限制性股票個人所得稅案例

限制性股票^人所得稅^例篇一：趙國慶-限制性股票股權(quán)激勵的所得稅會計處理方法探討趙國慶-限制性股票股權(quán)激勵的所得稅會計處理方法探討趙國慶一一財稅星空今年，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則解釋第7號》(財會[20]19號)，第一次明確了限制性股票的會計處理原則。財政部會計司應(yīng)司長在《注冊會計師雜志》(非執(zhí)業(yè)會員版)20年第一期發(fā)表了一篇文章《淺析授予限制性股票的股權(quán)激勵計劃的會計處理》，文中以案例形式解釋了限制性股票股權(quán)激勵的具體會計處理，具有很強的實踐指導(dǎo)意義。而對于限制性股票股權(quán)激勵的所得稅會計處理在該文中并未涉及。因此，本文是在應(yīng)司長這篇文章案例的基礎(chǔ)上，探討一下限制性股票股權(quán)激勵的所得稅會計處理方法。一、限制性股票股權(quán)激勵所得稅會計處理依據(jù)對于限制性股票股權(quán)激勵的所得稅會計處理，在國際會計準則中主要涉及兩個準則：IFRS2(Share-basedPaymens)和IAS12(IncomeTaes)。在國際會計準則委員會發(fā)布的20年紅寶書中，IFRS2中的ConsequentialamendmentstootherStandards中專門有一章“Taeffectsofshare-basedpaymenttransactions”討論股權(quán)支付的所得稅會計處理的原則、方法以及大家不同的意見。而在IAS12最后的案例中，ele5-share-basedpaymenttransactions則以一個具體的案例展現(xiàn)了股份支付所得稅會計處理的方法。正如IFRS2的BC311所說，股份支付交易產(chǎn)生的費用能否在所得稅稅前扣除、在所得稅前扣除的金額是否和會計確認的費用一樣以及所得稅扣除的期間是否和會計確認費用的期間一致在不同的國家都不一樣。因此，對于股權(quán)激勵的所得稅會計處理一定要根據(jù)具體國家的稅收規(guī)則來看。第1頁共21頁如果股份支付在會計上確認費用的期間與在所得稅前能夠扣除的期限不一致，根據(jù)IAS12,這就產(chǎn)生了可抵扣暫時性差異。根據(jù)準則要求，所有可抵扣的暫時性差異都應(yīng)該在預(yù)計未來可以在稅前可抵扣的限度內(nèi)確認為遞延所得稅資產(chǎn)。但是，需要注意的是，一般情況下，股權(quán)支付可以稅前扣除的金額與財務(wù)報表確認為費用的金額可能是不一樣的。因為對于股權(quán)支付的會計處理目標和稅務(wù)處理目標不一樣，他們的計量方法也會不一樣。例如內(nèi)在價值(intrinsvalue)主要用于股權(quán)激勵的稅務(wù)處理，而會計在計量中則需要關(guān)注激勵工具的公允價值(公允價值二內(nèi)在價值+時間價值)。但是，對于股權(quán)激勵所得稅前扣除產(chǎn)生的稅收利益是直接進入權(quán)益還是進入當期損益大家有不同的意見。有觀點認為，既然股權(quán)激勵的所得稅扣除是來源于權(quán)益性交易，因此稅收效應(yīng)應(yīng)該也進入權(quán)益科目。而另一類觀點則認為，由于對于股權(quán)激勵的所得稅扣除只要是基于對雇員薪酬費用的稅前扣除，雇員薪金費用是一個利潤表項目。因此，股權(quán)激勵的所有稅收利益應(yīng)該全部確認進入當期損益。也有觀點認為，在會計確認為費用的限度內(nèi)的所得稅稅前扣除利益應(yīng)該確認為損益。而超過會計確認費用限度外的稅前扣除利益應(yīng)該進入權(quán)益。最終，國際會計準則委員在ED2項目后，最終給出的股權(quán)激勵所得稅會計處理的原則：1、如果股權(quán)支付所得稅可以扣除的金額不高于其在會計上累積確認為費用的金額，則相關(guān)稅收利益應(yīng)在取得的期間在利潤表層面確認為所得稅收入；2、如果股權(quán)支付所得稅可以扣除的金額超過其在會計上累積確認為費用的金額，則超過部分的稅收利益應(yīng)該在取得時直接確認進入權(quán)益。二、中國限制性股票股權(quán)激勵的企業(yè)所得稅處理方法目前，對于限制性股票股權(quán)激勵的會計處理方法，在股份支付會計準則以及《企業(yè)會計準則解釋第7號》都已經(jīng)明確了。在應(yīng)司長《淺析授予限制性股票的股權(quán)激勵計劃的會計處理》中第二部分中也明確了：“通常情況下，上市公司以較低價格向激勵對象發(fā)行限制性股票，是為了獲取其提供的服務(wù)而以其股份作為對價進行結(jié)算的交易，該交易符合股份支付準則中對股份支付的定義，且以股份作為支付對價，符合以權(quán)益結(jié)算的股份支付的定義。按照以權(quán)益結(jié)算的股份支付的規(guī)定，上市公司以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職第2頁共21頁工提供服務(wù)的，應(yīng)當以授予員工限制性股票的公允價值計量，在完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達到規(guī)定業(yè)績條件才可行權(quán)的換取職工的服務(wù)的情況下，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，應(yīng)當以對可解鎖限制性股票數(shù)量的最佳估計為基礎(chǔ)，按照限制性股票在授予日的公允價值，將當期取得的服務(wù)計入相關(guān)成本或費用和資本公積?！钡牵鶕?jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于我國居民企業(yè)實行股權(quán)激勵計劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告20年第18號）規(guī)定：對股權(quán)激勵計劃實行后，需待一定服務(wù)年限或者達到規(guī)定業(yè)績條件（以下簡稱等待期）方可行權(quán)的。上市公司等待期內(nèi)會計上計算確認的相關(guān)成本費用，不得在對應(yīng)年度計算繳納企業(yè)所得稅時扣除。在股權(quán)激勵計劃可行權(quán)后，上市公司方可根據(jù)該股票實際行權(quán)時的公允價格與當年激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額及數(shù)量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。對于實際行權(quán)時的公允價格，18號公告也規(guī)定了以實際行權(quán)日該股票的收盤價格確定。通過上面兩段比較，我們可以看出，我國會計和稅法對于限制性股票的處理存在如下差異：1、會計需要在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日確認費用。但稅法在此期間不能按會計確認費用稅前扣除。2、會計按照限制性股票的公允價值確認費用。但稅收上最終是按照實際行權(quán)當時股票收盤價扣除激勵對象支付的價款差額稅前扣除。因此，總體上，稅收是按照限制性股票的內(nèi)在價值進行稅前扣除的。3、在限制性股票等待期內(nèi)，會計確認費用，但稅收不能扣除，因此對于的所得稅申報中需要做納稅調(diào)增。但在行權(quán)當期，由于稅收扣除的金額大于當期會計確認的費用，需要做拿書調(diào)減。這里，我國企業(yè)所得稅對于限制性股票的扣除基本是和個人所得稅的處理保持一致。既激勵對象何時繳納個人所得稅，企業(yè)所得稅上就在那一期確認費用扣除。但是，需要特別提醒的是，不同于股票期限，我們在限制性股票股權(quán)激勵中，企業(yè)所得稅確認可以扣除的激勵費用和個人所得稅確認的應(yīng)納稅所得額是不一樣的，這個在進行所得稅會計處理中要注意：企業(yè)所得稅上，根據(jù)國家稅務(wù)總局公告20年第18號規(guī)定，上市公司因為限制性股票股權(quán)激勵可以扣除的費用二本批次第3頁共21頁解禁股票當日市價X本批次解禁股票份數(shù)-被激勵對象實際支付的資金總額X（本批次解禁股票份數(shù)?被激勵對象獲取的限制性股票總份數(shù)）而在個人所得稅上，根據(jù)國稅函〔2021〕461號的規(guī)定：限制性股票應(yīng)納稅所得額二（股票登記日股票市價+本批次解禁股票當日市價）?2X本批次解禁股票份數(shù)-被激勵對象實際支付的資金總額X（本批次解禁股票份數(shù)?被激勵對象獲取的限制性股票總份數(shù)）三、限制性股票股權(quán)激勵所得稅會計處理案例分析這里，我們對于限制性股票股權(quán)激勵的所得稅會計處理案例就在基于應(yīng)司長《淺析授予限制性股票的股權(quán)激勵計劃的會計處理》的案例來探討：例：甲公司為上市公司，采用授予職工限制性股票的形式實施股權(quán)激勵計劃。20年1月1日，公司以非公開發(fā)行方式向500名管理人員每人授予100股自身股票（每股面值為1元），授予價格為每股8元。當日，500名管理人員出資認購了，總認購款項為40萬元，甲公司履行了相關(guān)增資手續(xù)。甲公司估計該限制性股票股權(quán)激勵在授予日的公允價值為每股15元。激勵計劃規(guī)定，這些管理人員從20年1月日起在甲公司連續(xù)服務(wù)3年的，所授予股票將于20年1月1日全部解鎖；期間離職的，甲公司將按照原授予價格每股8元回購。20年1月1日至20年1月1日期間，所授予股票不得上市流通或轉(zhuǎn)讓；激勵對象因獲授限制性股票而取得的現(xiàn)金股利由公司代管，作為應(yīng)付股利在解鎖時向激勵對象支付；對于未能解鎖的限制性股票，公司在回購股票時應(yīng)扣除激勵對象已享有的該部分現(xiàn)金分紅。20年度，20名管理人員離職，甲公司估計3年中離職的管理人員合計為75名，當年宣告發(fā)放20年度實現(xiàn)利潤的分配，每股分配現(xiàn)金股利1元（限制性股票持有人享有同等分配權(quán)利）；20年度，又有22名管理人員離職，甲公司將3年離職人員合計數(shù)調(diào)整為60人，當年宣告發(fā)放現(xiàn)金股利為每股1.2元；20年度，甲公司將3年離職人員合計數(shù)調(diào)整為75人，當年年末實際有15名管理人員離職，當年宣告發(fā)放現(xiàn)金股利為每股1.5元。假定離職人員都是在年末，且甲公司年度內(nèi)對離第4頁共21頁職人員的估計不變?！咀ⅲ喊咐苯右米浴稖\析授予限制性股票的股權(quán)激勵計劃的會計處理》（應(yīng)唯20）】。但是，應(yīng)司長案例提供的信息還不足以我們進行限制性股票股權(quán)激勵的所得稅會計處理。在進行股權(quán)激勵所得稅會計處理時，我們需要知道等待期內(nèi)每年12月31日上市公司股票的收盤價以及限制性股票解禁當日股票收盤價：1、20年12月31日，該上市公司股票收盤價為18元/股2、20年12月31日，該上市公司股票收盤價為15元/股3、20年12月31日，該上市公司股票收盤價為38元/股4、20年1月10日，44000股限制性股票解禁。解禁當日該股票收盤價為48元/股對于限制性股票在等待期內(nèi)會計處理的問題，《淺析授予限制性股票的股權(quán)激勵計劃的會計處理》（應(yīng)唯20）已經(jīng)處理了，這里不再詳述：（1）20年12月31日借：管理費用212500貸：資本公積一其他資本公積212500（2）20年12月31日借：管理費用227500貸：資本公積一其他資本公積227500（3）20年12月31日借：管理費用224500貸：資本公積一其他資本公積224500為了進行所得稅會計處理，我們需要知道限制性股票的內(nèi)在價值：限制性股票內(nèi)在價值=（股票收盤價-購買價）年份會計確認金額限制性股票數(shù)量每股限制性股票內(nèi)在價值20212500第5頁共21頁4250010(18-8)20227500440007(15-8)202245004430020(38-8)204400030(38-8)限制性股票股權(quán)激勵所得稅會計處理：20年：會計當期確認的費用：212500限制性股票內(nèi)在價值：10425001/3=141667由于稅收上確認的限制性股票內(nèi)在價值金額小于會計當期確認的費用。因此，所有稅收利益應(yīng)該進入當期損益(我們假設(shè)企業(yè)未來有足夠所得可以扣除)：借：遞延所得稅資產(chǎn)35417(14166725)貸：所得稅費用-遞延所得稅費用3541720年：會計累計確認的費用：440000限制性股票內(nèi)在價值：7440002/3=205333由于限制性股票內(nèi)在價值小于會計累計確認的費用，因此所有稅收利益仍然是進入當期損益：進入當期損益的稅收利益二(205333-141667)25=15917借：遞延所得稅資產(chǎn)15917貸：所得稅費用-遞延所得稅費用15917第6頁共21頁20年：會計累計確認的費用：664500限制性股票內(nèi)在價值：2044300=886000當年，由于限制性股票的內(nèi)在價值大于了會計累計確認的費用，超過的部分應(yīng)該直接進入權(quán)益：計入權(quán)益的金額：(886000-664500)25=55375進入當期損益的金額=66450025-35417-15917=114791借：遞延所得稅資產(chǎn)170166貸：所得稅費用-遞延所得稅費用114791資本公積一其他資本公積5537520年：限售股實際解禁年度借：所得稅費用-遞延所得稅費用166125資本公積-其他資本公積55375貸：遞延所得稅資產(chǎn)221500(35417+15917+170166)限制性股票解禁當年所得稅可以扣除金額=304400025=330000已經(jīng)在損益表確認的所得稅費用：166125剩余金額直接計入權(quán)益：163875借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅330000貸：資本公積-其他資本公積163875所得稅費用166125篇二：公司高管人員所得的低稅負設(shè)計方案公司高管人員所得的低稅負設(shè)計方案(一)公司高管人員工資所得的低稅負設(shè)計對于公司高管人員，其收入都很高，許多公司給高級人員每月支付較高的工資，到年終也有較高的年終獎金，針對這種情況，低稅負設(shè)計的技巧是把公司高管的一年收入分成兩部分：月工資和年終獎，準確劃分好月工資和年終獎的比例。要么削減每月的部分工資，加到年終獎；要么削減部分年終獎，分攤到每個月的工資里去。這兩種“削峰填谷”的操作要視企業(yè)給高管人員工資和年終獎的多少而進行權(quán)衡確定。第7頁共21頁［案例分析1:某公司高管人員收入第一種低稅負設(shè)計的涉稅分析］(1)案情介紹20年，北京某公司高級管理人員李明一年收入600000元，每月收入45000元，年終獎為60000元，請問應(yīng)如何進行抵稅負設(shè)計，使李明稅后收入最大化？(2)低稅負設(shè)計前的稅負分析：李明應(yīng)納個人所得稅為：每月應(yīng)納個人所得稅=(45000—3500)又30%—2755=12450—2755=9695元。全年工資收入應(yīng)納個人所得稅=9695義12=116340(元)。年終獎應(yīng)納的個人所得稅為60000?12=5000元，應(yīng)適用的個人所得稅率為20%,速算扣除數(shù)為555元。應(yīng)納的個人所得稅=60000義20%—555=11445元。全年應(yīng)納個人所得稅為116340+11445=127785(元)。李明20年總的稅后收入為：600000元一127785元=472215(元)(3)低稅負設(shè)計方案：將原工資收入分為工資收入與年終獎金兩部分，每月領(lǐng)工資28000元/月，一年的工資薪金合計為336000元，年終發(fā)獎金264000元，全年共計收入額仍為600000元。(4)低稅負設(shè)計后的稅負分析：根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》(國稅發(fā)［205］第9號)的規(guī)定，個人取得全年一次性獎金或年終加薪，有兩種情況計算繳納個人所得稅：其一，個人取得全年一次性獎金且獲取獎金當月個人的工資、薪金所得高于(或等于)稅法規(guī)定的費用扣除額的，以全年一次性獎金總額除以12個月，按其商數(shù)對照工資、薪金所得項目“七級稅率表”，確定適用稅率和對應(yīng)的速算扣除數(shù)，計算繳納個人所得稅。計算公式：應(yīng)納個人所得稅稅額二個人當月取得的全年一次性獎金X適用稅率一速算扣除數(shù)；其二，個人取得全年一次性獎金且獲取獎金當月個人的工資、薪金所得低于稅法規(guī)定的費用扣除額的，用全年一次性獎金減去“個人當月工資、薪金所得與費用扣除額的差額”后的余額除以12個月，按其商數(shù)對照工資、薪金所得項目“七級稅率表”，確定適用稅率和對應(yīng)的速算扣除數(shù)，計算繳納個人所得第8頁共21頁稅。計算公式：應(yīng)納個人所得稅稅額=（個人當月取得全年一次性獎金-個人當月工資、薪金所得與費用扣除額的差額）X適用稅率一速算扣除數(shù)。經(jīng)過低稅負設(shè)計，李明工資所得應(yīng)納的個人所得稅為：每月應(yīng)納個人所得稅=（28000—3500）又25%—1005=6125—1005=5120元，全年工資收入應(yīng)納個人所得稅=5120義12=61440（元）。李明年終獎應(yīng)納個人所得稅為：264000?12=220元，應(yīng)適用的個人所得稅率為25%,速算扣除數(shù)為1005元。應(yīng)納的個人所得稅=264000義25%—1005=64995元。全年應(yīng)納個人所得稅為61440+64995=126435元。比低稅負設(shè)計前節(jié)省127785-126435=1350（元）。李明20年總的稅后收入為：600000元一126435元=473565（元），比低稅負設(shè)計前，稅后收入多473565—472215（元）=1350（元）。［案例分析2：某公司高管人員收入第二種低稅負設(shè)計的涉稅分析］（1）案情介紹20年，北京某公司高級管理人員李明一年收入600000元，每月收入10000元，年終獎為480000元，請問應(yīng)如何進行抵稅負設(shè)計，使李明稅后收入最大化？（2）低稅負設(shè)計前的稅負分析：李明應(yīng)納個人所得稅為：每月應(yīng)納個人所得稅=（10000—3500）又20%—555=1300—555=745元。全年工資收入應(yīng)納個人所得稅=745義12=8940（元）。年終獎應(yīng)納的個人所得稅為480000-12=40000元，應(yīng)適用的個人所得稅率為30%,速算扣除數(shù)為2755元。應(yīng)納的個人所得稅=480000義30%—2755=141245元。全年應(yīng)納個人所得稅為141245+8940=150185（元）。（3）低稅負設(shè)計方案將原工資收入分為工資收入與年終獎金兩部分，每月領(lǐng)工資30000元/月，一年的工資薪金合計為360000元，年終發(fā)獎金240000元，全年共計收入額仍為600000元。（4）低稅負設(shè)計后的稅負分析：經(jīng)過納稅籌劃，李明工資所得應(yīng)納的個人所得稅為：第9頁共21頁每月應(yīng)納個人所得稅=（30000—3500）又25%—1005=6625—1005=5620元，全年工資收入應(yīng)納個人所得稅=5620義12=67440（元）。李明年終獎應(yīng)納個人所得稅為：240000?12=200元，應(yīng)適用的個人所得稅率為25%,速算扣除數(shù)為1005元。應(yīng)納的個人所得稅=240000義25%—1005=58995元。全年應(yīng)納個人所得稅為67440+58995=126435元。比低稅負設(shè)計前節(jié)省150185-126435=23750（元）。基于以上兩個案例分析，該公司對高管人員年收入為600000元收入的工資薪酬設(shè)計方案有四種：第一種方案：月工資30000元，年終獎為240000元，總稅負：126435元第二種方案：月工資10000元，年終獎為480000元，總稅負：150185元第三種方案：月工資28000元，年終發(fā)獎金264000元，總稅負：126435第四種方案：月工資45000元，年終獎為60000元，127785。在此四種工資薪酬設(shè)計方案中，稅負最低的是方案一和方案三。在此，向會計人推薦一本財務(wù)管理全過程實戰(zhàn)圖書《戰(zhàn)略預(yù)算-管理界的工業(yè)革命》，很值得一讀。（二）公司高管股權(quán)激勵的低稅負設(shè)計股權(quán)激勵主要可以分為股票期權(quán)激勵和股票激勵兩種形式。根據(jù)稅收政策的差異以及納稅籌劃的需要，按照不同的結(jié)算方式，股權(quán)激勵又可以分為以權(quán)益結(jié)算和以現(xiàn)金結(jié)算兩種形式。以權(quán)益結(jié)算是指，公司的股權(quán)激勵方案最終是以股份或其它權(quán)益工具作為對價進行結(jié)算的，其最常用的工具有：股票期權(quán)、限制性股票、業(yè)績股票等；以現(xiàn)金結(jié)算是指，公司的激勵方案最終是以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計算的現(xiàn)金或其他資產(chǎn)進行結(jié)算的，其最常用的工具有：股票增值權(quán)、虛擬股票、業(yè)績單位等?！敦斦繃叶悇?wù)總局關(guān)于股票增值權(quán)所得和限制性股票所得征收個人所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅[2021]5號）對限制性股票、業(yè)績股票與股票期權(quán)在個人所得稅方面的規(guī)定進行了統(tǒng)一。即只要公司決定其股權(quán)激勵計劃采取以權(quán)益結(jié)算的方式，無論授予的是股票還是期權(quán)，其納稅規(guī)定都是一致?；诖?，對股權(quán)激勵的納稅籌劃問題，主要探討以權(quán)益結(jié)算的股權(quán)激勵計劃的納稅籌劃和以現(xiàn)金結(jié)算的股權(quán)激勵計劃的納稅籌劃。第10頁共21頁1、有關(guān)股權(quán)激勵的涉稅政策規(guī)定（1）取得股權(quán)激勵工具，如股票期權(quán)、限制性股票、業(yè)績股票等時的稅收政策規(guī)定根據(jù)的規(guī)定，員工接受實施股票期權(quán)計劃企業(yè)授予的股票期權(quán)時，除另有規(guī)定外（如期權(quán)本身在授予時即約定可以公開交易），一般不作為應(yīng)稅所得征稅。也就是說，在授予股票期權(quán)時，一般是不產(chǎn)生納稅義務(wù)的。無論是授予股票期權(quán)還是直接授予股票，其納稅義務(wù)都是發(fā)生在真正取得股票時。即若直接授予股票，納稅義務(wù)馬上發(fā)生；若授予股票期權(quán)，員工在接受實施股票期權(quán)計劃時，不發(fā)生納稅義務(wù)，當員工行權(quán)時才發(fā)生納稅義務(wù)。根據(jù)《關(guān)于股票增值權(quán)所得和限制性股票所得征收個人所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅［2021］5號）、《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股票期權(quán)所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅［205］35號））和《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股票期權(quán)所得繳納個人所得稅有關(guān)問題的補充通知》（國稅函［206］902號）的規(guī)定，員工從企業(yè)取得股票的實際購買價（施權(quán)價）低于購買日公平市場價（指該股票當日的收盤價，下同）的差額，應(yīng)按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅。其計算工資薪金應(yīng)納稅所得額的公式為：股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額=（行權(quán)股票的每股市場價-員工取得該股票期權(quán)支付的每股施權(quán)價）X股票數(shù)量其應(yīng)納稅額為：應(yīng)納稅額=（股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額/規(guī)定月份數(shù)X適用稅率-速算扣除數(shù)）X規(guī)定月份數(shù)。［案例分析3：某公司高管人員獲得股票期權(quán)的個人所得稅計算］（1）案情介紹中國公民方先生為某公司雇員，每月工資8000元。20年該公司開始實施雇員持股激勵，實行股票期權(quán)計劃。20年6月28日，該公司授予方先生股票期權(quán)50000股，授予價2.5元/股；該期權(quán)無公開市場價格，并約定20年12月28日起方先生可以行權(quán)，行權(quán)前不得轉(zhuǎn)讓。20年12月28日方先生以授予價購買股票50000股，當日股票在上證交易所的公平價格6元/股。計算方先生股票期權(quán)行權(quán)所得應(yīng)繳納個人所得稅？第11頁共21頁（2）個人所得稅計算方先生股票期權(quán)行權(quán)所得應(yīng)繳納個人所得稅=[50000義（6—2.5）+6義10—105]X6=1120（元）。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵有關(guān)個人所得稅問題的通知》（國稅函〔2021〕461號）、財稅[2021]5號、財稅[205]35號文和國稅函和06]902號文的規(guī)定，限制性股票所得應(yīng)納稅額的計算與股票期權(quán)所得的應(yīng)納稅額的計算基本是一致的。即：①區(qū)別于所在月份其他工資薪金所得，單獨計算。②應(yīng)納稅額=（限制性股票形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額/規(guī)定月份數(shù)X適用稅率-速算扣除數(shù)）X規(guī)定月份數(shù)被激勵對象限制性股票應(yīng)納稅所得額計算公式為：應(yīng)納稅所得額二（股票登記日股票市價+本批次解禁股票當日市價）+2X本批次解禁股票份數(shù)-被激勵對象實際支付的資金總額X（本批次解禁股票份數(shù)?被激勵對象獲取的限制性股票總份數(shù)）應(yīng)納稅額=（限制性股票形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額/規(guī)定月份數(shù)X適用稅率-速算扣除數(shù)）X規(guī)定月份數(shù)上款公式中的規(guī)定月份數(shù)，是指員工取得來源于中國境內(nèi)的股票期權(quán)形式工資薪金所得的境內(nèi)工作期間月份數(shù)，長于12個月的，按12個月計算；上款公式中的適用稅率和速算扣除數(shù)，以股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額除以規(guī)定月份數(shù)后的商數(shù)，對照《中華人民共和國個人所得稅法》所附稅率表確定。[案例分析4：某公司高管取得限制性股票收入的個人所得稅計算]（1）案情介紹甲為深圳證交所上市公司，2021年5月31日經(jīng)股東大會通過一項限制性股票激勵計劃，授予公司高管限制性股票。20年2月1日，根據(jù)該計劃，2021年業(yè)績達到授予條件，公司于當日按每股10元的價格授予公司總經(jīng)理李美200股限制性股票，并收到李美2000元購股款。當日，李美在中國證券登記結(jié)算公司登記該股票，并且當日，該公司股票收盤價為25元/股。根據(jù)計劃規(guī)定，自授予日起至20年1月31日為禁售期。禁售期后3年內(nèi)為解鎖期，分兩第12頁共21頁批解鎖。第一批為20年5月31日，解鎖50。第二批為20年5月31日，解鎖剩余的50.20年5月31日，經(jīng)考核符合解鎖條件，公司對李經(jīng)理10000股股票實行解禁。當日，公司股票的市場價格為35元/股。李經(jīng)理與20年10月15日將10000股票以40元/股的價格賣出。20年5月31日，經(jīng)考核不符合解禁條件，公司根據(jù)計劃實施懲罰性措施，從李經(jīng)理處回購該部分股票注銷，并將當初的購股款50000元返還給李經(jīng)理。（2）涉及個人所得稅計算限制性股票批準日期為2021年5月31日，授予日為20年2月1日。限制性股票的納稅義務(wù)發(fā)生時間為實際解鎖日。20年5月31日，由于公司業(yè)績符合要求，根據(jù)限制性股票激勵計劃，李經(jīng)理的10000股限制性股票解禁，獲得了在二級市場公開出售的權(quán)利。該日為納稅義務(wù)發(fā)生時間。應(yīng)納稅所得額=（25+35）+2X10000-2000X10000+200=2000應(yīng)納稅額=（2000+12X25—1005）X12=37940由于限制性股票計劃從實際批準日到禁售期結(jié)束至少是1年。因此，從實際批準日到實際解禁日肯定大于12個月。因此，這里“規(guī)定月份數(shù)”直接取12。20年10月15日將10000股票以40元/股的價格賣出。屬于在深圳證交所公開交易股票取得的所得，目前暫不征收個人所得稅。20年5月31日，由于經(jīng)考核不符合解禁條件，李經(jīng)理剩余的10000股限制性股票沒有解禁，而是被公司回購注銷了。其只是取得了當初的購股款返還，并沒有取得任何形式的所得，因此，不需要納稅。另外，股票增值權(quán)僅是股票期權(quán)的另一種表現(xiàn)形式，其實質(zhì)和國家稅務(wù)總局《關(guān)于個人股票期權(quán)所得繳納個人所得稅有關(guān)問題的補充通知》（國稅函〔206〕902號）第四條所說的，即“凡取得股票期權(quán)的員工在行權(quán)日不實際買賣股票，而按行權(quán)日股票期權(quán)所指定股票的市場價與施權(quán)價之間的差額，直接從授權(quán)企業(yè)取得價差收益的，該項價差收益應(yīng)作為員工取得的股票期權(quán)形式的工資、薪金所得，按照財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于個人股票期權(quán)所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅〔205〕35號）有關(guān)規(guī)定計算繳納個人所得稅”是基本一致的。［案例分析5：某公司高管取得股票增值權(quán)收入的個人所得稅計算］第13頁共21頁(1)案情介紹某上市公司實行股票增值權(quán)計劃，經(jīng)公司股東會決議，該公司給予總經(jīng)理王某5萬份的股票增值權(quán)，授予日為20年10月15日，授權(quán)價格為10元/股。行權(quán)限制期為20年10月15日至20年1月14日。同時，計劃規(guī)定該股票增值權(quán)必須在20年1月15日~12月31日期間行權(quán)，過期作廢。王某在行權(quán)日，如果股票當日收盤價高于授權(quán)日價格，公司直接將價差收益作為股票增值權(quán)所得給予王某。20年1月15日，王某行使1萬份股票增值權(quán)，當時股票的收盤價為24元/股。20年5月31日，王某行使了剩余的4萬份股票增值權(quán)，當時的股票收盤價為32元/股。篇三：公司高管人員所得的納稅籌劃技巧公司高管人員所得的納稅籌劃技巧目前,為了提高企業(yè)的管理和經(jīng)濟效率,許多公司都聘用高級管理人才,給予高管人員的收入形式有比公司內(nèi)普通員工高得多的月工資、股票期權(quán)、年終一次性獎金和各種實物福利。如何進行稅務(wù)籌劃使高管人員的稅負更低是許多高管人員關(guān)心的問題。筆者主要從以下幾方面來探討公司高管人員所得的納稅籌劃技巧。(一)公司高管人員工資所得的納稅籌劃技巧對于公司高管人員，其收入都很高，許多公司給高級人員每月支付較高的工資，到年終也有較高的年終獎金，針對這種情況，納稅籌劃的技巧是把公司高管的一年收入分成兩部分：月工資和年終獎，準確劃分好月工資和年終獎的比例。要么削減每月的部分工資，加到年終獎；要么削減部分年終獎，分攤到每個月的工資里去。這兩種“削峰填谷”的操作要視企業(yè)給高管人員工資和年終獎的多少而進行權(quán)衡確定。［案例1］2021年，北京某公司高級管理人員李明一年收入600000元，每月收入45000元，年終獎為60000元，請問應(yīng)如何進行納稅籌劃？［分析］(1)納稅籌劃前的稅負分析：李明應(yīng)納個人所得稅為：第14頁共21頁每月應(yīng)納個人所得稅=（45000—20）*30%—3375=12900—3375=9525元。全年工資收入應(yīng)納個人所得稅=9525義12=114300（元）。年終獎應(yīng)納的個人所得稅為60000?12=5000元，應(yīng)適用的個人所得稅率為15%,速算扣除數(shù)為125元。應(yīng)納的個人所得稅=60000義15%—125=8875元。全年應(yīng)納個人所得稅為114300+8875=123175（元）。（2）納稅籌劃方案：將原工資收入分為工資收入與年終獎金兩部分，每月領(lǐng)工資28000元/月，一年的工資薪金合計為336000元，年終發(fā)獎金264000元，全年共計收入額仍為600000元。（3）納稅籌劃后的稅負分析：根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)［205］第9號）的規(guī)定，個人取得全年一次性獎金或年終加薪，有兩種情況計算繳納個人所得稅：其一，個人取得全年一次性獎金且獲取獎金當月個人的工資、薪金所得高于（或等于）稅法規(guī)定的費用扣除額的，以全年一次性獎金總額除以12個月，按其商數(shù)對照工資、薪金所得項目“九級稅率表”，確定適用稅率和對應(yīng)的速算扣除數(shù)，計算繳納個人所得稅。計算公式：應(yīng)納個人所得稅稅額二個人當月取得的全年一次性獎金X適用稅率一速算扣除數(shù)；其二，個人取得全年一次性獎金且獲取獎金當月個人的工資、薪金所得低于稅法規(guī)定的費用扣除額的，用全年一次性獎金減去“個人當月工資、薪金所得與費用扣除額的差額”后的余額除以12個月，按其商數(shù)對照工資、薪金所得項目“九級稅率表”，確定適用稅率和對應(yīng)的速算扣除數(shù)，計算繳納個人所得稅。計算公式：應(yīng)納個人所得稅稅額=（個人當月取得全年一次性獎金-個人當月工資、薪金所得與費用扣除額的差額）X適用稅率一速算扣除數(shù)。經(jīng)過納稅籌劃，李明工資所得應(yīng)納的個人所得稅為：每月應(yīng)納個人所得稅=（28000—20）*25%—1375=6500—1375=5125元，全年工資收入應(yīng)納個人所得稅=5125義12=61500（元）。李明年終獎應(yīng)納個人所得稅為：第15頁共21頁264000?12=220元，應(yīng)適用的個人所得稅率為25%,速算扣除數(shù)為1375元。應(yīng)納的個人所得稅=264000義25%—1375=64625元。全年應(yīng)納個人所得稅為61500+64625=117525元。比納稅籌劃前節(jié)省123175-117525=5650（元）。［案例2］2021年，北京某公司高級管理人員李明一年收入600000元，每月收入10000元，年終獎為480000元，請問應(yīng)如何進行納稅籌劃？［分析］（1）納稅籌劃前的稅負分析：李明應(yīng)納個人所得稅為：每月應(yīng)納個人所得稅=（10000—20）*20%—375=1600—375=1225元。全年工資收入應(yīng)納個人所得稅=1225義12=14700（元）。年終獎應(yīng)納的個人所得稅為480000-12=40000元，應(yīng)適用的個人所得稅率為30%,速算扣除數(shù)為3375元。應(yīng)納的個人所得稅=480000義30%—3375=140625元。全年應(yīng)納個人所得稅為140625+14700=155325（元）。（2）納稅籌劃方案：將原工資收入分為工資收入與年終獎金兩部分，每月領(lǐng)工資30000元/月，一年的工資薪金合計為360000元，年終發(fā)獎金240000元，全年共計收入額仍為600000元。（3）納稅籌劃后的稅負分析：經(jīng)過納稅籌劃，李明工資所得應(yīng)納的個人所得稅為：每月應(yīng)納個人所得稅=（30000—20）*25%—1375=7000—1375=5625元，全年工資收入應(yīng)納個人所得稅=5625義12=67500（元）。李明年終獎應(yīng)納個人所得稅為：240000-12=200元，應(yīng)適用的個人所得稅率為20%,速算扣除數(shù)為375元。應(yīng)納的個人所得稅=240000義20%—375=47625元。全年應(yīng)納個人所得稅為67500+47625=115125元。比納稅籌劃前節(jié)省155325-115125=4020（元）。（三）公司高管股權(quán)激勵的納稅籌劃第16頁共21頁股權(quán)激勵主要可以分為股票期權(quán)激勵和股票激勵兩種形式。根據(jù)稅收政策的差異以及納稅籌劃的需要，按照不同的結(jié)算方式，股權(quán)激勵又可以分為以權(quán)益結(jié)算和以現(xiàn)金結(jié)算兩種形式。以權(quán)益結(jié)算是指，公司的股權(quán)激勵方案最終是以股份或其它權(quán)益工具作為對價進行結(jié)算的，其最常用的工具有：股票期權(quán)、限制性股票、業(yè)績股票等；以現(xiàn)金結(jié)算是指，公司的激勵方案最終是以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計算的現(xiàn)金或其他資產(chǎn)進行結(jié)算的，其最常用的工具有：股票增值權(quán)、虛擬股票、業(yè)績單位等?！蛾P(guān)于股票增值權(quán)所得和限制性股票所得征收個人所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅[2021]5號）對限制性股票、業(yè)績股票與股票期權(quán)在個人所得稅方面的規(guī)定進行了統(tǒng)一。即只要公司決定其股權(quán)激勵計劃采取以權(quán)益結(jié)算的方式，無論授予的是股票還是期權(quán)，其納稅規(guī)定都是一致?；诖?，對股權(quán)激勵的納稅籌劃問題，主要探討以權(quán)益結(jié)算的股權(quán)激勵計劃的納稅籌劃和以現(xiàn)金結(jié)算的股權(quán)激勵計劃的納稅籌劃。1、有關(guān)股權(quán)激勵的涉稅政策規(guī)定（1）取得股權(quán)激勵工具，如股票期權(quán)、限制性股票、業(yè)績股票等時的稅收政策規(guī)定根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股票期權(quán)所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅[205]35號）的規(guī)定，員工接受實施股票期權(quán)計劃企業(yè)授予的股票期權(quán)時，除另有規(guī)定外（如期權(quán)本身在授予時即約定可以公開交易），一般不作為應(yīng)稅所得征稅。也就是說，在授予股票期權(quán)時，一般是不產(chǎn)生納稅義務(wù)的。無論是授予股票期權(quán)還是直接授予股票，其納稅義務(wù)都是發(fā)生在真正取得股票時。即若直接授予股票，納稅義務(wù)馬上發(fā)生；若授予股票期權(quán)，員工在接受實施股票期權(quán)計劃時，不發(fā)生納稅義務(wù)，當員工行權(quán)時才發(fā)生納稅義務(wù)。根據(jù)《關(guān)于股票增值權(quán)所得和限制性股票所得征收個人所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅[2021]5號）和財稅[205]35號的規(guī)定，員工從企業(yè)取得股票的實際購買價（施權(quán)價）低于購買日公平市場價（指該股票當日的收盤價，下同）的差額，應(yīng)按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅。其計算工資薪金應(yīng)納稅所得額的公式為：股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額=（行權(quán)股票的每股市場價-員工取得該股票期權(quán)支付的每股施權(quán)價）X股票數(shù)量第17頁共21頁其應(yīng)納稅額為：應(yīng)納稅額=（股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額/規(guī)定月份數(shù)X適用稅率-速算扣除數(shù)）X規(guī)定月份數(shù)。[案例1]中國公民方先生為某公司雇員，每月工資3000元。205年該公司開始實施雇員持股激勵，實行股票期權(quán)計劃。2021年6月28日，該公司授予方先生股票期權(quán)50000股，授予價2.5元/股；該期權(quán)無公開市場價格，并約定2021年12月28日起方先生可以行權(quán)，行權(quán)前不得轉(zhuǎn)讓。2021年12月28日方先生以授予價購買股票50000股，當日股票在上證交易所的公平價格6元/股。計算方先生股票期權(quán)行權(quán)所得應(yīng)繳納個人所得稅？[業(yè)務(wù)計算]方先生股票期權(quán)行權(quán)所得應(yīng)繳納個人所得稅=[50000X（6—2.5）+6義25—1375]X6=35500（元）。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)激勵有關(guān)個人所得稅問題的通知》（國稅函〔2021〕461號）、財稅[2021]5號、財稅[205]35號文和國稅函和06]902號文的規(guī)定，限制性股票所得應(yīng)納稅額的計算與股票期權(quán)所得的應(yīng)納稅額的計算基本是一致的。即：①區(qū)別于所在月份其他工資薪金所得，單獨計算。②應(yīng)納稅額=（限制性股票形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額/規(guī)定月份數(shù)X適用稅率-速算扣除數(shù)）X規(guī)定月份數(shù)被激勵對象限制性股票應(yīng)納稅所得額計算公式為：應(yīng)納稅所得額二（股票登記日股票市價+本批次解禁股票當日市價）+2X本批次解禁股票份數(shù)-被激勵對象實際支付的資金總額X（本批次解禁股票份數(shù)?被激勵對象獲取的限制性股票總份數(shù)）應(yīng)納稅額=（限制性股票形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額/規(guī)定月份數(shù)X適用稅率-速算扣除數(shù)）X規(guī)定月份數(shù)上款公式中的規(guī)定月份數(shù)，是指員工取得來源于中國境內(nèi)的股票期權(quán)形式工資薪金所得的境內(nèi)工作期間月份數(shù)，長于12個月的，按12個月計算；上款公式中的適用稅率和速算扣除數(shù)，以股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額除以規(guī)定月份第18頁共21頁數(shù)后的商數(shù)，對照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》(國稅發(fā)［1994］089號)所附稅率表確定。［案例2］甲為深圳證交所上市公司，20年5月31日經(jīng)股東大會通過一項限制性股票激勵計劃，授予公司高管限制性股票。207年2月1日，根據(jù)該計劃，20年業(yè)績達到授予條件，公司于當日按每股10元的價格授予公司總經(jīng)理李美200股限制性股票，并收到李美2000元購股款。當日，李美在中國證券登記結(jié)算公司登記該股票，并且當日，該公司股票收盤價為25元/股。根據(jù)計劃規(guī)定，自授予日起至2021年1月31日為禁售期。禁售期后3年內(nèi)為解鎖期，分兩批解鎖。第一批為2021年5月31日，解鎖50。第二批為2021年5月31日，解鎖剩余的50.2021年5月31日，經(jīng)考核符合解鎖條件，公司對李經(jīng)理10000股股票實行解禁。當日，公司股票的市場價格為35元/股。李經(jīng)理與2021年10月15日將10000股票以40元/股的價格