房地產(chǎn)開發(fā)稅務(wù)籌劃

1、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅務(wù)籌劃房地產(chǎn)前期準(zhǔn)備階段的稅務(wù)籌劃主要包括土地使用權(quán)的取得，土地使用稅以土地面積為課稅對(duì)象，向土地使用人課征， 屬于以有償占用為特點(diǎn)的行為稅類型。土地使用稅只在縣以上城市開征，非開征地區(qū) 城鎮(zhèn)使用土地則不征稅。土地使用稅采用有幅度的差別稅額，列入大、中、小城市和 縣城每平方米土地年稅額多少不同。為了防止長期征地而不使用和限制多占土地，可 在規(guī)定稅額的2倍-5倍范圍內(nèi)加成征稅。對(duì)于公園、名勝、寺廟及文教、衛(wèi)生、社會(huì) 福利等單位使用的土地，城鎮(zhèn)、街道、公共設(shè)施用地、鐵路、機(jī)場(chǎng)、港區(qū)、車站、管 理交通運(yùn)輸用地及水利工程，農(nóng)、林、牧、漁、果生產(chǎn)基地用地，以及個(gè)人非營業(yè)建 房用地等，均免

2、征土地使用稅。為了鼓勵(lì)利用荒地、灘涂等土地，對(duì)經(jīng)過批準(zhǔn)整治的 土地和改造的荒廢土地，給予10年期限的免稅，注意利用免稅項(xiàng)目。房地產(chǎn)建筑施工階段的稅務(wù)籌劃主要涉及到營業(yè)稅的建筑業(yè)和營業(yè)稅的服務(wù)業(yè)。按照我國現(xiàn)行營業(yè)稅法規(guī)的規(guī)定，如果建筑工程的總承包人將工程分包轉(zhuǎn)包給他熱播，應(yīng) 以全部價(jià)款減去付給分包人的價(jià)款后的余額為營業(yè)額計(jì)征營業(yè)稅，工程承包公司承包建筑安 裝工程業(yè)務(wù)，在與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程承包合同進(jìn)行施工建設(shè)的，無論其是否參與施 工，都應(yīng)遵守以上規(guī)定，按建筑業(yè)稅目繳納營業(yè)稅，稅率3%；如果工程承包公司不與建設(shè) 方簽訂建筑安裝工程合同，只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，此項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)按服務(wù)業(yè)稅目繳納營

3、 業(yè)稅，稅率為5%。所以在建筑施工階段，總承包人應(yīng)該選擇和分包轉(zhuǎn)包人簽訂建筑安裝工 程承包合同。利用各種建房方式進(jìn)行稅務(wù)籌劃一）采用設(shè)立合營企業(yè)的合作建房方式。所謂合作建房，指一方提供土地使用權(quán)，另 一方提供資金，雙方合作建造房屋。有兩種方式：第一種是“以物易物”，即雙方以各自擁 有的土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換，這樣雙方都擁有部分房屋的所有權(quán)。但在這種方式 下，需要就轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和不動(dòng)產(chǎn)繳納營業(yè)稅；雙方將分得的房屋出售時(shí)，還應(yīng)繳納營業(yè) 稅和土地增值稅，稅負(fù)較重。第二種是成立“合營企業(yè)”，即一方以土地使用權(quán)，另一方以 貨幣資金成立合營企業(yè)合作建房。對(duì)此又存在兩種利潤分配方式：一是房屋建成后

4、合作雙方 風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利益共享；二是雙方按一定比例分配房屋。兩種方式下的稅負(fù)也不同。根據(jù)現(xiàn)行 營業(yè)稅法：自2003年1月1日起，以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分 配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅。因此，在第一種分配方式下，合營雙方只需 在對(duì)外銷售房屋時(shí)繳納營業(yè)稅和土地增值稅。在第二種分配方式下，如果雙方建成后按比例 分房自用的，按現(xiàn)行稅法暫免征收土地增值稅；但土地使用權(quán)投資的一方無法享受轉(zhuǎn)讓無形 資產(chǎn)免征營業(yè)稅的政策?？梢?，在收入和費(fèi)用相同的情況下，合作建房的各方采取成立合營企業(yè)，在房屋 建成后風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利益共享的分配方式稅負(fù)最小。必須注意的是，由于合營雙方是出于稅務(wù) 籌

5、劃目的而成立的，并無對(duì)外開展?fàn)I業(yè)的行為，只有投入沒有銷售更無利潤可言，該合營企 業(yè)也沒有存在的必要。因此，更節(jié)稅的辦法是待房屋建成后，將合營企業(yè)清算，房屋作為所 得分配給雙方。例：甲房地產(chǎn)企業(yè)有一塊價(jià)值5億元的土地，但出于資金限制，擬考慮與乙企業(yè) 合作建房，由甲提供土地使用權(quán)，乙提供資金。若甲、乙采用房屋建好后按比例分房自用的 方式，則甲企業(yè)需要就轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)繳納2500 （5億元X5%）萬元的營業(yè)稅。若甲、乙成 立合營企業(yè)，采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利益共享的利潤分配方式，待房屋建好后將該合營企業(yè)清算， 房屋作為所得分配給雙方，雙方都可以不用繳納營業(yè)稅。(二)采用代建房方式。房地產(chǎn)的代建房行為，是指房地

6、產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地 產(chǎn)開發(fā)，開發(fā)完成后向客戶收取代建收入的行為。對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，沒有發(fā)生房地 產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，不需繳納土地增值稅和營業(yè)稅，只需就勞務(wù)收入繳納營業(yè)稅。房地產(chǎn)開發(fā)企 業(yè)可以利用該政策，在開發(fā)之初確定最終用戶，簽訂代建房合同，以此降低巨額稅負(fù)；同時(shí)， 可以適當(dāng)降低代建房的勞務(wù)費(fèi)用，將節(jié)省的稅款讓利于客戶，一方面得到其更大的配合，另 一方面對(duì)降低房價(jià)也起到一定作用。例：某房地產(chǎn)企業(yè)，商品房銷售收人為5000萬元，除營業(yè)稅及附加之外的總扣除項(xiàng)目 金額為3500萬元。若該企業(yè)按正常的銷售商品繳納稅金，應(yīng)繳納營業(yè)稅及附加=5000X 5.5%=275 (萬元)；增值額占扣除項(xiàng)目的

7、比率為 32.45% (5000-3500-275) : (3500+275)， 應(yīng)繳納土地增值稅 367.5(5000-3500-275)X30%萬元，實(shí)現(xiàn)利潤 857.5(5000-3500-275-367.5) 萬元。若企業(yè)采用代建房方式，取得勞務(wù)收入1400萬元，應(yīng)繳納營業(yè)稅70 (1400X5%) 萬元，實(shí)現(xiàn)利潤1330 (1400-70)萬元?？梢?，建房方式的轉(zhuǎn)變將為企業(yè)增加收益472.5 (1330-857.5)萬元。房產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的稅務(wù)籌劃房產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)涉及到營業(yè)稅企業(yè)，所得稅，土地增值稅城市建設(shè)維護(hù)稅還有印花稅等。一、以營業(yè)稅為例(1)若房地產(chǎn)企業(yè)出售的是經(jīng)過裝修的房屋，如果將房

8、屋售價(jià)和裝修價(jià)款一同包括在售房 收入中，那么裝修價(jià)款將無法按照建筑業(yè)3%的稅率計(jì)證營業(yè)稅，計(jì)證土地增值稅時(shí)裝修價(jià) 款也會(huì)成為增值額的一部分。因此，企業(yè)應(yīng)該將房屋售價(jià)和裝修價(jià)款分開核算，分別與購房 者簽訂兩份合同，一份是房屋銷售合同，另一份是房屋裝修合同。在總收入不變的情況下， 就房屋銷售價(jià)款繳納5%的營業(yè)稅，就增值額繳納土地增值稅；裝修價(jià)款屬于勞務(wù)收入，只 需按建筑業(yè)3%的稅率計(jì)證營業(yè)稅，不需繳納土地增值稅。同時(shí)也可以減少購房者應(yīng)繳納的 契稅。(2)若房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售的房屋中包括一些設(shè)施，應(yīng)將能單獨(dú)計(jì)價(jià)的部分，如房屋 內(nèi)部的辦公設(shè)備、電器等，從整個(gè)房地產(chǎn)價(jià)值中分離出來。與購買者簽訂一份房屋銷

9、售合同， 同時(shí)再簽訂一份附屬設(shè)施的購銷合同，降低房屋銷售價(jià)款，減少應(yīng)納營業(yè)稅和土地增值稅。(3)若房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與購房者簽訂設(shè)備安裝合同，根據(jù)現(xiàn)行營業(yè)稅法，若設(shè)備價(jià)值作為 安裝工程產(chǎn)值的，應(yīng)將設(shè)備價(jià)款包括在營業(yè)額中繳納營業(yè)稅。企業(yè)可以與接受勞務(wù)方協(xié)商， 由接受勞務(wù)方購買設(shè)備，只就安裝的勞務(wù)費(fèi)用簽訂合同，這樣，企業(yè)只需要就勞務(wù)費(fèi)用繳納 3%的營業(yè)稅。例：某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出售商品房，取得轉(zhuǎn)讓產(chǎn)權(quán)合同收入4800萬元(包括800萬元 的裝修款)，除稅金之外允許扣除的項(xiàng)目總額為2800萬元。則應(yīng)納營業(yè)稅及附加2644800 X 5% X( 1+3%+7%)萬元，增值額占扣除費(fèi)用的比率為 56.66%

10、(4800-2800-264)： (2800+264) =17363064，應(yīng)納土地增值稅 541.201736X40%-3064X5%萬元。稅款合 計(jì) 805.20264+541.20萬元。二、利用土地增值稅“起征點(diǎn)”優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃中華人民共和國土地增值稅暫行條例規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額 未超過扣除項(xiàng)目金額20%的免繳土地增值稅。這一特殊的起征點(diǎn)為土地增值稅的稅務(wù)籌劃 提供了條件。利用該政策進(jìn)行稅務(wù)籌劃時(shí)應(yīng)注意三點(diǎn)：(1)企業(yè)所建造的房屋必須是符合當(dāng) 地普通住宅標(biāo)準(zhǔn)的居住用住宅。(2)出售房屋的增值額占扣除項(xiàng)目的比率不得超過20%， 增值額占扣除項(xiàng)目的比率在20%左右時(shí)稅負(fù)

11、將出現(xiàn)大幅度的跳躍，企業(yè)應(yīng)高度關(guān)注稅收成 本對(duì)利潤和現(xiàn)金流的影響。(3)對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的， 應(yīng)分別核算增值額；如果不能分別核算或者不能準(zhǔn)確劃分增值額的，其建造的普通住宅標(biāo)準(zhǔn) 不能享受稅收優(yōu)惠。例：某房地產(chǎn)企業(yè)欲銷售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，扣除項(xiàng)目總額為2000元/平方米，現(xiàn)有兩種銷 售方案，一是按2380元/平方米的價(jià)格出售；二是按2500元/平方米的價(jià)格出售。對(duì)于方案 一，增值額占扣除項(xiàng)目的比率為19% (2380-2000)：2000，小于20%，無需繳納土地增 值稅，利潤為380元/平方米。方案二中，由于收入增加120元/平方米，導(dǎo)致增加營業(yè)稅及 附加為6.6 (

12、120X5.5%)元/平方米，扣除項(xiàng)目金額為2006.6元/平方米，增值額占扣除項(xiàng)目 的比率升至 24.59% (2500-2006.6):2006.6，需繳納土地增值稅 148.02 (2500-2006.6) X30%元/平方米，企業(yè)的利潤為345.38 (2500-2006.6-148.02)元/平方米?？梢?，售價(jià)提高 之后利潤卻下降34.62元/平方米。如何解決提高售價(jià)與增加稅負(fù)的矛盾，見下文稅負(fù)平衡點(diǎn) 的分析。享受稅收優(yōu)惠的平衡點(diǎn)計(jì)算如下：假設(shè)某房地產(chǎn)開發(fā)的商品房銷售價(jià)格為A，除銷售稅 金及附加外的扣除項(xiàng)目金額為a，則全部扣除項(xiàng)目金額為:a+AX5%X(1+7%+3%)=a+5.5%

13、A. 要享受免稅的稅收優(yōu)惠，增值額占扣除項(xiàng)目的比率必須小于等于20%，即要A-(a+5.5%A) ：(a+5.5%A) 20%，解得A 1.2848a .即納稅人想要享受免征土地增值稅的優(yōu)惠，其銷售額 不能超過除銷售稅金及附加以外的扣除項(xiàng)目金額的1.2848倍，否則將對(duì)增值額征收30%的 土地增值稅。如果售價(jià)低于該價(jià)位，雖也能享受免稅，卻只能獲取較低的收益。若企業(yè)打算通過提高售價(jià)來增加利潤。假定售價(jià)提高到A+x (即1.2848a+x)，相應(yīng)的銷 售稅金及附加提高了 5.5%x，則允許扣除項(xiàng)目金額=a+5.5%A+5.5%x，應(yīng)納土地增值稅 =(A+x) - (a+5.5%A+5.5%x) X

14、30%=6.42408%a+28.35%x，若納稅人欲通過提高售價(jià)達(dá) 到增加收益，就必須使x (6.42408%a+28.35%x) +5.5%x，解得x0.0971a.這就是說，如果 想通過提高售價(jià)取得更大的收益，提高的售價(jià)必須超過除銷售稅金及附加以外的扣除項(xiàng)目金 額的0.0971倍。同理可以計(jì)算出當(dāng)納稅人要享受30%、40%或50%的稅率，其銷售額的上 限分別是除銷售稅金及附加以外的扣除項(xiàng)目金額的1.6349倍、2.2472倍和3.5928倍。房地產(chǎn)保有期間稅務(wù)籌劃房地產(chǎn)保有期間主要涉及出租商品房的稅務(wù)籌劃有時(shí)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)也會(huì)出于房屋滯銷或者其他考慮將商品房用于出租經(jīng)營。這時(shí)可以 從兩方面進(jìn)行稅務(wù)籌劃：第一，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要就出租收入繳交營業(yè)稅及房產(chǎn)稅，稅務(wù) 籌劃的關(guān)鍵在于分開核算房屋租金與其他代收代墊費(fèi)用，降低計(jì)稅依據(jù)。實(shí)務(wù)中不少房地