論注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任溫朝暉

1、論注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任_溫朝暉 4（上）論注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任溫朝暉摘 要 有關(guān)注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任問題，始終都受到世界諸多國家審計(jì)理論界的普遍關(guān)注，這是由于法律責(zé)任問題不僅關(guān)系到注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的可持續(xù)發(fā)展問題，同步關(guān)系到整個(gè)社會(huì)的經(jīng)濟(jì)秩序能否健康有效地運(yùn)營。目前社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度越來越快，注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任問題也越來越受關(guān)注，本文旨在分析與注冊會(huì)計(jì)師有關(guān)的法律責(zé)任內(nèi)容，探究了注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任形成的基本因素，也探究了現(xiàn)階段重要存在的問題，提出了有效的解決措施，以期可以對完善注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任體系提供理論上的借鑒。核心詞 注冊 會(huì)計(jì)師 法律責(zé)任作者簡介：溫朝暉，中國政法大學(xué)在職研究生，重

2、要從事經(jīng)濟(jì)法研究。中圖分類號：D920.4 文獻(xiàn)標(biāo)記碼：A 文章編號：1009-0592()04-261-02一、注冊會(huì)計(jì)師承當(dāng)?shù)姆韶?zé)任內(nèi)涵一般來講，注冊會(huì)計(jì)師依法承當(dāng)法律責(zé)任的狀況涉及如下幾種狀況，一是注冊會(huì)計(jì)師當(dāng)其承辦有關(guān)業(yè)務(wù)的時(shí)候，沒有可以遵循合同條款，二是沒有堅(jiān)持應(yīng)有的執(zhí)業(yè)道德和操守，三是由于自身的因素故意不做具體的披露，同步又出具了虛假實(shí)報(bào)告，導(dǎo)致審計(jì)報(bào)告的使用者蒙受了一定的損失。注冊會(huì)計(jì)師在當(dāng)今社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中占有越來越重要的地位，為營造健康、合法的經(jīng)濟(jì)評估與管理氛圍，保護(hù)審計(jì)報(bào)告使用者的合法權(quán)益，增強(qiáng)注冊會(huì)計(jì)師從業(yè)的責(zé)任意識(shí)與法律意識(shí)，刑法、注冊會(huì)計(jì)師法、公司法、證券法等有關(guān)法律

3、規(guī)定了注冊會(huì)計(jì)師所要承當(dāng)?shù)姆韶?zé)任，重要涉及民事責(zé)任、刑事責(zé)任以及行政責(zé)任。其法律責(zé)任按輕重限度分類有如下幾點(diǎn)：(1)違約責(zé)任，一般是說，合同中的一方或者多方都未曾根據(jù)合同中的條款行事，這就是沒有肩負(fù)起相應(yīng)的責(zé)任，例如注冊會(huì)計(jì)師沒有在合同所規(guī)定的期限內(nèi)將審計(jì)報(bào)告提交給有關(guān)的部門；(2)一般過錯(cuò)，一般是指不具有注冊會(huì)計(jì)師的從業(yè)素質(zhì)，在工作中，態(tài)度悲觀、馬虎大意，從而導(dǎo)致工作中浮現(xiàn)某些不必要的過錯(cuò)，如注冊會(huì)計(jì)師沒有完全遵守專業(yè)的職業(yè)原則進(jìn)行事務(wù)解決；(3) 重大過錯(cuò)，一般是指注冊會(huì)計(jì)師沒有保持執(zhí)業(yè)過程應(yīng)有的最低限度而導(dǎo)致的過錯(cuò)，也就是注冊會(huì)計(jì)師缺少職業(yè)素質(zhì)，主線沒有按照專業(yè)原則的規(guī)定去執(zhí)行；(4)

4、欺騙，這是指通過欺騙或坑害她人為目的的故意出錯(cuò)行為，也就是說作案人的動(dòng)機(jī)是悲觀的、危害她人的，與委托單位弄虛作假，以欺詐行為來達(dá)到欺騙她人的目的；(5) 推定欺詐，一般是指行為動(dòng)機(jī)不存在故意欺騙或者坑害的情況，但是卻導(dǎo)致了比較極端 的行為，因此釀成了嚴(yán)重的過錯(cuò)。倘若注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)的過程中，沒有根據(jù)有關(guān)的原則去履行職責(zé)，那么即便她主線沒有詐騙的目的，但是卻可以控告其犯有推定欺詐的罪行。二、注冊會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的形成因素法律責(zé)任是國內(nèi)律法制度中一項(xiàng)重要的內(nèi)容，它是指違背法律規(guī)定的行為應(yīng)帶承當(dāng)?shù)姆珊蠊?，也是對有關(guān)的違法者進(jìn)行法律制裁的重要憑證。注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任始終以來都受到關(guān)注，現(xiàn)階段注冊會(huì)計(jì)

5、師在從業(yè)的過程中，也隨著產(chǎn)生了諸多的相關(guān)法律訴訟案件，因此分析注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任產(chǎn)生的基本原因，有助于進(jìn)一步理解注冊會(huì)計(jì)師法律責(zé)任形成的有關(guān)背景，同時(shí)還可以協(xié)助注冊會(huì)計(jì)師在承辦業(yè)務(wù)的時(shí)候減少出錯(cuò)的幾率，使國內(nèi)注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)形成一種有序、合理、規(guī)范的社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢。(一)社會(huì)因素社會(huì)民眾對注冊會(huì)計(jì)師的信任和盼望是導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)師法律責(zé)任形成的重要社會(huì)因素，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市民的生活水平均有提高，對注冊會(huì)計(jì)師的關(guān)注度和盼望值也在不斷提高，但是由于對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的有關(guān)責(zé)任的職業(yè)素質(zhì)規(guī)定的不理解，導(dǎo)致社會(huì)民眾對注冊會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告和有關(guān)報(bào)表提出質(zhì)疑，并規(guī)定注冊會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的錯(cuò)誤、五筆以

6、及違法行為等不合理規(guī)定。(二)經(jīng)濟(jì)因素隨著行業(yè)的競爭壓力，某些注冊會(huì)計(jì)師事務(wù)所為提高業(yè)務(wù)量、追求經(jīng)濟(jì)利益，在選擇被審計(jì)單位時(shí)沒有采用必要的措施對其單位的歷史運(yùn)營狀況、品格評析、委托目的進(jìn)行理解，而盲目的接受業(yè)務(wù)，以致審計(jì)過程浮現(xiàn)偏差和錯(cuò)誤。由于國內(nèi)審計(jì)費(fèi)用比較低，某些注冊會(huì)計(jì)師會(huì)在利益的驅(qū)使下，放任被審計(jì)單位對報(bào)表弄虛作假，迎合委托單位出具虛假審計(jì)報(bào)告，與被審計(jì)單位同流合污。同樣，注冊會(huì)計(jì)師為了生存與事業(yè)的發(fā)展，不也許再去花大量人力、物力去審計(jì)一種項(xiàng)目的合理性與對的否，由此，導(dǎo)致國內(nèi)審計(jì)質(zhì)量的普遍下降。(三)法律因素國內(nèi)法律法規(guī)始終在完善過程，注冊會(huì)計(jì)師的有關(guān)條款仍有許多漏洞，導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)師的

7、法律責(zé)任的滯后。社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境處在不斷變化的過程中，以往的注冊會(huì)計(jì)師法律法規(guī)制度已經(jīng)暴露出了諸多的問題，不能再為人們的行為提供有效的法律約束，人們對注冊會(huì)計(jì)師職責(zé)的結(jié)識(shí)法產(chǎn)生不同，因而引起了許多的民事糾紛與棘手的審計(jì)案件，因此促成了注冊會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的形成。(四)環(huán)境因素國內(nèi)國內(nèi)經(jīng)濟(jì)市場運(yùn)營的不規(guī)范性是促成注冊會(huì)計(jì)師法律責(zé)任形成的環(huán)境因素。從國內(nèi)公司內(nèi)部分析，股權(quán)過度集中，主要由大股東 或內(nèi)部要員進(jìn)行操縱，公司法人治理構(gòu)造形同虛設(shè)，學(xué)術(shù)前沿 4（上）不能較好地發(fā)揮其崗位職責(zé)，因此導(dǎo)致公司管理人員粉飾報(bào)表進(jìn)行利潤操縱。而內(nèi)部審計(jì)人員由于缺少專業(yè)性、公司內(nèi)部管理者對會(huì)計(jì)政策的隨意變更，致使審計(jì)部門也

8、只是外實(shí)內(nèi)虛。注冊會(huì)計(jì)師在劇烈的市場競爭中，選擇利益當(dāng)先，形成一種惡劣的職業(yè)環(huán)境。三、注冊會(huì)計(jì)師法律責(zé)任存在的問題由于國內(nèi)注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)興起較晚，有關(guān)法律法規(guī)制度還不完善，會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部管理和注冊會(huì)計(jì)師自身素質(zhì)也有待加強(qiáng)，因此在實(shí)際中也浮現(xiàn)一系列的問題：（一）法制建設(shè)滯后社會(huì)總處在不斷的發(fā)展中，特別是經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，是發(fā)展速度最快，變化最為明顯的，法制的建設(shè)固然也要符合實(shí)際。然而注冊會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的編制還僅僅維持在原有的水平，新的法律法規(guī)仍未出臺(tái)，致使注冊會(huì)計(jì)師法律責(zé)任主線無法適應(yīng)新時(shí)代下的需求，浮現(xiàn)法制建設(shè)滯后的現(xiàn)象。例如 1998 年出臺(tái)的鈔票管理暫行條倒、1996 年出臺(tái)的貸款通則等法律法規(guī)

9、，具體規(guī)定了企業(yè)之間不能隨意進(jìn)行資金的拆解，如果由于互相拆借引起的訴訟，法院將判其為無效的合同。但是，公司的存留與發(fā)展勢必依靠借貸其她強(qiáng)勢力公司的資金來維持，公司之間的資金借貸問題在市場經(jīng)濟(jì)的運(yùn)作中比比皆是，因此法規(guī)的滯后難以滿足現(xiàn)實(shí)的需要。（二）法律條文不明晰一方面，有關(guān)法律條文用于模糊不清晰，使事務(wù)解決難以界定，例如“情節(jié)嚴(yán)重”的鑒定。另一方面，有關(guān)的法律條例明確規(guī)定，波及民事補(bǔ)償?shù)陌讣蓵?huì)計(jì)師事務(wù)所承當(dāng)責(zé)任，沒有波及的則由注冊會(huì)計(jì)師個(gè)體進(jìn)行承當(dāng)，致使法律責(zé)任主體不明確。然后，有關(guān)法律條文對同一問題的懲罰尺度不同樣或存在矛盾，導(dǎo)致現(xiàn)實(shí)操作缺少剛性原則。例如注冊會(huì)計(jì)師法第 39 條規(guī)定：“

10、會(huì)計(jì)師事務(wù)所違背本法第二十條、二十一條規(guī)定，由省級以上人民政府財(cái)政部門予以警告、沒收違法所得，可以并處違法所得 1 倍以上 5倍如下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，并可以由省級以上的人民政府財(cái)政部門暫停其經(jīng)營業(yè)務(wù)或者予以撤銷”；而在股票發(fā)行與交易暫行管理?xiàng)l例中則明確懲罰金額為 3 萬元以上 30 萬元如下。法律條文的不明晰，勢必導(dǎo)致不同執(zhí)法者對同一違法行為的罰款金額不同，也許會(huì)引起民眾的歧義。（三）法律界與會(huì)計(jì)界結(jié)識(shí)上不一致法律的制定缺少對會(huì)計(jì)行業(yè)的認(rèn)知，而會(huì)計(jì)的評判也缺少強(qiáng)硬的態(tài)度，因此法律界與會(huì)計(jì)界在許多觀點(diǎn)上存在分歧：1法律界規(guī)定的真實(shí)性是指審計(jì)報(bào)告內(nèi)容的 真實(shí)性與審計(jì)成果的真實(shí)性，而會(huì)計(jì)界所認(rèn)知的

11、真實(shí)性則是指程序的真實(shí)性與過程的真實(shí)性。2法律界定性與實(shí)際的不符的審計(jì)報(bào)告為虛假報(bào)告，并以此來判決注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任；而會(huì)計(jì)界則覺得只要報(bào)告的出具遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則就不是虛假報(bào)告，除非在注冊會(huì)計(jì)師有過錯(cuò)的狀況下才應(yīng)承當(dāng)法律責(zé)任。3法律界覺得，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是一種行業(yè)內(nèi)部規(guī)范，不能將其視為評判注冊會(huì)計(jì)師規(guī)避法律責(zé)任、判斷審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、合法性的根據(jù)；而會(huì)計(jì)界則覺得，注冊會(huì)計(jì)師與否承當(dāng)法律責(zé)任應(yīng)根據(jù)中國注冊會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則界定，并根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則和注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)規(guī)范做出報(bào)告。4在法律訴訟中，法律界覺得應(yīng)以當(dāng)事人在執(zhí)業(yè)中與否有過錯(cuò)來判斷其與否承當(dāng)法律責(zé)任；而會(huì)計(jì)界往往覺得應(yīng)以會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊會(huì)計(jì)師在

12、執(zhí)業(yè)中與否遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則作為解脫其法律責(zé)任的根據(jù)。四、解決注冊會(huì)計(jì)師責(zé)任的措施針對以上浮現(xiàn)的問題，采用的措施重要體目前如下幾種方面：第一點(diǎn)是要不斷完善國內(nèi)有關(guān)法律法規(guī)。協(xié)調(diào)注冊會(huì)計(jì)師法、公司法、刑法等有關(guān)規(guī)定，使之對注冊會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的鑒定達(dá)到統(tǒng)一，并增設(shè)其她法律法規(guī)作為補(bǔ)充，例如確立“重大過錯(cuò)”、“故意”、“虛假審計(jì)報(bào)告”等模糊概念的界定線，或是采納國外對注冊會(huì)計(jì)師的保護(hù)經(jīng)驗(yàn)，將獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則中所論述的會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任等概念列入注冊會(huì)計(jì)師法等更高級別的法律條文中檔措施。第二點(diǎn)是要不斷加強(qiáng)對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理。國家有關(guān)部門應(yīng)積極研究歷來的審計(jì)訴訟案例，并從中取證，為完善國內(nèi)注冊會(huì)計(jì)師有關(guān)法

13、律法規(guī)提供有力的根據(jù)和建議，在維護(hù)注冊會(huì)計(jì)師的合法權(quán)益的同步，贏得了社會(huì)民眾的信賴，有助于注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)更好的發(fā)展。應(yīng)加強(qiáng)對注冊會(huì)計(jì)師的管理，保注冊會(huì)計(jì)師具有較高的專業(yè)知識(shí)、職業(yè)道德以及法律意識(shí)，不僅規(guī)定純熟掌握審計(jì)業(yè)務(wù)的知識(shí)要領(lǐng)，還要熟悉會(huì)計(jì)、法律、稅務(wù)、公司管理等方面的原則與實(shí)務(wù)，保證注冊會(huì)計(jì)師在從業(yè)時(shí)可以獨(dú)立、客觀、公正的完畢審計(jì)職責(zé)，從本源上杜絕過錯(cuò)、欺詐等違法行為。第三點(diǎn)是要不斷加強(qiáng)監(jiān)督部門的監(jiān)督力度。加強(qiáng)監(jiān)督部門對注冊會(huì)計(jì)師、上市公司、審計(jì)程序的監(jiān)督，以保證注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)的合理性、審計(jì)報(bào)告的精確性，同步對會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)應(yīng)嚴(yán)格檢查，如有發(fā)現(xiàn)違規(guī)作假的注冊會(huì)計(jì)師和上市公司，加大處罰力度，應(yīng)以儆效尤，從而促使注冊會(huì)計(jì)師與有關(guān)人員不再觸犯法律法規(guī)。對于注冊會(huì)計(jì)師 事務(wù)所內(nèi)部管理，應(yīng)定期對注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行評估、考核以及專業(yè)的培訓(xùn)，提高團(tuán)隊(duì)整體的職業(yè)道德和法律意識(shí)。第四點(diǎn)是要不斷加強(qiáng)法律法規(guī)的宣傳力度。有關(guān)的注冊會(huì)計(jì)師法律訴訟中，大部分是由于注冊會(huì)計(jì)師自身的法律意識(shí)單薄而引起的，因此，應(yīng)努力宣傳獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則、注冊會(huì)計(jì)師法等法律法規(guī)的重要性，加強(qiáng)注冊會(huì)計(jì)師的法律意識(shí)。參照文獻(xiàn)：1陳忠志淺析注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任與防備對策金卡工程(經(jīng)濟(jì)與法)（5）2成煥玲國內(nèi)注冊會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任研究新西部（9）3張華林會(huì)計(jì)法制建設(shè)法理基本研究法律出版社4于