企業(yè)稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)知識

1、 稅 務(wù) 籌 劃 2004年第四期（總第4期） 潤博財稅顧問工作室 目錄 1籌 劃 前 沿籌 劃 理 論 HYPERLINK l a 稅務(wù)籌劃的行為動因及制度分析 2籌 劃 技 術(shù) HYPERLINK l b 稅務(wù)籌劃技術(shù)之四：空白平臺 8稅 務(wù) 律 師律 師 談 法 HYPERLINK l c 已取消或調(diào)整治理方式的涉稅行政審批項目匯總 9 HYPERLINK l d 已取消及調(diào)整治理方式的涉稅審批事項后續(xù)治理法規(guī)分析之一（內(nèi)資企業(yè)） 20律 師 提 醒 HYPERLINK l e 顯性背后的隱性陷阱 43籌 劃 實 務(wù) HYPERLINK l f 電子商務(wù)為稅務(wù)籌劃增大空間 47財 稅 研

2、 究 HYPERLINK l g 企業(yè)會計制度與稅法間什么緣故會產(chǎn)生差異 49經(jīng) 典 案 例 HYPERLINK l h “臨界點籌劃”-稅務(wù)籌劃的常用手段 51 HYPERLINK l i 整體著眼、量身制作-小材料做出大文章 54 HYPERLINK l j 法 規(guī) 速 遞 57 HYPERLINK l k 關(guān) 于 潤 博 68籌劃理論稅務(wù)籌劃的行為動因及制度分析一、稅務(wù)籌劃的行為動因目前，世界各國的財政收入一般都包括稅收收入和規(guī)費收入(指符合國家規(guī)定項目和標準的收費)兩大類。對企業(yè)(納稅人)來講，自身所負擔的“稅”與“費”是有差不的：(1)稅收具有對“公共服務(wù)”、“公共物品”付費的性質(zhì)，

3、規(guī)費具有對“個人服務(wù)”付費的性質(zhì)；(2)稅收的納稅對象是稅法規(guī)定范圍內(nèi)的所有納稅人，具有普遍性、統(tǒng)一性，其“支出”與“受益”沒有直接的對應(yīng)性，規(guī)費則是針對特定受益者，具有受益與其支出的直接對應(yīng)性；(3)稅收是政府的集中性收入，一般不具有特定用途，而規(guī)費一般具有特定用途。依照組織行為學(xué)理論，從行為人的內(nèi)在心理和外在環(huán)境兩方面分析企業(yè)進行稅務(wù)籌劃的動因。由于“稅”與“費”的上述差異，企業(yè)一般更樂意支付與本身享受的特定服務(wù)有關(guān)的收費，或認為繳納規(guī)費是不能幸免的，但認為享受的公共服務(wù)、公共物品是抽象的、人人可享的，與其是否納稅和納稅多少沒有直接關(guān)系。因此，企業(yè)總是希望盡可能地減輕自己的稅收負擔，即盡可

4、能爭取晚納稅、少納稅甚至不納稅，但同時又希望盡可能爭取多享受政府提供的公共服務(wù)和公共物品。依照現(xiàn)代企業(yè)理論，企業(yè)的實質(zhì)是“一系列契約的聯(lián)結(jié)”。它包括企業(yè)與企業(yè)(單位)、企業(yè)與政府、企業(yè)與個人(個人投資者、個人債權(quán)人、經(jīng)營者、職工等)之間的契約，且各契約的關(guān)系人之間又必定存在利益與沖突。在承認經(jīng)濟人的逐利本性、契約的不完備性和相當一部分契約是以會計信息為基礎(chǔ)等前提條件的情況下，部分契約關(guān)系人(如經(jīng)營者、投資者)便有動機、條件和機會進行某種(些)安排(操縱)，以實現(xiàn)企業(yè)價值或稅后利潤最大化的目標。因此，只要在企業(yè)稅收契約中承認會計確認和計量的某些原則和方法，同意進行某些會計政策選擇，以及能夠利用會

5、計資料作為計稅依據(jù)，那么，在稅收契約的執(zhí)行過程中，理性的企業(yè)（納稅人）都會具有強烈的意識，即充分利用與征稅方的會計信息的不對稱性以及契約的不完備性，對涉稅會計事項進行治理操縱(稅務(wù)籌劃)，以謀求自身稅收利益的最大化。因此，不管從組織行為學(xué)理論，依舊從現(xiàn)代企業(yè)理論分析，減輕稅負、實現(xiàn)稅后利潤最大化是企業(yè)（納稅人)不懈追求的目標。企業(yè)(納稅人)存在稅務(wù)籌劃的行為動因，但主觀動機最終能否通過稅務(wù)籌劃的形式得以實現(xiàn)，則要緊取決于企業(yè)所處的客觀環(huán)境和條件。二、稅務(wù)籌劃的客觀環(huán)境和條件減輕稅負、實現(xiàn)稅后利潤最大化的目標能夠有多種途徑，按企業(yè)是否違法能夠分為違法與不違法兩類，而稅務(wù)籌劃則屬后者。企業(yè)能否或愿

6、否通過稅務(wù)籌劃方式實現(xiàn)財務(wù)目標，還需要一定的客觀環(huán)境和條件。(一)稅收法律制度健全、合理、規(guī)范的稅收法律制度，將大大縮小納稅人偷逃稅款等違法行為的空間，從而促使其通過稅務(wù)籌劃尋求自己的稅收利益，這也是企業(yè)逐步成熟和行為理性化的標志。稅收法律制度作為貫徹國家權(quán)力意志的杠桿，不可幸免地會在立法中體現(xiàn)國家推動整個社會經(jīng)濟運行的導(dǎo)向意圖，會在公平稅負、稅收中性的一般原則下，滲透稅收優(yōu)惠政策。如內(nèi)、外資企業(yè)的稅負差異，不同產(chǎn)品稅基的寬窄，稅率的高低，不同行業(yè)、不同經(jīng)濟事項進項稅額的抵扣方法，減稅、免稅、退稅政策等。因存在稅收的優(yōu)惠政策(即稅式支出)，使同種稅在實際執(zhí)行中的差異造成了非完全統(tǒng)一(非中立性)

7、的稅收法制，無疑為企業(yè)選擇自身利益最大化的經(jīng)營理財行為，即進行稅務(wù)籌劃提供了客觀條件。企業(yè)利用稅收法規(guī)的差異或“缺陷”進行旨在減輕稅負的稅務(wù)籌劃，假如僅從單純的、靜態(tài)的稅收意義上講，的確有可能阻礙國家收入的相對增長，但這是短期的。因為稅制的這些差異或“缺陷”，事實上質(zhì)是國家對社會經(jīng)濟結(jié)構(gòu)進行能動的、有意識的優(yōu)化調(diào)整。即力圖通過傾斜的稅收政策誘導(dǎo)企業(yè)在追求自身利益最大化的同時，轉(zhuǎn)換企業(yè)經(jīng)營機制，實現(xiàn)國家的產(chǎn)業(yè)政策調(diào)整、資源的合理開發(fā)和綜合利用以及環(huán)境愛護等意圖。從進展及長遠看，對企業(yè)、對國家差不多上有利的，這也是國家為今后取得更大的預(yù)期收益而支付的有限的機會成本。因此，筆者認為，企業(yè)利用稅制的非

8、完全統(tǒng)一性所實現(xiàn)的稅負減釋與其講是利用了稅收制度的差異和“缺陷”，還不如講是對稅法意圖的有效貫徹執(zhí)行。在稅收實踐中，除了上述稅收政策導(dǎo)向性的差異和“缺陷”外，稅收法律制度也會存在自身難以克服的各種紕漏，即真正的缺陷或不合理之處。如，稅法、條例、制度，解釋不配套、不一致；政策模糊、籠統(tǒng)，內(nèi)容不完整、不統(tǒng)一；稅目、稅率設(shè)置不合理等。這也為企業(yè)進行稅務(wù)籌劃提供了可資利用的條件。現(xiàn)在，盡管稅務(wù)籌劃可能與國家稅收立法的意圖有所背離，但國家只宜在不斷健全和完善稅收法律制度上去努力。同時，企業(yè)也應(yīng)該認識到，稅務(wù)籌劃應(yīng)該盡可能地從長遠、整體考慮，過分看重眼前的、局部的稅收利益可能會招致更大的、整體的潛在損失，

9、或者扭曲企業(yè)的投、融資決策行為。(二)稅收執(zhí)法環(huán)境對企業(yè)(納稅人)而言，稅收執(zhí)法環(huán)境包括外部環(huán)境和內(nèi)部環(huán)境。外部環(huán)境是指稅收征收治理人員的專業(yè)素養(yǎng)和執(zhí)業(yè)水平。稅收征管人員的專業(yè)素養(yǎng)和執(zhí)業(yè)水平的高低直接阻礙納稅人的納稅行為。假如稅收征管整體素養(yǎng)和執(zhí)業(yè)水平較高，能夠做到嚴格依法監(jiān)管、依法治稅、依率計征、公平高效，保證稅法在具體執(zhí)法環(huán)節(jié)及時、準確到位，形成良好的稅收執(zhí)法環(huán)境，納稅人要想獲得稅收利益，只能通過稅務(wù)籌劃方式進行，而一般可不能或不易、不敢作出違反稅法等有關(guān)法律法規(guī)之事。假如在稅收征管中“人治”泛濫，稅款征收沒有統(tǒng)一標準和規(guī)范，執(zhí)法彈性空間大，違反稅法的行為不能受到應(yīng)有的懲處，現(xiàn)在，納稅人采

10、納最簡單、最“便捷”的方法(如違法、違規(guī)的方法)就能達到少繳稅或不繳稅的目的，而且成本、風(fēng)險又特不低，企業(yè)因此就可不能苦心孤詣地去進行稅務(wù)籌劃。稅務(wù)籌劃需要熟知稅法及相關(guān)法律法規(guī)，并熟練掌握稅務(wù)籌劃方法，也需要高素養(yǎng)的專業(yè)人才，同時也就意味著企業(yè)必須投入較多的人力資源成本。由此可見，納稅人為了減輕自己的稅收負擔，實現(xiàn)稅后利潤最大化，是采納理性的稅務(wù)籌劃方式依舊采納非理性的偷逃稅款等違法方式，在專門大程度上受外部稅收執(zhí)法環(huán)境的阻礙。內(nèi)部稅收執(zhí)法環(huán)境是指企業(yè)內(nèi)部高管層對減輕企業(yè)稅收負擔、實現(xiàn)稅后利潤最大化所持的態(tài)度(“態(tài)度”受其依法納稅意識、任職能力、政策水平等阻礙)。依照受托責任觀，企業(yè)辦稅人員

11、要同意企業(yè)高管層的領(lǐng)導(dǎo)，執(zhí)行高層的納稅意圖。假如企業(yè)高管層整體素養(yǎng)較低、法制觀念較差，就會直接要求或唆使或強令辦稅人員通過稅務(wù)違法的手段達到目的，企業(yè)會為此面臨高風(fēng)險。假如企業(yè)高管層整體素養(yǎng)較高，法制觀念較強，就會在企業(yè)內(nèi)部營造良好的稅收執(zhí)法環(huán)境，辦稅人員就會通過合法或不違法的途徑，即通過稅務(wù)籌劃方式謀求企業(yè)的稅收利益，提高企業(yè)的稅務(wù)治理和會計治理水平。三、稅務(wù)籌劃的經(jīng)濟制度分析稅務(wù)籌劃差不多上在特定的政治、經(jīng)濟、法律、社會、文化、歷史等環(huán)境下進行的，然而最直接、最具體的阻礙依舊經(jīng)濟制度環(huán)境，其中稅收制度、會計制度和匯率制度又是稅務(wù)籌劃的要緊經(jīng)濟制度環(huán)境。(一)稅務(wù)籌劃的稅收制度分析正因為政府

12、征稅才有納稅人的稅務(wù)籌劃，換言之，假如政府不征稅或者企業(yè)不繳稅，因此也就無需稅務(wù)籌劃。因此，稅收制度(稅收法律制度的簡稱)與稅務(wù)籌劃是一種“孿生”關(guān)系。稅收制度對稅務(wù)籌劃的阻礙可從兩方面分析：1、稅收制度的法定性分析現(xiàn)代稅收應(yīng)當是法定稅收，即稅收法定主義，也稱稅收法律主義原則或稅收法定性原則。它是指稅款的征收和繳納必須基于法律的規(guī)定，沒有法律依據(jù)，政府不能征稅，任何人也不得被要求繳稅。因此，要求稅收立法、稅收執(zhí)法和稅收司法等各環(huán)節(jié)都必須依法進行，行政機關(guān)不能有自由裁決權(quán)。納稅人繳什么稅、繳多少稅，不是由政府講了算，而必須通過國家立法機構(gòu)立法。稅收法定主義和罪行法定主義，兩者構(gòu)成法治國家保障人民

13、權(quán)利的兩大手段。前者旨在保障人民的財產(chǎn)權(quán)利，后者旨在保障人民的人身權(quán)利。稅制的法定性越強稅務(wù)籌劃的預(yù)期性越明確，稅務(wù)籌劃的技術(shù)、方法就越具穩(wěn)定性和規(guī)范性。我國現(xiàn)行的稅收制度遠未達到稅收法定主義，大部分稅種仍然是“暫行條例”，而且有的是差不多執(zhí)行長達10年的“暫行條例”，政府主管部門隨時還會公布一些有關(guān)稅收的“通知”或“方法”等；部分稅種依舊“內(nèi)外有不”，不符合稅收國民待遇原則和WTO的要求。這種情況增加了稅務(wù)籌劃的不確定性和風(fēng)險性，使企業(yè)難以進行長期的稅務(wù)籌劃，但由此也增加了諸多的稅收差異，拓展了稅務(wù)籌劃的空間。2003年7月25日，美國證券交易委員會(SEC)公布了美國財務(wù)報告采納原則基礎(chǔ)會

14、計的研究報告，提出了今后美國會計準則的制定，既不能是“規(guī)則導(dǎo)向”模式，也不能是“純原則導(dǎo)向”模式，而應(yīng)是“原則基礎(chǔ)會計準則”模式(即目標導(dǎo)向法)，并列舉了該模式的五個差不多特征。其中之一是盡可能幸免“明線”測試規(guī)定(即規(guī)定百分比)。如此，加大了財務(wù)會計報告提供者的責任，從而使會計監(jiān)管者保持主動。對此，筆者認為稅收制度既要有法定性，但還必須具有規(guī)則導(dǎo)向性。因為要保證稅法的有效貫徹實施，必須授權(quán)國務(wù)院制定實施細則，國務(wù)院主管部門還會隨時公布一些具體“通知”、“方法”、“函件”等，即制定眾多而具體的規(guī)則。稅務(wù)籌劃屬于法律范疇而非道德范疇，納稅人“只要符合規(guī)則，能夠打擦邊球，鉆規(guī)則的漏洞”。(AMic

15、haeISpence著經(jīng)濟學(xué)第16版)2、稅收立法權(quán)與稅收執(zhí)法權(quán)的分析許多國家的稅收立法權(quán)與稅收執(zhí)法權(quán)分中央和地點兩級。我國的全國性稅種(包括全部中央稅、共享稅和在全國范圍內(nèi)征收的地點稅)的立法權(quán)歸屬全國人大及其常委會，它能夠授權(quán)國務(wù)院制定稅法實施細則和調(diào)整稅目、稅率的權(quán)力。省級人大及常委會在不違背國家統(tǒng)一稅法、不阻礙中央財政收入、不阻礙全國統(tǒng)一市場的前提下，能夠?qū)Φ貐^(qū)性的地點稅收立法。依照國務(wù)院關(guān)于實行財政分稅制有關(guān)問題的通知等有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，按稅種劃分為中央稅、共享稅和地點稅，前兩類由國稅局負責征收，后者由地稅局征收。在我國稅收立法權(quán)差不多集中于中央而稅收執(zhí)法權(quán)分“國”、“地”兩塊的制度安

16、排下，不僅因國、地稅機構(gòu)的分設(shè)使政府的稅收征管成本大為提高，同時也使納稅人的納稅成本大大提高(如稅務(wù)登記的辦證費等需要雙份支出)。企業(yè)稅務(wù)籌劃既要正確處理分稅種與分地區(qū)的關(guān)系，充分考慮其差異性，又要考慮國稅局與地稅局分征，分管給企業(yè)帶來的稅負阻礙。(二)稅務(wù)籌劃的會計制度分析1、會計制度與稅收制度的關(guān)系會計制度是制約會計行為人及利益相關(guān)者的法律、法規(guī)、準則、制度(包括單位內(nèi)部會計制度)的總和。會計制度有廣義與狹義之分，廣義的會計制度是包括會計法在內(nèi)的所有會計法規(guī)制度，狹義的會計制度僅指會計的規(guī)章制度(即不包括會計法和國務(wù)院公布的會計行政法規(guī))。本文的“會計制度”僅指狹義的會計制度，而且要緊指財

17、政部公布的會計規(guī)章制度，如企業(yè)會計制度、金融企業(yè)會計制度、企業(yè)會計準則等。由于各國的會計制度背景不同，按與稅收制度的關(guān)系劃，能夠分為以稅法為導(dǎo)向的會計制度和以投資人為導(dǎo)向的會計制度兩大類。法國、意大利等大陸法系國家屬于前者，英、美等海洋法系國家屬于后者。不論哪種類型，各國的企業(yè)會計制度與稅收制度都有特不緊密的關(guān)系。能夠講，現(xiàn)代稅收的計算和征收，都離不開會計的確認、計量和記錄。即使在以投資人為導(dǎo)向的會計制度下，盡管規(guī)范的財務(wù)會計報告要緊是為投資人、債權(quán)人服務(wù)的，但對各項會計要素的確認、計量和記錄的程序和方法，同時也是稅收制度確認、計量和記錄收入、收益、成本、費用和應(yīng)稅所得的基礎(chǔ)和前提，某些會計的

18、計算程序和計算方法甚至在稅收制度中被直接認可。從另一方面看，在以稅法為導(dǎo)向的會計制度下，會計確認、計量和記錄也不一定與稅收制度完全一致，也存在某些差異(盡管較少)，而且從進展趨勢看，以稅法為導(dǎo)向的會計制度存在較為明顯的弊端，近年歐洲各國的會計制度改革，并預(yù)備同意國際會計準則(國際財務(wù)報告準則)，確實是有力的講明。對此，筆者認為，我國在20世紀90年代往常是以稅法為導(dǎo)向的會計制度，20世紀90年代開始趨向于投資人導(dǎo)向。我國現(xiàn)行企業(yè)會計制度、金融企業(yè)會計制度及企業(yè)會計準則，均以新修訂的中華人民共和國會計法為法律依據(jù)，以服務(wù)于企業(yè)財務(wù)會計報告的要緊使用者為目標，保持了自身作為規(guī)范體系的完整性和統(tǒng)一性

19、（立即會計確認、計量、記錄和報告統(tǒng)一于會計制度內(nèi)）。因此，我國的會計制度與現(xiàn)行稅法的有關(guān)規(guī)定存在許多差異。如何看待兩者的差異呢？財政部部長助理馮淑萍2001年曾撰文寫到：”由于會計核算制度與稅法的目的存在不同程度的差異，必定會導(dǎo)致會計核算制度與稅法不一致的情況，這也是國際慣例。我國也將采納國際通行的做法，會計核算制度規(guī)定的會計要素確認計量標準與稅法不一致時，采取納稅調(diào)整的方法進行處理?！?參見會計研究20011)同年，財政部會計司劉玉廷司長也明確：“我們一貫主張企業(yè)會計制度應(yīng)當與稅收制度相互分離，因為兩者屬于兩個體系，在我國，要使會計制度得以專門好地貫徹，并與國際會計慣例協(xié)調(diào)，必須遵循會計與稅

20、收相互分離的原則。在實際工作中，會計制度如有與稅收制度不一致或不相協(xié)調(diào)的，應(yīng)按會計制度進行核算，納稅時再作調(diào)整?！?參見會計研究2001 3)既然會計制度與稅收制度兩者存在差異，而且在稅收制度中又承認或認可某些會計政策選擇，企業(yè)因此會利用會計處理方法進行稅務(wù)籌劃。2、稅務(wù)籌劃與會計制度的關(guān)系稅務(wù)籌劃包括國內(nèi)稅務(wù)籌劃和國際稅務(wù)籌劃，它所涉及的會計制度(會計規(guī)范)也就不限一國一地。(1)國內(nèi)稅務(wù)籌劃與本國的會計制度利用本國會計制度與其稅收制度的聯(lián)系與差異，通過會計政策選擇進行國內(nèi)稅務(wù)籌劃，大部分企業(yè)的稅務(wù)籌劃差不多上這種類型的稅務(wù)籌劃，相關(guān)于國際稅務(wù)籌劃，這種籌劃技術(shù)較為簡單。(2)國際稅務(wù)籌劃與

21、涉稅國的會計制度跨國經(jīng)營企業(yè)進行的國際稅務(wù)籌劃，應(yīng)全面了解并掌握涉稅國家或地區(qū)的會計制度，在其法規(guī)框架內(nèi)進行會計政策選擇，以達到稅務(wù)籌劃目的，其籌劃技術(shù)比較復(fù)雜。(3)稅務(wù)籌劃與國際會計準則依照2001年改組后的國際會計準則理事會(1ASB)的工作規(guī)劃，國際會計準則(1AS)將逐漸被國際財務(wù)報告準則(1FRS)所取代。目前，世界上只有極少數(shù)國家全盤照搬IAS，其余各國都有自己的會計準則(制度)，但各國的會計準則(制度)又差不多上以IAS為要緊參照標準。因此，除全盤同意IAS的國家外，其它稅務(wù)籌劃可不能直接以IAS為依據(jù)，但了解并掌握IAS(或IFRS)、尤其是其進展趨勢，對稅務(wù)籌劃也是特不有益

22、的。(三)稅務(wù)籌劃的匯率及匯率制度分析匯率制度亦稱匯率安排，是一國貨幣當局對本國匯率變動的差不多方式所作的一系列安排或規(guī)定。傳統(tǒng)上，按照匯率變動的幅度，匯率制度劃分為固定匯率和浮動匯率。在經(jīng)濟全球化的背景之下，跨國貿(mào)易和跨國資本流淌增長迅速，匯率風(fēng)險也日益突出。匯率風(fēng)險會對涉外企業(yè)的應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影。向。這些企業(yè)盡管不能對匯率制度進行選擇，然而能夠在某一既定匯率制度下選擇不同的方法來實現(xiàn)稅務(wù)籌劃。以外幣為計價貨幣的跨國貿(mào)易為例，假如一國將其要緊貿(mào)易國的匯率固定或維持在某一個比價上，那么其國內(nèi)企業(yè)在與這些國家進行貿(mào)易時，企業(yè)匯兌損益項下的余額可能會比較小。然而，假如一國與其要緊貿(mào)易國之間匯率的

23、浮動范圍較大，甚至不受限制時，那么企業(yè)在從事鈔票貨非即時兩清的進出口交易時，應(yīng)當考慮對損益的阻礙。比如，在對以后匯率走勢加以研判的基礎(chǔ)上，在簽訂合同時選擇一種對自己有利的貨幣作為計價貨幣(買方應(yīng)選擇軟幣，賣方則選擇硬幣)，即使由于種種緣故不能選擇對自己有利的貨幣作為交易貨幣，也要注意采取其他方法(如外匯的遠期交易、期貨、期權(quán)等)來規(guī)避風(fēng)險。在企業(yè)外幣購銷交易的會計處理中，由于各國的匯率制度不同，企業(yè)能夠選擇不同的匯率及會計處理方法(分單一交易觀和兩項交易觀)，以致每期計算的匯兌損益額不同。另外，對未實現(xiàn)匯兌損益是用當期確認法依舊用遞延法，最終結(jié)果也不一樣。進行稅務(wù)籌劃時，應(yīng)該充分考慮所涉國家的

24、匯率制度、匯率波動趨勢，進行正確的會計政策選擇，以期獲得更多的稅收利益。綜上所述，筆者認為單憑主觀動機或意愿并不一定就能減輕稅負、降低稅收成本、實現(xiàn)稅后利潤最大化，只有將主觀動機與決策素養(yǎng)(水平)較好地融匯于具體的經(jīng)營理財行為中，并通過對客觀環(huán)境和條件的深刻理解與充分把握，在對國家以后經(jīng)濟政策走向、國內(nèi)外市場動態(tài)準確預(yù)測，充分把握稅收與會計制度安排的基礎(chǔ)上，才能有效而持續(xù)地進行稅務(wù)籌劃。作者：蓋地 摘自財政與稅務(wù)2004年第3期籌劃技術(shù)稅務(wù)籌劃技術(shù)之四：空白平臺概述空白是指稅法規(guī)定中對較多內(nèi)容的忽略，但在總規(guī)定中有所體現(xiàn)。由此而形成的操作空間為空白平臺。相關(guān)于其它平臺而言，空白平臺更具有動態(tài)化

25、。國家會更加關(guān)注稅制和稅法中的空白而及時采取填充空白的措施。經(jīng)濟狀況的復(fù)雜性、多樣性和多變性，一定的歷史時期，人類能力的局限性以及立法依據(jù)的滯后性都最終導(dǎo)致稅法空白的產(chǎn)生?？瞻缀吐┒从兴煌┒匆话闶侵付惙▽δ稠梼?nèi)容有文字規(guī)定，但因為語法或字詞有歧義而導(dǎo)致對稅法理解的多樣性，也能夠指文字規(guī)定不利于征稅；也指稅法在某項具體規(guī)定中對某個細小環(huán)節(jié)的忽略。另外，在稅法的完善環(huán)節(jié)上，漏洞需要修改稅法；空白則需要補充稅法。什么緣故空白平臺具有可操作性呢？稅法的相對穩(wěn)定性確實是稅法空白的穩(wěn)定性，稅法空白的穩(wěn)定性決定了空白平臺的可操作性。一部稅法從制定、開始實施到失效，是空白平臺的一個操作時期。但從長遠看空

26、白平臺是永恒的，因為稅法不管如何完善，都不可幸免地存在空白。同時空白平臺也是經(jīng)常變動的，技術(shù)要求也就越來越高，難度也會越來越大。稅法空白的可操作性還體現(xiàn)在執(zhí)法精神上。刑法中有罪刑法定原則，即法無明文不為罪。在稅法的執(zhí)行中，法無明文一般也不為過，利用稅法空白進行納稅籌劃不符合立法者的意圖，但并沒有觸犯稅法，處于違法與合法的中間地帶。這就為空白平臺的存在提供了契機。應(yīng)用范圍目前，我國的稅法現(xiàn)狀是：流轉(zhuǎn)稅在籌集財政收入，調(diào)節(jié)經(jīng)濟進展中起著重要作用。商品流轉(zhuǎn)的多環(huán)節(jié)決定了流轉(zhuǎn)稅課稅出現(xiàn)空白的概率相對較高，因此流轉(zhuǎn)稅應(yīng)該是空白平臺籌劃的重點。因此，所得稅作為以后的主體稅種，也不應(yīng)該被忽視，其他的稅種，如

27、資源稅、財產(chǎn)稅及行為稅也應(yīng)該被列入籌劃范疇。其他稅種由于規(guī)模相對較小，稅基較窄，故而可供利用的空白并不太多。案例中國某紡織品有限公司A，專門生產(chǎn)加工各種紡織品，其生產(chǎn)的手套因為物美價廉而暢銷世界各國，其中美國阿拉斯加石油工人使用的手套幾乎全部由該廠生產(chǎn)。美國紡織品生產(chǎn)廠商因為中國產(chǎn)品的打人而遭受嚴峻排擠，迫不得已，這些廠商聯(lián)合起來阻礙美國政府，從而使美國政府出臺了一項稅收政策，即對中國出口的紡織品規(guī)定較高的進口關(guān)稅稅率，其中針對手套的稅收政策是每雙手套征收100的進口關(guān)稅。由于稅負的急驟上升，中國紡織企業(yè)生產(chǎn)手套的成本大幅上揚，在美國市場上的競爭力嚴峻受到阻礙。A公司治理層迫于壓力，開始研究美

28、國稅法，發(fā)覺美國稅法中有一條關(guān)于紡織品的規(guī)定，即進口紡織殘次品按噸征收進口關(guān)稅，而且稅率專門低。因此公司銷售部門改變銷售策略，即不再將手套包裝精美后出口，而是單將大批的左手手套捆在一塊兒出口。由于手套僅一只，海關(guān)認定為殘次品，該公司輕松獲得稅收上的好處。再過一段時刻，該公司又從另一海關(guān)向美國出口一批手套，這次全是成捆的右手手套，也被海關(guān)認定為殘次品，如此，該公司產(chǎn)品到美國后經(jīng)包裝，以較低的價格銷往阿拉斯加，最終在市場上獲得了一定的份額。該公司巧妙地利用了美國稅法中的空白處，即僅對成雙手套征高稅，而對單只手套卻沒有規(guī)定。既然沒有規(guī)定，該公司便將其與殘次品聯(lián)系起來，從而獵取稅收上的好處。律師談法已

29、取消或調(diào)整治理方式的涉稅行政審批項目隨著行政許可法頒布，截止目前，國務(wù)院取消和調(diào)整治理方式的行政審批項目共計三批。其中涉及國家稅務(wù)總局的審批事項共計75項。1、國發(fā)200224號國務(wù)院關(guān)于取消第一批行政審批項目的決定涉稅項目共計10項取消項目名稱失效法規(guī)對指定企業(yè)經(jīng)營高稅率、貴重產(chǎn)品出口退稅的審批國家稅務(wù)局、對外經(jīng)濟貿(mào)易部關(guān)于明確部分出口企業(yè)出口高稅率產(chǎn)品和貴重產(chǎn)品準予退稅的通知（國稅發(fā)1992079號）、國家稅務(wù)局、對外經(jīng)濟貿(mào)易部關(guān)于部分出口企業(yè)出口高稅率產(chǎn)品、貴重產(chǎn)品準予退稅的補充通知（國稅發(fā)1992279號）對列名企業(yè)銷售以出頂進國產(chǎn)棉退（免）稅的審批國家計委、財政部、外經(jīng)貿(mào)部、海關(guān)總署

30、、稅務(wù)總局、中國人民銀行、國家外匯治理局、紡織工業(yè)局、中華全國供銷合作總社關(guān)于印發(fā)國產(chǎn)棉花以出頂進治理暫行方法的通知（計經(jīng)貿(mào)2000161號）對列名煉油廠銷售以產(chǎn)頂進成品油免稅的審批國家經(jīng)貿(mào)委、海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于暫停進口柴油、汽油后做好國內(nèi)油品供應(yīng)工作有關(guān)問題的補充通知（國經(jīng)貿(mào)貿(mào)易1998882號）對納稅人計稅工資扣除標準限額調(diào)整的審批財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整計稅工資扣除限額等有關(guān)問題的通知（財稅字1999258號）對具有進出口經(jīng)營權(quán)的中外合資商業(yè)企業(yè)出口物資準予退稅的審批財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于中外合資商業(yè)企業(yè)出口物資退稅問題的通知（財稅字1998119號）對中國出版對外貿(mào)易總公

31、司等三家企業(yè)出口圖書報刊雜志退稅免予提供增值稅稅收專用繳款書的審批國家稅務(wù)總局關(guān)于中國出版對外貿(mào)易總公司等三家企業(yè)圖書報刊雜志出口退稅提供退稅憑證有關(guān)問題的批復(fù)（國稅函1996649號）對納稅人上交的各類基金稅前扣除的審核財政部關(guān)于印發(fā)中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則的通知（94財法字第3號）對納稅人按規(guī)定支出的業(yè)務(wù)招待費稅前扣除的核準財政部關(guān)于印發(fā)中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則的通知（94財法字第3號）對社會力量向科研機構(gòu)和高等學(xué)校資助研究開發(fā)經(jīng)費稅前扣除的審核財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實中共中央 國務(wù)院關(guān)于加強技術(shù)創(chuàng)新，進展高科技，實現(xiàn)產(chǎn)業(yè)化的決定有關(guān)稅收問題的通知（

32、財稅字1999273號）對內(nèi)資企業(yè)調(diào)整固定資產(chǎn)殘值比例的備案財政部關(guān)于印發(fā)中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則的通知（94財法字第3號）2、國發(fā)20035號國務(wù)院關(guān)于取消第二批行政審批項目和改變一批行政審批項目治理方式的決定涉稅項目共計15項取消項目名稱失效法規(guī)都市維護建設(shè)稅審批財政部關(guān)于都市維護建設(shè)稅幾個具體業(yè)務(wù)問題的補充規(guī)定（85財稅字第143號）指定中國免稅品公司出境口岸免稅店經(jīng)銷國產(chǎn)品退稅審批國家稅務(wù)總局關(guān)于出境口岸免稅店經(jīng)營國產(chǎn)品試行退（免）稅方法的通知（國稅發(fā)1996182號）；海關(guān)總署、國家稅務(wù)總局關(guān)于對出境口岸免稅店經(jīng)銷國產(chǎn)品試行退稅政策有關(guān)事宜的通知（署監(jiān)1997416號

33、）；國家稅務(wù)總局關(guān)于下發(fā)新增中國免稅品公司統(tǒng)一經(jīng)營治理的出境口岸免稅店名單的通知（國稅函1997457號）城鄉(xiāng)信用社固定資產(chǎn)修理費列支審批國家稅務(wù)總局關(guān)于加強城鄉(xiāng)信用社財務(wù)治理若干問題的通知（國稅發(fā)1996128號）都市商業(yè)銀行稅前列支獎金比例的審批國家稅務(wù)總局關(guān)于都市商業(yè)銀行所得稅幾個業(yè)務(wù)問題的通知（國稅發(fā)1999227號）外商投資企業(yè)列支福利費的審核中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）外商投資企業(yè)和外國企業(yè)計提壞賬預(yù)備金的審批 中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）中外合作經(jīng)營企業(yè)固定資產(chǎn)按經(jīng)營期限計提折舊審批 中華人民

34、共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）外商投資企業(yè)固定資產(chǎn)少留或不留殘值的核準中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）產(chǎn)品出口企業(yè)當年減半繳納企業(yè)所得稅的核準中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）外商投資企業(yè)財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益分期計入應(yīng)納稅所得額的核準財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)從事投資業(yè)務(wù)若干稅收問題的通知（94財稅字第083號）外商投資企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除的核準 國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)技術(shù)開發(fā)費抵扣應(yīng)納稅所得額有關(guān)問題的通知（國稅發(fā)1999173號）企業(yè)同意捐贈的大額非貨幣資產(chǎn)在不超過5年

35、的時刻內(nèi)平均計入應(yīng)納稅所得額的核準國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)同意捐贈稅務(wù)處理的通知（國稅發(fā)1999195號）外商投資企業(yè)和外國企業(yè)雇員境外社會保險費免征個人所得稅的核準國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)的雇員的境外保險費有關(guān)所得稅處理問題的通知（國稅發(fā)1998101號） 飼料產(chǎn)品需檢測品種的確定財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于飼料產(chǎn)品免征增值稅問題的通知（財稅2001121號）對生產(chǎn)發(fā)票防偽專用品的企業(yè)資格認定（增值稅專用發(fā)票除外）中華人民共和國發(fā)票治理方法（1993年12月23日財政部令第6號）3、國發(fā)200416號國務(wù)院關(guān)于第三批取消和調(diào)整行政審批項目的決定涉稅項目共計50項，其中

36、：取消審批的項目共44項取消項目名稱失效法規(guī)企業(yè)稅前彌補虧損核準國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知（國稅發(fā)1997189號）不組成企業(yè)法人的中外合作經(jīng)營企業(yè)統(tǒng)一計算繳稅審批中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）外商投資企業(yè)選用固定資產(chǎn)折舊方法審批中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）外商投資企業(yè)壞賬損失審核中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）外商投資企業(yè)列支福利費的審核中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）外國企業(yè)列支向總機構(gòu)支付的治理費審批中華人民共和國外商投資企

37、業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）外國石油公司開采油（氣）田在合同區(qū)塊之間結(jié)轉(zhuǎn)勘探費的確認中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）中外合資高新技術(shù)企業(yè)定期減免所得稅審批中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）外商投資企業(yè)借款利息列支審核中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）外國企業(yè)和外籍個人向中國境內(nèi)轉(zhuǎn)讓技術(shù)取得收入免征營業(yè)稅審批財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實有關(guān)稅收問題的通知（財稅字1999273號）外商投資企業(yè)取得已使用的固定資產(chǎn)按尚可使用年限折舊審核中華人民共和國外商投資企業(yè)

38、和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）外籍納稅人固定在一地申報繳納個人所得稅審批國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)征收個人所得稅若干問題的規(guī)定的通知（國稅發(fā)1994089號）出口物資退（免）稅A類企業(yè)列名審批國家稅務(wù)總局關(guān)于出口物資退（免）稅實行按企業(yè)分類治理的通知（國稅發(fā)199895號）納稅人成本計算方法、間接成本分配方法、存貨計價方法改變審批國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)企業(yè)所得稅稅前扣除方法的通知（國稅發(fā)200084號）企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除的審批國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)企業(yè)技術(shù)開發(fā)費稅前扣除治理方法的通知（國稅發(fā)199949號）經(jīng)國務(wù)院批準的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)減免稅審核財政部、國家稅務(wù)總局

39、關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知（財稅字（94）001號）外商投資企業(yè)改變存貨計價方法審批中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則（國務(wù)院令第85號）企業(yè)所得稅預(yù)繳期限核定財政部關(guān)于印發(fā)中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則的通知（94）財法字第3號）飼料企業(yè)生產(chǎn)的飼料產(chǎn)品免征增值稅審批財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于飼料產(chǎn)品免征增值稅問題的通知（財稅2001121號）低污染排放小汽車減征消費稅核準財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于低污染排放小汽車減征消費稅問題的通知（財稅2003266號）、財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對低污染排放小汽車減征消費稅的通知（財稅200026號）外商投資企業(yè)發(fā)生財產(chǎn)損失所

40、得稅前扣除審批國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅前扣除審批治理的通知（國稅發(fā)200046號）利用外國政府和國際金融組織貸款招標國內(nèi)企業(yè)中標的物資準予退稅核準國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知（國稅發(fā)1999101號）應(yīng)稅外國企業(yè)代表機構(gòu)按經(jīng)費支出額換算收入計算征稅審批國家稅務(wù)總局關(guān)于加強外國企業(yè)常駐代表機構(gòu)稅收征管有關(guān)問題的通知（國稅發(fā)1996165號）對外籍個人住房補貼、伙食補貼、洗衣費、搬遷費、出差補貼、探親費、語言訓(xùn)練費、子女教育費補貼免征個人所得稅審批財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅若干政策問題的通知（財稅字1994020號）、國家稅務(wù)總局關(guān)于外籍個人取得有關(guān)補貼征免個人所得稅執(zhí)行問

41、題的通知（國稅發(fā)199754號）對外籍個人在中國期間取得來華之前的工資薪金等所得不征個人所得稅核準國家稅務(wù)總局關(guān)于三井物產(chǎn)（株）大連事務(wù)所外籍雇員取得數(shù)月獎金確定納稅義務(wù)問題的批復(fù)（國稅函1997546號）個人認購股票等有價證券而從雇主取得補貼收入分期計入應(yīng)納稅所得額審批國家稅務(wù)總局關(guān)于個人認購股票等有價證券而從雇主取得折扣或補貼收入有關(guān)征收個人所得稅問題的通知（國稅發(fā)19989號）注冊稅務(wù)師資格考試考前培訓(xùn)審批人事部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知（人發(fā)19994號）部分行業(yè)企業(yè)廣告費稅前扣除標準審批國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整部分行業(yè)廣告費用所得稅前扣除標準的通知（國稅發(fā)200189號）從事稅務(wù)代理業(yè)

42、務(wù)審批人事部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)注冊稅務(wù)師資格制度暫行規(guī)定的通知（人發(fā)1996116號）軟件企業(yè)認定和年審財政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于鼓舞軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)進展有關(guān)稅收政策問題的通知（財稅200025號）工效掛鉤企業(yè)計稅工資核準國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅幾個業(yè)務(wù)問題的通知（國稅發(fā)1994250號）包裝物周轉(zhuǎn)使用期限確定國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)增值稅問題解答（之一）的通知（國稅函發(fā)1995288號）貨運業(yè)自開票納稅人和代開票納稅人營業(yè)稅減免認定國家稅務(wù)總局關(guān)于加強物資運輸業(yè)稅收征收治理的通知（國稅發(fā)2003121號）為納稅人提供增值稅專用發(fā)票開票服務(wù)的中介機構(gòu)資格審批國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)

43、增值稅防偽稅控主機共享服務(wù)系統(tǒng)治理暫行方法的通知（國稅發(fā)200367號）關(guān)停企業(yè)閑置和尚未利用的占地暫免征收土地使用稅審批國家稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)關(guān)于土地使用稅若干具體問題的補充規(guī)定的通知（89）國稅地字第140號）微利、虧損企業(yè)，企業(yè)停產(chǎn)、撤銷后原有房產(chǎn)閑置，房屋大修停用半年以上免征或暫不征收房產(chǎn)稅審批財政部稅務(wù)總局關(guān)于檢發(fā)關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定、關(guān)于車船使用稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定的通知（86）財稅地字第008號）耕地占用稅納稅人申請法定減免稅審批財政部頒發(fā)關(guān)于耕地占用稅減免治理的暫行規(guī)定的通知（90）財農(nóng)稅字第56號）單位和個人（不包括外資企業(yè)、外籍個人）從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技

44、術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)免征營業(yè)稅審批財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實中共中央國務(wù)院關(guān)于加強技術(shù)創(chuàng)新，進展高科技，實現(xiàn)產(chǎn)業(yè)化的決定有關(guān)稅收問題的通知（財稅字1999 273號）金銀首飾消費稅納稅人認定國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)金銀首飾消費稅征收治理方法的通知（國稅發(fā)1994267號）小規(guī)模企業(yè)銷售物資或應(yīng)稅勞務(wù)由稅務(wù)所代開增值稅專用發(fā)票審批國家稅務(wù)總局關(guān)于由稅務(wù)所為小規(guī)模企業(yè)代開增值稅專用發(fā)票的通知（國稅發(fā)1994058號）企業(yè)出口物資銷售額占全部銷售額比重過高退稅審批國家稅務(wù)總局關(guān)于出口物資退（免）稅若于問題的通知（國稅發(fā)2003139號）新認定商貿(mào)企業(yè)首次領(lǐng)購增值稅專用發(fā)票數(shù)量超過25份審批國家稅務(wù)總局關(guān)于加

45、強商貿(mào)企業(yè)增值稅征收治理有關(guān)問題的通知（國稅發(fā) 200173號）從事集成電路設(shè)計企業(yè)及產(chǎn)品認定工作的職業(yè)資格認定國家稅務(wù)總局、信息產(chǎn)業(yè)部關(guān)于印發(fā)集成電路設(shè)計企業(yè)及產(chǎn)品認定機構(gòu)治理方法的通知（國稅發(fā)2003140號）合并、變更、注銷稅務(wù)師事務(wù)所審批國家稅務(wù)總局注冊稅務(wù)師治理中心關(guān)于稅務(wù)師事務(wù)所有關(guān)事項變更程序的通知（國稅注字20017號）集成電路設(shè)計企業(yè)和產(chǎn)品認定信息產(chǎn)業(yè)部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)集成電路設(shè)計企業(yè)及產(chǎn)品認定治理方法的通知（信部聯(lián)產(chǎn)200286號）調(diào)整治理方式的項目共6項項目名稱設(shè)定依據(jù)下放治理實施機關(guān)備注列名鋼鐵企業(yè)銷售“以產(chǎn)頂進”鋼材準予退稅審批國家經(jīng)濟貿(mào)易委員會、財政部、國家稅

46、務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于改進鋼材“以產(chǎn)頂進”方法的通知(國經(jīng)貿(mào)貿(mào)易(1999144號)、財政部、國家經(jīng)濟貿(mào)易委員會、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于改進鋼材“以產(chǎn)頂進”方法的補充通知(財稅字199934號)、國家稅務(wù)總局、國家經(jīng)貿(mào)委、財政部、海關(guān)總署、國家外匯治理局關(guān)于印發(fā)(鋼材“以產(chǎn)頂進”改進方法實施細則的通知(國稅發(fā)199968號)省、自治區(qū)、直轄市國家稅務(wù)局對列名鋼鐵企業(yè)銷售給加工出口企業(yè)用于生產(chǎn)出口產(chǎn)品的鋼材，視同出口予以退稅外商投資企業(yè)和外國企業(yè)購買國產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅審批國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)(外商投資企業(yè)和外國企業(yè)購買國產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅治理方法)的通知(國稅發(fā)200090號)地

47、(市)稅務(wù)機關(guān)城鎮(zhèn)土地使用稅困難減免審批(年納稅額在10萬元以下企業(yè))中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例(國務(wù)院令第17號) 省、自治區(qū)、直轄市地點稅務(wù)局企業(yè)技術(shù)改造國產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅核準財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)(技術(shù)改造國產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅暫行方法)的通知(財稅字1999290號)省、自治區(qū)、直轄市及以下稅務(wù)機關(guān)企業(yè)所得稅減免稅審批國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)(企業(yè)所得稅減免稅治理方法)的通知(國稅發(fā)199799號)省、自治區(qū)、直轄市及以下稅務(wù)機關(guān)上市公司國有股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓免征證券(股票)交易印花稅審批國家稅務(wù)總局關(guān)于上市公司國有股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓征收證券(股票)交易印花稅問題的通知(國

48、稅發(fā)1999124號)上海市、深圳市國家稅務(wù)局已取消及調(diào)整治理方式的涉稅審批事項后續(xù)治理法規(guī)分析之一（內(nèi)資企業(yè)）隨著行政許可法頒布，截止目前，國務(wù)院取消和調(diào)整治理方式的行政審批項目共計三批。其中涉及國家稅務(wù)總局的事項共計75項。審批事項的取消并不意味著納稅人的風(fēng)險沒有了，相反，隨著治理方式的改變，在某種意義上實際是加大了納稅人的稅務(wù)風(fēng)險。從稅務(wù)籌劃角度動身，操縱稅務(wù)風(fēng)險應(yīng)該是第一位的目標，本文的目的即源于此。文章擬分內(nèi)資企業(yè)、外資企業(yè)、其他三類總結(jié)分析，本文總結(jié)的是涉及內(nèi)資企業(yè)的相關(guān)項目。國家稅務(wù)總局針對差不多取消或者調(diào)整治理方式的涉及內(nèi)資企業(yè)的審批項目相繼出臺了一系列的后續(xù)治理法規(guī)和方法。本

49、文對具有較廣泛意義的相關(guān)后續(xù)治理法規(guī)分析如下：1、取消定額計稅工資浮動調(diào)整審定權(quán)的后續(xù)治理財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整計稅工資扣除限額等有關(guān)問題的通知（財稅字1999258號）規(guī)定，定額計稅工資標準統(tǒng)一調(diào)整為人均每月800元，個不地區(qū)（省級）確需高于該限額的，應(yīng)在不高于20的幅度內(nèi)報財政部和國家稅務(wù)總局審定。取消此項審定權(quán)后，定額計稅工資標準具體的浮動幅度在不高于20%的幅度內(nèi)，由省級人民政府依照當?shù)亟?jīng)濟進展情況和企業(yè)的承受能力自主確定。相關(guān)政策連接：財稅2004153號財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于落實振興東北老工業(yè)基地企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知規(guī)定：在東北三省，東北地區(qū)企業(yè)的計稅工資稅前扣除標準提高

50、到每月人均1200元，具體扣除標準由省級人民政府依照當?shù)仄骄べY水平，在不超過上述限額內(nèi)確定。2、取消企業(yè)調(diào)整固定資產(chǎn)殘值比例備案權(quán)的后續(xù)治理中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則第31條規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)殘值比例不高于5%的部分，由企業(yè)自行確定，需要調(diào)整殘值比例的，應(yīng)報主管稅務(wù)機關(guān)備案。取消備案權(quán)后，在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅“兩法”合并前，固定資產(chǎn)殘值比例統(tǒng)一確定為5%。3、取消社會力量向科研機構(gòu)和高等學(xué)校資助研究開發(fā)經(jīng)費稅前扣除審核權(quán)的后續(xù)治理財稅字1999273號規(guī)定，社會力量資助非關(guān)聯(lián)的科研機構(gòu)和高等學(xué)校研究新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的研究開發(fā)經(jīng)費，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核確定后可在企業(yè)所得

51、稅前全額扣除。取消主管稅務(wù)機關(guān)的事先審核權(quán)限后，改由納稅人依法自主申報扣除，主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強事后檢查。檢查中，應(yīng)對企業(yè)或單位資助非關(guān)聯(lián)的科研機構(gòu)和高等學(xué)校的研發(fā)費用的有關(guān)憑證的合法性和真實性進行認真檢查，企業(yè)或單位與資助的科研機構(gòu)和高等學(xué)校是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，并對資助款是否用于該機構(gòu)以及是否用于新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝進行核對，對不符合規(guī)定條件的，應(yīng)作納稅調(diào)整，并補征稅款。政策分析：取消審批后，由納稅人自行申報扣除，但需要注意按照相關(guān)稅法規(guī)定報送資料，須提供的資料要緊有中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)出具的收到資助資金和用途的書面證明；科研機構(gòu)和高等學(xué)校研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的項目打算

52、；科研機構(gòu)和高等學(xué)校開具的資金收款證明；其他稅務(wù)機關(guān)要求提供的相關(guān)資料。尤其需要納稅人關(guān)注的確實是其他相關(guān)資料，這需要納稅人與主管稅務(wù)機關(guān)的溝通。4、取消業(yè)務(wù)招待費稅前扣除核準權(quán)的后續(xù)治理中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則第十四條規(guī)定，納稅人發(fā)生的與經(jīng)營有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費，由納稅人提供確實記錄和單據(jù)，經(jīng)核準準予扣除。取消核準后，改為納稅人自主申報扣除，主管稅務(wù)機關(guān)要緊對其申報扣除的業(yè)務(wù)招待費的真實性、合理性進行評估和檢查，核實相關(guān)憑證是否真實、有效，支出用途是否合理，有無超過規(guī)定比例。對憑證不真實、有效，支出用途不合理和超出規(guī)定比例的支出，應(yīng)作納稅調(diào)整。政策分析:取消核準權(quán)后，企業(yè)自主按照

53、稅法規(guī)定計算扣除，主管稅務(wù)機關(guān)承擔檢查責任，由事前核準變更為事后審核。對納稅人來講適用政策沒有變化，只是取消了事前審核程序，降低了納稅人的納稅成本。5、取消上交的各類基金稅前扣除審核權(quán)的后續(xù)治理中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則第十五條規(guī)定，納稅人按國家有關(guān)規(guī)定上交的各類保險基金和統(tǒng)籌基金，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核后，在規(guī)定的比例內(nèi)扣除。取消審核權(quán)后，改由納稅人自主申報扣除。主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依照國務(wù)院、財政部和國家稅務(wù)總局有關(guān)各類基金的政策，加強對企業(yè)申報扣除的上交基金的評估和檢查，超出國家規(guī)定項目和比例的，應(yīng)作納稅調(diào)整。6、取消城鄉(xiāng)信用社固定資產(chǎn)修理費扣除審批權(quán)的后續(xù)治理國家稅務(wù)總局關(guān)于加強城鄉(xiāng)信

54、用社財務(wù)治理若干問題的通知（國稅發(fā)1996128號）規(guī)定，城鄉(xiāng)信用社固定資產(chǎn)修理費支出，必須實行專項審批的治理方法，報主管稅務(wù)機關(guān)審查批準后才能稅前扣除。取消審批權(quán)限后，城鄉(xiāng)信用社固定資產(chǎn)修理費支出應(yīng)統(tǒng)一按照企業(yè)所得稅稅前扣除方法（國稅發(fā)200084號）第31條、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融保險企業(yè)所得稅若干問題的通知（國稅函2000906號）第6條的規(guī)定進行稅務(wù)處理。主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強對納稅人申報扣除的固定資產(chǎn)修理費的真實性、合理性進行評估和檢查。政策連接：（1）國稅發(fā)200084號第31條規(guī)定：納稅人的固定資產(chǎn)修理支出可在發(fā)生當期直接扣除。納稅人的固定資產(chǎn)改良支出，如有關(guān)固定資產(chǎn)尚未提足折舊，可增

55、加固定資產(chǎn)價值；如有關(guān)固定資產(chǎn)已提足折舊，可作為遞延費用，在不短于5年的期間內(nèi)平均攤銷。符合下列條件之一的固定資產(chǎn)修理，應(yīng)視為固定資產(chǎn)改良支出： 發(fā)生的修理支出達到固定資產(chǎn)原值20以上；通過修理后有關(guān)資產(chǎn)的經(jīng)濟使用壽命延長二年以上；通過修理后的固定資產(chǎn)被用于新的或不同的用途（2）國稅函2000906號第6條規(guī)定：金融保險企業(yè)不得預(yù)提固定資產(chǎn)修理費（裝修費），實際發(fā)生的固定資產(chǎn)修理（裝修）支出，按照國稅發(fā)200084號第三十一條的規(guī)定執(zhí)行。 金融保險企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入的房屋，其發(fā)生的裝修工程支出，作為遞延費用，在租賃合同的剩余期限內(nèi)平均攤銷。 金融保險企業(yè)的辦公樓、營業(yè)廳一次裝修工程支出在萬

56、元以上的，報經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核同意后，按上述規(guī)定扣除。未經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核同意的，一律作為資本性支出，不得在稅前扣除。7、取消都市商業(yè)銀行稅前列支獎金比例審批權(quán)的后續(xù)治理國家稅務(wù)總局關(guān)于都市商業(yè)銀行所得稅幾個業(yè)務(wù)問題的通知（國稅發(fā)1999227號）規(guī)定，都市商業(yè)銀行稅前扣除的獎金比例最高不得超過稅前利潤的8%，其中，不超過5%的，由省一級稅務(wù)機關(guān)審批，超過5%的，由國家稅務(wù)總局審批。此項審批權(quán)限取消后，由納稅人自主申報扣除。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)依據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于都市商業(yè)銀行所得稅幾個業(yè)務(wù)問題的通知（國稅發(fā)1999227號）的有關(guān)規(guī)定和以下條件，加強評估和檢查：（一）稅前利潤不得低于1000萬元、不良資

57、產(chǎn)比例不得高于20%； （二）獎金已實際發(fā)放；（三）獎金扣除的最高比例沒有超過稅前利潤的8%。關(guān)于不符合上述規(guī)定和條件的列支獎金，應(yīng)作納稅調(diào)整。都市信用社的獎金也可按照上述規(guī)定和條件在稅前扣除。8、虧損彌補的治理國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知（國稅發(fā)1997189號）規(guī)定，納稅人發(fā)生的年度虧損，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核后，能夠用下一納稅年度的所得彌補；下一納稅年度的所得不足彌補的，能夠逐年彌補，然而連續(xù)彌補期最長不得超過五年。取消該審核項目后，納稅人在納稅申報時(包括預(yù)繳申報和年度申報)可自行計算并彌補往常年度符合條件的虧損。政策分析：取消該政策后，納稅人不需要經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核即可自行彌補符合條件的虧

58、損，簡化了程序，降低了納稅成本。然而納稅人面臨的風(fēng)險并沒有消逝：取消該審核項目后，稅務(wù)機關(guān)將準確計算虧損額、應(yīng)納稅所得額的責任轉(zhuǎn)移到納稅人一方，納稅人在自行計算彌補虧損后，將面臨主管稅務(wù)機關(guān)的稽查。由于企業(yè)所得稅匯算清繳內(nèi)容復(fù)雜，關(guān)于一般企業(yè)的財務(wù)、稅務(wù)人員來講，準確計算應(yīng)納稅所得額存在一定困難。企業(yè)將面臨較大的稅務(wù)稽查風(fēng)險。這將提高企業(yè)聘請專業(yè)人員、機構(gòu)關(guān)心其辦理所得稅事宜的動力。依照北京市的做法，在企業(yè)申報彌補虧損、財產(chǎn)損失等稅前扣除項目時，需要專業(yè)機構(gòu)提供專業(yè)報告作為證據(jù)。在本通知頒布后，是否強制企業(yè)提供第三方鑒證報告還沒有明確的規(guī)定。但對企業(yè)來講，聘請專業(yè)機構(gòu)出具專業(yè)報告，能夠轉(zhuǎn)嫁責任

59、，在面臨稅務(wù)風(fēng)險時，通過第三方責任減少損失。取消該項審核后，納稅人將面臨更嚴格的稅務(wù)稽查和治理，尤其是關(guān)聯(lián)交易、持續(xù)虧損、盈利狀況大幅變動，因此企業(yè)需要利用企業(yè)所得稅的有關(guān)優(yōu)惠政策做好所得稅的籌劃，這是享受稅收利益和幸免稅務(wù)風(fēng)險的最佳途徑。不能利用偷漏稅等非法手段，這將面臨日益嚴厲的處罰。9、改變成本計算方法、間接成本分配方法、存貨計價方法的治理企業(yè)所得稅稅前扣除方法（國稅發(fā)200084號）規(guī)定，納稅人的成本計算方法、間接成本分配方法、存貨計價方法一經(jīng)確定，不得隨意改變，如確需改變的，應(yīng)在下一納稅年度開始前報主管稅務(wù)機關(guān)批準。否則，對應(yīng)納稅所得額造成阻礙的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)調(diào)整。取消該審批項目后，

60、納稅人改變了成本計算方法、間接成本分配方法、存貨計價方法的，主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)著重從以下幾個方面加強治理工作：1.主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)重點審查納稅人改變計算方法的緣故、程序，改變計算方法前后銜接是否合理，有無計算錯誤等有關(guān)事項。2.要求納稅人在年度納稅申報時附報改變計算方法的情況，講明改變計算方法的緣故，并附股東大會或董事會、經(jīng)理（廠長）會議等類似機構(gòu)批準的文件。3.納稅人年度納稅申報時，未講明上述三種計算方法變更的緣故、不能提供有關(guān)資料，或雖講明但變更沒有合理的經(jīng)營和會計核算需要，以及改變計算方法前后銜接不合理、存在計算錯誤的，主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)對納稅人由于改變計算方法而減少的應(yīng)納稅所得額進行納稅調(diào)整，并