會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更及差錯(cuò)更正概述

1、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更和差差錯(cuò)更正第一節(jié) 會(huì)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)和前期差差錯(cuò)概述企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則第228號(hào)會(huì)計(jì)政策策、會(huì)計(jì)估估計(jì)變更和和差錯(cuò)更正正(以下下簡(jiǎn)稱會(huì)計(jì)計(jì)政策、會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更和差錯(cuò)錯(cuò)更正準(zhǔn)則則)規(guī)范了了企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)政策的應(yīng)應(yīng)用，會(huì)計(jì)計(jì)政策、會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更和前期期差錯(cuò)更正正的確認(rèn)、計(jì)量和相相關(guān)信息的的披露要求求，以提高高企業(yè)財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表的相相關(guān)性和可可靠性，以以及同一企企業(yè)不同期期間和同一一期間不同同企業(yè)的財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表可可比性。一、會(huì)計(jì)政政策（一）會(huì)計(jì)計(jì)政策的概概念 會(huì)計(jì)政策，是是指企業(yè)在在會(huì)計(jì)確認(rèn)認(rèn)、計(jì)量和和報(bào)告中所所采用的原原則、基礎(chǔ)礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處處理方法。1.原則，是是指按照企企業(yè)會(huì)計(jì)

2、準(zhǔn)準(zhǔn)則規(guī)定的的、適合于于企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)要素確認(rèn)認(rèn)過(guò)程中所所采用的具具體會(huì)計(jì)原原則。例如如，企業(yè)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則第14號(hào)號(hào)收入規(guī)定的以以交易已經(jīng)經(jīng)完成、經(jīng)經(jīng)濟(jì)利益能能夠流入企企業(yè)、收入入和成本能能夠可靠計(jì)計(jì)量作為收收入確認(rèn)的的標(biāo)準(zhǔn)，就就屬于收入入確認(rèn)的具具體會(huì)計(jì)原原則。2基礎(chǔ)，是是指為了將將會(huì)計(jì)原則則應(yīng)用于交交易或者事事項(xiàng)而采用用的基礎(chǔ)，主主要是計(jì)量量基礎(chǔ)(即即計(jì)量屬性性)，包括括歷史成本本、重置成成本、可變變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公公允價(jià)值等等。3會(huì)計(jì)處處理方法，是是指企業(yè)按按照法律、行政法規(guī)規(guī)或者國(guó)家家統(tǒng)一的會(huì)會(huì)計(jì)制度等等規(guī)定采用用或者選擇擇的、適合合于本企業(yè)業(yè)的具體會(huì)會(huì)計(jì)處理方方法。 （二二）會(huì)計(jì)政政策的

3、判斷斷原則、基礎(chǔ)礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處處理方法構(gòu)構(gòu)成了會(huì)計(jì)計(jì)政策相互互聯(lián)系的有有機(jī)整體。對(duì)會(huì)計(jì)政政策的判斷斷通常應(yīng)當(dāng)當(dāng)考慮從會(huì)會(huì)計(jì)要素的的確認(rèn)出發(fā)發(fā)，根據(jù)各各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、所所有這權(quán)益益、收入、費(fèi)用等會(huì)會(huì)計(jì)要素的的確認(rèn)條件件、計(jì)量屬屬性以及兩兩者相關(guān)的的處理方法法、列報(bào)要要求等確定定相應(yīng)的會(huì)會(huì)計(jì)政策。比如，在在資產(chǎn)方面面，存貨的的取得、發(fā)發(fā)出和期末末計(jì)價(jià)的處處理方法，長(zhǎng)長(zhǎng)期股權(quán)投投資的取得得及后續(xù)計(jì)計(jì)量中的成成本法或權(quán)權(quán)益法，投投資性房地地產(chǎn)的確認(rèn)認(rèn)及其后續(xù)續(xù)計(jì)量模式式，固定資資產(chǎn)、無(wú)形形資產(chǎn)的確確認(rèn)條件及及其減值政政策、金融融資產(chǎn)的分分類、非貨貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)交換商業(yè)業(yè)實(shí)質(zhì)的判判斷等，屬屬于資產(chǎn)要要素的會(huì)計(jì)

4、計(jì)政策。在負(fù)債方面面，。在所有這權(quán)權(quán)益方面，。在收入方面面，。在費(fèi)用方面面，。除會(huì)計(jì)要素素相關(guān)會(huì)計(jì)計(jì)政策外，。也也屬于會(huì)計(jì)計(jì)政策。二、會(huì)計(jì)估估計(jì)(一)會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)的概概念 會(huì)計(jì)估計(jì)，是是指企業(yè)對(duì)對(duì)結(jié)果不確確定的交易易或者事項(xiàng)項(xiàng)以最近可可利用的信信息為基礎(chǔ)礎(chǔ)所作的判判斷。由于于商業(yè)活動(dòng)動(dòng)中內(nèi)在的的不確定因因素影響，許許多財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表中的項(xiàng)項(xiàng)目不能精精確地計(jì)量量，而只能能加以估計(jì)計(jì)。估計(jì)涉涉及以最近近可利用的的、可靠的的信息為基基礎(chǔ)所作的的判斷。例例如，以下下項(xiàng)目可能能要求估計(jì)計(jì)：(1)壞賬；(2)陳舊舊過(guò)時(shí)的存存貨；(33)應(yīng)折舊舊資產(chǎn)的使使用壽命或或者體現(xiàn)在在應(yīng)折舊資資產(chǎn)中的未未來(lái)經(jīng)濟(jì)利利益的預(yù)期

5、期消耗方式式；(4)擔(dān)保債務(wù)務(wù)等。(二)會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)的特特點(diǎn) 會(huì)計(jì)估計(jì)有有如下特點(diǎn)點(diǎn)：1會(huì)計(jì)估估計(jì)的存在在是由于經(jīng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中中內(nèi)在的不不確定性因因素的影響響。在會(huì)計(jì)計(jì)核算中，企企業(yè)總是力力求保持會(huì)會(huì)計(jì)核算的的準(zhǔn)確性，但但有些經(jīng)濟(jì)濟(jì)業(yè)務(wù)本身身具有不確確定性(例例如，壞賬賬、固定資資產(chǎn)折舊年年限、固定定資產(chǎn)殘余余價(jià)值、無(wú)無(wú)形資產(chǎn)攤攤銷年限、收入確認(rèn)認(rèn)，等等)，因而需需要根據(jù)經(jīng)經(jīng)驗(yàn)做出估估計(jì)?？梢砸哉f(shuō)，在進(jìn)進(jìn)行會(huì)計(jì)核核算和相關(guān)關(guān)信息披露露的過(guò)程中中，會(huì)計(jì)估估計(jì)是不可可避免的，并并不削弱其其可靠性。2進(jìn)行會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)時(shí)，往往以以最近可利利用的信息息或資料為為基礎(chǔ)。企企業(yè)在會(huì)計(jì)計(jì)核算中，由由于經(jīng)營(yíng)活活動(dòng)中

6、內(nèi)在在的不確定定性，不得得不經(jīng)常進(jìn)進(jìn)行估計(jì)。一些估計(jì)計(jì)的主要目目的是為了了確定資產(chǎn)產(chǎn)或負(fù)債的的賬面價(jià)值值，例如，壞壞賬準(zhǔn)備、擔(dān)保責(zé)任任引起的負(fù)負(fù)債；另一一些估計(jì)的的主要目的的是確定將將在某一期期間記錄的的收益或費(fèi)費(fèi)用的金額額，例如，某某一期間的的折舊、攤攤銷的金額額。企業(yè)在在進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)時(shí)，通通常應(yīng)根據(jù)據(jù)當(dāng)時(shí)的情情況和經(jīng)驗(yàn)驗(yàn)，以一定定的信息或或資料為基基礎(chǔ)。但是是，隨著時(shí)時(shí)間的推移移、環(huán)境的的變化，進(jìn)進(jìn)行會(huì)計(jì)估估計(jì)的基礎(chǔ)礎(chǔ)可能會(huì)發(fā)發(fā)生變化，因因此，進(jìn)行行會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)所依據(jù)的的信息或者者資料不得得不經(jīng)常發(fā)發(fā)生變化。由于最新新的信息是是最接近目目標(biāo)的信息息，以其為為基礎(chǔ)所作作的估計(jì)最最接近實(shí)際際，

7、所以進(jìn)進(jìn)行會(huì)計(jì)估估計(jì)時(shí)，應(yīng)應(yīng)以最近可可利用的信信息或資料料為基礎(chǔ)。3進(jìn)行會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)并并不會(huì)削弱弱會(huì)計(jì)確認(rèn)認(rèn)和計(jì)量的的可靠性。企業(yè)為了了定期、及及時(shí)地提供供有用的會(huì)會(huì)計(jì)信息，將將延續(xù)不斷斷的經(jīng)營(yíng)活活動(dòng)人為劃劃分為一定定的期間，并并在權(quán)責(zé)發(fā)發(fā)生制的基基礎(chǔ)上對(duì)企企業(yè)的財(cái)務(wù)務(wù)狀況和經(jīng)經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)進(jìn)行定期確確認(rèn)和計(jì)量量。例如，在在會(huì)計(jì)分期期的情況下下，許多企企業(yè)的交易易跨越若干干會(huì)計(jì)年度度，以至于于需要在一一定程度上上作出決定定：某一年年度發(fā)生的的開(kāi)支，哪哪些可以合合理地預(yù)期期能夠產(chǎn)生生其他年度度以收益形形式表示的的利益，從從而全部或或部分向后后遞延；哪哪些可以合合理地預(yù)期期在當(dāng)期能能夠得到補(bǔ)補(bǔ)償，從而而

8、確認(rèn)為費(fèi)費(fèi)用。也就就是說(shuō)，需需要決定在在結(jié)算日，哪哪些開(kāi)支可可以在資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債表中中處理，哪哪些開(kāi)支可可以在損益益表中作為為當(dāng)年費(fèi)用用處理。因因此，由于于會(huì)計(jì)分期期和貨幣計(jì)計(jì)量的前提提，在確認(rèn)認(rèn)和計(jì)量過(guò)過(guò)程中，不不得不對(duì)許許多尚在延延續(xù)中、其其結(jié)果尚未未確定的交交易或事項(xiàng)項(xiàng)予以估計(jì)計(jì)入賬。(三)會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)的判判斷 會(huì)計(jì)估計(jì)的的判斷，應(yīng)應(yīng)當(dāng)考慮與與會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)相關(guān)項(xiàng)目目的性質(zhì)和和金額。通通常情況下下，下列屬屬于會(huì)計(jì)估估計(jì)：1存貨可可變現(xiàn)凈值值的確定。2采用公公允價(jià)值模模式下的投投資性房地地產(chǎn)公允價(jià)價(jià)值的確定定。3固定資資產(chǎn)的預(yù)計(jì)計(jì)使用壽命命、預(yù)計(jì)凈殘殘值和折舊方法法、棄置費(fèi)費(fèi)用的確定定。4消耗想想生

9、物資產(chǎn)產(chǎn)可變現(xiàn)凈凈值的確定定、生產(chǎn)性性生物資產(chǎn)產(chǎn)的使用壽壽命、預(yù)計(jì)計(jì)凈殘值和折舊方法法。5使用壽壽命有限的的無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)的預(yù)計(jì)使使用壽命、殘值、攤攤銷方法。6非貨幣幣性資產(chǎn)公公允價(jià)值的的確定7固定資資產(chǎn)、無(wú)形形資產(chǎn)、長(zhǎng)長(zhǎng)期股權(quán)投投資等非流流動(dòng)資產(chǎn)可可收回金額額的確定。8職工薪薪金金額的的確定。9與股份份支付相關(guān)關(guān)的公允價(jià)價(jià)值的確定定。10與債債務(wù)重組相相關(guān)的公允允價(jià)值的確確定。11預(yù)計(jì)計(jì)負(fù)債的確確定。12收入入金額的確確定、提供供勞務(wù)完工工進(jìn)度的確確定。13建造造合同完工工進(jìn)度的確確定。14與政政府補(bǔ)助相相關(guān)的公允允價(jià)值的確確定。15一般般借款資本本化的確定定。16應(yīng)納納稅暫時(shí)性性差異與可可抵扣

10、暫時(shí)時(shí)性差異的的確定。17非同同一控制下下的企業(yè)合合并相關(guān)的的公允價(jià)值值的確定。18租賃賃資產(chǎn)公允允價(jià)值的確確定、最低低租賃付款款額現(xiàn)值的的確定、承承租人融資資租賃折現(xiàn)現(xiàn)率的確定定、融資費(fèi)費(fèi)用和融資資收入的確確定；未擔(dān)擔(dān)保余值的的確定。19與金金融工具相相關(guān)的公允允價(jià)值的確確定、攤余余成本的確確定、金融融減值損失失的確定。20繼續(xù)續(xù)涉入所轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)移金融資資產(chǎn)的程度度的確定、金融資產(chǎn)產(chǎn)所有權(quán)上上風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)報(bào)酬轉(zhuǎn)移程程度的確定定21套期期工具和被被套期項(xiàng)目目公允價(jià)值值的確定22保險(xiǎn)險(xiǎn)合同準(zhǔn)備備金的計(jì)算算及充分性性測(cè)試。23探明明礦區(qū)權(quán)益益、井及相相關(guān)設(shè)施的的折耗計(jì)提提方法。與與油氣開(kāi)采采活動(dòng)相關(guān)關(guān)的輔助

11、設(shè)設(shè)備及設(shè)施施的折舊方方法、棄置置費(fèi)用的確確定。 三、會(huì)計(jì)政政策變更與與會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更的劃劃分企業(yè)應(yīng)當(dāng)正正確劃分會(huì)會(huì)計(jì)政策變變更與會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)變更更，并按照照不同的方方法進(jìn)行相相關(guān)會(huì)計(jì)處處理。(一)會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更與會(huì)計(jì)估估計(jì)變更的的劃分基礎(chǔ)礎(chǔ) 企業(yè)應(yīng)當(dāng)以以變更事項(xiàng)項(xiàng)的會(huì)計(jì)確確認(rèn)、計(jì)量量基礎(chǔ)和列列報(bào)項(xiàng)目是是否發(fā)生變變更作為判判斷該變更更是會(huì)計(jì)政政策變更，還還是會(huì)計(jì)估估計(jì)變更的的劃分基礎(chǔ)礎(chǔ)。1以會(huì)計(jì)計(jì)確認(rèn)是否否發(fā)生變更更作為判斷斷基礎(chǔ)。企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則則規(guī)定了了資產(chǎn)、負(fù)負(fù)債、所有有者權(quán)益、收入、費(fèi)費(fèi)用和利潤(rùn)潤(rùn)等六項(xiàng)會(huì)會(huì)計(jì)要素的的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)，是會(huì)計(jì)計(jì)處理的首首要環(huán)節(jié)。一般地，對(duì)對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)認(rèn)的指

12、定或或選擇是會(huì)會(huì)計(jì)政策，其其相應(yīng)的變變更是會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更。會(huì)計(jì)確確認(rèn)的變更更一般會(huì)引引起列報(bào)項(xiàng)項(xiàng)目的變更更。(例291)某企業(yè)業(yè)在前期將將某項(xiàng)內(nèi)部部研發(fā)項(xiàng)目目開(kāi)發(fā)階段段的支出計(jì)計(jì)入當(dāng)期損損益，而當(dāng)當(dāng)期按照企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則第66號(hào)無(wú)形資資產(chǎn)的規(guī)規(guī)定，該項(xiàng)項(xiàng)支出符合合無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)的確認(rèn)條條件，應(yīng)當(dāng)當(dāng)確認(rèn)為無(wú)無(wú)形資產(chǎn)。該事項(xiàng)的的會(huì)計(jì)確認(rèn)認(rèn)發(fā)生變更更，即前期期將開(kāi)發(fā)費(fèi)費(fèi)用確認(rèn)為為一項(xiàng)費(fèi)用用，而當(dāng)期期將其確認(rèn)認(rèn)為一項(xiàng)資資產(chǎn)。該事事項(xiàng)中會(huì)計(jì)計(jì)確認(rèn)發(fā)生生了變化，所所以該變更更屬于會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更。2以計(jì)量量基礎(chǔ)是否否發(fā)生變更更作為判斷斷基礎(chǔ)。企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則則規(guī)定了了歷史成本本、重置成成本、可變變現(xiàn)凈值

13、、現(xiàn)值和公公允價(jià)值等等5項(xiàng)會(huì)計(jì)計(jì)計(jì)量屬性性，是會(huì)計(jì)計(jì)處理的計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)。一般地，對(duì)對(duì)計(jì)量基礎(chǔ)礎(chǔ)的指定或或選擇是會(huì)會(huì)計(jì)政策，其其相應(yīng)的變變更是會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更。(例292)某企業(yè)業(yè)在前期對(duì)對(duì)購(gòu)入的價(jià)價(jià)款超過(guò)正正常信用條條件延期支支付的固定定資產(chǎn)初始始計(jì)量采用用歷史成本本，而當(dāng)期期按照企企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)準(zhǔn)則第4號(hào)號(hào)固定資資產(chǎn)的規(guī)規(guī)定，該類類固定資產(chǎn)產(chǎn)的初始成成本應(yīng)以購(gòu)購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的的現(xiàn)值為基基礎(chǔ)確定。該事項(xiàng)的的計(jì)量基礎(chǔ)礎(chǔ)發(fā)生了變變化，所以以該變更屬屬于會(huì)計(jì)政政策變更。3以列報(bào)報(bào)項(xiàng)目是否否發(fā)生變更更作為判斷斷基礎(chǔ)。企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則第330號(hào)財(cái)務(wù)報(bào)表表列報(bào)規(guī)規(guī)定了財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目目應(yīng)采用的的列報(bào)原則則。一般地地，對(duì)列

14、報(bào)報(bào)項(xiàng)目的指指定或選擇擇是會(huì)計(jì)政政策，其相相應(yīng)的變更更是會(huì)計(jì)政政策變更。當(dāng)然，在在實(shí)務(wù)中，有有時(shí)列報(bào)項(xiàng)項(xiàng)目的變更更往往伴隨隨著會(huì)計(jì)確確認(rèn)的變更更或者相反反。(例293)某商業(yè)業(yè)企業(yè)在前前期將商品品采購(gòu)費(fèi)用用列入營(yíng)業(yè)業(yè)費(fèi)用，當(dāng)當(dāng)期根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)存貨的規(guī)定，將將采購(gòu)費(fèi)用用列入成本本。因?yàn)榱辛袌?bào)項(xiàng)目發(fā)發(fā)生了變化化，所以該該變更是會(huì)會(huì)計(jì)政策變變更。當(dāng)然然這里也涉涉及到會(huì)計(jì)計(jì)確認(rèn)的變變更。4根據(jù)會(huì)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)項(xiàng)目所選擇擇的、為取取得與該項(xiàng)項(xiàng)目有關(guān)的的金額或數(shù)數(shù)值所采用用的處理方方法，不是是會(huì)計(jì)政策策，而是會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)，其其相應(yīng)的變變更是會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)變更更。(例294)某企業(yè)業(yè)需要

15、對(duì)某某項(xiàng)資產(chǎn)采采用公允價(jià)價(jià)值進(jìn)行計(jì)計(jì)量，而公公允價(jià)值的的確定需要要根據(jù)市場(chǎng)場(chǎng)情況選擇擇不同的處處理方法。在不存在在銷售協(xié)議議和資產(chǎn)活活躍市場(chǎng)的的情況下，需需要根據(jù)同同行業(yè)類似似資產(chǎn)的近近期交易價(jià)價(jià)格對(duì)該項(xiàng)項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行行估計(jì)；在在不存在銷銷售協(xié)議但但存在資產(chǎn)產(chǎn)活躍市場(chǎng)場(chǎng)的情況下下，其公允允價(jià)值應(yīng)當(dāng)當(dāng)按照該項(xiàng)項(xiàng)資產(chǎn)的市市場(chǎng)價(jià)格為為基礎(chǔ)進(jìn)行行估計(jì)。因因?yàn)槠髽I(yè)所所確定的公公允價(jià)值是是與該項(xiàng)資資產(chǎn)有關(guān)的的金額，所所以為確定定公允價(jià)值值所采用的的處理方法法是會(huì)計(jì)估估計(jì)，不是是會(huì)計(jì)政策策。相應(yīng)地地，當(dāng)企業(yè)業(yè)面對(duì)的市市場(chǎng)情況發(fā)發(fā)生變化時(shí)時(shí)，其采用用的確定公公允價(jià)值的的方法變更更是會(huì)計(jì)估估計(jì)變更，不不是會(huì)計(jì)政政策

16、變更?？傊趩螁蝹€(gè)會(huì)計(jì)期期間，會(huì)計(jì)計(jì)政策決定定了財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表所列報(bào)報(bào)的會(huì)計(jì)信信息和列報(bào)報(bào)方式；會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)是是用來(lái)確定定與財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表所列報(bào)報(bào)的會(huì)計(jì)信信息有關(guān)的的金額和數(shù)數(shù)值。(二)劃分分會(huì)計(jì)政策策變更和會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更的方法法 企業(yè)可以采采用以下具具體方法劃劃分會(huì)計(jì)政政策變更與與會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更：分分析并判斷斷該事項(xiàng)是是否涉及會(huì)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)礎(chǔ)選擇或列列報(bào)項(xiàng)目的的變更，當(dāng)當(dāng)至少涉及及其中一項(xiàng)劃劃分基礎(chǔ)變變更的，該該事項(xiàng)是會(huì)會(huì)計(jì)政策變變更；不涉涉及上述劃劃分基礎(chǔ)變變更時(shí)，該該事項(xiàng)可以以判斷為會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更。(例295)某企業(yè)業(yè)在前期將將自行購(gòu)建建的固定資資產(chǎn)相關(guān)的的一般借款款費(fèi)用計(jì)入入當(dāng)期損益

17、益，當(dāng)期根根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)準(zhǔn)則的規(guī)定定，將符合合條件的有有關(guān)借款費(fèi)費(fèi)用予以資資本化，企企業(yè)因此將將對(duì)該事項(xiàng)項(xiàng)進(jìn)行變更更。該事項(xiàng)項(xiàng)的計(jì)量基基礎(chǔ)未發(fā)生生變更，即即都是以歷歷史成本作作為計(jì)量基基礎(chǔ)；該事事項(xiàng)的會(huì)計(jì)計(jì)確認(rèn)發(fā)生生變更，即即前期將借借款費(fèi)用確確認(rèn)為一項(xiàng)項(xiàng)費(fèi)用，而而當(dāng)期將其其確認(rèn)為一一項(xiàng)資產(chǎn)；同時(shí)，會(huì)會(huì)計(jì)確認(rèn)的的變更導(dǎo)致致該事項(xiàng)在在資產(chǎn)負(fù)債債表和利潤(rùn)潤(rùn)表相關(guān)項(xiàng)項(xiàng)目的列報(bào)報(bào)也發(fā)生變變更。該事事項(xiàng)涉及會(huì)會(huì)計(jì)確認(rèn)和和列報(bào)的變變更，所以以屬于會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更。(例296)企業(yè)原原采用雙倍倍余額遞減減法計(jì)提固固定資產(chǎn)折折舊，根據(jù)據(jù)固定資產(chǎn)產(chǎn)使用的實(shí)實(shí)際情況，企企業(yè)決定改改用直線法法計(jì)提固定定資產(chǎn)折舊舊。該事

18、項(xiàng)項(xiàng)前后采用用的兩種計(jì)計(jì)提折舊方方法都是以以歷史成本本作為計(jì)量量基礎(chǔ)，對(duì)對(duì)該事項(xiàng)的的會(huì)計(jì)確認(rèn)認(rèn)和列報(bào)項(xiàng)項(xiàng)目也未發(fā)發(fā)生變更，只只是固定資資產(chǎn)折舊、固定資產(chǎn)產(chǎn)凈值等相相關(guān)金額發(fā)發(fā)生了變化化。因此，該該事項(xiàng)屬于于會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更。四、前期差差錯(cuò) 前期差錯(cuò)，是是指由于沒(méi)沒(méi)有運(yùn)用或或錯(cuò)誤運(yùn)用用下列兩種種信息，而而對(duì)前期財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表造造成省略或或錯(cuò)報(bào)：(1)編報(bào)報(bào)前期財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)預(yù)期能夠取取得并加以以考慮的可可靠信息；(2)前前期財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)報(bào)出時(shí)能夠夠取得的可可靠信息。前期差錯(cuò)錯(cuò)通常包括括計(jì)算錯(cuò)誤誤、應(yīng)用會(huì)會(huì)計(jì)政策錯(cuò)錯(cuò)誤、疏忽忽或曲解事事實(shí)以及舞舞弊產(chǎn)生的的影響以及及存貨、固固定資產(chǎn)盤(pán)盤(pán)盈等。本章著重

19、講講解了會(huì)計(jì)計(jì)政策、會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更和差錯(cuò)錯(cuò)更正的會(huì)會(huì)計(jì)處理問(wèn)問(wèn)題。第二節(jié) 會(huì)會(huì)計(jì)政策變變更一、會(huì)計(jì)政政策變更的的概念會(huì)計(jì)政策變變更，是指指企業(yè)對(duì)相相同的交易易或者事項(xiàng)項(xiàng)由原來(lái)采采用的會(huì)計(jì)計(jì)政策改用用另一會(huì)計(jì)計(jì)政策的行行為。為保保證會(huì)計(jì)信信息的可比比性，使財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表使使用者在比比較企業(yè)一一個(gè)以上期期間的財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表時(shí)，能能夠正確判判斷企業(yè)的的財(cái)務(wù)狀況況、經(jīng)營(yíng)成成果和現(xiàn)金金流量的趨趨勢(shì)，一般般情況下，企企業(yè)采用的的會(huì)計(jì)政策策，在每一一會(huì)計(jì)期間間和前后各各期應(yīng)當(dāng)保保持一致，不不得隨意變變更。否則則，勢(shì)必削削弱會(huì)計(jì)信信息的可比比性。但是是，滿足下下列(一)、(二)條件之一一的，可以以變更會(huì)計(jì)計(jì)政策：(

20、一)法律律、行政法法規(guī)或者國(guó)國(guó)家統(tǒng)一的的會(huì)計(jì)制度度等要求變變更。這種種情況是指指，按照法法律、行政政法規(guī)以及及國(guó)家統(tǒng)一一的會(huì)計(jì)制制度的規(guī)定定，要求企企業(yè)采用新新的會(huì)計(jì)政政策，則企企業(yè)應(yīng)當(dāng)按按照法律、行政法規(guī)規(guī)以及國(guó)家家統(tǒng)一的會(huì)會(huì)計(jì)制度的的規(guī)定改變變?cè)瓡?huì)計(jì)政政策，按照照新的會(huì)計(jì)計(jì)政策執(zhí)行行。(例297)企業(yè)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則第l號(hào)存貨規(guī)定，不不允許企業(yè)業(yè)采用后進(jìn)進(jìn)先出法核核算發(fā)出存存貨成本，這這就要求企企業(yè)按照新新規(guī)定，將將原來(lái)以后后進(jìn)先出法法核算發(fā)出出存貨成本本改為準(zhǔn)則則規(guī)定可以以采用的會(huì)會(huì)計(jì)政策。(例298)企業(yè)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則第8號(hào)資產(chǎn)減減值規(guī)定定，已計(jì)提提固定資產(chǎn)產(chǎn)減值準(zhǔn)備備不允許轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)回，這就就要

21、求執(zhí)行行企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則體系系的企業(yè)按按照新規(guī)定定改變?cè)试试S固定資資產(chǎn)減值準(zhǔn)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的的做法，變變更原有會(huì)會(huì)計(jì)政策。(二)會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更能夠提供供更可靠、更相關(guān)的的會(huì)計(jì)信息息。由于經(jīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況況的改變，使使企業(yè)原采采用的會(huì)計(jì)計(jì)政策所提提供的會(huì)計(jì)計(jì)信息，已已不能恰當(dāng)當(dāng)?shù)胤从称笃髽I(yè)的財(cái)務(wù)務(wù)狀況、經(jīng)經(jīng)營(yíng)成果和和現(xiàn)金流量量等情況。在這種情情況下，應(yīng)應(yīng)改變?cè)杏袝?huì)計(jì)政策策，按變更更后新的會(huì)會(huì)計(jì)政策進(jìn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處處理，以便便對(duì)外提供供更可靠、更相關(guān)的的會(huì)計(jì)信息息。(例299)某企業(yè)業(yè)一直采用用成本模式式對(duì)投資性性房地產(chǎn)進(jìn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)計(jì)量,果該該企業(yè)能夠夠從房地產(chǎn)產(chǎn)交易市場(chǎng)場(chǎng)上持續(xù)地地取得同類類或類似

22、房房地產(chǎn)的市市場(chǎng)價(jià)格及及其他相關(guān)關(guān)信息，從從而能夠?qū)?duì)投資性房房地產(chǎn)的公公允價(jià)值做做出合理的的估計(jì)，此此時(shí)采用公公允價(jià)值模模式對(duì)投資資性房地產(chǎn)產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)續(xù)計(jì)量可以以更好地反反映其價(jià)值值。這種情情況下，該該企業(yè)可以以將投資性性房地產(chǎn)的的后續(xù)計(jì)量量方法由成成本模式變變更為公允允價(jià)值模式式。需要注意的的是，除法法律、行政政法規(guī)以及及國(guó)家統(tǒng)一一的會(huì)計(jì)制制度要求變變更會(huì)計(jì)政政策的，應(yīng)應(yīng)當(dāng)按照國(guó)國(guó)家的相關(guān)關(guān)規(guī)定執(zhí)行行外，企業(yè)業(yè)因滿足上上述第2個(gè)個(gè)條件變更更會(huì)計(jì)政策策時(shí)，必須須有充分、合理的證證據(jù)表明其其變更的合合理性，并并說(shuō)明變更更會(huì)計(jì)政策策后，能夠夠提供關(guān)于于企業(yè)財(cái)務(wù)務(wù)狀況、經(jīng)經(jīng)營(yíng)成果和和現(xiàn)金流量量等更

23、可靠靠、更相關(guān)關(guān)的會(huì)計(jì)信信息的理由由。對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)政策的變變更，企業(yè)業(yè)仍應(yīng)經(jīng)股股東大會(huì)或或董事會(huì)、經(jīng)理(廠廠長(zhǎng))會(huì)議議或類似機(jī)機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)，并并按照法律律、行政法法規(guī)等的規(guī)規(guī)定報(bào)送有有關(guān)各方備備案。如無(wú)無(wú)充分、合合理的證據(jù)據(jù)表明會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更的合理性性，或者未未重新經(jīng)股股東大會(huì)或或董事會(huì)、經(jīng)理(廠廠長(zhǎng))會(huì)議議或類似機(jī)機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)擅擅自變更會(huì)會(huì)計(jì)政策的的，或者連連續(xù)、反復(fù)復(fù)地自行變變更會(huì)計(jì)政政策的，視視為濫用會(huì)會(huì)計(jì)政策，按按照前期差差錯(cuò)更正的的方法進(jìn)行行處理。上市公司的的會(huì)計(jì)政策策目錄及變變更會(huì)計(jì)政政策后重新新制定的會(huì)會(huì)計(jì)政策目目錄，除應(yīng)應(yīng)當(dāng)按照信信息披露的的要求對(duì)外外公布外，還還應(yīng)當(dāng)報(bào)公公司上市地地交易

24、所備備案。未報(bào)報(bào)公司上市市地交易所所備案的，視視為濫用會(huì)會(huì)計(jì)政策，按按照前期差差錯(cuò)更正的的方法進(jìn)行行處理。(三)不屬屬于會(huì)計(jì)政政策變更的的情況。1本期發(fā)發(fā)生的交易易或者事項(xiàng)項(xiàng)與以前相相比具有本本質(zhì)差別而而采用新的的會(huì)計(jì)政策策。(例2910)某企企業(yè)以往租租入的設(shè)備備均為臨時(shí)時(shí)需要而租租入的，因因此按經(jīng)營(yíng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)計(jì)處理方法法核算，但但自本年度度起租入的的設(shè)備均采采用融資租租賃方式，則則該企業(yè)自自本年度起起對(duì)新租賃賃的設(shè)備采采用融資租租賃會(huì)計(jì)處處理方法核核算。由于于該企業(yè)自自本年度起起租賃的設(shè)設(shè)備均改為為融資租賃賃，經(jīng)營(yíng)租租賃和融資資租賃有著著本質(zhì)差別別，因而改改變會(huì)計(jì)政政策不屬于于會(huì)計(jì)政策策變

25、更。2對(duì)初次次發(fā)生的或或不重要的的交易或者者事項(xiàng)采用用新的會(huì)計(jì)計(jì)政策。(例2911)某企企業(yè)初次簽簽訂一項(xiàng)建建造合同，為為另一企業(yè)業(yè)建造三棟棟廠房，該該企業(yè)對(duì)該該項(xiàng)建造合合同采用完完工百分比比法確認(rèn)收收入。由于于該企業(yè)初初次發(fā)生該該項(xiàng)交易，采采用完工百百分比法確確認(rèn)該項(xiàng)交交易的收入入，不屬于于會(huì)計(jì)政策策變更。二、會(huì)計(jì)政政策變更的的會(huì)計(jì)處理理(一)會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更的會(huì)計(jì)處處理原則會(huì)計(jì)政策變變更根據(jù)具具體情況，分分別按照以以下規(guī)定處處理：1法律、行政法規(guī)規(guī)或者國(guó)家家統(tǒng)一的會(huì)會(huì)計(jì)制度等等要求變更更的情況下下，企業(yè)應(yīng)應(yīng)當(dāng)分別按按以下情況況進(jìn)行處理理：(1)國(guó)家家發(fā)布相關(guān)關(guān)的會(huì)計(jì)處處理辦法，則則按照國(guó)家

26、家發(fā)布的相相關(guān)會(huì)計(jì)處處理規(guī)定進(jìn)進(jìn)行處理。例如，22007年年1月1日日我國(guó)上市市公司執(zhí)行行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)準(zhǔn)則，會(huì)計(jì)計(jì)政策發(fā)生生了較大的的變動(dòng)，財(cái)財(cái)政部制定定了企業(yè)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則第38號(hào)號(hào)首次執(zhí)執(zhí)行企業(yè)會(huì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了企企業(yè)執(zhí)行新新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則時(shí)應(yīng)遵循循的處理方方法。(2)國(guó)家家沒(méi)有發(fā)布布相關(guān)的會(huì)會(huì)計(jì)處理辦辦法，則采采用追溯調(diào)調(diào)整法進(jìn)行行會(huì)計(jì)處理理。2會(huì)計(jì)政政策變更能能夠提供更更可靠、更更相關(guān)的會(huì)會(huì)計(jì)信息的的情況下，企企業(yè)應(yīng)當(dāng)采采用追溯調(diào)調(diào)整法進(jìn)行行會(huì)計(jì)處理理，將會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更累積影響響數(shù)調(diào)整列列報(bào)前期最最早期初留留存收益，其其他相關(guān)項(xiàng)項(xiàng)目的期初初余額和列列報(bào)前期披披露的其他他比較數(shù)據(jù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一一并調(diào)整

27、。3確定會(huì)會(huì)計(jì)政策變變更對(duì)列報(bào)報(bào)前期影響響數(shù)不切實(shí)實(shí)可行的，應(yīng)應(yīng)當(dāng)從可追追溯調(diào)整的的最早期間間期初開(kāi)始始應(yīng)用變更更后的會(huì)計(jì)計(jì)政策。4在當(dāng)期期期初確定定會(huì)計(jì)政策策變更對(duì)以以前各期累累積影響數(shù)數(shù)不切實(shí)可可行的，應(yīng)應(yīng)當(dāng)采用未未來(lái)適用法法處理，例例如，企業(yè)業(yè)因賬簿、憑證超過(guò)過(guò)法定保存存期限而銷銷毀，或因因不可抗力力而毀壞、遺失，如如火災(zāi)、水水災(zāi)等，或或因人為因因素，如盜盜竊、故意意毀壞等，可可能使當(dāng)期期期初確定定會(huì)計(jì)政策策變更對(duì)以以前各期累累積影響數(shù)數(shù)無(wú)法計(jì)算算，即不切切實(shí)可行，在在這種情況況下，會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更應(yīng)當(dāng)采用用未來(lái)適用用法進(jìn)行處處理。需要注意的的是，按照照會(huì)計(jì)政策策、會(huì)計(jì)估估計(jì)變更和和差錯(cuò)

28、更正正準(zhǔn)則規(guī)定定對(duì)以前年年度損益進(jìn)進(jìn)行追溯調(diào)調(diào)整或追溯溯重述的，應(yīng)應(yīng)當(dāng)重新計(jì)計(jì)算各列報(bào)報(bào)期間的每每股收益。(二)追溯溯調(diào)整法 追溯調(diào)整法法，是指對(duì)對(duì)某項(xiàng)交易易或事項(xiàng)變變更會(huì)計(jì)政政策，視同同該項(xiàng)交易易或事項(xiàng)初初次發(fā)生時(shí)時(shí)，即采用用變更后的的會(huì)計(jì)政策策，并以此此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)調(diào)整的方法法。 追溯調(diào)整法法的運(yùn)用通通常由以下下幾步構(gòu)成成： 第一步，計(jì)計(jì)算會(huì)計(jì)政政策變更的的累積影響響數(shù)； 第二步，編編制相關(guān)項(xiàng)項(xiàng)目的調(diào)整整分錄； 第三步，調(diào)調(diào)整列報(bào)前前期最早期期初財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)項(xiàng)目及其金金額； 第四步，附附注說(shuō)明。 采用追溯調(diào)調(diào)整法時(shí)，對(duì)對(duì)于比較財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表期期間的會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更，應(yīng)調(diào)整整

29、各期間凈凈損益各項(xiàng)項(xiàng)目和財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表其他他相關(guān)項(xiàng)目目，視同該該政策在比比較財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表期間上上一直采用用。對(duì)于比比較財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表可比期期間以前的的會(huì)計(jì)政策策變更的累累積影響數(shù)數(shù)，應(yīng)調(diào)整整比較財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表最早早期間的期期初留存收收益，財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表其他他相關(guān)項(xiàng)目目的數(shù)字也也應(yīng)一并調(diào)調(diào)整。因此此，追溯調(diào)調(diào)整法，是是將會(huì)計(jì)政政策變更的的累積影響響數(shù)調(diào)整列列報(bào)前期最最早期初留留存收益，而而不計(jì)入當(dāng)當(dāng)期損益。但確定會(huì)會(huì)計(jì)政策變變更對(duì)列報(bào)報(bào)前期影響響數(shù)不切實(shí)實(shí)可行的應(yīng)應(yīng)當(dāng)從可追追溯調(diào)整的的最早期間間期初開(kāi)始始應(yīng)用變更更后的會(huì)計(jì)計(jì)政策。(三)會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更累積影響響數(shù) 會(huì)計(jì)政策變變更累積影影響數(shù)，是是指按照變變更后的

30、會(huì)會(huì)計(jì)政策對(duì)對(duì)以前各期期追溯計(jì)算算的列報(bào)前前期最早期期初留存收收益應(yīng)有金金額與現(xiàn)有有金額之間間的差額。根據(jù)上述述定義的表表述，會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更的累積影影響數(shù)可以以分解為以以下兩個(gè)金金額之間的的差額：(1)在變變更會(huì)計(jì)政政策當(dāng)期，按按變更后的的會(huì)計(jì)政策策對(duì)以前各各期追溯計(jì)計(jì)算，所得得到列報(bào)前前期最早期期初留存收收益金額；(2)在在變更會(huì)計(jì)計(jì)政策當(dāng)期期，列報(bào)前前期最早期期初留存收收益金額。上述留存收收益金額，包包括法定盈盈余公積、法定公益益金、任意意盈余公積積以及未分分配利潤(rùn)各各項(xiàng)目，不不考慮由于于損益的變變化而應(yīng)當(dāng)當(dāng)補(bǔ)分的利利潤(rùn)或股利利。例如，某某企業(yè)由于于會(huì)計(jì)政策策變化，增增加了以前前期間可供

31、供分配的利利潤(rùn)，該企企業(yè)通常按按凈利潤(rùn)的的20分分派股利。但在計(jì)算算調(diào)整會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更當(dāng)期期初初的留存收收益時(shí)，不不應(yīng)當(dāng)考慮慮由于以前前期間凈利利潤(rùn)的變化化而需要分分派的股利利。在財(cái)務(wù)報(bào)表表只提供列列報(bào)項(xiàng)目上上一個(gè)可比比會(huì)計(jì)期間間比較數(shù)據(jù)據(jù)的情況下下，上述第第2項(xiàng)在變變更會(huì)計(jì)政政策當(dāng)期，列列報(bào)前期最最早期初留留存收益金金額，即為為上期資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債表所所反映的期期初留存收收益，可以以從上年資資產(chǎn)負(fù)債表表項(xiàng)目中獲獲得；需要要計(jì)算確定定的是第11項(xiàng)，即按按變更后的的會(huì)計(jì)政策策對(duì)以前各各期追溯計(jì)計(jì)算所得到到的上期期期初留存收收益金額。累積影響數(shù)數(shù)通常可以以通過(guò)以下下各步計(jì)算算獲得： 第一步，根根據(jù)新會(huì)

32、計(jì)計(jì)政策重新新計(jì)算受影影響的前期期交易或事事項(xiàng)； 第二步，計(jì)計(jì)算兩種會(huì)會(huì)計(jì)政策下下的差異； 第三步，計(jì)計(jì)算差異的的所得稅影影響金額； 第四步，確確定前期中中的每一期期的稅后差差異； 第五步，計(jì)計(jì)算會(huì)計(jì)政政策變更的的累積影響響數(shù)。(四)不切切實(shí)可行的的判斷 不切實(shí)可行行，是指企企業(yè)在采取取所有合理理的方法后后，仍然無(wú)無(wú)法采用某某項(xiàng)規(guī)定。對(duì)于以下特特定前期，對(duì)對(duì)某項(xiàng)會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更應(yīng)用追溯溯調(diào)整法是是不切實(shí)可可行的：1應(yīng)用追追溯調(diào)整法法的累積影影響數(shù)不能能確定。2應(yīng)用追追溯調(diào)整法法要求對(duì)管管理層在該該期當(dāng)時(shí)的的意圖做出出假定。3應(yīng)用追追溯調(diào)整法法要求對(duì)有有關(guān)金額進(jìn)進(jìn)行重大估估計(jì)，并且且不可能將將提

33、供有關(guān)關(guān)交易發(fā)生生時(shí)存在狀狀況的證據(jù)據(jù)(例如，有有關(guān)金額確確認(rèn)、計(jì)量量或披露日日期存在事事實(shí)的證據(jù)據(jù)，以及在在受變更影影響的當(dāng)期期和未來(lái)期期間確認(rèn)會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更的影響響的證據(jù))和該期間間財(cái)務(wù)報(bào)表表批準(zhǔn)報(bào)出出時(shí)能夠取取得的信息息這兩類信信息與其他他信息客觀觀地加以區(qū)區(qū)分。在某些情況況下，調(diào)整整一個(gè)或者者多個(gè)前期期比較信息息以獲得與與當(dāng)期會(huì)計(jì)計(jì)信息的可可比性是不不切實(shí)可行行的。例如如，某個(gè)或或者多個(gè)前前期財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表有關(guān)項(xiàng)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)據(jù)難以收集集，而要再再造會(huì)計(jì)信信息則可能能是不切實(shí)實(shí)可行的。在前期采用用一項(xiàng)新會(huì)會(huì)計(jì)政策時(shí)時(shí)，不論是是對(duì)管理層層在某個(gè)前前期的意圖圖做出假定定，還是估估計(jì)在前期期確認(rèn)、

34、計(jì)計(jì)量或者披披露的金額額，都不應(yīng)應(yīng)當(dāng)使用“后見(jiàn)之明明”。(五)未來(lái)來(lái)適用法 未來(lái)適用法法，是指將將變更后的的會(huì)計(jì)政策策應(yīng)用于變變更日及以以后發(fā)生的的交易或者者事項(xiàng)，或或者在會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)變更更當(dāng)期和未未來(lái)期間確確認(rèn)會(huì)計(jì)估估計(jì)變更影影響數(shù)的方方法。 在未來(lái)適用用法下，不不需要計(jì)算算會(huì)計(jì)政策策變更產(chǎn)生生的累積影影響數(shù)，也也無(wú)須重編編以前年度度的財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表。企業(yè)業(yè)會(huì)計(jì)賬簿簿記錄及財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表上上反映的金金額，變更更之日仍保保留原有的的金額，不不因會(huì)計(jì)政政策變更而而改變以前前年度的既既定結(jié)果，并并在現(xiàn)有金金額的基礎(chǔ)礎(chǔ)上再按新新的會(huì)計(jì)政政策進(jìn)行核核算。三、會(huì)計(jì)政政策變更的的披露 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在在附注中披披露與會(huì)計(jì)

35、計(jì)政策變更更有關(guān)的下下列信息： l.會(huì)計(jì)政政策變更的的性質(zhì)、內(nèi)內(nèi)容和原因因。包括：對(duì)會(huì)計(jì)政政策變更的的簡(jiǎn)要闡述述、變更的的日期、變變更前采用用的會(huì)計(jì)政政策和變更更后所采用用的新會(huì)計(jì)計(jì)政策及會(huì)會(huì)計(jì)政策變變更的原因因，例如，依依據(jù)法律或或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則等行政法法規(guī)、規(guī)章章的要求變變更會(huì)計(jì)政政策時(shí)，在在財(cái)務(wù)報(bào)表表附注中應(yīng)應(yīng)當(dāng)披露所所依據(jù)的文文件對(duì)于由由于執(zhí)行企企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)準(zhǔn)則而發(fā)生生的變更，應(yīng)應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表附注中中說(shuō)明：依依據(jù)企業(yè)業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則第號(hào)的要求求變更會(huì)計(jì)計(jì)政策2當(dāng)期和和各個(gè)列報(bào)報(bào)前期財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表中受受影響的項(xiàng)項(xiàng)目名稱和和調(diào)整金額額。包括：采用追溯溯調(diào)整法時(shí)時(shí)，計(jì)算出出的會(huì)計(jì)政政策變更的的累積影響響數(shù)

36、；當(dāng)期期和各個(gè)列列報(bào)前期財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表中中需要調(diào)整整的凈損益益及其影響響金額，以以及其他需需要調(diào)整的的項(xiàng)目名稱稱和調(diào)整金金額。3無(wú)法進(jìn)進(jìn)行追溯調(diào)調(diào)整的，說(shuō)說(shuō)明該事實(shí)實(shí)和原因以以及開(kāi)始應(yīng)應(yīng)用變更后后的會(huì)計(jì)政政策的時(shí)點(diǎn)點(diǎn)、具體應(yīng)應(yīng)用情況。包括：無(wú)無(wú)法進(jìn)行追追溯調(diào)整的的事實(shí)；確確定會(huì)計(jì)政政策變更對(duì)對(duì)列報(bào)前期期影響數(shù)不不切實(shí)可行行的原因；在當(dāng)期期期初確定會(huì)會(huì)計(jì)政策變變更對(duì)以前前各期累積積影響數(shù)不不切實(shí)可行行的原因；開(kāi)始應(yīng)用用新會(huì)計(jì)政政策的時(shí)點(diǎn)點(diǎn)和具體應(yīng)應(yīng)用情況。(例2912)華天天公司2005年、2206年分別別以450000000元和111000000元的價(jià)價(jià)格從股票票市場(chǎng)購(gòu)入入A、B兩兩支以交易易為目

37、的股股票，市價(jià)價(jià)一直高于于成本。假假定不考慮慮相關(guān)稅費(fèi)費(fèi)。公司采采用成本與與市價(jià)孰低低法對(duì)購(gòu)入入股票公司司進(jìn)行計(jì)量量。公司從2007年起對(duì)對(duì)其以交易易為目的從從股票市場(chǎng)場(chǎng)購(gòu)入的股股票由成本本與市價(jià)孰孰低改為公公允價(jià)值計(jì)計(jì)量，公司司保存的會(huì)會(huì)計(jì)資料比比較齊備，可可以通過(guò)會(huì)會(huì)計(jì)資料追追溯計(jì)算。假設(shè)所得得稅稅率為為25，公公司按凈利利潤(rùn)的100提取法法定盈余公公積，按凈凈利潤(rùn)的55提取任任意盈余公公積。2006年公司發(fā)發(fā)行在外普普通股加權(quán)權(quán)平均數(shù)為為45000萬(wàn)股。AA、B股票票有關(guān)成本本及公允價(jià)價(jià)值資料見(jiàn)見(jiàn)表291。表2911A、B股股票有關(guān)成成本及公允允價(jià)值單位：元元購(gòu)入成本205年年年末公允價(jià)

38、值值206年年年末公允價(jià)值值A(chǔ)股票450000005100000051000000B股票1100000013000000根據(jù)上述資資料，華天天公司的會(huì)會(huì)計(jì)處理如如下：1.計(jì)算改改變交易性性金融資產(chǎn)產(chǎn)計(jì)量方法法后的累積積影響數(shù)。見(jiàn)表2992表2922改變交易易性金融資資產(chǎn)計(jì)量方方法后的累累積影響數(shù)數(shù)單位：元元年份公允價(jià)值成本與市價(jià)價(jià)孰低稅前差異所得稅影響響稅后差異205年年末5100000045000000600000015000004500000206年年末6400000056000000800000020000006000000華天公司2207年122月31日日的比較財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表最最早期初為為

39、206年1月月1日。華天公司在在205年年末交交易性金融融資產(chǎn)按公公允價(jià)值計(jì)計(jì)量的帳面面價(jià)值為551000000元，按按成本與市市價(jià)孰低計(jì)計(jì)量的的帳面價(jià)價(jià)值為455000000元，兩兩者的所得得稅影響合合計(jì)為1500000元，兩兩者差異的的稅后凈影影響額為44500000元，即即為該公司司206年期初初交易性金金融資產(chǎn)由由成本與市市價(jià)孰低改改為公允價(jià)價(jià)值的累積積影響數(shù)。華天公司在在206年年末交交易性金融融資產(chǎn)按公公允價(jià)值計(jì)計(jì)量的帳面面價(jià)值為664000000元，按按成本與市市價(jià)孰低計(jì)計(jì)量的的帳面價(jià)價(jià)值為566000000元，兩兩者的所得得稅影響合合計(jì)為2000000元，兩兩者差異的的稅后凈影

40、影響額為66000000元，其其中，45500000元是調(diào)整整206年累積積影響數(shù)，150000元是調(diào)整206年當(dāng)期金額。華天公司按按照公允價(jià)價(jià)值重新計(jì)計(jì)量206年年末末B股票帳帳面價(jià)值，其其結(jié)果公允允價(jià)值變動(dòng)動(dòng)收益少計(jì)計(jì)入了20000000元，所得得稅費(fèi)用少少計(jì)入了5500000元，凈凈利潤(rùn)少計(jì)計(jì)入了15500000元。2編制有有關(guān)項(xiàng)目的的調(diào)整分錄錄。(1)調(diào)整整交易性金金融資產(chǎn)。借：交易性性金融資產(chǎn)產(chǎn)8000000貸：利潤(rùn)分分配未分配配利潤(rùn)6000000 遞延所得稅稅負(fù)債2000000(2)調(diào)整整利潤(rùn)分配配。借：利潤(rùn)分分配耒分配配利潤(rùn) 900000 貸：盈余公公積900000其中，按凈凈利

41、潤(rùn)的110提取取法定盈余余公積，按按凈利潤(rùn)的的5提取取任意盈余余公積。3財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表調(diào)整和和重述(財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表略略)。 華天公司在在列報(bào)2007年度的的財(cái)務(wù)報(bào)表表時(shí)，應(yīng)調(diào)調(diào)整207年資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債表有有關(guān)項(xiàng)目的的年初余額額、利潤(rùn)表表有關(guān)項(xiàng)目目的上年金額及所有者權(quán)益益變動(dòng)表有有關(guān)項(xiàng)目的的上年金額額和本年金金額也應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。資產(chǎn)負(fù)債債表項(xiàng)目的的調(diào)整： 調(diào)增交易性性金融資產(chǎn)產(chǎn)年初余額額8000000元；調(diào)增遞延延所得稅負(fù)負(fù)債年初余余額2000000元元；調(diào)增盈盈余公積年年初余額9900000元；調(diào)增增未分配利利潤(rùn)年初余余額510000000元。利潤(rùn)表項(xiàng)項(xiàng)目的調(diào)整整： 調(diào)增公允價(jià)價(jià)值變動(dòng)收收益上年金金額200

42、0000元元；調(diào)增所所得稅費(fèi)用用上年金額額500000元；調(diào)調(diào)增凈利潤(rùn)潤(rùn)上年金額額1500000元；調(diào)增基本本每股收益益上年金額額0.00033元。所有者權(quán)權(quán)益變動(dòng)表表項(xiàng)目的調(diào)調(diào)整： 調(diào)增會(huì)計(jì)政政策變更項(xiàng)項(xiàng)目中盈余余公積上年年金額67750000元；未分分配利潤(rùn)上上年金額33825000，所有有者權(quán)益合合計(jì)上年金金額4500000元元。調(diào)增會(huì)計(jì)政政策變更項(xiàng)項(xiàng)目中盈余余公積本年年金額222500元元；未分配配利潤(rùn)本年年金額12275000。4附注說(shuō)說(shuō)明。本公司2007年按照照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則規(guī)定，對(duì)對(duì)交易性金金融資產(chǎn)期期末計(jì)量由由成本與市市價(jià)孰低改改為以公允允價(jià)值計(jì)量量。此項(xiàng)會(huì)會(huì)計(jì)政策變變更采用追追溯

43、調(diào)整法法，207年比較財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表已已重新表述述。206年期初初運(yùn)用新會(huì)會(huì)計(jì)政策追追溯計(jì)算的的會(huì)計(jì)政策策變更累積積影響數(shù)為為4500000元。調(diào)增2006年的期期初留存收收益4500000元元，其中，調(diào)調(diào)增未分配配利潤(rùn)38825000元。調(diào)增盈盈余公積6675000元。會(huì)計(jì)計(jì)政策變更更對(duì)206年度財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表本年年金額的影影響為增加加未分配利利潤(rùn)1277500元元，調(diào)增盈盈余公積2225000元，調(diào)增增凈利潤(rùn)15500000元。第三節(jié) 會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更一、會(huì)計(jì)估估計(jì)變更的的概念會(huì)計(jì)估計(jì)變變更，是指指由于資產(chǎn)產(chǎn)和負(fù)債的的當(dāng)前狀況況及預(yù)期經(jīng)經(jīng)濟(jì)利益和和義務(wù)發(fā)生生了變化，從從而對(duì)資產(chǎn)產(chǎn)或負(fù)債的的賬面價(jià)值

44、值或者資產(chǎn)產(chǎn)的定期消消耗金額進(jìn)進(jìn)行調(diào)整。由于企業(yè)經(jīng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中中內(nèi)在的不不確定因素素，許多財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)項(xiàng)目不能準(zhǔn)準(zhǔn)確地計(jì)量量，只能加加以估計(jì)，估估計(jì)過(guò)程涉涉及以最近近可以得到到的信息為為基礎(chǔ)所作作的判斷。但是，估估計(jì)畢竟是是就現(xiàn)有資資料對(duì)未來(lái)來(lái)所作的判判斷，隨著著時(shí)間的推推移，如果果賴以進(jìn)行行估計(jì)的基基礎(chǔ)發(fā)生變變化，或者者由于取得得了新的信信息、積累累了更多的的經(jīng)驗(yàn)或后后來(lái)的發(fā)展展可能不得得不對(duì)估計(jì)計(jì)進(jìn)行修訂訂，但會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)變更更的依據(jù)應(yīng)應(yīng)當(dāng)真實(shí)、可靠。會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更的情形形包括：1.賴以進(jìn)進(jìn)行估計(jì)的的基礎(chǔ)發(fā)生生了變化。企業(yè)進(jìn)行行會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)，總是依依賴于一定定的基礎(chǔ)。如果其所所依賴的基基礎(chǔ)發(fā)生

45、了了變化，則則會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)也應(yīng)相應(yīng)應(yīng)發(fā)生變化化。(例2913)某企企業(yè)的一項(xiàng)項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)攤銷年限限原定為110年，以以后發(fā)生的的情況表明明，該資產(chǎn)產(chǎn)的受益年年限已不足足10年，相相應(yīng)調(diào)減攤攤銷年限。2取得了了新的信息息、積累了了更多的經(jīng)經(jīng)驗(yàn)。企業(yè)業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)是就就現(xiàn)有資料料對(duì)未來(lái)所所做的判斷斷，隨著時(shí)時(shí)間的推移移，企業(yè)有有可能取得得新的信息息、積累更更多的經(jīng)驗(yàn)驗(yàn)，在這種種情況下，企企業(yè)可能不不得不對(duì)會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)進(jìn)行修訂，即即發(fā)生會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)變更更。(例2914)某企企業(yè)原根據(jù)據(jù)當(dāng)時(shí)能夠夠得到的信信息，對(duì)某某應(yīng)收賬款款計(jì)提一定定金額的壞壞賬準(zhǔn)備。現(xiàn)在掌握握了新的信信息，判定定應(yīng)收賬款款基本不能能

46、收回，企企業(yè)應(yīng)當(dāng)全全額計(jì)提壞壞賬準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)估計(jì)變變更，并不不意味著以以前期間會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)是是錯(cuò)誤的，只只是由于情情況發(fā)生變變化，或者者掌握了新新的信息，積積累了更多多的經(jīng)驗(yàn)，使使得變更會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)能能夠更好地地反映企業(yè)業(yè)的財(cái)務(wù)狀狀況和經(jīng)營(yíng)營(yíng)成果。如如果以前期期間的會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)是錯(cuò)錯(cuò)誤的，則則屬于會(huì)計(jì)計(jì)差錯(cuò)，按按會(huì)計(jì)差錯(cuò)錯(cuò)更正的會(huì)會(huì)計(jì)處理辦辦法進(jìn)行處處理。二、會(huì)計(jì)估估計(jì)變更的的會(huì)計(jì)處理理 企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)變更更應(yīng)當(dāng)采用用未來(lái)適用用法處理，其其處理方法法為：1會(huì)計(jì)估估計(jì)變更僅僅影響變更更當(dāng)期的，其其影響數(shù)應(yīng)應(yīng)當(dāng)在變更更當(dāng)期予以以確認(rèn)。2既影響響變更當(dāng)期期又影響未未來(lái)期間的的，其影響響數(shù)應(yīng)當(dāng)在在變更當(dāng)期期

47、和未來(lái)期期間予以確確認(rèn)。(例2915)某企企業(yè)的一項(xiàng)項(xiàng)可計(jì)提折折舊的固定定資產(chǎn)，其其有效使用用年限或預(yù)預(yù)計(jì)凈殘值值的估計(jì)發(fā)發(fā)生變更，影影響了變更更當(dāng)期及資資產(chǎn)以后使使用年限內(nèi)內(nèi)各個(gè)期間間的折舊費(fèi)費(fèi)用，這項(xiàng)項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)的變更，應(yīng)應(yīng)于變更當(dāng)當(dāng)期及以后后各期確認(rèn)認(rèn)。會(huì)計(jì)估計(jì)變變更的影響響數(shù)應(yīng)計(jì)入入變更當(dāng)期期與前期相相同的項(xiàng)目目。為了保保證不同期期間的財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表具有有可比性，會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更的影響響如果以前前包括在企企業(yè)日?；罨顒?dòng)的損益益中，則以以后也應(yīng)包包括在相應(yīng)應(yīng)的損益類類項(xiàng)目中；如果會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)變更更的影響數(shù)數(shù)以前包括括在特殊項(xiàng)項(xiàng)目中，則則以后也相相應(yīng)作為特特殊項(xiàng)目反反映。3.企業(yè)應(yīng)應(yīng)當(dāng)正確劃劃分

48、會(huì)計(jì)政政策變更和和會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更，并并按不同的的方法進(jìn)行行相關(guān)會(huì)計(jì)計(jì)處理。企企業(yè)通過(guò)判判斷會(huì)計(jì)政政策變更和和會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更劃分分基礎(chǔ)仍然然難以對(duì)某某項(xiàng)變更進(jìn)進(jìn)行區(qū)分的的，應(yīng)當(dāng)將將其作為會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更處理。三、會(huì)計(jì)估估計(jì)變更的的披露 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在在附注中披披露與會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)變更更有關(guān)的下下列信息：1會(huì)計(jì)估估計(jì)變更的的內(nèi)容和原原因。包括括變更的內(nèi)內(nèi)容、變更更日期以及及會(huì)計(jì)估計(jì)計(jì)變更的原原因。2會(huì)計(jì)估估計(jì)變更對(duì)對(duì)當(dāng)期和未未來(lái)期間的的影響數(shù)。包括會(huì)計(jì)計(jì)估計(jì)變更更對(duì)當(dāng)期和和未來(lái)期間間損益的影影響金額，以以及對(duì)其他他各項(xiàng)目的的影響金額額。3會(huì)計(jì)估估計(jì)變更的的影響數(shù)不不能確定的的，披露這這一事實(shí)和和原因。(例

49、2916)AABC公司司有一臺(tái)管管理用設(shè)備備，原始價(jià)價(jià)值為844000元元，預(yù)計(jì)使使用壽命為為8年，凈凈殘值為44000元元，自2004年1月11日起按直直線法計(jì)提提折舊。2208年1月，由由于新技術(shù)術(shù)的發(fā)展等等原因，需需要對(duì)原預(yù)預(yù)計(jì)使用壽壽命和凈值值做出修正正，修改后后的預(yù)計(jì)使使用壽命為為6年，凈凈殘值為22000元元。公司所所得稅稅率率為25，假定稅稅法允許按按變更后的的折舊額在在稅前扣除除。ABC公司司對(duì)上述會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更的會(huì)計(jì)計(jì)處理如下下：1不調(diào)整整以前各期期折舊，也也不計(jì)算累累積影響數(shù)數(shù)。2變更日日以后發(fā)生生的經(jīng)濟(jì)業(yè)業(yè)務(wù)改按新新估計(jì)使用用壽命提取取折舊。 按原估計(jì)，每每年折舊額額為

50、100000元，已已提折舊44年，共計(jì)計(jì)400000元，固固定資產(chǎn)凈凈值為444000元元，則第55年相關(guān)科科目的期初初余額如下下表： 固定資產(chǎn) 844000減：累計(jì)折折舊 400000固定資產(chǎn)凈凈值 440000改變估計(jì)使使用壽命后后，208年1月11日起每年年計(jì)提的折折舊費(fèi)用為為210000元(440000-20000)(6-44)。2208年不必對(duì)對(duì)以前年度度已提折舊舊進(jìn)行調(diào)整整，只需按按重新預(yù)計(jì)計(jì)的尚可使使用壽命和和凈殘值計(jì)計(jì)算確定的的年折舊費(fèi)費(fèi)用，編制制會(huì)計(jì)分錄錄如下： 借：管理費(fèi)費(fèi)用210000貸：累計(jì)折折舊2100003附注說(shuō)說(shuō)明。 本公司一臺(tái)臺(tái)管理用設(shè)設(shè)備，原始始價(jià)值為8840

51、000元，原預(yù)預(yù)計(jì)使用壽壽命為8年年，預(yù)計(jì)凈凈殘值為44000元元，按直線線法計(jì)提折折舊。由于于新技術(shù)的的發(fā)展，該該設(shè)備已不不能按原預(yù)預(yù)計(jì)使用壽壽命計(jì)提折折舊，本公公司于2008年初變更更該設(shè)備的的使用壽命命為6年，預(yù)預(yù)計(jì)凈殘值值為20000元，以以反映該設(shè)設(shè)備的真實(shí)實(shí)耐用壽命命和凈殘值值。此估計(jì)計(jì)變更影響響本年度凈凈利潤(rùn)減少少數(shù)為82250元(210000100000)(125)。第四節(jié) 前前期差錯(cuò)更更正 一、前期差差錯(cuò)重要性性的判斷重要的前期期差錯(cuò)，是是指足以影影響財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表使用者者對(duì)企業(yè)財(cái)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果果和現(xiàn)金流流量做出正正確判斷的的前期差錯(cuò)錯(cuò)。不重要要的前期差差錯(cuò)，是指指不足以影影

52、響財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表使用者者對(duì)企業(yè)財(cái)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果果和現(xiàn)金流流量做出正正確判斷的的前期差錯(cuò)錯(cuò)。前期差差錯(cuò)的重要要性取決于于在相關(guān)環(huán)環(huán)境下對(duì)遺遺漏或錯(cuò)誤誤表述的規(guī)規(guī)模和性質(zhì)質(zhì)的判斷。前期差錯(cuò)錯(cuò)所影響的的財(cái)務(wù)報(bào)表表項(xiàng)目的金金額或性質(zhì)質(zhì)，是判斷斷該前期差差錯(cuò)是否具具有重要性性的決定性性因素。一一般來(lái)說(shuō)，前前期差錯(cuò)所所影響的財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)項(xiàng)目的金額額越大、性性質(zhì)越嚴(yán)重重，其重要要性水平越越高。企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)嚴(yán)格區(qū)分會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更和前期期差錯(cuò)更正正，對(duì)于前前期根據(jù)當(dāng)當(dāng)時(shí)的信息息、假設(shè)等等作了合理理估計(jì)，在在當(dāng)期按照照新的信息息、假設(shè)等等需要對(duì)前前期估計(jì)金金額作出變變更的，應(yīng)應(yīng)當(dāng)作為會(huì)會(huì)計(jì)估計(jì)變變更處理，不不應(yīng)作

53、為前前期差錯(cuò)更更正處理。二、前期差差錯(cuò)更正的的會(huì)計(jì)處理理 會(huì)計(jì)差錯(cuò)產(chǎn)產(chǎn)生于財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目目的確認(rèn)、計(jì)量、列列報(bào)的會(huì)計(jì)計(jì)處理過(guò)程程中，如果果財(cái)務(wù)報(bào)表表中包含重重要差錯(cuò)，或或者差錯(cuò)不不重要但是是故意造成成的(以便便形成對(duì)企企業(yè)財(cái)務(wù)狀狀況、經(jīng)營(yíng)營(yíng)成果和現(xiàn)現(xiàn)金流量等等會(huì)計(jì)信息息某種特定定形式的列列報(bào))，即即應(yīng)認(rèn)為該該財(cái)務(wù)報(bào)表表未遵循企企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)準(zhǔn)則的規(guī)定定進(jìn)行編報(bào)報(bào)。在當(dāng)期期發(fā)現(xiàn)的當(dāng)當(dāng)期差錯(cuò)應(yīng)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表發(fā)布布之前予以以更正。當(dāng)當(dāng)重要差錯(cuò)錯(cuò)直到下一一期間才被被發(fā)現(xiàn)，就就形成了前前期差錯(cuò)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)采采用追溯重重述法更正正重要的前前期差錯(cuò)，但但確定前期期差錯(cuò)累積積影響數(shù)不不切實(shí)可行行的除外。追溯重述述

54、法，是指指在發(fā)現(xiàn)前前期差錯(cuò)時(shí)時(shí)，視同該該項(xiàng)前期差差錯(cuò)從未發(fā)發(fā)生過(guò)，從從而對(duì)財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表相關(guān)關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行行更正的方方法。(一)不重重要的前期期差錯(cuò)的處處理 對(duì)于不重要要的前期差差錯(cuò)，企業(yè)業(yè)不需調(diào)整整財(cái)務(wù)報(bào)表表相關(guān)項(xiàng)目目的期初數(shù)數(shù)，但應(yīng)調(diào)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)當(dāng)期與前期期相同的相相關(guān)項(xiàng)目。屬于影響響損益的，應(yīng)應(yīng)直接計(jì)入入本期與上上期相同的的凈損益項(xiàng)項(xiàng)目；屬于于不影響損損益的，應(yīng)應(yīng)調(diào)整本期期與前期相相同的相關(guān)關(guān)項(xiàng)目。(二)重要要的前期差差錯(cuò)的處理理 對(duì)于重要的的前期差錯(cuò)錯(cuò)，企業(yè)應(yīng)應(yīng)當(dāng)在其發(fā)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的的財(cái)務(wù)報(bào)表表中，調(diào)整整前期比較較數(shù)據(jù)。具具體地說(shuō)，企企業(yè)應(yīng)當(dāng)在在重要的前前期差錯(cuò)發(fā)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的的財(cái)務(wù)報(bào)表表中，通過(guò)過(guò)下述

55、處理理對(duì)其進(jìn)行行追溯更正正：(1)追溯重述述差錯(cuò)發(fā)生生期間列報(bào)報(bào)的前期比比較金額；(2)如如果前期差差錯(cuò)發(fā)生在在列報(bào)的最最早前期之之前，則追追溯重述列列報(bào)的最早早前期的資資產(chǎn)、負(fù)債債和所有者者權(quán)益相關(guān)關(guān)項(xiàng)目的期期初余額。對(duì)于發(fā)生的的重要前期期差錯(cuò)，如如影響損益益，應(yīng)將其其對(duì)損益的的影響數(shù)調(diào)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)當(dāng)期的期初初留存收益益，財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表其他相相關(guān)項(xiàng)目的的期初數(shù)也也應(yīng)一并調(diào)調(diào)整；如不不影響損益益，應(yīng)調(diào)整整財(cái)務(wù)報(bào)表表相關(guān)項(xiàng)目目的期初數(shù)數(shù)。在編制制比較財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)對(duì)于比較財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表期期間的重要要的前期差差錯(cuò)，應(yīng)調(diào)調(diào)整各該期期間的凈損損益和其他他相關(guān)項(xiàng)目目，視同該該差錯(cuò)在產(chǎn)產(chǎn)生的當(dāng)期期已經(jīng)更正正；對(duì)于

56、比比較財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表期間以以前的重要要的前期差差錯(cuò)，應(yīng)調(diào)調(diào)整比較財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表最最早期間的的期初留存存收益，財(cái)財(cái)務(wù)報(bào)表其其他相關(guān)項(xiàng)項(xiàng)目的數(shù)字字也應(yīng)一并并調(diào)整。確定前期差差錯(cuò)影響數(shù)數(shù)不切實(shí)可可行的，可可以從可追追溯重述的的最早期間間開(kāi)始調(diào)整整留存收益益的期初余余額，財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)表其他他相關(guān)項(xiàng)目目的期初余余額也應(yīng)當(dāng)當(dāng)一并調(diào)整整，也可以以采用未來(lái)來(lái)適用法。當(dāng)企業(yè)確確定前期差差錯(cuò)對(duì)列報(bào)報(bào)的一個(gè)或或者多個(gè)前前期比較信信息的特定定期間的累累積影響數(shù)數(shù)不切實(shí)可可行時(shí)，應(yīng)應(yīng)當(dāng)追溯重重述切實(shí)可可行的最早早期間的資資產(chǎn)、負(fù)債債和所有者者權(quán)益相關(guān)關(guān)項(xiàng)目的期期初余額(可能是當(dāng)當(dāng)期)；當(dāng)當(dāng)企業(yè)在當(dāng)當(dāng)期期初確確定前期差差錯(cuò)對(duì)所有有前

57、期的累累積影響數(shù)數(shù)不切實(shí)可可行時(shí)，應(yīng)應(yīng)當(dāng)從確定定前期差錯(cuò)錯(cuò)影響數(shù)切切實(shí)可行的的最早日期期開(kāi)始采用用未來(lái)適用用法追溯重重述比較信信息。需要注意的的是，為了了保證經(jīng)營(yíng)營(yíng)活動(dòng)的正正常進(jìn)行，企企業(yè)應(yīng)當(dāng)建建立健全內(nèi)內(nèi)部稽核制制度，保證證會(huì)計(jì)資料料的真實(shí)、完整。對(duì)對(duì)于年度資資產(chǎn)負(fù)債表表日至財(cái)務(wù)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)準(zhǔn)報(bào)出日之之間發(fā)現(xiàn)的的報(bào)告年度度的會(huì)計(jì)差差錯(cuò)及報(bào)告告年度前不不重要的前前期差錯(cuò)，應(yīng)應(yīng)按照企企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)準(zhǔn)則第299號(hào)資產(chǎn)負(fù)負(fù)債表日后后事項(xiàng)的的規(guī)定進(jìn)行行處理。三、前期差差錯(cuò)更正的的披露 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在在附注中披披露與前期期差錯(cuò)更正正有關(guān)的下下列信息：(1)前前期差錯(cuò)的的性質(zhì)；(2)各個(gè)個(gè)列報(bào)前期期財(cái)務(wù)報(bào)表表中受影響響的項(xiàng)目名名稱和更正正金額；(3)無(wú)法法進(jìn)行追溯溯重述的，說(shuō)說(shuō)明該事實(shí)實(shí)和原因以以及對(duì)前期期差錯(cuò)開(kāi)始始進(jìn)行更正正的時(shí)點(diǎn)、具體更正正情況。在在以后期間間的財(cái)務(wù)報(bào)報(bào)表中，不不需要重復(fù)復(fù)披露在以以前期間的的附注中已已披露的前前期差錯(cuò)更更正的信息息。(例2917)不重重要的前期期差錯(cuò)的會(huì)會(huì)計(jì)處理 ABC公司司在206年122月31日日發(fā)現(xiàn)，一一臺(tái)價(jià)值99600