注冊會計師職業(yè)規(guī)范與審計知識課件

第三章注冊會計師職業(yè)規(guī)范體系

第一部分本章概述第二部分知識點講解1審計第三章注冊會計師職業(yè)規(guī)范體系1審計第一部分本章概述

1）本章內(nèi)容概述2）本章重難點概述3）學習要求和目標2審計第一部分本章概述1）本章內(nèi)容概述2審計1）本章內(nèi)容概述

本章屬于審計基礎(chǔ)知識，主要闡述注冊會計師職業(yè)規(guī)范體系由獨立審計準則、質(zhì)量控制準則、職業(yè)道德準則和后續(xù)教育準則四個部分內(nèi)容構(gòu)成。注冊會計師的職業(yè)規(guī)范，是注冊會計師必須要掌握和遵守的，因此也是每年注冊會計師資格考試必考的內(nèi)容，特別是獨立審計準則和職業(yè)道德準則，幾乎每年考題都要涉及。

3審計1）本章內(nèi)容概述本章屬于審計基礎(chǔ)知識，主要闡述注冊會2）本章重難點概述

本章的重點有：（1）獨立審計準則的框架與結(jié)構(gòu)；（2）《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》；（3）會計師事務(wù)所全面質(zhì)量控制和審計項目的質(zhì)量控制程序的比較；4審計2）本章重難點概述4審計（4）獨立審計準則與質(zhì)量控制準則關(guān)系。（5）我國注冊會計師職業(yè)道德準則中獨立原則的涵義及運用，專業(yè)勝任能力、業(yè)務(wù)承接、技術(shù)規(guī)范、對客戶的責任、前后任注冊會計師的溝通等各條款的內(nèi)容。5審計（4）獨立審計準則與質(zhì)量控制準則關(guān)系。5審計本章的難點有：（1）《獨立審計具體準則第7號——審計報告》（修訂稿）正式頒布實施后，與其他獨立審計準則的銜接、修正內(nèi)容；（2）對同行的責任中《獨立審計具體準則第28號——前后任注冊會計師的溝通》的要求和內(nèi)容；（3）對《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》的理解。6審計本章的難點有：6審計3）學習要求和目標

在注冊會計師快速發(fā)展的今天，執(zhí)業(yè)規(guī)范日顯重要，2002年注冊會計師考試教材對本章作了適當調(diào)整。2003年更加完善?？忌趯W習時，應(yīng)：了解國際審計準則、質(zhì)量控制準則和美國獨立審計準則、質(zhì)量控制準則的框架。掌握（1）審計質(zhì)量控制、職業(yè)道德的涵義；（2）會計師事務(wù)所全面質(zhì)量控制政策和審計項目質(zhì)量的控制政策的要求；（3）審計準則的適用性及其與審計程序的關(guān)系。7審計3）學習要求和目標在注冊會計師快速發(fā)展的今天，執(zhí)業(yè)規(guī)范重點掌握（1）我國獨立審計準則的性質(zhì)、框架、結(jié)構(gòu)；（2）獨立審計準則與質(zhì)量控制準則的關(guān)系；（3）我國注冊會計師職業(yè)道德準則中獨立原則的涵義及運用（回避情形），專業(yè)勝任能力、技術(shù)規(guī)范、對客戶的責任、對同行的責任、承接業(yè)務(wù)中的責任等內(nèi)容；（4）注冊會計師后續(xù)教育的目標、時限規(guī)定和接受后續(xù)教育的責任。8審計重點掌握（1）我國獨立審計準則的性質(zhì)、框架、結(jié)構(gòu)；（2）獨立（續(xù)）另外，《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》修訂：1.

獨立性2.

專業(yè)勝任能力3.保密4.收費和傭金5.與執(zhí)行鑒證服務(wù)不相容的工作6.關(guān)于接任前任注冊會計師的審計業(yè)務(wù)7.廣告、業(yè)務(wù)招攬和宣傳9審計（續(xù)）另外，《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》修訂：9第二部分知識點講解◆3.1.1獨立審計準則的性質(zhì)和作用◆3.1.3美國審計準則◆3.1.4中國獨立審計準則體系◆3.2.1質(zhì)量控制的含義和作用◆3.2.4中國注冊會計師質(zhì)量控制基本準則◆3.2.5獨立審計準則與質(zhì)量控制準則的關(guān)系10審計第二部分知識點講解◆3.1.1獨立審計準則的性質(zhì)和作用◆3.3.2國外注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范◆3.3.3.1中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范◆3.3.3.2中國注冊會計師職業(yè)道德準則的其他要求◆3.4.1~3.4.4職業(yè)后續(xù)教育的目標、內(nèi)容、形式、檢查與考核11審計◆3.3.2國外注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范11審計◆3.1.1獨立審計準則的定義和作用

獨立審計準則，是用來規(guī)范注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，獲取審計證據(jù)，形成審計結(jié)論，出具審計報告的專業(yè)標準。12審計◆3.1.1獨立審計準則的定義和作用獨立審計準則，是用（一）獨立審計準則的定義

獨立審計準則又稱獨立審計標準，它是注冊會計師職業(yè)規(guī)范體系中的核心部分，是注冊會計師在執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)過程中必須遵循的行為準則，也是衡量注冊會計師審計工作質(zhì)量的標準。13審計（一）獨立審計準則的定義13審計（二）獨立審計準則的作用

1.可以贏得社會公眾的廣泛信任。審計報告中寫明“我們按照《中國注冊會計師獨立審計準則》計劃和實施審計工作，以合理確信會計報表是否不存在重大錯報”。2.可以提高注冊會計師審計工作質(zhì)量。對審計工作規(guī)定詳細。3.可以維護會計師事務(wù)所和注冊會計師的合法權(quán)益。降低審計風險。4.可以促進審計經(jīng)驗的交流。國際間交流。14審計（二）獨立審計準則的作用14審計◆3.1.3美國審計準則

主要掌握：審計準則的適用性及其與審計程序的關(guān)系（一）國際、美國審計準則的適用范圍{本章“第一節(jié)獨立審計準則—二、國際審計準則”----與毛澤東思想一樣-----放之四海而皆準！（注意：本章“第一節(jié)獨立審計準則—三、美國審計準則--（三）審計準則的適用性及其與審計程序的關(guān)系”可出多選）}15審計◆3.1.3美國審計準則主要掌握：審計準則的適用性及其與1、國際、美國審計準則適用于獨立審計的全過程；1、

“第五章審計目標與審計范圍--第二節(jié)審計具體目標及其確定—表5-2”2、國際、美國審計準則適用于任何單位；3、不論是否以營利組織為目的，不論其規(guī)模大小，也不論其法定組織形式如何，凡進行的獨立檢查是以發(fā)表審計意見為目的的；4、在適當?shù)那闆r下，也可應(yīng)用于注冊會計師的其他相關(guān)服務(wù)。[本章“第一節(jié)獨立審計準則—二、國際審計準則--（二）國際審計準則框架”]5、適用于會計報表審計

[本章“第一節(jié)獨立審計準則—二、國際審計準則--（二）國際審計準則框架”]6、其他信息。16審計1、國際、美國審計準則適用于獨立審計的全過程；1、

（二）審計準則的適用性及其與審計程序的關(guān)系（判斷、選擇或簡答）

1、審計準則的適用性——同國際審計準則2、審計準則與審計程序的關(guān)系1、

[本章“第一節(jié)獨立審計準則—一、獨立審計準則的性質(zhì)和作用--（二）獨立審計準則的作用--3”及本章“第一節(jié)獨立審計準則—三、美國審計準則--（三）審計準則的適用性及其與審計程序的關(guān)系”]17審計（二）審計準則的適用性及其與審計程序的關(guān)系（判斷、選擇或①相關(guān)概念的識別：審計程序是指注冊會計師在審計工作期間所使用的方法和所開展的活動注意與“第五章P96審計過程；P109“第六章審計程序（或稱審計方法）、及P112審計程序的分類（審計程序按其運用的目的的分類）等概念的區(qū)分。②聯(lián)系：審計準則是以審計假設(shè)為前提制定的，是確保審計目標得以實現(xiàn)的質(zhì)量保證措施，其一，它是衡量審計程序執(zhí)行質(zhì)量的標準和依據(jù)。其二，獨立審計準則是通過注冊會計師執(zhí)行審計程序體現(xiàn)出來的。18審計①相關(guān)概念的識別：審計程序是指注冊會計師在審計工作期間所使用③區(qū)別：“第一節(jié)獨立審計準則—三、美國審計準則--（三）審計準則的適用性及其與審計程序的關(guān)系”審計準則具有普遍的指導意義；而審計程序則是按照審計準則的要求，針對被審計單位的具體情況（規(guī)模、業(yè)主權(quán)益的特征、經(jīng)營性質(zhì)、會計復雜性等）采用不同的方法和開展相應(yīng)的活動。具體區(qū)別如下：19審計③區(qū)別：“第一節(jié)獨立審計準則—三、美國審計準則--（三）審計

首先，層次不同。同審計程序相比，審計準則處于高一級的層次。因為審計準則是制定符合審計環(huán)境的審計程序的基本要求和依據(jù)，審計程序是審計準則的質(zhì)量要求在業(yè)務(wù)環(huán)境中的具體體現(xiàn)。20審計首先，層次不同。同審計程序相比，審計準則處于高一級的層次

其次，要求不同。雖然審計準則和審計程序都是對審計主體的要求，但是審計程序并不象審計準則那樣是注冊會計師必須遵守的行為準則，它只是注冊會計師從審計實踐中總結(jié)出來的規(guī)范化的審計步驟。有些審計程序是必不可少的，但有些審計程序是可選用的。21審計其次，要求不同。雖然審計準則和審計程序都是對審計主體的要求

再次，適用范圍不同。審計準則是注冊會計師資格和條件以及審計工作質(zhì)量的一般要求，它具有廣泛的適用性，適用于每一項審計業(yè)務(wù)，并具有較強的穩(wěn)定性；而審計程序則是對某項審計業(yè)務(wù)步驟的具體要求，具有較強的針對性，會因被審計的行業(yè)和公司規(guī)模不同而異，會隨著環(huán)境的變化而逐步發(fā)生變化。22審計再次，適用范圍不同。審計準則是注冊會計師資格和條件以及審計

最后，專業(yè)判斷不同。注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，根據(jù)他的職業(yè)判斷，可能會暫時停止使用某種審計程序。但注冊會計師不應(yīng)對審計準則的要求有暫?；蚝鲆暤淖杂蓻Q定。違反審計準則造成的審計失誤會被認為比使用一項特殊審計程序所造成的失誤更為嚴重。23審計最后，專業(yè)判斷不同。注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，根據(jù)他的

可見，審計準則是注冊會計師審計行為的標準，而審計程序則是審計人員在審計工作期間所使用的方法和所開展的活動。二者的不同之處在于：審計準則具有普遍指導意義，而審計程序是按照審計準則的要求，針對被審計單位的具體情況采用的不同方法和開展的相應(yīng)活動?？梢哉f，審計準則是衡量審計程序執(zhí)行質(zhì)量的標準和依據(jù)。24審計可見，審計準則是注冊會計師審計行為的標準，而審計程序則是◆3.1.4中國獨立審計準則體系

《中國獨立審計準則》是由中國注冊會計師協(xié)會負責擬定，由財政部批準后實施。（一）制定中國獨立審計準則的意義（三化）1、法制化的需要——注冊會計師法；2、事業(yè)化的需要——事業(yè)發(fā)展；3、國際化的需要——WTO與國際慣例接軌。25審計◆3.1.4中國獨立審計準則體系《中國獨立審計準則》是由（二）獨立審計準則的制定和實施目標獨立審計準則是用來規(guī)范注冊會計師執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)，出具審計報告的專業(yè)標準。只要注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，是以發(fā)表審計報告為目的，均應(yīng)遵照執(zhí)行。注冊會計師執(zhí)行會計咨詢、會計服務(wù)業(yè)務(wù)，可以參照執(zhí)行。獨立審計準則是中國注冊會計師執(zhí)業(yè)規(guī)范體系的核心部分。26審計（二）獨立審計準則的制定和實施目標獨立審計準則是用來獨立審計準則的目標1.建立注冊會計師執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)的權(quán)威性標準，規(guī)范注冊會計師執(zhí)業(yè)行為，促使注冊會計師恪守獨立、客觀、公正的基本原則，有效地發(fā)揮其鑒證與服務(wù)作用。（職能）2.促使各會計師事務(wù)所和注冊會計師，按照統(tǒng)一的執(zhí)業(yè)標準執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平。（素質(zhì)）27審計獨立審計準則的目標27審計3.明確注冊會計師的執(zhí)業(yè)責任，維護社會公共利益，保護投資者和其他利害關(guān)系人的合法權(quán)益，促進社會主義市場經(jīng)濟的健康發(fā)展。（責任）☆4.建立與國際[美國]審計準則相銜接（注意：不是相一致）的中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，使中國注冊會計師按照國際通行的執(zhí)業(yè)標準執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)。（WTO）28審計3.明確注冊會計師的執(zhí)業(yè)責任，維護社會公共利益，保護投資者和（三）獨立審計準則的框架與結(jié)構(gòu)獨立審計準則框架由以下幾個層次組成，如下圖：《中華人民共和國注冊會計師法》中國注冊會計師職業(yè)規(guī)范體系

獨立審計準則職業(yè)道德準則

質(zhì)量控制準則

后續(xù)教育準則

獨立審計基本準則1個

獨立審計具體準則(28個)獨立審計實務(wù)公告(10個)執(zhí)業(yè)規(guī)范指南(6個)指導意見（4個）

審計技術(shù)提示（4個）

29審計（三）獨立審計準則的框架與結(jié)構(gòu)獨立審計準則框架由以下幾個層次

第一層次獨立審計基本準則屬法定要求部分（相當于會計準則中的《企業(yè)會計準則》，是制定具體準則、指南的‘憲法’）獨立審計基本準則是獨立審計準則的總綱，是對注冊會計師的任職條件、執(zhí)業(yè)行為的基本規(guī)范，是制定獨立審計具體準則、實務(wù)公告和執(zhí)業(yè)規(guī)范指南的基本依據(jù)。只要注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，對外出具審計報告，就都要遵照執(zhí)行30審計第一層次獨立審計基本準則屬法定要求部分（

第二層次獨立審計具體準則與獨立審計實務(wù)公告屬法定要求部分（相當于會計準則中的具體準則）獨立審計具體準則是依據(jù)獨立審計基本準則制定的，是對注冊會計師執(zhí)行各項獨立審計業(yè)務(wù)、出具審計報告的具體規(guī)范。獨立審計實務(wù)公告也是依據(jù)獨立審計基本準則制定的，是對注冊會計師執(zhí)行各項特殊行業(yè)、特殊目的、特殊性質(zhì)的審計業(yè)務(wù)的具體規(guī)范。只要注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，對外出具審計報告，就都要遵照執(zhí)行31審計第二層次獨立審計具體準則與獨立審計實務(wù)公告屬法定要求

第三層次執(zhí)業(yè)規(guī)范指南屬非法定要求部分（相當于會計準則中的具體準則的指南）執(zhí)業(yè)規(guī)范指南是依據(jù)《注冊會計師法》和第一、二層次準則制定的，是對獨立審計基本準則、具體準則和實務(wù)公告的解釋和補充說明，為注冊會計師執(zhí)行各項審計業(yè)務(wù)提供可操作的指導性意見。對注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，對外出具審計報告的具體指導，不具有強制性，可參照執(zhí)行。32審計第三層次執(zhí)業(yè)規(guī)范指南屬非法定要求部分（相當（四）已頒布的準則項目46個（含征求意見稿）如下表：

序號內(nèi)容實施時間備注1中國注冊會計師獨立審計準則序言1996.1.1獨立審計準則序言2獨立審計基本準則1996.1.1獨立審計基本準則3會計報表審計1996.1.1審計具體準則第1號4審計業(yè)務(wù)約定書1996.1.1審計具體準則第2號5審計計劃1996.1.1審計具體準則第3號6審計抽樣1996.1.1審計具體準則第4號7審計證據(jù)1996.1.1審計具體準則第5號8審計工作底稿1996.1.1審計具體準則第6號9審計報告1996.1.1(2003.4.修訂)

審計具體準則第7號10錯誤與舞弊

1997.1.1審計具體準則第8號

11內(nèi)部控制與審計風險

1997.1.1審計具體準則第9號

12審計重要性

1997.1.1審計具體準則第10號

33審計（四）已頒布的準則項目46個（含征求意見稿）如下表：序號內(nèi)13分析性復核1997.1.1審計具體準則第11號14利用專家的工作1997.1.1審計具體準則第12號15利用其他注冊會計師的工作1997.1.1審計具體準則第13號16期初余額1997.1.1審計具體準則第14號17期后事項1997.1.1審計具體準則第15號18關(guān)聯(lián)方及其交易1997.1.1審計具體準則第16號19持續(xù)經(jīng)營

1999.7.1(2003.4修訂)

審計具體準則第17號20違反法規(guī)行為1999.7.1審計具體準則第18號21與已審計會計報表一同披露的其他信息1999.7.1審計具體準則第19號22計算機信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計1999.7.1審計具體準則第20號23了解被審計單位情況1999.7.1審計具體準則第21號24考慮內(nèi)部審計工作1999.7.1審計具體準則第22號續(xù)表34審計13分析性復核1997.1.1審計具體準則第11號14利續(xù)表25管理當局聲明1999.7.1審計具體準則第23號26與管理當局的溝通1999.7.1審計具體準則第24號27會計估計1999.7.1審計具體準則第25號28存貨監(jiān)盤1999.7.1審計具體準則第26號29函證1999.7.1審計具體準則第27號30前后任注冊會計師的溝通1999.7.1審計具體準則第28號31驗資1996.1.1(2001.7.1修訂)

實務(wù)公告第1號32管理建議書1999.7.1實務(wù)公告第2號33小規(guī)模企業(yè)審計的特殊考慮1999.7.1實務(wù)公告第3號34盈利預(yù)測審核1999.7.1實務(wù)公告第4號35合并會計報表審計的特殊考慮1999.7.1實務(wù)公告第5號36特殊目的業(yè)務(wù)審計報告1999.7.1實務(wù)公告第6號35審計續(xù)表25管理當局聲明1999.7.1審計具體準則第2337商業(yè)銀行會計報表審計2001.7.1實務(wù)公告第7號38銀行間函證程序2001.7.1實務(wù)公告第8號39對財務(wù)信息執(zhí)行商定程序2002.7.1實務(wù)公告第9號40會計報表審閱2002.7.1實務(wù)公告第10號41年度會計報表審計（試行）1996.1.1執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第1號42審計工作底稿（試行）1996.1.1執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第2號43驗資（試行）1996.1.1(2001.7.1修訂)執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第3號44小規(guī)模企業(yè)審計（試行）2002．1．1執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第4號45審計報告（試行）2003.7.1執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第5號46證券公司審計（試行）（征求意見稿）2003.7.1執(zhí)業(yè)規(guī)范指南第6號續(xù)表36審計37商業(yè)銀行會計報表審計2001.7.1實務(wù)公告第7號3◆3.2.1質(zhì)量控制的定義和作用（一）審計質(zhì)量控制準則的定義《審計質(zhì)量控制準則》是指為了確保會計師事務(wù)所的審計工作符合審計準則的要求而建立和實施的控制政策和程序的總稱。37審計◆3.2.1質(zhì)量控制的定義和作用（一）審計質(zhì)量控制準則的定（二）審計質(zhì)量控制準則的作用

1．質(zhì)量控制是保證獨立審計準則得到遵守和落實的重要手段。沒有質(zhì)量控制，獨立審計準則的運用只能流于形式，無法達到預(yù)期的目的。38審計（二）審計質(zhì)量控制準則的作用38審計2．質(zhì)量控制是會計師事務(wù)所內(nèi)部控制體系的重要組成部分，且在該體系中居于核心地位。3．質(zhì)量控制是會計師事務(wù)所生存和發(fā)展的基本條件，是整個注冊會計師職業(yè)贏得社會信任的重要措施。39審計2．質(zhì)量控制是會計師事務(wù)所內(nèi)部控制體系的重要組成部分，且在該◆3.2.4中國注冊會計師質(zhì)量控制基本準則

《中國注冊會計師質(zhì)量控制基本準則》經(jīng)財政部批準于1997年1月1日開始實施。該準則要求會計師事務(wù)所合理制定和運用兩個層次的質(zhì)量控制政策與程序：一是各會計師事務(wù)所審計工作的全面質(zhì)量控制政策與程序；以使所有審計工作符合獨立審計準則的要求；40審計◆3.2.4中國注冊會計師質(zhì)量控制基本準則《中國注冊會計

二是各審計項目的質(zhì)量控制程序。以使各審計項目的審計工作遵照獨立審計準則進行?？刂普呤侵笗嫀熓聞?wù)所為確保審計質(zhì)量符合獨立審計準則的要求而采取的基本方針與策略；控制程序是指會計師事務(wù)所為貫徹執(zhí)行質(zhì)量控制政策而采取的具體措施與方法。41審計二是各審計項目的質(zhì)量控制程序。以使各審計項目的（一）全面質(zhì)量控制全面質(zhì)量控制是指一個會計師事務(wù)所為合理地確信其執(zhí)行的所有審計業(yè)務(wù)都是按照獨立審計準則進行而采取的控制政策與程序。包括七個方面：42審計（一）全面質(zhì)量控制42審計1．職業(yè)道德原則。獨立、客觀、公正。注意，要求全體專業(yè)人員遵守。包括助理人員。2．專業(yè)勝任能力。先天——招聘；后天——培訓與經(jīng)驗。并以應(yīng)有的職業(yè)謹慎態(tài)度（膽子要?。﹫?zhí)行審計業(yè)務(wù)3．工作委派。相應(yīng)專業(yè)勝任☆4．督導。注意與“第六章審計證據(jù)與審計工作底稿—第二節(jié)審計工作底稿—二、審計工作底稿的形成與復核--（二）審計工作底稿的復核--4”三級復核制度的區(qū)別。43審計1．職業(yè)道德原則。獨立、客觀、公正。注意，要求全體專業(yè)人員遵（1）分級督導制度與三級復核制度：事務(wù)所應(yīng)當建立各級督導人員對各層次的審計工作給予充分的a.指導b.監(jiān)督c.復核d.聘請專家（必要時）注意：與審計工作底稿三級復核制度的比較P120（2）督導人員：是指對審計工作負有指導、監(jiān)督和復核責任的各級人員，包括三種人：事務(wù)所業(yè)務(wù)負責人、對審計項目負直接責任的注冊會計師、負有督導責任的其他人員。目的相同：是為了提高審計工作質(zhì)量。區(qū)別：人員不同；內(nèi)容不同44審計（1）分級督導制度與三級復核制度：事務(wù)所應(yīng)當建立各級督導人員5．咨詢。必要時向有關(guān)專家咨詢。6．業(yè)務(wù)承接。無論是新業(yè)務(wù)還是老業(yè)務(wù)，事務(wù)所均應(yīng)考慮：（1）自己的獨立性；（2）是否有能力完成審計委托；

45審計5．咨詢。必要時向有關(guān)專家咨詢。1）自己的獨立性；45審計（3）委托人的主要管理人員是否正直、誠實等情況。誰認真的讀過風險導向?qū)徲嫷睦碚摚矝]看出到底有何先進之處，倒是記住了風險導向，實務(wù)中，更多的關(guān)注了人的風險導向。我們大量的業(yè)務(wù)是驗資，在判斷驗資風險時，除了業(yè)務(wù)上的判斷，就是對投資者經(jīng)歷和實力的判斷。曾有同事說，這個客戶的業(yè)務(wù)是付錢才能購貨，只有別人欠他的，他不欠別人的，不會出事的。然后，我們通過和客戶交談，所謂的察言觀色，對他個人的人品有了認識，得出一個結(jié)論，這個人挺老實的，不會欺騙我們的，從而對該客戶提供的證據(jù)有了人的佐證。46審計（3）委托人的主要管理人員是否正直、誠實等情況。誰認真的讀過7．監(jiān)控。監(jiān)督、檢查控制政策和程序的執(zhí)行情況，發(fā)現(xiàn)問題，及時完善。47審計7．監(jiān)控。監(jiān)督、檢查控制政策和程序的執(zhí)行情況，發(fā)現(xiàn)問題，及時☆☆（二）注意事項1、事務(wù)所應(yīng)當將全面質(zhì)量控制政策和相應(yīng)程序告知所有執(zhí)業(yè)人員，保證準確地理解和掌握。2、事務(wù)所在制定全面質(zhì)量控制政策和程序時，應(yīng)當綜合考慮以下因素，使其更加有效和符合實際：48審計☆☆（二）注意事項48審計（1）事務(wù)所的業(yè)務(wù)規(guī)模和范圍；（2）事務(wù)所的組織形式及業(yè)務(wù)部門的設(shè)置；（3）事務(wù)所分支機構(gòu)的設(shè)置及區(qū)域分布情況；（4）事務(wù)所的成本與效益原則；（5）人員素質(zhì)及構(gòu)成；（6）其他影響上述控制政策和程序的因素。49審計（1）事務(wù)所的業(yè)務(wù)規(guī)模和范圍；49審計（三）項目質(zhì)量控制A．全面質(zhì)量控制與審計項目的質(zhì)量控制的關(guān)系。會計師事務(wù)所的全面質(zhì)量控制政策與程序，對審計項目的質(zhì)量控制的重大影響。負直接責任的注冊會計師應(yīng)當考慮助理人員的專業(yè)勝任能力等因素，合理確定對助理人員的工作進行指導、監(jiān)督和復核的方式及程序。50審計（三）項目質(zhì)量控制50審計B．內(nèi)容：包括四個方面：1．指導[審計前]。包括：（1）講清助理人員的工作責任；（2）要求助理完成的程序及審計目標；（3）被審單位業(yè)務(wù)性質(zhì)和需關(guān)注的重大會計、審計問題；（4）其他可能影響具體審計程序的性質(zhì)、時間和范圍的事項；51審計B．內(nèi)容：包括四個方面：51審計（5）實際工作中，注冊會計師可以通過書面的審計程序表[“第七章審計計劃、重要性及審計風險—第一節(jié)審計計劃—表7-2”]、時間預(yù)算[“第七章審計計劃、重要性及審計風險—第一節(jié)審計計劃—表7-1”]、審計計劃摘要等三種形式下達其審計指導意見。52審計（5）實際工作中，注冊會計師可以通過書面的審計程序表[“第七2．監(jiān)督[過程中]。包括：（1）監(jiān)督審計過程；（2）了解審計期間出現(xiàn)的重要會計、審計問題，并處理，必要時適當修改審計程序；（3）解決執(zhí)業(yè)人員專業(yè)判斷分歧，必要時應(yīng)向適當人員咨詢。53審計2．監(jiān)督[過程中]。包括：53審計3．復核[審計后]。對于每位助理人員所完成的工作，應(yīng)由具有同等或較高技能的人員進行檢查，以確定已完成的工作是否：（1）遵守了審計準則及事務(wù)所內(nèi)部管理規(guī)范；（2）對已完成的工作和形成的結(jié)論作了充分的審計記錄；（3）存在任何未解決的重要審計問題；（4）審計程序的目的已經(jīng)實現(xiàn)；（5）所表達的審計結(jié)論與審計的結(jié)果一致，并支持審計意見。54審計3．復核[審計后]。對于每位助理人員所完成的工作，應(yīng)由具有同另外，督導人員應(yīng)當及時復核的內(nèi)容主要包括：（1）總體審計計劃與具體審計計劃；（2）對固有風險與控制風險的評估；包括根據(jù)符合性測試結(jié)果對計劃的修改；（3）進行實測所取得的審計證據(jù)及形成的審計結(jié)論；（4）會計報表、審計調(diào)整事項和審計報告草稿；（5）在出具報告前，事務(wù)所可根據(jù)需要委派未直接參與審計的人員進行必要的復核。55審計另外，督導人員應(yīng)當及時復核的內(nèi)容主要包括：55審計（四）國際、美國、中國質(zhì)量控制準則的比較如下表：國際中國（基本準則）美國（未分全面、單項）全面質(zhì)量控制（會計師事務(wù)所）1.職業(yè)要求1.職業(yè)道德原則1.獨立性2.技術(shù)與專業(yè)勝任能力2.專業(yè)勝任能力2.委派審計人員工作3.工作委派3.工作委派3.咨詢4.督導4.督導4.督導5.咨詢5.咨詢5.職工招聘6.接受與保留客戶6.業(yè)務(wù)承接6.專業(yè)發(fā)展7.監(jiān)控7.監(jiān)控56審計（四）國際、美國、中國質(zhì)量控制準則的比較國際中國（單項審計項目質(zhì)量控制1.向助理人員指派工作1.考慮助理人員勝任能力等因素7.晉升2.指導2.指導8.被審單位的接受和續(xù)約3.監(jiān)督3.監(jiān)督9.檢查4.檢查與復核4.復核續(xù)表57審計單項審計項目質(zhì)量控制1.向助理人員指派工作1.考慮助理人◆3.2.5獨立審計準則與質(zhì)量控制準則的關(guān)系

獨立審計準則與質(zhì)量控制準則的聯(lián)系和區(qū)別如下表：58審計◆3.2.5獨立審計準則與質(zhì)量控制準則的關(guān)系獨立審項目獨立審計準則質(zhì)量控制準則聯(lián)系1、體系關(guān)聯(lián)兩者都是注冊會計師職業(yè)規(guī)范體系的組成部分。獨立審計準則是質(zhì)量控制準則的前提，質(zhì)量控制準則是獨立審計準則的保證。2、目的相同兩者的目的都是為了提高審計工作質(zhì)量，增加已審會計報表的可信性。（判斷質(zhì)量靠獨立審計準則，控制審計質(zhì)量靠審計質(zhì)量控制準則）。區(qū)別1、性質(zhì)不同

是注冊會計師執(zhí)行每個審計項目都必須遵守的質(zhì)量標準（技術(shù)標準）。是會計師事務(wù)所對整個審計實務(wù)建立的質(zhì)量控制標準（管理標準）。2、內(nèi)容不同規(guī)定了與審計工作相關(guān)的注冊會計師質(zhì)量和審計過程及報告質(zhì)量的要求。包括了各項質(zhì)量控制工作應(yīng)達到的要求。3、作用不同審計準則是為了指導審計的具體工作，衡量審計工作本身質(zhì)量的好壞。質(zhì)量控制準則是為了指導質(zhì)量控制工作，衡量審計質(zhì)量管理控制的有效程度59審計項目獨立審計準則質(zhì)量控制準則聯(lián)系1、體系關(guān)聯(lián)兩者都是注冊◆3.3.2國外注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范（一）注冊會計師職業(yè)道德的意義及中外比較1．概念：所謂注冊會計師的職業(yè)道德，主要有4個方面：是指注冊會計師職業(yè)品德[獨立、客觀、公正]、職業(yè)紀律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責任[對客戶、同行、社會公眾]等的總稱。2．責任。對社會公眾的責任。60審計◆3.3.2國外注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范（一）注冊會計師職業(yè)道3．職業(yè)道德與社會公德的區(qū)別：職業(yè)道德具有強制性；而社會公德不具有強制性。不學雷峰無人追究；不執(zhí)行職業(yè)道德準則注冊會計師協(xié)會會追究。4．中、美、國際會計師聯(lián)合會職業(yè)道德規(guī)范構(gòu)成比較如下表：61審計3．職業(yè)道德與社會公德的區(qū)別：職業(yè)道德具有強制性；而社會公德美國中國國際類別性質(zhì)（類似概念）強制性類別性質(zhì)強制性類別性質(zhì)強制性

1.職業(yè)道德原則職業(yè)道德規(guī)范的理想標準否1.獨立、客觀、公正原則一般原則是1.鑒證業(yè)務(wù)的獨立性實質(zhì)、形式獨立是2.行為規(guī)則可接受的職業(yè)行為最低標準是2.專業(yè)勝任能力與技術(shù)規(guī)范五門課、工作程序、方法標準是2.專業(yè)勝任能力以及與利用非會計師有關(guān)的責任不應(yīng)提供不勝任的專業(yè)服務(wù)是62審計美國中國國際類別性質(zhì)（類似概念）強制性類別性質(zhì)強制性類別3.行為規(guī)則解釋規(guī)定行為規(guī)則的范圍和適用性否，如違背須說明理由3.對客戶的責任特殊責任是3．收費和傭金專業(yè)服務(wù)價值的公允反映是

4.道德裁決

說明“行為規(guī)則及解釋”在特定情況下的適用性

否，如違背須說明理由4.對同行的責任同行關(guān)系

是4．與公共會計師業(yè)務(wù)不相容的活動不得從事是5.其他責任業(yè)務(wù)承接是5．客戶的資金不持有或持有是是6．與其他執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師的關(guān)系分支機構(gòu)是7．廣告和招攬允許與不允許是續(xù)表63審計3.行為規(guī)則解釋規(guī)定行為規(guī)則的范圍和適用性否，如違背須說明理5、適用于執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師構(gòu)成主要內(nèi)容1、鑒證業(yè)務(wù)的獨立性①實質(zhì)上的獨立性②形式上的獨立性威脅自身利益威脅A、出現(xiàn)在:事務(wù)所或鑒證小組成員能夠受益于鑒證客戶內(nèi)經(jīng)濟利益或受益于與鑒證客戶發(fā)生沖突的其他自身利益時.B、可能產(chǎn)生這種威脅的環(huán)境包括,但不限于:(在鑒證客戶中有直接經(jīng)濟利益或間接重大經(jīng)濟利益)①向客戶的董事/經(jīng)理提供貸款或擔保,或從其獲得貸款/擔保;②過分依賴于向某一客戶收取的全部費用;③擔心可能失去業(yè)務(wù);④與客戶存在密切的經(jīng)營關(guān)系;⑤可能與客戶發(fā)生雇傭關(guān)系;⑥與鑒證業(yè)務(wù)相關(guān)的或有收費.64審計5、適用于執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師構(gòu)成主要內(nèi)容1、鑒證業(yè)務(wù)的自我復核威脅A、出現(xiàn)在:①為做出鑒證結(jié)論而需重新評價以前的鑒證或非鑒證業(yè)務(wù)的結(jié)果或判斷時;②鑒證小組成員以前是鑒證客戶的董事/經(jīng)理或所處職位能對鑒證業(yè)務(wù)對象產(chǎn)生直接重大影響的員工.B、.可能產(chǎn)生這種威脅的環(huán)境包括,但不限于:①鑒證小組成員現(xiàn)在或最近是鑒證客戶的董事/經(jīng)理;②鑒證小組成員現(xiàn)在或最近是鑒證客戶中所處職位能對鑒證業(yè)務(wù)對象產(chǎn)生直接重大影響的員工;③為鑒證客戶提供的服務(wù)直接影響鑒證業(yè)務(wù)的對象;④編制用于生成會計報表的原始資料或編制屬于鑒證業(yè)務(wù)對象的其他記錄.65審計自我復核威脅A、出現(xiàn)在:①為做出鑒證結(jié)論而需重新評價以前的鑒倡導威脅A、出現(xiàn)在:事務(wù)所或鑒證小組成員將鑒證客戶的地位或意見抬高到或被認為抬高到一定程度,使客觀性可能受損或可能被認為受損時.如果事務(wù)所或鑒證小組成員將將自己的判斷屈從于客戶的判斷,也會出現(xiàn)這種情況.B、可能產(chǎn)生這種威脅的環(huán)境包括,但不限于:①經(jīng)營或作為促銷商推銷鑒證客戶的股票或其他證券;②在訴訟中或解決與第三方之間的爭端時作為客戶的辯護人.66審計倡導威脅A、出現(xiàn)在:事務(wù)所或鑒證小組成員將鑒證客戶的地位或意親密關(guān)系威脅A、出現(xiàn)在:由于與鑒證客戶或其董事/經(jīng)理/員工存在密切關(guān)系,使事務(wù)所或鑒證小組成員與客戶的利益過于一致時.B、可能產(chǎn)生這種威脅的環(huán)境包括,但不限于:①鑒證小組成員的直系或近緣親屬是鑒證客戶的董事/經(jīng)理;②鑒證小組成員的直系或近緣親屬是鑒證客戶的員工,且其所處職位能對鑒證業(yè)務(wù)的對象產(chǎn)生直接重大影響;③事務(wù)所的前合伙人是鑒證客戶的董事/經(jīng)理,或其所處職位能對鑒證業(yè)務(wù)的對象產(chǎn)生直接重大影響的員工;④鑒證小組的高級成員與鑒證客戶之間存在長期聯(lián)系;⑤從鑒證客戶或其董事/經(jīng)理/員工接受禮物或招待,除非價值明顯不重要.67審計親密關(guān)系威脅A、出現(xiàn)在:由于與鑒證客戶或其董事/經(jīng)理/員工存脅迫威脅A、.出現(xiàn)在:鑒證小組成員由于受到來自鑒證客戶董事/經(jīng)理/或員工的實際威脅.或由于受到這種威脅而無法客觀行事和運用職業(yè)謹慎時.B、可能產(chǎn)生這種威脅的環(huán)境包括,但不限于:①在會計原則運用方面存在分歧而受到解聘威脅;②為降低收費,受到要求不恰當?shù)乜s小工作范圍的壓力.68審計脅迫威脅A、.出現(xiàn)在:鑒證小組成員由于受到來自鑒證客戶董事/2、專業(yè)勝任能力以及與利用非會計師有關(guān)的責任執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師應(yīng)避免提供本不勝任的專業(yè)服務(wù)，除非獲得能使他們成功實施這些服務(wù)的足夠的建議和幫助。如果職業(yè)會計師沒有能力從事專業(yè)服務(wù)的某些特定部分，他們可向其他職業(yè)會計師或其他專家尋求技術(shù)建議。69審計2、專業(yè)勝任能力以及與利用非會計師有關(guān)的責任執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職3、.收費和傭金專業(yè)收費應(yīng)是專業(yè)服務(wù)價值的公允反映。收費通常應(yīng)以各專業(yè)服務(wù)人員的適當小時費用率或日費用率計算得出。這種費用率的基本前提是執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師的組織和行為，以及為客戶提供的服務(wù)經(jīng)過良好的計劃、控制和管理。執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師不得進行或有收費。通過收取比別人低的費用保留客戶并非不適當，但執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師應(yīng)清楚自己的工作質(zhì)量可能受到損害。執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師不得支付或收取傭金，否則將損害其客觀性和獨立性。70審計3、.收費和傭金專業(yè)收費應(yīng)是專業(yè)服務(wù)價值的公允反映。收費通常4、與公共會計師業(yè)務(wù)不相容的活動執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師不得同時從事與提供專業(yè)服務(wù)不相容的，有損或可能損害公正性、客觀性、獨立性或職業(yè)的良好聲譽的業(yè)務(wù)、職業(yè)或活動。如果執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師同時從事的與專業(yè)服務(wù)不相關(guān)的其他業(yè)務(wù)、職業(yè)或活動的業(yè)務(wù)約定，使得執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師無法按照會計職業(yè)基本道德原則適當實施專業(yè)服務(wù)，那么該業(yè)務(wù)約定應(yīng)被認為與公共會計工作相沖突。71審計4、與公共會計師業(yè)務(wù)不相容的活動執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師不得5、客戶的資金一些國家的法律不允許執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師持有客戶的資金。在另外一些國家，持有客戶資金的執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師應(yīng)承擔法定義務(wù)。如果有理由相信這些資金來自或?qū)⑦\用于非法活動，執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師不得持有這些資金。執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師受托持有他人資金時，應(yīng)：①將這些資金與個人或事務(wù)所的資金分離保管；②以原設(shè)定的目的使用這些資金；③應(yīng)隨時準備向資金的所有者報告有關(guān)情況。72審計5、客戶的資金一些國家的法律不允許執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師持6、與其他執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師的關(guān)系①分支機構(gòu)可利用其他注冊會計師的工作；②加強前后任注冊會計師的溝通。

73審計6、與其他執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師的關(guān)系①分支機構(gòu)可利用其他7、廣告和招攬是否允許執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師個人進行廣告和推銷，由成員組織根據(jù)各國法律、社會和經(jīng)濟條件決定。①允許做廣告。如果允許做廣告，應(yīng)以一種客觀的方式向公眾傳達信息，并應(yīng)是嚴肅、誠實、真實和高品位的。應(yīng)禁止以強迫或騷擾方式進行招攬。②允許做廣告的國家的執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師，不應(yīng)在禁止做廣告的國家通過出版或散發(fā)的報紙或雜志做廣告來謀取優(yōu)勢。同樣禁止做廣告的國家的執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師，也不應(yīng)在允許做廣告的國家出版的報紙或雜志做廣告。74審計7、廣告和招攬是否允許執(zhí)行公共業(yè)務(wù)的職業(yè)會計師個人進行廣告和（三）國際會計師聯(lián)合會職業(yè)道德規(guī)范

75審計（三）國際會計師聯(lián)合會職業(yè)道德規(guī)范75審計◆3.3.3.1中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范

（一）中國注冊會計師職業(yè)道德準則1、獨立原則的內(nèi)涵獨立原則，是指注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)、出具審計報告時應(yīng)當在實質(zhì)上和形式上（同時具備）獨立于委托單位和其他機構(gòu)。具體包括三層含義：76審計◆3.3.3.1中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范（一）

第一層，所謂實質(zhì)上的獨立，是要求注冊會計師與委托單位之間必須實實在在地毫無利害關(guān)系。心態(tài)才能客觀、公正。第二層，所謂形式上的獨立，是對第三者而言的，即注冊會計師必須在第三者面前呈現(xiàn)一種獨立于委托單位的身份，即在他人看來是獨立的。77審計第一層，所謂實質(zhì)上的獨立，是要求注冊會計師與委托單位之間必

第三，獨立原則在強調(diào)注冊會計師對于委托單位保持獨立性的同時，也要求他獨立于外部其他機構(gòu)和組織。具體來說又包括三個內(nèi)容：一是注冊會計師“對所發(fā)表的意見負責”；二是，不論是業(yè)務(wù)承接、執(zhí)行，還是報告的形成與提交，注冊會計師均應(yīng)依法辦事，獨立自主，不依附于其他機構(gòu)和組織，也不受其干擾和影響；三是注冊會計師的審計報告無須經(jīng)任何部門審定和批準。78審計第三，獨立原則在強調(diào)注冊會計師對于委托單位保持獨立性的同2、獨立原則的重要性（1）超然關(guān)系。注冊會計師盡管接受委托單位的委托執(zhí)行業(yè)務(wù)，而且要向委托單位收取費用，但注冊會計師所承擔的卻是對于整個社會公眾的責任，這就決定了注冊會計師必須與委托單位和外部組織之間保持一種。超然獨立的關(guān)系。79審計2、獨立原則的重要性79審計（2）注冊會計師的靈魂---獨立性。是“鬼”。是客觀、公正的基礎(chǔ)。注冊會計師又稱獨立會計師、獨立審計。綜上所述，在理解獨立性原則時，一定要搞清楚以下幾點：80審計（2）注冊會計師的靈魂---獨立性。是“鬼”。是客觀、公正的（1）正確把握實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立兩個概念。輔導教材在這方面一直以來都給的比較模糊，尤其是沒有明確指出書中所列舉的事例究竟屬于何種類型的獨立性要求。在歷年的考前輔導班上，當按照教材內(nèi)容闡述完后，當提問學員：“注冊會計師持有委托單位的股票若不實行回避，則違反了實質(zhì)上的獨立要求，還是違反了形式上的獨立要求？”決大多數(shù)學員都回答錯誤！為什么？沒有正確理解了實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立兩個概念的本質(zhì)內(nèi)涵。81審計（1）正確把握實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立兩個概念。輔導教材在

其實，就差一句話，一句對二者的本質(zhì)解釋。實際上，所謂實質(zhì)上的獨立，是指注冊會計師在審計過程中保持的公正無偏的態(tài)度，又稱為“精神上的獨立性”、“內(nèi)在的獨立性”或“事實上的獨立性”，它是一種精神狀態(tài)、以及在履行專業(yè)判斷和發(fā)表審計意見時不依賴和屈從于外界的壓力和影響，它要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中嚴格保持超然性，不能主觀偏袒任何一方當事人，尤其不應(yīng)使自己的結(jié)論依附和屈從于持反對意見利益集團或人士的影響和壓力。82審計其實，就差一句話，一句對二者的本質(zhì)解釋。實際上，

如果注冊會計師雖然具備了實質(zhì)上的獨立，但是報表使用者卻認為他們是客戶的辯護人，那么審計的作用就會大大降低。因此，注冊會計師保持實質(zhì)上的獨立性固然關(guān)鍵，但是報表使用者對這種獨立性的信任也很重要。這種信任使得注冊會計師又具備了形式上的獨立性。所謂形式上的獨立性，又稱為“形體獨立性”、“外在獨立性”或“表面獨立性”，具體是指輔導教材中幾乎全部列舉的注冊會計師與委托單位之間必須實實在在地毫無利害關(guān)系的情形。83審計如果注冊會計師雖然具備了實質(zhì)上的獨立，但是報表使用者卻認為（2）正確把握實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立的關(guān)系實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立是不同的兩個概念，但有時又密不可分。實質(zhì)上的獨立性是無形的，難以測量的；而形式上的獨立性是有形的，可以觀察的。注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，不僅要保持實質(zhì)上的獨立，而且要保持形式上的獨立。因為實質(zhì)上的獨立只有當注冊會計師在整個審計過程中真正保持中立（即不偏不倚）時才成立，而形式上的獨立則是社會公眾對注冊會計師獨立性評判的結(jié)果。即使注冊會計師確實保持了實質(zhì)上的獨立，84審計（2）正確把握實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立的關(guān)系84審計（續(xù)）但如果社會公眾認為其偏袒了委托人或其他任何一方而有失形式上的獨立，則審計結(jié)果即使再正確也是徒勞，因為社會公眾只能通過觀察注冊會計師外觀上是否獨立而決定是否信任其報告的信息。現(xiàn)在，公眾通過觀察認為注冊會計師形式上不獨立，那么，就算注冊會計師確實保持了實質(zhì)上的獨立，他的服務(wù)也會喪失其價值。因此，可以說，形式上的獨立是實質(zhì)上的獨立的重要保證。85審計（續(xù)）但如果社會公眾認為其偏袒了委托人或其他任何一方而有失形（3）獨立性是客觀、公正的基礎(chǔ)。是注冊會計師的靈魂。正因如此，注冊會計師又稱為獨立會計師，注冊會計師審計又稱為獨立審計。（4）注冊會計師審計表現(xiàn)出雙向獨立性的特征，既獨立于委托人，又獨立于被審計單位。86審計（3）獨立性是客觀、公正的基礎(chǔ)。是注冊會計師的靈魂。正因如此3、為保持獨立性而應(yīng)回避的事項為了保持應(yīng)有的獨立性，會計師事務(wù)所如與客戶存在可能損害獨立性的利害關(guān)系，不得承接其委托的審計或其他簽證業(yè)務(wù)；執(zhí)行審計或其他簽證業(yè)務(wù)的注冊會計師如與客戶存在可能損害獨立性的利害關(guān)系，應(yīng)當向所在會計師事務(wù)所主動聲明，并實行回避：87審計3、為保持獨立性而應(yīng)回避的事項87審計（1）曾在委托單位任職，離職后未滿兩年的；（2）持有委托單位股票、債券或在委托單位有其他經(jīng)濟利益的；a．持有委托單位股票、債券；b．在委托單位有其他經(jīng)濟利益的。注冊會計師親屬在委托單位有經(jīng)濟利益的，視親密程度和經(jīng)濟利益的大小而定。88審計（1）曾在委托單位任職，離職后未滿兩年的；88審計第一，配偶、子女、父母的一般可直接歸屬本人，即使很小，應(yīng)視同；第二，配偶、子女、父母的一般與本人的經(jīng)濟利益緊密相關(guān)，即使很小，應(yīng)視同；第三，兄弟姐妹的，一般不能歸屬本人（親兄弟明算賬）；第四，兄弟姐妹的，利益巨大能歸屬本人（影響?yīng)毩⑿裕?；第五，遠房親戚的一般不能歸屬本人；第六，遠房親戚的，與其之間具有十分密切的財務(wù)關(guān)系能歸屬本人。89審計第一，配偶、子女、父母的一般可直接歸屬本人，即使很小，應(yīng)視同（3）與委托單位的負責人和主管人員、董事或委托事項的當事人有近親關(guān)系的；（直系三代以內(nèi)的）（4）擔任委托單位常年會計顧問或代為辦理會計事項的；90審計（3）與委托單位的負責人和主管人員、董事或委托事項的當事人有

a．注師受托親自編制管理當局會計報表的；b．注師受托指導編制管理當局會計報表的；c．注師受托協(xié)助編制管理當局會計報表的；d．審計假設(shè)----“沒有人能夠獨立地評價自己的工作”；e．事務(wù)所的其他注師可執(zhí)行該委托單位的審計業(yè)務(wù)；f．國際會計師聯(lián)合會認為：91審計a．注師受托親自編制管理當局會計報表的；91審計第一，注冊會計師不得與被審單位有任何財務(wù)利害關(guān)系；第二，注冊會計師不得與被審單位有影響其獨立客觀公正的其他利害沖突；第三，被審單位必須承擔對會計報表的責任；（會計責任）第四，注冊會計師不得充當被審單位雇員或管理人員的角色；第五，注冊會計師不得為被審單位提供會計服務(wù)。92審計第一，注冊會計師不得與被審單位有任何財務(wù)利害關(guān)系；92審計（5）其他為保持獨立性而應(yīng)回避的事項。另外，事務(wù)所與委托單位存在除業(yè)務(wù)收費之外的其他經(jīng)濟利益關(guān)系時，也應(yīng)實行回避。還有，西方道德準則的其他內(nèi)容：a．與委托單位的有關(guān)人士建立過分親密、浪漫關(guān)系的；b．接受被審單位饋贈的；93審計（5）其他為保持獨立性而應(yīng)回避的事項。93審計特別強調(diào)：教材采用列舉法解釋應(yīng)回避的情形，顯然不可能窮盡所有情形，所以最后加了一個伸縮性的其他條款。因此，太多的情形是否需要會計師事務(wù)所或注冊會計師回避，就需要大家做出專業(yè)判斷。教材中的一些判斷原則需要大家靈活掌握。比如“注冊會計師的愛人是擬審計單位的出納，在該審計項目中注冊會計師是否需要回避？”這也是一道經(jīng)典問題。94審計特別強調(diào)：94審計

為了讓大家學習本章時，輕松一點，我們在此舉例講解一個有興趣的問題，看一下注冊會計師的生活是多么的“有趣”和“無奈”。問題是：會計師事務(wù)所的合伙人（男）與心儀已久的擬審計單位的自然人股東（一位漂亮的小姐）相戀而結(jié)婚。此時，注冊會計師（合伙人）的生活或事業(yè)有何變化？95審計95審計

有意思嗎？從注冊會計師職業(yè)道德的角度看，僅供參考的答案是注冊會計師的痛苦抉擇：一是協(xié)商出讓擬審計單位股份，以保獨立性。但若是夫人堅持不同意，注冊會計師就不能對該擬審單位實施審計，除了丟失一塊業(yè)務(wù)外，若與擬審單位已簽定了業(yè)務(wù)約定書，還可能招致毀約賠償責任。真是娶了夫人又折兵。二是繼續(xù)擔任擬審計單位的審計師，冒違反獨立性原則的風險執(zhí)行業(yè)務(wù)，在行業(yè)監(jiān)管完善的情況下，等著接受處罰吧。注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時應(yīng)當保持實質(zhì)上和形式上的獨立，不得因任何利害關(guān)系影響其客觀、公正的立場。96審計有意思嗎？從注冊會計師職業(yè)道德的角度看，僅供參考的答案是4、可能損害獨立性的因素

可能損害獨立性的因素包括經(jīng)濟利益、自我評價、關(guān)聯(lián)關(guān)系和外界壓力等。（1）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮經(jīng)濟利益對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括：97審計4、可能損害獨立性的因素97審計①與鑒證客戶存在專業(yè)服務(wù)收費以外的直接經(jīng)濟利益或重大的間接經(jīng)濟利益；②收費主要來源于某一鑒證客戶；③過分擔心失去某項業(yè)務(wù)；④與鑒證客戶存在密切的經(jīng)營關(guān)系；⑤對鑒證業(yè)務(wù)采取或有收費的方式；⑥可能與鑒證客戶發(fā)生雇傭關(guān)系。98審計①與鑒證客戶存在專業(yè)服務(wù)收費以外的直接經(jīng)濟利益或重大的間接經(jīng)（2）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮自我評價對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括：①鑒證小組成員曾是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；②為鑒證客戶提供直接影響鑒證業(yè)務(wù)對象的其他服務(wù)；③為鑒證客戶編制屬于鑒證業(yè)務(wù)對象的數(shù)據(jù)或其他記錄。99審計（2）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮自我評價對獨立性的損害（3）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮關(guān)聯(lián)關(guān)系對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括：①與鑒證小組成員關(guān)系密切的家庭成員是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；

100審計（3）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮關(guān)聯(lián)關(guān)系對獨立性的損害②鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工是會計師事務(wù)所的前高級管理人員；③會計師事務(wù)所的高級管理人員或簽字注冊會計師與鑒證客戶長期交往；④接受鑒證客戶或其董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出社會禮儀的款待。101審計②鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生（4）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮外界壓力對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括：①在重大會計、審計等問題上與鑒證客戶存在意見分歧而受到解聘威脅；[15章節(jié)]②受到有關(guān)單位或個人不恰當?shù)母深A(yù)；③受到鑒證客戶降低收費的壓力而不恰當?shù)乜s小工作范圍。

102審計（4）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮外界壓力對獨立性的損害5、維護獨立性的措施當識別出損害獨立性的因素時，會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當采取必要的措施以消除影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩健?03審計5、維護獨立性的措施103審計第一，會計師事務(wù)所應(yīng)當從整體上維護其獨立性。維護獨立性的措施主要包括：①會計師事務(wù)所的高級管理人員重視獨立性，并要求鑒證小組成員保持獨立性；②制定有關(guān)獨立性的政策和程序，包括識別損害獨立性的因素、評價損害的嚴重程度以及采取相應(yīng)的維護措施；③建立必要的監(jiān)督及懲戒機制以促使有關(guān)政策和程序得到遵循；④及時向所有高級管理人員和員工傳達有關(guān)政策和程序及其變化；⑤制定能使員工向更高級別人員反映獨立性問題的政策和程序。104審計第一，會計師事務(wù)所應(yīng)當從整體上維護其獨立性。維護獨立性的措施第二，在承辦具體鑒證業(yè)務(wù)時，會計師事務(wù)所應(yīng)當維護其獨立性。維護獨立性的措施主要包括：①安排鑒證小組以外的注冊會計師進行復核；②定期輪換項目負責人及簽字注冊會計師；③與鑒證客戶的審計委員會或監(jiān)事會討論獨立性問題；④向鑒證客戶的審計委員會或監(jiān)事會告知服務(wù)性質(zhì)和收費范圍；⑤制定確保鑒證小組成員不代替鑒證客戶行使管理決策或承擔相應(yīng)責任的政策和程序；⑥將獨立性受到損害的鑒證小組成員調(diào)離鑒證小組?！厝恍?05審計第二，在承辦具體鑒證業(yè)務(wù)時，會計師事務(wù)所應(yīng)當維護其獨立性。維第三，當維護措施不足以消除損害獨立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩綍r，會計師事務(wù)所應(yīng)當拒絕承接業(yè)務(wù)或解除業(yè)務(wù)約定。106審計第三，當維護措施不足以消除損害獨立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山?、中國注冊會計師職業(yè)道德準則一覽表在職業(yè)道德準則中，獨立、客觀、公正是對注冊會計師職業(yè)道德的三條最重要的要求，我們已在前面作了介紹，這里我們主要就職業(yè)道德準則做一歸納，以方便大家記憶學習。主要包括獨立、客觀、公正原則，專業(yè)勝任能力與技術(shù)規(guī)范，對客戶的責任、對同行的責任和其他責任。如下：107審計6、中國注冊會計師職業(yè)道德準則一覽表107審計構(gòu)成總體要求相關(guān)內(nèi)容（準則原文）1．獨立、客觀、公正的原則一般原則（1）注冊會計師應(yīng)當恪守獨立、客觀、公正的原則。（2）注冊會計師執(zhí)行審計或其他鑒證業(yè)務(wù)，應(yīng)當保持形式上和實質(zhì)上的獨立。（3）會計師事務(wù)所如與客戶存在可能損害獨立性的利害關(guān)系，不得承接其委托的審計或其他鑒證業(yè)務(wù)。（4）執(zhí)行審計或其他鑒證業(yè)務(wù)的注冊會計師如與客戶存在可能損害獨立性的利害關(guān)系，應(yīng)當向所在會計師事務(wù)所聲明，并實行回避。（5）注冊會計師不得兼營或兼任與其執(zhí)行的審計或其他鑒證業(yè)務(wù)不相容的其他業(yè)務(wù)或職務(wù)。（6）注冊會計師執(zhí)行業(yè)務(wù)時，應(yīng)當實事求是，不為他人所左右，也不得因個人好惡影響分析、判斷的客觀性。（7）注冊會計師執(zhí)行業(yè)務(wù)時，應(yīng)當正直、誠實，不偏不倚地對待有關(guān)利益各方。108審計構(gòu)成總體要求相關(guān)內(nèi)容（準則原文）1．獨立、客觀、公正的2．專業(yè)勝任能力與技術(shù)規(guī)范注冊會計師要具有較強的業(yè)務(wù)能力和職業(yè)判斷能力。6種能力：又紅又專；五門課加高水平的職業(yè)判斷能力）（1）注冊會計師應(yīng)當保持和提高專業(yè)勝任能力，遵守獨立審計準則等職業(yè)規(guī)范，合理運用會計準則及國家其他相關(guān)技術(shù)規(guī)范。（相當于做體操運動員的“規(guī)定動作”，對注師工作程序、工作方法方面應(yīng)當遵守的技術(shù)標準所做的基本規(guī)定）（2）會計師事務(wù)所和注冊會計師不得承辦不能勝任的業(yè)務(wù)。（3）注冊會計師執(zhí)行業(yè)務(wù)時，應(yīng)當保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎。（4）注冊會計師執(zhí)行業(yè)時，應(yīng)當妥善規(guī)劃，并對業(yè)務(wù)助理人員的工作進行指導、監(jiān)督和檢查。（5）注冊會計師對有關(guān)業(yè)務(wù)形成結(jié)論或提出建議時，應(yīng)當以充分、適當?shù)淖C據(jù)為依據(jù)，不得以其職業(yè)身份對未審計或其他未鑒證事項發(fā)表意見。（6）注會計師不得對未來事項的可實現(xiàn)程度做出保證。（7）注冊會計師對審計過程中發(fā)現(xiàn)的違反會計準則及國家其他相關(guān)技術(shù)規(guī)范的事項，應(yīng)當按照獨立審計準則的要求進行適當處理。續(xù)表109審計2．專業(yè)勝任能力與技術(shù)規(guī)范注冊會計師要具有較強的業(yè)務(wù)能力和職續(xù)表3．對客戶的責任注冊會計師應(yīng)當在維護社會公眾的前提下，竭誠為客戶服務(wù)。（1）注冊會計師應(yīng)當在維護社會公眾利益的前提下，竭誠為客戶服務(wù)。（2）注冊會計師應(yīng)當按照業(yè)務(wù)約定履行對客戶的責任。（3）注冊會計師應(yīng)當對執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中知悉的商業(yè)秘密保密，并不得利用其為自己或他人謀取利益。（4）除有關(guān)法規(guī)允許的情形外，會計師事務(wù)所不得以或有收費形式為客戶提供鑒證服務(wù)。4．對同行的責任同業(yè)之間保持良好關(guān)系，共同維護和增進全行業(yè)的職業(yè)聲譽（1）注冊會計師應(yīng)當與同行保持良好的上作關(guān)系，配合同行工作。（2）注冊會計師不得低毀同行，不得損害同行利益。（3）會計師事務(wù)所不得雇用正在其他會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)的注冊會計師。注冊會計師不得以個人名義同時兩家或兩家以上的會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)。（4）會計師事務(wù)所不得以不正當手段與同行爭攬業(yè)務(wù)。110審計續(xù)表3．對客戶的責任注冊會計師應(yīng)當在維護社會公眾的前提下，續(xù)表5．其他責任注冊會計師應(yīng)當維護職業(yè)形象，在承接業(yè)務(wù)過程中不得發(fā)生有損職業(yè)形象的行為。（1）注冊會計師應(yīng)當維護職業(yè)形象，不得有可能損害職業(yè)形象的行為。（2）注冊會計師及其所在會計師事條所不得采用強迫、欺詐、利誘等方式招攬業(yè)務(wù)。（3）注冊會計師及其所在會計師事務(wù)所不得對其能力進行廣告宣傳以招攬業(yè)務(wù)。（4）注冊會計師及其所在會計師事務(wù)所不得以向他人支付傭金等不正當方式招攬業(yè)務(wù)，也不得向客戶或通過客戶獲取服務(wù)費之外的任何利益。（5）會計師事務(wù)所、注冊會計師不得允許他人以本所或本人的名義承辦業(yè)務(wù)。111審計續(xù)表5．其他責任注冊會計師應(yīng)當維護職業(yè)形象，在承接業(yè)務(wù)過程（二）中國注冊會計師職業(yè)規(guī)范指導意見目前，在注冊會計師審計工作中，存在不少有違職業(yè)道德的現(xiàn)象，比如會計師事務(wù)所競相壓價、不顧質(zhì)量惡性競爭，為保收益不計后果接下家，面對干預(yù)和壓力不能保持應(yīng)有的獨立性和謹慎原則而違心出具不實審計報告等等。這些問題都需要通過強化職業(yè)道德約束加以解決和規(guī)范?，F(xiàn)行《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》作為基本準則，對注冊會計師職業(yè)道德進行了原則性規(guī)定，需要進一步制訂具體準則，112審計（二）中國注冊會計師職業(yè)規(guī)范指導意見112審計（續(xù)）對注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中如何遵循職業(yè)道德的要求作出具體指導。雖然我們正在著手這方面工作，為應(yīng)急需，中注協(xié)針對行業(yè)當前緊要解決的突出問題，制訂了《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》（以下簡稱《指導意見》）。《指導意見》作為注冊會計師行業(yè)的自律規(guī)則，適用于注冊會計師行業(yè)管理組織對其個人會員和團體會員的要求。執(zhí)行起來，較為簡捷、方便，又有一定的力度。113審計（續(xù)）對注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中如何遵循職業(yè)道德的要求作出具體第一部分：《指導意見》的框架《指導意見》分為兩個層次，一是基本原則，二是具體要求?；驹瓌t包括注冊會計師履行社會責任，恪守獨立、客觀、公正的原則，保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，保持和提高專業(yè)勝任能力，遵守獨立審計準則等職業(yè)規(guī)范，履行對客戶的責任以及對同行的責任等，反映在第一章當中，是我們這個行業(yè)倡導的理念。具體要求包括獨立性，專業(yè)勝任能力，保密，收費與傭金，與執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)不相容的工作，接任前任注冊會計師的審計業(yè)務(wù)，以及廣告、業(yè)務(wù)招攬和宣傳等。114審計第一部分：《指導意見》的框架114審計2．基本原則《指導意見》規(guī)定，注冊會計師在職業(yè)道德方面應(yīng)當遵循的基本原則如下表：序號基本原則要求（1）注冊會計師應(yīng)當遵守職業(yè)道德準則，履行相應(yīng)的社會責任，維護社會公眾利益。注冊會計師行業(yè)的一個顯著標志是對社會公眾利益承擔責任。社會公眾利益是指注冊會計師為之服務(wù)的人士和機構(gòu)組成的整體的共同利益。注冊會計師行業(yè)作為一個肩負重大社會責任的行業(yè)，應(yīng)當以維護社會公眾利益為根本目標。115審計2．基本原則序號基本原則要求（1）注冊會計師應(yīng)當遵守職業(yè)道德（2）注冊會計師執(zhí)行審計、審核和審閱等鑒證業(yè)務(wù)，應(yīng)當恪守獨立、客觀、公正的原則。鑒證業(yè)務(wù)是指為被鑒證對象在所有重大方面遵循了既定的適當標準提供高度或適度保證的業(yè)務(wù)，客觀性原則和公正性原則實際上適用于注冊會計師提供的各種專業(yè)服務(wù)，而不僅僅局限于鑒證業(yè)務(wù)。116審計（2）注冊會計師執(zhí)行審計、審核和審閱等鑒證業(yè)務(wù)，應(yīng)當恪守獨立（3）注冊會計師應(yīng)當保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，保持和提高專業(yè)勝任能力，遵守獨立審計準則等職業(yè)規(guī)范，勤勉盡責。注冊會計師在提供專業(yè)服務(wù)時應(yīng)當保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎、專業(yè)勝任能力和勤勉作風。并且，隨著業(yè)務(wù)、法規(guī)和技術(shù)的不斷發(fā)展，注冊會計師應(yīng)當使自己的專業(yè)知識和技能始終保持在一定水平之上，以確?？蛻裟軌蛳硎艿礁咚降膶I(yè)服務(wù)。117審計（3）注冊會計師應(yīng)當保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，保持和提高專業(yè)勝任能（4）注冊會計師應(yīng)當履行對客戶的責任，對執(zhí)業(yè)過程中獲知的客戶信息保密。注冊會計師應(yīng)當對在提供專業(yè)服務(wù)過程中獲知的信息保密，除非有法定的或?qū)I(yè)的披露權(quán)力或義務(wù)，在未經(jīng)適當或特別授權(quán)的情況下，注冊會計師不得使用或披露任何相關(guān)信息。118審計（4）注冊會計師應(yīng)當履行對客戶的責任，對執(zhí)業(yè)過程中獲知的客戶（5）注冊會計師應(yīng)當與同行保持良好的工作關(guān)系，配合同行的工作。為了保持良好的社會形象和聲譽，注冊會計師行業(yè)應(yīng)當保持團結(jié)、合作的態(tài)度，配合、支持同行的工作，妥善處理自己與同行在專業(yè)判斷上的意見分歧，增強行業(yè)的集體力量。119審計注冊會計師應(yīng)當與同行保持良好的工作關(guān)系，配合同行的工作。為了3．獨立性從近期國內(nèi)證券市場發(fā)生的一系列重大案件看，注冊會計師的獨立性問題倍受關(guān)注。例如會計師事務(wù)所和注冊會計師對鑒證業(yè)務(wù)采取或有收費的方式，為審計客戶編制會計報表，受到有關(guān)單位或個人不恰當?shù)母深A(yù)等。雖然《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》對獨立性做了明確規(guī)定，但比較原則，需要具體規(guī)范?！吨笇б庖姟芬?guī)定如下表：

120審計3．獨立性120審計序號內(nèi)容具體要求（1注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時應(yīng)當保持實質(zhì)上和形式上的獨立，不得因任何利害關(guān)系影響其客觀、公正的立場?！蔼毩⑿?，是指實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立。實質(zhì)上的獨立，是指注冊會計師在發(fā)表意見時其專業(yè)判斷不受影響，公正執(zhí)業(yè)，保持客觀和專業(yè)懷疑；形式上的獨立，是指會計師事務(wù)所或鑒證小組避免出現(xiàn)這樣重大的情形，使得擁有充分相關(guān)信息的理性第三方推斷其公正性、客觀性或?qū)I(yè)懷疑受到損害?！笨赡軗p害獨立性的因素包括經(jīng)濟利益、自我評價、關(guān)聯(lián)關(guān)系和外界壓力等。121審計序號內(nèi)容具體要求（1注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時應(yīng)當保持實質(zhì)上和（2）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮經(jīng)濟利益對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括：

①與鑒證客戶存在專業(yè)服務(wù)收費以外的直接經(jīng)濟利益或重大的間接經(jīng)濟利益；②收費主要來源于某一鑒證客戶；③過分擔心失去某項業(yè)務(wù)；④與鑒證客戶存在密切的經(jīng)營關(guān)系；⑤對鑒證業(yè)務(wù)采取或有收費的方式；⑥可能與鑒證客戶發(fā)生雇傭關(guān)系。122審計（2）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮經(jīng)濟利益對獨立性的損害（3）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮自我評價對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括：①鑒證小組成員曾是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；②為鑒證客戶提供直接影響鑒證業(yè)務(wù)對象的其他服務(wù)；③為鑒證客戶編制屬于鑒證業(yè)務(wù)對象的數(shù)據(jù)或其他記錄。123審計（3）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮自我評價對獨立性的損害（4）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮關(guān)聯(lián)關(guān)系對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括：①與鑒證小組成員關(guān)系密切的家庭成員是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；②鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工是會計師事務(wù)所的前高級管理人員；③會計師事務(wù)所的高級管理人員或簽字注冊會計師與鑒證客戶長期交往；④接受鑒證客戶或其董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出社會禮儀的款待。124審計（4）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮關(guān)聯(lián)關(guān)系對獨立性的損害（5）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮外界壓力對獨立性的損害，可能損害獨立性的情形主要包括：①在重大會計、審計等問題上與鑒證客戶存在意見分歧而受到解聘威脅；②受到有關(guān)單位或個人不恰當?shù)母深A(yù)；③受到鑒證客戶降低收費的壓力而不恰當?shù)乜s小工作范圍。125審計（5）會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當考慮外界壓力對獨立性的損害（6）當識別出損害獨立性的因素時，會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)當采取必要的措施以消除影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩健?26審計（6）當識別出損害獨立性的因素時，會計師事務(wù)所和注冊會計師應(yīng)（7）會計師事務(wù)所應(yīng)當從整體上維護其獨立性。維護獨立性的措施主要包括：①會計師事務(wù)所的高級管理人員重視獨立性，并要求鑒證小組成員保持獨立性；②制定有關(guān)獨立性的政策和程序，包括識別損害獨立性的因素、評價損害的嚴重程度以及采取相應(yīng)的維護措施；③建立必要的監(jiān)督及懲戒機制以促使有關(guān)政策和程序得到遵循；④及時向所有高級管理人員和員工傳達有關(guān)政策和程序及其變化；⑤制定能使員工向更高級別人員反映獨立性問題的政策和程序。127審計（7）會計師事務(wù)所應(yīng)當從整體上維護其獨立性。維護獨立性的措施（8）在承辦具體鑒證業(yè)務(wù)時，會計師事務(wù)所應(yīng)當維護其獨立性。維護獨立性的措施主要包括：①安排鑒證小組以外的注冊會計師進行復核；②定期輪換項目負責人及簽字注冊會計師；③與鑒證客戶的審計委員會或監(jiān)事會討論獨立性問題；④向鑒證客戶的審計委員會或監(jiān)事會告知服務(wù)性質(zhì)和收費范圍；⑤制定確保鑒證小組成員不代替鑒證客戶行使管理決策或承擔相應(yīng)責任的政策和程序；⑥將獨立性受到損害的鑒證小組成員調(diào)離鑒證小組。128審計（8）在承辦具體鑒證業(yè)務(wù)時，會計師事務(wù)所應(yīng)當維護其獨立性。維（9）當維護措施不足以消除損害獨立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩綍r，會計師事務(wù)所應(yīng)當拒絕承接業(yè)務(wù)或解除業(yè)務(wù)約定。129審計（9）當維護措施不足以消除損害獨立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山?．專業(yè)勝任能力為何要把專業(yè)勝任能力提高到道德層次？這是因為，注冊會計師如果不能保持和提高專業(yè)勝任能力，就難以完成客戶委托的業(yè)務(wù)，也就從根本上無法滿足社會公眾對注冊會計師行業(yè)的需求。目前，我國注冊會計師隊伍的素質(zhì)得到明顯提高，但在許多方面離市場經(jīng)濟的要求還有一定的差距，特別是在年齡結(jié)構(gòu)、專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗等方面有不盡人意之處?！吨笇б庖姟芬?guī)定如下表：130審計4．專業(yè)勝任能力130審計序號內(nèi)容要求（1）注冊會計師應(yīng)當通過教育、培訓和執(zhí)業(yè)實踐保持和提高專業(yè)勝任能力。作為注冊會計師，應(yīng)當具有專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，能夠勝任承接的工作?！皩I(yè)勝任能力”既要求注冊會計師具有專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗，又要求其經(jīng)濟、有效地完成客戶委托的業(yè)務(wù)。131審計序號內(nèi)容要求（1）注冊會計師應(yīng)當通過教育、培訓和執(zhí)業(yè)實踐保持（2）注冊會計師不得宣稱自己具有本不具備的專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗。如果注冊會計師缺乏足夠的知識、技能和經(jīng)驗，但卻宣稱自己具有提供專業(yè)服務(wù)的知識、技能和經(jīng)驗，就構(gòu)成了一種欺詐，對注冊會計師的行業(yè)形象極為不利。（3）注冊會計師不得提供不能勝任的專業(yè)服務(wù)。如果注冊會計師不具備完成某項專業(yè)服務(wù)的專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，但卻承接了這樣的業(yè)務(wù)，其后果往往導致服務(wù)質(zhì)量無法滿足客戶的需要或維護社會公眾的利益。132審計（2）注冊會計師不得宣稱自己具有本不具備的專業(yè)知識、技能或經(jīng)（4）在提供專業(yè)服務(wù)時，注冊會計師可以在特定領(lǐng)域利用專家協(xié)助其工作。注冊會計師不得提供不能勝任的專業(yè)服務(wù)。注冊會計師并非所有領(lǐng)域的專家，可能并不具備完成特定局部業(yè)務(wù)的專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗。（5）在利用專家工作時，注冊會計師應(yīng)當對專家遵守職業(yè)道德的情況進行監(jiān)督和指導。注冊會計師在利用專家工作時，不僅自己遵守職業(yè)道德，也應(yīng)當提請并督導專家遵守職業(yè)道德，確保執(zhí)業(yè)質(zhì)量。133審計（4）在提供專業(yè)服務(wù)時，注冊會計師可以在特定領(lǐng)域利用專家協(xié)助5、保密注冊會計師能否與客戶維持正常的關(guān)系，有賴于雙方能否自愿而又充分進行溝通和交流，不掩蓋任何重要的事實和情況。只有這樣，注冊會計師才能有效地完成工作。如果注冊會計師受到客戶的嚴重限制，不能充分了解情況，就無法發(fā)表審計意見。另一方面，注冊會計師與客戶的溝通，必須建立在為客戶的信息保密基礎(chǔ)上。134審計5、保密134審計（續(xù)）因此，注冊會計師在簽訂業(yè)務(wù)約定書時，應(yīng)當書面承諾對在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中獲知的客戶信息保密。這里所說的客戶信息，通常是指商業(yè)秘密。一旦商業(yè)秘密被泄露或被利用，往往給客戶造成損失。因此，許多國家規(guī)定，在公眾領(lǐng)域執(zhí)業(yè)的注冊會計師，不能在沒有取得客戶同意的情況下，泄露任何客戶的秘密信息。目前，絕大多數(shù)注冊會計師都能遵守保密原則，但也有少數(shù)注冊會計師沒有注意到這個問題。例如，利用獲知的客戶信息買賣客戶的股票，與客戶發(fā)生意見分歧時，訴諸媒體等。135審計（續(xù)）因此，注冊會計師在簽訂業(yè)務(wù)約定書時，應(yīng)當書面承諾對在執(zhí)（續(xù)）盡管在通常情況下，注冊會計師應(yīng)當對執(zhí)業(yè)過程中獲知的客戶信息保密，但是也有例外。由于注冊會計師承擔著維護社會公眾的重任，如果客戶存在違法行為，面臨著法規(guī)強制注冊會計師披露客戶信息的要求。例如，美國在1995年對證券法案的修正案中，要注冊會計師如果發(fā)現(xiàn)客戶的違法行為或可能存在的違法行為，應(yīng)當：（1）告知適當?shù)墓芾韺?，并向董事會或其審計委員會報告；（2）如果管理層或董事會不采取適當行動加以改正，而因此影響審計報告的質(zhì)量，注