅勞務(wù)(即營業(yè)稅規(guī)定的

11、各項(xiàng)勞務(wù))，且從事的非應(yīng)稅勞務(wù)與該項(xiàng)銷售貨物并無直接的聯(lián)系和從屬關(guān)系。兼營的概念 稅法規(guī)定：增值稅納稅人生產(chǎn)銷售適用不同稅率或征收率的貨物，應(yīng)分別核算銷售額，并按其各自所適用的不同稅率計算繳納增值稅；未分別核算的，從高適用稅率。（1）一般納稅人兼營適用不同稅率的納稅籌劃如何利用這條稅法規(guī)定進(jìn)行納稅籌劃？案例：某增值稅一般納稅人企業(yè)，本月銷售機(jī)電產(chǎn)品取得不含稅銷售額100萬元，銷售農(nóng)機(jī)產(chǎn)品取得不含稅銷售額50萬元，銷售自己使用過的舊機(jī)器一臺，原值6萬元，售價702萬元。購進(jìn)材料準(zhǔn)予扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額為20萬元。應(yīng)該分別核算還是合并核算？ 【解答過程】 未分別核算時： 該企業(yè)應(yīng)納增值稅稅額100+50

12、+702(1+17)1720=652(萬元) 銷售舊貨，一律按照4的征收率減半征收增值稅 分別核算時： 該企業(yè)應(yīng)納增值稅稅額 10017+5013+702(1+4)450 20=364(萬元)可見，分別核算可以為該企業(yè)節(jié)減增值稅2.88萬元(652364)。稅法規(guī)定，當(dāng)納稅人同時經(jīng)營應(yīng)稅項(xiàng)目與免稅項(xiàng)目時，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算免稅項(xiàng)目的銷售額。未單獨(dú)核算銷售額的，不得免稅。所以，當(dāng)一個企業(yè)兼營免稅項(xiàng)目時，通過單獨(dú)核算不同項(xiàng)目銷售額可以減少不必要的稅收負(fù)擔(dān)，從而獲得稅收收益。（2）兼營應(yīng)稅項(xiàng)目與免稅項(xiàng)目的納稅籌劃案例： 華北某制藥廠是增值稅一般納稅人，既生產(chǎn)應(yīng)稅藥物，又生產(chǎn)免稅藥品。2005年，該廠應(yīng)稅藥

13、物的不含稅銷售額為600萬元，免稅藥品的不含稅銷售額為400萬元全年購進(jìn)貨物的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為70萬元。請你根據(jù)以上資料，計算分析該制藥廠是否應(yīng)該將免稅藥品分開核算，提供數(shù)據(jù)證明！ 【解答過程】（1）如果不分別核算，該廠應(yīng)納增值稅稅額為： (600+400)1770=100(萬元)。（2） 如果分別核算該廠應(yīng)納增值稅稅額為： 6001770600(600+400)=60(萬元)因此，企業(yè)分別核算可以享受40萬元(10060)免繳增值稅額的優(yōu)惠待遇。對于一般納稅人兼營適用不同增值稅稅率和征收率項(xiàng)目的情形，應(yīng)分別核算，否則將會因低稅率產(chǎn)品按高稅率征稅而加重稅收負(fù)擔(dān)。 對于一般納稅人兼營免稅項(xiàng)目的情

14、形，則應(yīng)單獨(dú)核算，以便順理成章地享受增值稅免稅優(yōu)惠政策，獲得稅收收益。（3）兼營行為納稅籌劃應(yīng)注意的問題2. 進(jìn)貨渠道選擇的納稅籌劃（1）一般納稅人進(jìn)貨渠道選擇的納稅籌劃 在購入貨物的價格相同、能夠索取17基本稅率的專用發(fā)票時，抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額最大，則應(yīng)納稅額最??；能索取3征收率專用發(fā)票時，應(yīng)納稅額次之；不能索取專用發(fā)票時，應(yīng)納稅額會最大。 應(yīng)盡量從一般納稅人客戶那里購入貨物，從而減少當(dāng)期應(yīng)納的增值稅稅額。 若必須從小規(guī)模納稅人處購入貨物，為了彌補(bǔ)損失，一般納稅人必然要求小規(guī)模納稅人在價格上給予一定程度的優(yōu)惠，即價格折讓。 方案（2）小規(guī)模納稅人進(jìn)貨渠道選擇的納稅籌劃 小規(guī)模納稅人因其進(jìn)項(xiàng)稅額不

15、得抵扣，無論從一般納稅人處購進(jìn)貨物，還是從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物，選擇的方法都是比較購貨對象的價格，從中選擇價格較低的一方即可 。 【案例】某機(jī)械廠生產(chǎn)重型機(jī)械設(shè)備，廠家對設(shè)備實(shí)行“三包”，即供貨方負(fù)責(zé)運(yùn)輸、調(diào)試、修理。由于該設(shè)備超重超大，全靠汽車運(yùn)輸，運(yùn)輸費(fèi)用比較大。廠家設(shè)有一個獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司，能開具運(yùn)輸發(fā)票。機(jī)械廠與買家簽訂送貨制合同，購貨方不承擔(dān)運(yùn)費(fèi)(設(shè)備價款含運(yùn)輸費(fèi)用)。 盡管廠方對設(shè)備價款進(jìn)行了“肢解”，大部分作銷售收入，另一小部分根據(jù)汽車運(yùn)輸公司開具的發(fā)票，作為代墊運(yùn)費(fèi)不繳增值稅，但是稅務(wù)部門還是對這部分運(yùn)費(fèi)要求補(bǔ)稅。 廠方百思不得其解，為什么代墊運(yùn)費(fèi)還要繳稅?3.設(shè)備價款與運(yùn)

16、費(fèi)分開的納稅籌劃設(shè)備價款與運(yùn)費(fèi)分開的納稅籌劃 注冊稅務(wù)師解釋：合同價是貨物的價款，發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)應(yīng)在銷售費(fèi)用中列支。 因?yàn)樵搹S把運(yùn)費(fèi)包含在設(shè)備價款中，沒有獨(dú)立出來，并不符合代墊運(yùn)費(fèi)的條件。廠家應(yīng)該在合同中將運(yùn)費(fèi)從銷售價格中分離出來嗎？籌劃的關(guān)鍵是合同，因?yàn)楹贤瑑r就是貨物的銷售價。由于設(shè)備價款含運(yùn)費(fèi)，在稅收上要計提總價款17的銷項(xiàng)稅，而獨(dú)立的運(yùn)費(fèi)只能提7的進(jìn)項(xiàng)稅，稅差有10左右 。建議廠方改變合同內(nèi)容，即將合同分為兩部分，廠家與購貨方簽訂購銷合同，運(yùn)輸公司與購貨方簽訂運(yùn)輸合同。這樣，企業(yè)的貨款、代墊運(yùn)費(fèi)就合理合法了，還省去了10左右的增值稅。建議 購進(jìn)扣稅法，即企業(yè)購進(jìn)貨物，在購進(jìn)的貨物驗(yàn)收入庫后

17、，專用發(fā)票經(jīng)過稅局認(rèn)證就能在認(rèn)證當(dāng)月申報抵扣，計入當(dāng)期的進(jìn)項(xiàng)稅額（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣的部分，可以結(jié)轉(zhuǎn)到下期繼續(xù)抵扣）。 增值稅實(shí)行購進(jìn)扣稅法，盡管不會降低企業(yè)應(yīng)稅產(chǎn)品的總體稅負(fù)，但卻為企業(yè)通過各種方式延緩交稅，并利用通貨膨脹和時間價值因素相對降低稅負(fù)創(chuàng)造了條件。4.增值稅遞延繳納的籌劃方法案例：某工業(yè)企業(yè)月份購進(jìn)增值稅應(yīng)稅商品1000件，增值稅專用發(fā)票上記載：購進(jìn)價款100萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額17萬元。該商品經(jīng)生產(chǎn)加工后銷售單價1200元（不含增值稅），實(shí)際月銷售量100件（增值稅稅率）。則各月銷項(xiàng)稅額均為2.04萬元（120010017）。但由于進(jìn)項(xiàng)稅額采用購進(jìn)扣稅法，-月份因銷項(xiàng)稅額16.32萬元（2.04萬元）不足抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額17萬元，在此期間不納增值稅。月、月兩個月分別繳納1.36萬元（2.040.68）和2