長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換

1、一、長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換共6種轉(zhuǎn)換：（跨界）增資公允價值5余成本法70%多次交 易、分步 實現(xiàn)企 業(yè)合并同控其他綜合收益、資本公積 等，暫不處理；處置時，按 比例或全部結(jié)轉(zhuǎn)（特 殊：不視為跨界）權(quán)益法30%r成本 法70%非同控原權(quán)益法核算：不跨界（暫不處理）原金融工具核算：其他綜合收益采用與被投資方直接處置該投資相同的基礎(chǔ)進行處理（跨界、先賣后買）公允價值的 5%權(quán)益法30%跨界、先賣后買（全部結(jié)轉(zhuǎn)）減資權(quán)益法30分公允價值的5%跨界、先賣后買（全部結(jié)轉(zhuǎn)）成本法70%權(quán)益法30%喪失控 制權(quán)（合并 財務(wù)報 表）不跨界（追溯調(diào)整）成本法70分公允價值跨界、先賣后買的5%權(quán)益法30分公允價

2、值計量5%成本法70%權(quán)益法30%賣掉65%借：銀行存款貸：長期股權(quán)投資（65%投資收益剩余30% （追溯調(diào)整）（詳情請見第27章第10節(jié)）成本法70分公允價值計量5%賣掉65%借：銀行存款貸：長期股權(quán)投資（65%投資收益原剩余5% （跨界）借：交易性金融資產(chǎn)/其他權(quán)益工具投資（公允價值）貸：長期股權(quán)投資（5%投資收益（一）成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法 （減資，追溯調(diào)整）（詳見第27章第10節(jié)）（二）成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算的特殊情況（被動稀釋）企業(yè)會計準則解釋第7號（2015年11月4日財政部發(fā)布）（詳見第27章第10節(jié)）（三）公允價值計量或權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法 （多次交易，分步實 現(xiàn)企業(yè)合并）（個別財務(wù)報

3、表內(nèi)容 詳見第一節(jié)和本節(jié)內(nèi)容，合并財務(wù) 報表內(nèi)容詳見第27章第10節(jié)）區(qū)分為兩種情況：同一控制下的企業(yè)合并（詳見第一節(jié)）和非同 一控制下的企業(yè)合并（詳見本節(jié) 補充內(nèi)容）【補充內(nèi)容】通過多次交換交易、分步實現(xiàn)企業(yè)合并（非 同一控制下）投資方原持有的對被投資單位 不具有控制、共同控制或重大影響 的按照金融工具確認和計量準則 進行會計處理的權(quán)益性投資，或者原 持有對聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的長期股權(quán)投資，因追加投資等原因，能 夠?qū)Ρ煌顿Y單位 實施控制的，即通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最 終形成非同一控制企業(yè)合并，即投資方因追加投資等原因能夠?qū)?非同 一控制下的被投資單位實施控制的。按下列會計處理方法核算

4、（不構(gòu) 成“一攬子交易”）：1,按公允價值計量轉(zhuǎn)換為成本法 （原持股5喊更為55%購買日之前持有的 股權(quán)投資，采用金融工具確認和計量準則進行 會計處理的，應(yīng)當(dāng)將按照該準則確定的 股權(quán)投資的公允價值 加上新增 投資成本（公允價值）之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。原持有股權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入改按成 本法核算的當(dāng)期投資收益等。原投資以公允價值計量且其變動計入 當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（先賣后買）借：長期股權(quán)投資（公允價值）貸：交易性金融資產(chǎn)一一成本/公允價值變動（賬面價值）投資收益（公允價值-賬面價值）（可借可貸）同時：原計入公允價值變動損益 的累計公允價值變動 應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期

5、損 益。借：公允價值變動損益貸：投資收益或反向新增投資部分借：長期股權(quán)投資貸：銀行存款等2.權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法（1）應(yīng)當(dāng)按照原持有的股權(quán)投資賬面價值加上新增投資成本（公 允價值）之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。借：長期股權(quán)投資（原股權(quán)+新增投資成本）貸：長期股權(quán)投資一一投資成本一一損益調(diào)整（可借可貸）一一其他綜合收益（可借可貸）一一其他權(quán)益變動（可借可貸）銀行存款等（新增投資成本）（2）購買日之前持有的股權(quán)采用權(quán)益法核算的：（暫不作處理,處置時再結(jié)轉(zhuǎn)）相關(guān)其他綜合收益 應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時 采用與被投資單位 直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)進行會計處理；（其他綜合收益： 被投資方重新計

6、量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)變動而引起的其他綜合收益除外）因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所 有者權(quán)益變動而確認的所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時相應(yīng)轉(zhuǎn)入 處置期間的當(dāng)期損益。（資本公積一一其他資本公積）其中：處置后的剩余股權(quán)：a,采用成本法或權(quán)益法核算的，其他綜合收益和其他所有者權(quán)益 應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)；b,改按金融工具確認和計量準則進行會計處理的，其他綜合收益 和其他所有者權(quán)益應(yīng)全部結(jié)轉(zhuǎn)。【補充例題】A公司于20X 8年3月以2 000萬元取得B上市公司5%勺股權(quán)， 對B公司不具有重大影響，A公司將其分類為以公允價值計量且其變 動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，按公允價值計量。20X

7、9年4月1日，A公司又斥資25 000萬元自C公司取得B公 司另外50%殳權(quán)。假定A公司在取得對B公司的長期股權(quán)投資后，B 公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利。A公司原持有B公司5%勺股權(quán)于20X 9年3月31日的公允價值為2 500萬元（與20X9年4月1日的公允價值相等），累計計入公允價值變動損益 的金額為500萬元。A公司與C 公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。假定不考慮所得稅影響?！敬鸢浮勘纠?，A公司是通過分步購買最終達到對 B公司控制，因A公 司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，故形成非同一控制下企業(yè)合并。第一種情形：（公允價值計量5*成本法55% （先賣后買）借：長期股權(quán)投資275 000 000貸：交

8、易性金融資產(chǎn)25 000 000銀行存款250 000 000借：公允價值變動損益5 000 000貸：投資收益5 000 000第二種情形：（權(quán)益法20余成本法55%假定，A公司于20X 8年3月以12 000萬元取得B公司20%勺股 權(quán)，并能對B公司施加重大影響，采用權(quán)益法核算該項股權(quán)投資，當(dāng) 年度確認對B公司的投資收益450萬元。【補充分錄】借：長期股權(quán)投資一一投資成本120 000 000貸：銀行存款120 000 000借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整4 500 000貸：投資收益4 500 00020X9年4月，A公司又斥資15 000萬元自C公司取得B公司另外35%勺股權(quán)A公司除凈利

9、潤以外，無其他所有者權(quán)益變動，按凈利 潤的10屣取盈余公積。A公司對該項長期股權(quán)投資 未計提任何減值準備。其他資料同上。【答案】購買日，A公司應(yīng)進行以下賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資一一B公司150 000 000貸：銀行存款150 000 000借：長期股權(quán)投資一一B公司124 500 000貸：長期股權(quán)投資一一投資成本120 000 000損益調(diào)整4 500 000購買日對B公司長期股權(quán)投資的賬面價值 =（12 000+450） +15000=27 450 （萬元）（四）公允價值計量轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算投資企業(yè)對原持有的被投資單位的股權(quán) 不具有控制、共同控制或 重大影響，按照金融工具確認和計量準則

10、進行會計處理的，因追加投 資等原因?qū)е鲁止杀壤黾?，使其能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施 共同控制或 重大影響而轉(zhuǎn)按權(quán)益法核算的：.應(yīng)在轉(zhuǎn)換日，按照原股權(quán)的公允價值 加上為取得新增投資而 應(yīng) 支付對價的公允價值，作為改按權(quán)益法核算的初始投資成本；.原股權(quán)投資于轉(zhuǎn)換日的 公允價值與賬面價值之間的差距，以及 原計入其他綜合收益的累計公允價值變動轉(zhuǎn)入改按權(quán)益法核算的當(dāng) 期損益等。（先賣后買）.在此基礎(chǔ)上，比較初始投資成本與獲得被投資單位共同控制或 重大影響應(yīng)享有被投資單位可辨認資產(chǎn)公允價值份額之間的差額：(1)前者大于后者的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；(2)前者小于后者的，差額調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資

11、成本， 并計入當(dāng)期營業(yè)外收入?！狙a充例題】2013年1月1日，甲公司以銀行存款 200萬元購入乙公司 6% 勺有表決權(quán)股份，甲公司劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期 損益的金融資產(chǎn)。 TOC o 1-5 h z 借：交易性金融資產(chǎn)成本200貸：銀行存款2002013年12月31日，該股票公允價值為240萬元。借：交易性金融資產(chǎn)一一公允彳值變動40貸：公允價值變動損益402014年1月1日，甲公司又以840萬元的價格從乙公司其他股東受讓取得該公司14%勺股權(quán)，至此持股比例達到20%對乙公 司具有重大影響，對該項股權(quán)投資 改按采用權(quán)益法 核算。當(dāng)日原持有 的股權(quán)投資分類為以公允價值計量且其變動計

12、入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的公允價值為360萬元(840/14%=X/6%。2014年1月1日乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為6 000萬元。不考慮其他因素?！敬鸢浮?014年1月1日追加投資時: TOC o 1-5 h z 借：長期股權(quán)投資一一投資成本840貸：銀行存款8402014年1月1日對原股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整。a,公允價值與賬面價值的調(diào)整（視為 先賣后買）借：長期股權(quán)投資一一投資成本360 （公允價值）貸：交易性金融資產(chǎn)一一成本200公允價值變動40投資收益120b.結(jié)轉(zhuǎn)原計入公允價值變動損益的累計公允價值變動借：公允價值變動損益40貸：投資收益40改按權(quán)益法核算的初始投資成本=確定的原

13、持有的股權(quán)投資的公 允價值360+新增投資成本840=1 200 （萬元）追加投資時，初始投資成本 （1 200萬元）等于投資時應(yīng)享有 被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值 （6 000 X 20% ,不應(yīng)調(diào)整初始投 資成本?！狙a充例題】甲公司于20X 5年2月取得乙公司10%殳權(quán)，對乙公司不具有控 制、共同控制和重大影響，甲公司將其分類為 以公允價值計量且其變 動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，投資成本為900萬元，取得時乙公司可 辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為8 400萬元（假定公允價值與賬面價值相同）。20X6年3月1日，甲公司又 以1 800萬元取得乙公司12%勺股 權(quán)，當(dāng)日乙公司 可辨認凈資產(chǎn)公允價值總

14、額為 12 000萬元。取得該 部分股權(quán)后，按照乙公司章程規(guī)定，甲公司能夠派人參與乙公司的財 務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策，對該項長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為 采用權(quán)益法核算。假定甲公司在取得對乙公司10%勺股權(quán)后，雙方未發(fā)生任何內(nèi)部 交易。乙公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動 實現(xiàn)的凈利潤 為900萬元，未派發(fā)現(xiàn) 金股利或利潤。除所實現(xiàn)凈利潤外，未發(fā)生其他所有者權(quán)益變動事項。20X6年3月1日，甲公司對乙公司投資 原10%殳權(quán)的公允價值 為1 300萬元，原計入公允價值變動損益 的累計公允價值變動收益為 120萬元?！敬鸢浮勘纠校?0X 6年3月1日，甲公司對乙公司投資原10%殳權(quán)的 公允價值為1 300萬元，賬面價值為1 0

15、20萬元（900+120）,差額計 入當(dāng)期損益；同時，因追加投資改按權(quán)益法核算，原計入 公允價值變 動損益的累計公允價值變動收益120萬元轉(zhuǎn)入投資收益。甲公司對乙公司股權(quán)增持后，持股比例改為22%初始投資成本 為3 100萬元（1 300+1 800）,應(yīng)享有乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值 份額為2 640萬元（12 000X22%,前者大于后者460萬元，不調(diào)整 長期股權(quán)投資的賬面價值。18 000 000甲公司對上述交易的會計處理如下:借：長期股權(quán)投資一一投資成本 TOC o 1-5 h z HYPERLINK l bookmark14 o Current Document 貸：銀行存款18

16、000000借：長期股權(quán)投資一一投資成本13 000 000貸：交易性金融資產(chǎn)成本9 000000公允價值變動1 200000投資收益2 800000同時：借：公允價值變動損益1 200 000貸：投資收益【補充例題多選題】（2016年，改編）甲公司2X13年7月以860萬元取得100萬股乙公司股票，占乙 公司發(fā)行在外的股份的%作為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損 益的金融資產(chǎn)，乙公司股票在2X13年年末市場價為元，2014年4 月1日，甲公司又出資17 000萬元購買乙公司15%勺股價，甲公司 有權(quán)向乙公司施加 重大影響，當(dāng)日乙公司價格為9元，2X15年5月， 乙公司經(jīng)股東大會批準進行重大資

17、產(chǎn)重組（接受其他股東增資），甲公司在該項重大資產(chǎn)重組后持有乙公司的原比例下降為10%,但仍能向乙公司董事會派出董事并對乙公司施加 重大影響。不考慮 其他因 素，下列關(guān)于因持有乙公司股權(quán)期間對甲公司利潤的影響表述中，正確的有（）。X 14年持有乙公司%殳權(quán)應(yīng)享有乙公司利潤的份額影響 2X 14年 的利潤總額X 14年增持股份時，所持100萬股乙公司股票公允價值與賬面價值的差額影響2X 14年的利潤總額X 13年持有乙公司股權(quán)公允價值相對于取得成本的變動額影響2X 13年的利潤總額X 15年因重大資產(chǎn)重組，相應(yīng)享有乙公司凈資產(chǎn)份額的變動額 影響2X 15年的利潤總額【答案】ABC【解析】選項D,

18、2X15年因重大資產(chǎn)重組，相應(yīng)享有乙公司凈資 份額的變動計入資本公積，不影響利潤。(五)權(quán)益法轉(zhuǎn)公允價值計量.準則原文：(先賣后買)投資企業(yè)原持有的被投資單位的股權(quán)對其具有 共同控制或重大 影響，因部分處置等原因?qū)е鲁止杀壤陆?，不再能對被投資單位實 施共同控制或重大影響的，應(yīng)于失去共同控制或重大影響時， 改按金 融工具確認和計量準則 的規(guī)定對剩余股權(quán)進行會計處理。(1)對剩余股權(quán)在改按公允價值計量時， 公允價值與其原賬面價 值之間的差額計入當(dāng)期損益。(2)原采用權(quán)益法核算的 相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益 法核算時，采取與被投資單位 直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)進 行會計處理；(3)

19、因被投資單位除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認的所有者權(quán)益， 應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法時 全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。.賬務(wù)處理（1）確認有關(guān)股權(quán)投資的處置損益借：銀行存款貸：長期股權(quán)投資一一投資成本損益調(diào)整（可借可貸）一一其他權(quán)益變動（可借可貸）一一其他綜合收益（可借可貸）投資收益（可借可貸）（2）剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為以公允價值計量且其變動 計入當(dāng)期損益的 金融資產(chǎn)等借：交易性金融資產(chǎn)等（公允價值）貸：長期股權(quán)投資一一投資成本一一損益調(diào)整（可借可貸）一一其他權(quán)益變動（可借可貸）一一其他綜合收益（可借可貸）投資收益（可借可貸）同時：借：其他綜合收益貸：投資收益或反向借：資本公積一一其

20、他資本公積貸：投資收益或反向【補充例題】甲公司持有乙公司30%勺有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮?影響，對該股權(quán)投資 采用權(quán)益法核算。20X8年10月，甲公司將該項投資中的50%B售給非關(guān)聯(lián)方，取 得價款1 800萬元。相關(guān)股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)于當(dāng)日完成。甲公司持有乙公司 剩余15%殳權(quán)，無法再對乙公司施加重大影響， 轉(zhuǎn)為以公允價值計量且其變動 計入當(dāng)期損益 的金融資產(chǎn)。股權(quán)出售 日，剩余股權(quán)的 公允價值為1 800萬元。出售該股權(quán)時，長期股權(quán)投資的 賬面價值為3 200萬元，其中投 資成本2 600萬元，損益調(diào)整為300萬元，因被投資單位的 以公允價 值計量且其變動計入其他綜合收益的債權(quán)性金融資產(chǎn)

21、 的累計公允價 值變動享有部分為200萬元，除凈損益、其他綜合收益和利潤分配外 的其他所有者權(quán)益變動為 100萬元。不考慮相關(guān)稅費等其他因素影 響?！敬鸢浮考坠镜臅嬏幚砣缦拢?1)確認有關(guān)股權(quán)投資的處置損益借：銀行存款18 000 000貸：長期股權(quán)投資投資成本13 000 000 (2600X 50%損益調(diào)整1 500 000 (300X 50%其他權(quán)益變動500 000 (100X 50%其他綜合收益1 000 000 (200X50%投資收益2 000 000(2)剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為以公允價值計量且其變動 計入當(dāng)期損益的 金融資產(chǎn)，當(dāng)日公允價值為1 800萬元，賬面價值為1 600萬元，兩 者差異計入當(dāng)期投資收益。(先賣后買)借：交易性金融資產(chǎn)18 000 000貸：長期股權(quán)投資投資成本13 000 000 (2600X 50%損益調(diào)整1 500 000 (300X 50%其他權(quán)益變動500 000 (100X 50%其他綜合收益1 000 000 (200X50%投資收益2 000 000(3)由于終止采用權(quán)益法核算，將原確認的相關(guān)其他綜合