審計資源整合的原則

1、審計資源整合在集團內(nèi)部審計中的運用監(jiān)察（審計）室 張冉瑋國有大型集團（以下簡稱集團）以國有產(chǎn)權(quán)制度改革為契機，使其治理機制不斷完善，資產(chǎn)質(zhì)量不斷提高，對外競爭力不斷提升。但同時在內(nèi)部操縱、項目治理、財務(wù)監(jiān)管等方面還存在諸多問題，如對全資及控股企業(yè)的要緊經(jīng)營者無法做到有力監(jiān)督、對重點建設(shè)項目無法做到全過程跟蹤監(jiān)督、對興辦的“三產(chǎn)”及對外投資實體無法做到緊密型監(jiān)督等。內(nèi)部審計監(jiān)督作為內(nèi)部操縱的一種專門形式，肩負著國有資產(chǎn)的監(jiān)管重任，審計任務(wù)是極其繁重的。在目前集團內(nèi)部審計資源極其短缺的情況下, 繁重的審計任務(wù)與審計人員自身力量不足之間的矛盾突顯，審計資源已成為制約內(nèi)部審計進展的關(guān)鍵因素。如何科學整

2、合審計資源，進一步提高審計工作效率，提升審計成果質(zhì)量，實現(xiàn)審計業(yè)務(wù)科學治理，圓滿實現(xiàn)審計目標，是內(nèi)部審計當前迫切需要研究和解決的問題。下面就自己在集團多年從事內(nèi)部審計的親軀體會，來談?wù)剬徲嬞Y源整合在內(nèi)部審計中科學運用的幾點認識。一、審計資源的內(nèi)涵談審計資源的科學整合，首先必須清晰資源的內(nèi)涵及其分類。從對審計資源內(nèi)涵的理解來看，有廣義的理解，也有狹義的講法。廣義地講，審計主體、審計人員、審計職權(quán)、審計技術(shù)、審計信息等都能夠歸入審計資源的范疇；狹義地看，審計作為一種社會活動，其要緊資源確實是審計人員，審計人員是審計資源中最重要、最活躍的資源。從對審計資源實質(zhì)的認識上來看，有些理解要緊表現(xiàn)確實是對

3、資源的概念缺少理論上的分析，把審計資源的含義寬泛化。如認為審計資源確實是“人、法、技、財、物”的總和。事實上，法本身不能夠確實是資源，不具有開發(fā)的價值，而與法有關(guān)的信息則能夠是資源；物品本身不是資源，而用來購買物品的鈔票則是資源。我們講，關(guān)于審計資源那個概念，不能僅僅從載體的形式來理解或界定，否則審計擁有或掌握的所有東西就都會無一例外地被歸入資源之列，這種認識上的偏差將會直接造成整合的無序和無效。因此我們在內(nèi)部審計的實踐中，重點將審計資源中分離出關(guān)鍵性資源，即審計主體資源、審計人力資源、審計信息資源、審計技術(shù)資源，作為科學整合的主攻方向和工作目標。二、審計資源整合的背景分析在集團的內(nèi)部審計中，

4、審計資源整合之因此顯示其重要性，既是提升審計成果質(zhì)量的內(nèi)在要求，又是新形勢下內(nèi)部審計日趨進展的客觀需要。目前由于多種因素的制約，使內(nèi)部審計無法達到預想的效果。（一）內(nèi)部審計任務(wù)極其繁重。十六大提出，要建立結(jié)構(gòu)合理、配置科學、程序嚴密、制約有效的權(quán)力運行機制，從決策的執(zhí)行等環(huán)節(jié)加強對權(quán)力的監(jiān)督，突出強調(diào)要發(fā)揮司法機關(guān)和行政監(jiān)察、審計等職能部門的作用。內(nèi)部審計是審計體系的一個重要組成部分，擔負著國有資產(chǎn)的監(jiān)督重任，同時也面臨著重大的風險責任。就拿企業(yè)領(lǐng)導人任期和離任經(jīng)濟責任審計來講，要對其中任何一家企業(yè)領(lǐng)導人就其經(jīng)營決策和業(yè)績做出評價，都必須進行廣泛的調(diào)查取證和深入的分析研究，所需的人力物力無疑是

5、巨大的；同時在審計資源有限的情況下，能否得出比較準確的評價結(jié)果，審計監(jiān)督面臨者嚴峻的挑戰(zhàn)和重大風險責任。（二）內(nèi)部審計人員嚴峻不足。就拿我們集團來講，是南京市都市基礎(chǔ)設(shè)施及市政公用事業(yè)項目的投融資平臺，國有資產(chǎn)總值達300億元，凈資產(chǎn)85億元；所屬全資、控股和參股企業(yè)近30家，且企業(yè)性質(zhì)復雜，國有資產(chǎn)監(jiān)管任務(wù)專門重。2006年初，集團成立了內(nèi)部審計機構(gòu)，只配備了一名專業(yè)審計人員，按每兩年對全資、控股的審計對象輪審一遍計量，每年就需完成8個項目；更況且一些審計對象的資產(chǎn)規(guī)模特不龐大，派生企業(yè)專門多，其工作量之大，遠非個不審計人員能夠勝任。（三）內(nèi)部審計人員結(jié)構(gòu)不相適應(yīng)。從目前集團內(nèi)部審計的重點來

6、看，無疑是經(jīng)濟責任審計、效益審計、工程審計、內(nèi)部操縱審計等，涉及的行業(yè)特不廣泛，可謂一應(yīng)俱全，就看起來一根針與千條線的關(guān)系。內(nèi)部審計人員相對固定，而審計對象卻不斷翻新。就拿我們集團的審計對象來講，涉及的行業(yè)有公用事業(yè)、城建項目建設(shè)、房地產(chǎn)開發(fā)、酒店賓館等，而主業(yè)之外還有多元化經(jīng)營，實在是五花八門；要想拓展審計深度，就必須對審計對象所在的行業(yè)環(huán)境、行業(yè)規(guī)律、行業(yè)特點及其技術(shù)基礎(chǔ)有比較全面深入的理解和把握。這種審計現(xiàn)狀對審計人員結(jié)構(gòu)要求專門高，而目前審計人員知識結(jié)構(gòu)單一，復合性人才較少，工作起來有專門大的局限性。（四）內(nèi)部審計人員素養(yǎng)參差不齊。盡管目前內(nèi)部審計隊伍的整體素養(yǎng)有了明顯提高，但較之政治

7、經(jīng)濟形勢進展需要來看，還存在較大差距。能夠講，企業(yè)之間及內(nèi)審機構(gòu)內(nèi)部，審計人員素養(yǎng)參差不齊的問題依舊比較突出的，專業(yè)技能強、知識多元化的復合型審計人才還只占少部分。盡管通過教育培訓能夠使這一狀況得到有效改善，但我們不能等培訓搞好了再開展工作，而且形勢進展與教育培訓也存在一個相互追趕的問題。由于上述因素，我們能夠看到繁重的審計任務(wù)與審計人員自身力量、知識結(jié)構(gòu)之間不匹配；審計覆蓋率偏低，全面審計無法做到；審計監(jiān)督存在盲區(qū)，突出表現(xiàn)在同級審計中；內(nèi)審機構(gòu)與有關(guān)監(jiān)督部門之間缺乏溝通與協(xié)作等。綜合來看，審計工作實踐迫使我們要查找出路。而我們所面臨的問題，一方面是資源不足，另一方面是資源白費。我們所要做的

8、確實是在內(nèi)部審計中，實現(xiàn)審計資源的優(yōu)勢互補、科學整合。三、審計資源整合的差不多原則為了能夠有序、有效地整合好審計資源，首當必須確立整合的差不多原則。無原則、想因此、不求甚解地盲目整合，審計治理的質(zhì)量和效能是無法提高的。從目前審計資源整合的工作實踐看，我認為目標性原則、經(jīng)濟性原則、整體性原則應(yīng)該是最差不多的。（一）目標性原則。資源整合必須圍繞明確的目標而進行，只有明確了目標是什么，整合才具有了部署的方向，才能取得最佳效果。反之，資源的配置常常是顧此失彼、脈絡(luò)不清，難以達到整合的有序，更談不上產(chǎn)生整合的效果，其全然確實是偏離了進行整合的目標，無端白費了資源。在具體實施過程中，必須充分認識到：整合過

9、程是圍繞目標而進行的一系列行為，是建立在以目標為主導的實施手段，沒有目標的整合就沒有存在的價值，整合就失去了具有的意義；明確了目標性原則是資源整合的最重要原則，才能使資源及方法的配置有的放矢，緊緊圍繞目標而進行，使整合發(fā)揮出應(yīng)有的作用。在資源整合的過程中，我們能夠看到：目標的確立不是為所欲為的，而是需要滿足幾個差不多條件：一是企業(yè)能力、企業(yè)資源力所能及的，各類資源的配置必須滿足目標要求；二是圍繞目標進行的資源整合，能形成整合優(yōu)勢；三是能夠體現(xiàn)整合的目標價值。（二）經(jīng)濟性原則。整合審計資源是一個系統(tǒng)工程，其差不多目標確實是優(yōu)化配置，整合工作確實是要把相對獨立存在、獨立發(fā)揮作用的諸多資源要素凝聚成

10、一個整體，以使之產(chǎn)生事半功倍的規(guī)模效應(yīng)。企業(yè)的審計資源是有限的，如何使有限的資源發(fā)揮出最大的效能，這就需要在整合的過程中，必須科學高效地利用好資源，把握好整合的“度”。如在進行審計方案策劃時，為提供更多的決策選擇，相關(guān)的資源和信息越多越好，而在解決問題時，只要能夠達到目的，資源利用的成本越經(jīng)濟越好。在資源整合的過程中，一定要清晰地認識到：資源整合必須學會取舍，凡是資源都想抓過來用，把雜亂無用的資源組合在一起，恰恰違背了整合的意義，還可能對有效資源的利用造成損害。整合經(jīng)濟性重在合理、有效、適宜，講求夠用和適當，篩選獵取好的方式，通過有效的調(diào)整、整合、配置，以更經(jīng)濟的方法取得最佳效果。（三）整體性

11、原則。資源整合的整體性，確實是要把本來分散的資源有所取舍，通過有序的配置，體現(xiàn)出為目標所用的整體效果，注重各項資源之間的有機聯(lián)系。具體操作中，應(yīng)分級次循序漸進，階梯式進展，不必強求一步到位，但必須方向明確、步履穩(wěn)健。各類審計資源往往是零散的、分離的，一旦目標鎖定之后，就要把各項資源納入到圍繞目標而進行的一個整體來考慮。在資源整合的過程中，要必須注意幾點：一是必須注意整體和局部的協(xié)調(diào)；二是資源選擇必須目的明確，防止盲目取材，使融入整合的資源不能體現(xiàn)有效價值；三是必須緊緊圍繞目標，循序漸進地進行整合。我們清晰地認識到：審計資源整合不是一個部分，而是整體，一切資源取舍、配置，都必須服從整體需要?；?/p>

12、如此的認識，我們得出資源整合整體性的二個結(jié)論：一是重視審計資源的統(tǒng)籌兼顧，注重思維的整體和連貫性；二是強調(diào)資源整合的有序性，依照目標實施的輕重緩急，予以有序調(diào)度，達到整合的效果。四、審計資源整合在內(nèi)部審計中的運用形式前面我們談到：審計資源所涵蓋的范圍專門廣，審計主體資源、審計人力資源、審計信息資源、審計技術(shù)資源等都能夠歸入審計資源的范疇，其中最差不多的資源確實是審計主體資源。因此在內(nèi)部審計資源整合的實施過程中，我們的做法是以審計主體資源整合為基礎(chǔ)和重點，同時向主體資源以外的資源整合擴展，形成一個資源整合的系統(tǒng)流程。下面就談?wù)勗诩瘓F的內(nèi)部審計中，如何對審計資源進行科學有效的整合。（一）審計主體資

13、源整合在內(nèi)部審計中的運用1、集團內(nèi)部不同審計主體之間的資源整合在集團內(nèi)部,履行審計監(jiān)督職能的主體資源要緊有內(nèi)審機構(gòu)、審計委員會、監(jiān)事會等。盡管它們審計監(jiān)督的側(cè)重點有區(qū)不，但它們職責目標一致、技術(shù)手段相同、資源利用互補，決定了資源整合的可行性。（1）在內(nèi)部審計制度模式的設(shè)置上。 HYPERLINK / 目前我集團內(nèi)部審計制度模式的設(shè)置為：內(nèi)部審計機構(gòu)直屬董事長領(lǐng)導，直接向董事長報告工作;同時市國資委向集團派駐監(jiān)事會,直接向監(jiān)事會報告工作。在我集團控股的一家中外合資企業(yè)，內(nèi)部審計制度模式的設(shè)置為：在董事會下設(shè)審計委員會,內(nèi)部審計機構(gòu)由審計委員會領(lǐng)導。從要緊職能上 HYPERLINK / 分析,內(nèi)部

14、審計是對企業(yè)經(jīng)營者的經(jīng)營活動進行監(jiān)督,通過對內(nèi)部操縱系統(tǒng)的檢查,發(fā)覺其中存在的缺陷和漏洞,以確保揭露企業(yè)自身存在的潛在風險,使企業(yè)逐步形成一個自我防范的機制。內(nèi)部審計的獨立性越高，發(fā)揮的效能就越大。從多年的審計實踐來看，內(nèi)部審計制度模式的設(shè)置選擇能夠保證其獨立性的制度形式應(yīng)是最優(yōu)的。（2）在內(nèi)部審計資源組織方式的確定上。我們集團擁有眾多全資、控股和參股的子公司，內(nèi)部審計隊伍資源匯合起來是專門壯大的,這就涉及到了企業(yè)內(nèi)部審計資源組織方式的整合 HYPERLINK 問題。一般企業(yè)內(nèi)部審計的組織模式有集中治理和分散治理兩種。集中治理有利于內(nèi)部審計部門整體合力的發(fā)揮，分散治理難以使整個審計隊伍形成合力

15、,審計資源就會白費。從多年的審計實踐來看，關(guān)于向我們?nèi)绱说募瘓F，實行內(nèi)部審計資源的直接治理應(yīng)是最優(yōu)的。（3）在內(nèi)部審計 HYPERLINK / 方法的選擇上。要開展好內(nèi)部審計，必須設(shè)立審計進展的中長期規(guī)劃，每年加以更新，再分解成年度審計要點，明確審計目標，幸免審計工作盲目性、隨意性和臨時性。開展定期審計，也是提高內(nèi)部審計資源利用率的有效途徑。通過對集團內(nèi)部效益好或虧損嚴峻、行業(yè)地位突出的重點單位實行定期審計,不僅能夠有效利用每次審計積存的資料,節(jié)約大量的審前預備工作量,保證了審計資源的充分利用,工作效率會得到明顯提高。（4）在內(nèi)部審計職能的拓展上。內(nèi)部審計應(yīng)對企業(yè)資產(chǎn)的保值增值與長遠戰(zhàn)略有所關(guān)

16、心。目前我們集團的內(nèi)部審計還只局限于對所屬企業(yè)內(nèi)部操縱方面的監(jiān)督,在風險防范和治理上缺乏經(jīng)驗,還不能做到在企業(yè)改革、效益提升等方面提出有價值的建議，這應(yīng)該是內(nèi)部審計今后的進展方向。要快速實現(xiàn)審計職能的成功轉(zhuǎn)型，只能寄希望于資源的科學整合。內(nèi)部審計的資源與技能只有與企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略相匹配,才能為企業(yè)資產(chǎn)實現(xiàn)增值而服務(wù)。（5）在內(nèi)部審計資源的橫向聯(lián)合上。內(nèi)審機構(gòu)在科學整合有利于審計工作開展的各類有效資源的過程中，積極加強與其他監(jiān)督的橫向聯(lián)合也是特不重要的，既可提高審計的地位，又有利于加強審計監(jiān)督的威懾作用。如我集團在開展經(jīng)濟責任審計中，與干部治理部門建立聯(lián)席會議制度；在查處經(jīng)濟案件方面，與紀檢監(jiān)察部

17、門建立聯(lián)合辦案協(xié)調(diào)機制；在專項資金審計方面，與財務(wù)、企管部門建立經(jīng)常性的合作機制；在固定資產(chǎn)投資審計方面，與財務(wù)、建設(shè)部門聯(lián)合成立投資體制治理領(lǐng)導小組等。通過這些方式，確保了審計質(zhì)量，提高了審計監(jiān)督的成效。2、集團內(nèi)部審計主體與外部審計主體的資源整合集團內(nèi)部審計主體與外部審計主體資源的整合也特不重要，目前我們集團的內(nèi)部審計要緊是借助國家審計和社會審計的資源。這三者之間既有許多共性特征，又有明顯的差異，要緊體現(xiàn)在機構(gòu)設(shè)置、規(guī)范準則、職業(yè)道德等方面。但同樣它們職責目標的一致性、技術(shù)手段的同質(zhì)性、資源利用的互補性決定了資源整合的可行性。（1）從審計技能的特點來看。社會審計在審計技術(shù)的應(yīng)用上，一直走在

18、內(nèi)部審計和國家審計之前，這是不爭的事實；尤其在一些特定的領(lǐng)域，如在項目治理和業(yè)務(wù)技能上，社會審計組織已形成了相對的競爭優(yōu)勢。內(nèi)部審計熟悉所處行業(yè)經(jīng)營環(huán)境，了解審計對象運行規(guī)律，因而也具有相當?shù)男畔①Y源優(yōu)勢。國家審計以法律授權(quán)、經(jīng)費自理為保證的高度獨立性，同時還具有內(nèi)部審計和社會審計無法行使的行政強制手段，以及開展外部調(diào)查的職權(quán)。在目前集團內(nèi)部審計的實踐中，我們充分依托國家審計的行政權(quán)威，充分利用社會審計的技術(shù)資源優(yōu)勢，加上自身的信息資源優(yōu)勢，科學整合，優(yōu)勢互補，產(chǎn)生的審計效能是相當明顯的。（2）從審計目標的一致性來看。國家審計的目標定位于對財經(jīng)活動的真實性、合法性、效益性進行監(jiān)督；社會審計的目

19、標定位于對財務(wù)信息的真實性或公允性發(fā)表意見；內(nèi)部審計的目標定位于在關(guān)注企業(yè)財務(wù)信息真實性和經(jīng)濟活動合法性的同時，更注重經(jīng)營治理的效益性。這三者審計目標是高度契合的。關(guān)于內(nèi)部審計而言，將國家審計、社會審計統(tǒng)稱為外部審計。從多年的審計實踐中來看，國家審計與內(nèi)部審計的共同點更多，只是側(cè)重點略有區(qū)不。有了這種審計目標的一致性，我們集團在整合審計資源時，采取內(nèi)部審計主導式、托付外包監(jiān)管式等不同的組織方式，使審計質(zhì)量得到差不多保證。（3）從審計技術(shù)的趨同性來看。內(nèi)部審計、國家審計、社會審計從本質(zhì)上差不多上代表所有者或治理者，對其所轄制的經(jīng)濟活動及其結(jié)果記錄進行監(jiān)督。這種活動都需要對審計對象的財務(wù)資料及其經(jīng)

20、濟活動的相關(guān)資料進行審核，對貨幣資金和實物資產(chǎn)進行盤點，對經(jīng)營治理人員進行質(zhì)詢，對其市場交易的對方進行調(diào)查，都要通過收集證據(jù)來支撐審計結(jié)論。在審計程序的安排上，都遵循大體相同的程序和規(guī)律，在內(nèi)控測試、風險評估、計算機輔助審計等具體方法手段的運用上也存在廣泛的共識。這些均為整合審計資源提供了寬敞的平臺。如我集團的工程項目治理要緊采取項目治理承包模式，即建設(shè)單位在項目可行性研究完成以后，托付一家有實力的承包商，與之簽訂項目治理承包合同。在這種模式下，承包商將建設(shè)單位的責任和權(quán)利承攬過來，治理的主體發(fā)生了變更，內(nèi)部審計的審計內(nèi)容和審計范圍受到限制，因此強化審計主體資源整合與協(xié)作則勢在必行。在實踐中，

21、我們把在建期的審計任務(wù)要緊托付給社會審計組織，借助社會審計組織的技術(shù)力量來彌補內(nèi)部審計人力資源和技術(shù)資源的不足；內(nèi)部審計的重心轉(zhuǎn)向項目建設(shè)的兩端，即項目的前期決策和項目建設(shè)的效果；借助國家審計的權(quán)威進行項目的預算執(zhí)行審計和項目竣工決算審計，對項目建設(shè)治理及資金使用效益情況作出客觀的評價。通過這三大主體資源的科學整合，齊抓共審，圍繞一個總體目標，將三股力量凝聚為一個整體，充分發(fā)揮各自的優(yōu)勢，實現(xiàn)“共贏”，使內(nèi)審工作更有成效。（二）審計人力資源整合在內(nèi)部審計中的運用審計資源中最重要的是人力資源,是審計資源整合的關(guān)鍵。審計目標的實現(xiàn)和審計事業(yè)的進展靠人才，審計職能作用的發(fā)揮靠人力。因此在集團內(nèi)部審計

22、人力資源的整合上，我們著重的是提升審計人員的綜合素養(yǎng)，發(fā)揮其積極性與制造性。1、以人力資源的綜合素養(yǎng)提高為本。在集團全系統(tǒng)的內(nèi)部審計機構(gòu)中，普遍存在審計人員數(shù)量不足、審計人員素養(yǎng)參差不齊的現(xiàn)象，已成為制約審計業(yè)務(wù)開展的“瓶頸”。這就要求我們必須改變審計人員的知識結(jié)構(gòu)，加速培養(yǎng)復合型審計人才，實現(xiàn)審計人員由“單一型”向“復合型”的轉(zhuǎn)變，著力提升審計人員的綜合素養(yǎng)。加強新知識、新技能的學習，特不是計算機審計知識的學習與提高，實現(xiàn)審計方法與手段的創(chuàng)新。通過審計人員綜合素養(yǎng)和技術(shù)裝備水平的提高、審計人員結(jié)構(gòu)的改善，彌補審計人員數(shù)量的不足。2、以人力資源實現(xiàn)科學配置為目標。目前我們集團在開展內(nèi)部審計過程

23、中，通過科學調(diào)配集團內(nèi)、外部的人力資源，有效地將分散資源充分利用起來，不僅能提高審計人員的業(yè)務(wù)能力和工作水平，帶動基層審計隊伍的迅速成長，而且還有利于提高審計工作質(zhì)量，推動審計工作的縱深進展。3、以人力資源治理機制創(chuàng)新為手段。建立和健全有利于整合審計人力資源的激勵及約束機制，是最全然、最有效的途徑。我們集團在用人機制上，推行公開平等的競爭機制、能上能下的代謝機制、精心培養(yǎng)的育才機制、科學規(guī)范的考評機制、環(huán)境寬松的留人機制等，為人才培養(yǎng)制造了優(yōu)越的條件。（三）審計信息資源整合在內(nèi)部審計中的運用審計信息資源的整合，是實現(xiàn)審計業(yè)務(wù)治理科學化的必要條件。集團內(nèi)審機構(gòu)在審計項目的實施過程中，積存了大量審計信息資源，但資源的利用程度還專門低。如審計報告是最差不多的信息資源，而目前對其利用率還專門有限，一旦審計項目結(jié)束，審計報告即被束之檔案室，這是