企業(yè)并購中的所得稅問題

企業(yè)并購中的所得稅問題第一頁，共八十七頁，2022年，8月28日經(jīng)濟結構改變包括：資產(chǎn)的用途的改變或有效利用、收入結構的變化、成本費用的降低、盈利水平的提升、資產(chǎn)負債率的變化、工藝流程的改變、產(chǎn)品合格率的提高或損耗的減少；技術結構、產(chǎn)品結構、組織結構、分配結構等的變化。第二頁，共八十七頁，2022年，8月28日

（一）企業(yè)法律形式改變，是指企業(yè)注冊名稱、住所以及企業(yè)組織形式等的簡單改變，但符合本通知規(guī)定其他重組的類型除外。

（二）債務重組，是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的書面協(xié)議或者法院裁定書，就其債務人的債務作出讓步的事項。（六號令的表述“債務重組是指債權人（企業(yè)）與債務人（企業(yè)）之間發(fā)生的涉及債務條件修改的所有事項?！保?范圍不一致，注意前提的影響）第三頁，共八十七頁，2022年，8月28日（三）股權收購，是指一家企業(yè)（以下稱為收購企業(yè)）購買另一家企業(yè)（以下稱為被收購企業(yè)）的股權，以實現(xiàn)對被收購企業(yè)控制的交易。收購企業(yè)支付對價的形式包括股權支付、非股權支付或兩者的組合。〔控股合并｝（原相關規(guī)定未對“股權收購”定義，相關內容在“股權投資”“股權重組”、“資產(chǎn)轉讓”交易中體現(xiàn)）標的－股權（被收購企業(yè)的）；目的－實現(xiàn)對被收購企業(yè)的控制；對價－股權、股份｛包括收購企業(yè)的或收購企業(yè)的控股企業(yè)的股權或股份（下同）｝、非股權支付或兩者的組合；支付對價的對象－被收購企業(yè)的股東（或被收購企業(yè)不獲取對價？）；支付對價的主體－收購企業(yè)；〔除非以股權投資，一般無法定評估的要求、強調公允〕第四頁，共八十七頁，2022年，8月28日比如：股權交易前的股權結構A公司B公司C公司D公司90％85％E公司10％F公司15％第五頁，共八十七頁，2022年，8月28日股權交易后的結構（經(jīng)確認C公司10%股權與D公司80％股權的公允價值一致）A公司B公司C公司D公司80%5%10%80%E公司F公司第六頁，共八十七頁，2022年，8月28日或股權交易后的股權結構如下（經(jīng)確認A公司8％股權與D公司80％股權的公允價值一致）E公司A公司B公司F公司C公司D公司5％8％80％90％第七頁，共八十七頁，2022年，8月28日（四）資產(chǎn)收購，是指一家企業(yè)（以下稱為受讓企業(yè)）購買另一家企業(yè)（以下稱為轉讓企業(yè)）實質經(jīng)營性資產(chǎn)的交易。受讓企業(yè)支付對價的形式包括股權支付、非股權支付或兩者的組合。（原相關規(guī)定在“非貨幣性資產(chǎn)投資”“整體資產(chǎn)轉讓”中體現(xiàn)）標的－資產(chǎn)（轉讓企業(yè)）；對價－股權、股份、非股權支付或兩者的組合；目的－獲取轉讓企業(yè)的資產(chǎn)；支付對價的對象－轉讓資產(chǎn)的企業(yè)本身；支付對價的主體－受讓企業(yè)；〔一般會有評估的過程，強調公允〕第八頁，共八十七頁，2022年，8月28日交易前情況陳先生王先生B公司資產(chǎn)組合A公司C公司50％50％100％B擁有第九頁，共八十七頁，2022年，8月28日交易后情況陳先生王先生A公司C公司資產(chǎn)組合B公司50％50％70％C擁有30％第十頁，共八十七頁，2022年，8月28日（五）合并，是指一家或多家企業(yè)（以下稱為被合并企業(yè)）將其全部資產(chǎn)和負債轉讓給另一家現(xiàn)存或新設企業(yè)（以下稱為合并企業(yè)），被合并企業(yè)股東換取合并企業(yè)的股權或非股權支付，實現(xiàn)兩個或兩個以上企業(yè)的依法合并。標的－全部資產(chǎn)和負債（被合并企業(yè)）；對價－股權、股份或兩者的組合；目的－實現(xiàn)兩個或兩個以上企業(yè)的合并；支付對價的對象－被合并企業(yè)的股東（或不取得對價）；支付對價的主體－合并企業(yè)（或不支付對價）；〔注冊資本的合并、整體轉讓的特征（含人力資源）、有評估的要求、強調公允〕第十一頁，共八十七頁，2022年，8月28日（國稅發(fā)2000119號文的表述“企業(yè)合并包括被合并企業(yè)(指一家或多家不需要經(jīng)過法律清算程序而解散的企業(yè))將其全部資產(chǎn)和負債轉讓給另一家現(xiàn)存或新設企業(yè)(以下簡稱合并企業(yè))，為其股東換取合并企業(yè)的股權或其他財產(chǎn)，實現(xiàn)兩個或兩個以上企業(yè)的依法合并。另外：國稅發(fā)199771號文有類似表述。）第十二頁，共八十七頁，2022年，8月28日（六）分立，是指一家企業(yè)（以下稱為被分立企業(yè)）將部分或全部資產(chǎn)分離轉讓給現(xiàn)存或新設的企業(yè)（以下稱為分立企業(yè)），被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權或非股權支付，實現(xiàn)企業(yè)的依法分立。標的－部分或全部資產(chǎn)（被分立企業(yè)的），還可能包括部分被分立企業(yè)的負債（見59號文第六條第五點第1款規(guī)定）；對價－股權、股份或兩者的組合；目的－將企業(yè)分立；支付對價的對象－被分立企業(yè)的股東；支付對價的主體－其它投資主體（或原投資主體與其它投資主體）新設立的企業(yè)，或其它分立企業(yè)；或不支付對價？〔注冊資本或股本的分立、一般有評估的要求、強調公允〕第十三頁，共八十七頁，2022年，8月28日例一、分立前結構李先生張先生A公司商業(yè)物業(yè)、其它資產(chǎn)50％50％第十四頁，共八十七頁，2022年，8月28日分立后結構（1）｛A公司不注銷、投資主體相同｝李張A公司B公司P其它資產(chǎn)商業(yè)物業(yè)50%50%50%50%第十五頁，共八十七頁，2022年，8月28日分立后結構（2）｛A公司不注銷、投資主體不同｝李張E公司C公司XA公司其它資產(chǎn)商業(yè)物業(yè)50％50％15％15％70%第十六頁，共八十七頁，2022年，8月28日分立后結構（3）｛A公司注銷｝李張D公司E公司F公司XC公司X其它資產(chǎn)商業(yè)物業(yè)20%15%20%15%60％70％第十七頁，共八十七頁，2022年，8月28日例二、交易前結構A公司B公司D公司M公司H公司C公司甲資產(chǎn)乙資產(chǎn)100％100％40％60％第十八頁，共八十七頁，2022年，8月28日交易后結構A公司B公司C公司D公司M公司H公司甲資產(chǎn)乙資產(chǎn)40％60％8％12％80％100％第十九頁，共八十七頁，2022年，8月28日例三、分立前結構李陳王張A公司甲資產(chǎn)組乙資產(chǎn)組25％25％25％25％第二十頁，共八十七頁，2022年，8月28日分立后結構（1）李陳王張A公司B公司甲資產(chǎn)組乙資產(chǎn)組50％50％50％50％第二十一頁，共八十七頁，2022年，8月28日分立后結構（2）李陳王張A公司B公司甲資產(chǎn)組乙資產(chǎn)組45％50％45％50％10％第二十二頁，共八十七頁，2022年，8月28日例四、分立前結構趙周吳A公司甲資產(chǎn)組乙資產(chǎn)組30％40％30％第二十三頁，共八十七頁，2022年，8月28日分立后結構（1）趙周吳A公司B公司甲資產(chǎn)組乙資產(chǎn)組80％20％20％80％第二十四頁，共八十七頁，2022年，8月28日分立后結構（2）趙周吳A公司A公司甲資產(chǎn)組乙資產(chǎn)組50％50％100％第二十五頁，共八十七頁，2022年，8月28日（國稅發(fā)2000119號文的表述“企業(yè)分立包括被分立企業(yè)將部分或全部營業(yè)分離轉讓給兩個或兩個以上現(xiàn)存或新設的企業(yè)(以下簡稱分立企業(yè))，為其股東換取分立企業(yè)的股權或其他財產(chǎn)?！眹惏l(fā)199771號文有相關表述。）第二十六頁，共八十七頁，2022年，8月28日二、本通知所稱股權支付，是指企業(yè)重組中購買、換取資產(chǎn)的一方支付的對價中，以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權、股份作為支付的形式；所稱非股權支付，是指以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應收款項、本企業(yè)或其控股企業(yè)股權和股份以外的有價證券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔債務等作為支付的形式。〔注意理解“承擔債務”〕（原相關法規(guī)未明確“以控股企業(yè)的股權、股份作為支付的形式”。）第二十七頁，共八十七頁，2022年，8月28日三、企業(yè)重組的稅務處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務處理規(guī)定和特殊性稅務處理規(guī)定。（原相關法規(guī)未見相關表述，只在國稅函20081081號文中的｛附表三《納稅調整項目明細表》填報說明第8行、第9行出現(xiàn)“一般重組”、“特殊重組”的概念但無相關說明。｝）第二十八頁，共八十七頁，2022年，8月28日

四、企業(yè)重組，除符合本通知規(guī)定適用特殊性稅務處理規(guī)定的外，按以下規(guī)定進行稅務處理：

（一）企業(yè)由法人轉變?yōu)閭€人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或將登記注冊地轉移至中華人民共和國境外（包括港澳臺地區(qū)），應視同企業(yè)進行清算、分配，股東重新投資成立新企業(yè)。企業(yè)的全部資產(chǎn)以及股東投資的計稅基礎均應以公允價值為基礎確定。

企業(yè)發(fā)生其他法律形式簡單改變的，可直接變更稅務登記，除另有規(guī)定外，有關企業(yè)所得稅納稅事項（包括虧損結轉、稅收優(yōu)惠等權益和義務）由變更后企業(yè)承繼，但因住所發(fā)生變化而不符合稅收優(yōu)惠條件的除外。*未提及分公司變更為子公司的問題，以往的情況？第二十九頁，共八十七頁，2022年，8月28日（二）企業(yè)債務重組，相關交易應按以下規(guī)定處理：

1.以非貨幣資產(chǎn)清償債務，應當分解為轉讓相關非貨幣性資產(chǎn)、按非貨幣性資產(chǎn)公允價值清償債務兩項業(yè)務，確認相關資產(chǎn)的所得或損失。（6號令的規(guī)定“第四條債務人（企業(yè)）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應當分解為按公允價值轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當?shù)慕痤~償還債務兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，債務人（企業(yè)）應當確認有關資產(chǎn)的轉讓所得（或損失）；第三十頁，共八十七頁，2022年，8月28日

債權人（企業(yè)）取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應當按照該有關資產(chǎn)的公允價值（包括與轉讓資產(chǎn)有關的稅費）確定其計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷費用或者結轉商品銷售成本等。）第三十一頁，共八十七頁，2022年，8月28日2.發(fā)生債權轉股權的，應當分解為債務清償和股權投資兩項業(yè)務，確認有關債務清償所得或損失。（6號令的規(guī)定“第五條在以債務轉換為資本方式進行的債務重組中，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，債務人（企業(yè)）應當將重組債務的賬面價值與債權人因放棄債權而享有的股權的公允價值的差額，確認為債務重組所得，計入當期應納稅所得；債權人（企業(yè)）應當將享有的股權的公允價值確認為該項投資的計稅成本。）第三十二頁，共八十七頁，2022年，8月28日3.債務人應當按照支付的債務清償額低于債務計稅基礎的差額，確認債務重組所得；債權人應當按照收到的債務清償額低于債權計稅基礎的差額，確認債務重組損失。

4.債務人的相關所得稅納稅事項原則上保持不變。第三十三頁，共八十七頁，2022年，8月28日（三）企業(yè)股權收購、資產(chǎn)收購重組交易，相關交易應按以下規(guī)定處理：

1.被收購方應確認股權、資產(chǎn)轉讓所得或損失。

｛國稅發(fā)2000118號文的相關規(guī)定:

二、企業(yè)股權投資轉讓所得和損失的所得稅處理:

（一）企業(yè)股權投資轉讓所得或損失是指企業(yè)因收回、轉讓或清算處置股權投資的收入減除股權投資成本后的余額。企業(yè)股權投資轉讓所得應并入企業(yè)的應納稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅。第三十四頁，共八十七頁，2022年，8月28日

國稅發(fā)199771號文的規(guī)定“股權轉讓收益或損失是指，股權轉讓價減除股權成本價后的差額”。

“股權成本價是指，股東（投資者）投資入股時向企業(yè)實際交付的出資金額，或收購該項股權時向該股權的原轉讓人實際支付的股權轉讓價金額”。｝《企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定：第三十五頁，共八十七頁，2022年，8月28日第七十一條企業(yè)所得稅法第十四條所稱投資資產(chǎn)，是指企業(yè)對外進行權益性投資和債權性投資形成的資產(chǎn)。

企業(yè)在轉讓或者處置投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本，準予扣除。

投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：

（一）通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；

（二）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為成本。{關注股權轉讓收益確認時點問題｝第三十六頁，共八十七頁，2022年，8月28日

2.收購方取得股權或資產(chǎn)的計稅基礎應以公允價值為基礎確定。

3.被收購企業(yè)的相關所得稅事項原則上保持不變。案例案例所涉及的交易各方均為中國境內居民，居民企業(yè)適用的企業(yè)所得稅稅率為25％，各企業(yè)執(zhí)行《企業(yè)會計準則》，E、D、G、H公司不存在任何關聯(lián)方關系。

A公司設立時注冊資本1億元（RMB、下同），E公司、D公司按所持股份比例投入貨幣資金，投資持有期間無追加投資；購買日A公司的凈資產(chǎn)為1.5億元。｛2.8億3800萬元｝第三十七頁，共八十七頁，2022年，8月28日B公司設立時注冊資本2000萬元，G公司、H公司按股權比例投入現(xiàn)金資產(chǎn)，投資持有期間無追加投資，購買日B公司凈資產(chǎn)為3360萬元，交易各方達成的協(xié)議：

G公司、H公司各轉讓其所持B公司40％的股份給A公司；作為對價A公司向G、H定向增發(fā)股票，G、H公司因此各持A公司5％的股份；

A公司向G、H公司定向增發(fā)合計10％股份經(jīng)確認的公允價值為2800萬元；

A公司取得B公司80％股份經(jīng)交易各方確認的公允為3800萬元，A公司需向G、H公司另外支付現(xiàn)金資產(chǎn)各500萬元；

交易完成后G、H公司對A、B公司均無重大影響。第三十八頁，共八十七頁，2022年，8月28日交易前股權結構E公司D公司A公司G公司H公司B公司30%70%50%50%第三十九頁，共八十七頁，2022年，8月28日交易后股權結構E公司D公司A公司G公司H公司B公司27%63%5%5%10%10%80%第四十頁，共八十七頁，2022年，8月28日A公司定向增發(fā)前后的資本變化情況：實繳注冊資本（變更前）股東金額比例E公司3000萬元30％D公司7000萬元70％實繳注冊資本（變更后）股東金額比例E公司3000萬元27％D公司7000萬元63％G公司500萬元5％H公司500萬元5％相關處理不考慮除企業(yè)所得稅以外的稅費。第四十一頁，共八十七頁，2022年，8月28日1、屬適用一般性稅務處理規(guī)定的重組；｛（1000/3800）×100％｝2、A公司取得B公司80％股權的計稅基礎：｛2800萬元＋1000萬元｝3、G公司應確認的股權轉讓所得：｛（1400萬元＋500萬元）－1000萬元｝G公司取得A公司5％股權的計稅基礎：1400萬元第四十二頁，共八十七頁，2022年，8月28日A公司會計處理：(金額單位RMB萬元）借：長期股權投資2800＋1000

貸：股本－G500

－H500

資本公積——股本溢價2800如果發(fā)行權益性證券過程中支付了傭金和手續(xù)費，應沖減權益性證券的溢價發(fā)行收入，賬務處理為：借：資本公積——股本溢價貸：銀行存款

H公司的會計處理：借：銀行存款500

長期股權投資1400

貸：長期股權投資1000

投資收益900第四十三頁，共八十七頁，2022年，8月28日股權收購涉及的其他問題：股權收購后公司更名涉及的契稅問題；股權收購涉及的土地增值稅問題，在什么情況下涉及？；第四十四頁，共八十七頁，2022年，8月28日（國稅發(fā)2000118號文的規(guī)定“三、企業(yè)以部分非貨幣性資產(chǎn)投資的所得稅處理

（一）企業(yè)以經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資，包括股份公司的法人股東以其經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)向股份公司配購股票，應在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認資產(chǎn)轉讓所得或損失。第四十五頁，共八十七頁，2022年，8月28日

（二）上述資產(chǎn)轉讓所得如數(shù)額較大，在一個納稅年度確認實現(xiàn)繳納企業(yè)所得稅確有困難的，報經(jīng)稅務機關批準，可作為遞延所得，在投資交易發(fā)生當期及隨后不超過５個納稅年度內平均攤轉到各年度的應納稅所得中。

（三）被投資企業(yè)接受的上述非貨幣性資產(chǎn)，可按經(jīng)評估確認后的價值確定有關資產(chǎn)的成本?！保┑谒氖?，共八十七頁，2022年，8月28日（四）企業(yè)合并，當事各方應按下列規(guī)定處理：

1.合并企業(yè)應按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎。

2.被合并企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理?！踩绾翁幚恚俊?/p>

3.被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結轉彌補?！沧⒁夂喜a(chǎn)生的一般的存貨與工程施工企業(yè)的存貨問題〕第四十七頁，共八十七頁，2022年，8月28日｛國稅發(fā)2000119號文第一點第(一)條：企業(yè)合并，通常情況下，被合并企業(yè)應視為按公允價值轉讓、處置全部資產(chǎn)，計算資產(chǎn)的轉讓所得，依法繳納所得稅。被合并企業(yè)以前年度的虧損，不得結轉到合并企業(yè)彌補。合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的有關資產(chǎn)，計稅時可以按經(jīng)評估確認的價值確定成本。被合并企業(yè)的股東取得合并企業(yè)的股權視為清算分配。第四十八頁，共八十七頁，2022年，8月28日（五）企業(yè)分立，當事各方應按下列規(guī)定處理：

1.被分立企業(yè)對分立出去資產(chǎn)應按公允價值確認資產(chǎn)轉讓所得或損失。

2.分立企業(yè)應按公允價值確認接受資產(chǎn)的計稅基礎。

3.被分立企業(yè)繼續(xù)存在時，其股東取得的對價應視同被分立企業(yè)分配進行處理?！彩裁捶峙?？〕

4.被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理。

第四十九頁，共八十七頁，2022年，8月28日｛國稅發(fā)2000119號文第二條第(一)點的規(guī)定：被分立企業(yè)應視為按公允價值轉讓其被分離出去的部分或全部資產(chǎn)，計算被分立資產(chǎn)的財產(chǎn)轉讓所得，依法繳納所得稅。分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的資產(chǎn)，在計稅時可按經(jīng)評估確認的價值確定成本。｝

5.企業(yè)分立相關企業(yè)的虧損不得相互結轉彌補。第五十頁，共八十七頁，2022年，8月28日五、企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務處理規(guī)定：

（一）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

（二）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權比例符合本通知規(guī)定的比例。

（三）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內不改變重組資產(chǎn)原來的實質性經(jīng)營活動。

（四）重組交易對價中涉及股權支付金額符合本通知規(guī)定比例。

（五）企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內，不得轉讓所取得的股權。（原有關規(guī)定只見國稅發(fā)199771號文有一點相類似的規(guī)定）第五十一頁，共八十七頁，2022年，8月28日六、企業(yè)重組符合本通知第五條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權支付部分，可以按以下規(guī)定進行特殊性稅務處理：

（一）企業(yè)債務重組確認的應納稅所得額占該企業(yè)當年應納稅所得額50%以上，可以在5個納稅年度的期間內，均勻計入各年度的應納稅所得額。

（6號令的規(guī)定“第八條企業(yè)在債務重組業(yè)務中因以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債或因債權人的讓步而確認的資產(chǎn)轉讓所得或債務重組所得，如果數(shù)額較大，一次性納稅確有困難的，經(jīng)主管稅務機關核準，可以在不超過5個納稅年度的期間內均勻計入各年度的應納稅所得額。）第五十二頁，共八十七頁，2022年，8月28日

企業(yè)發(fā)生債權轉股權業(yè)務，對債務清償和股權投資兩項業(yè)務暫不確認有關債務清償所得或損失，股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。企業(yè)的其他相關所得稅事項保持不變。

（二）股權收購，收購企業(yè)購買的股權不低于被收購企業(yè)全部股權的75%，且收購企業(yè)在該股權收購發(fā)生時的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：第五十三頁，共八十七頁，2022年，8月28日1.被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定。｛第六條第（六）項｝2.收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定。3.收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎和其他相關所得稅事項保持不變。第五十四頁，共八十七頁，2022年，8月28日例一、A公司、C公司、S公司無任何關聯(lián)關系，A公司設立B公司時的初始投資成本1億元（RMB下同），即B公司的注冊資本1億，投資持有期間無追加投資。（交易前結構）A公司C公司B公司D公司100%80%S公司20%第五十五頁，共八十七頁，2022年，8月28日C公司取得D公司的初始投資成本為1600萬元，即D公司設立時的注冊資本為2000萬元，投資持有期間無追加投資。（交易后股權結構）A公司C公司S公司B公司D公司90%80%10%20%第五十六頁，共八十七頁，2022年，8月28日A公司以其所持B公司10%的股份作為對價獲取了D公司80％的股份，以實現(xiàn)對D公司控制，購買日B公司10％股份與D公司80％股份經(jīng)確認的公允價值均為4000萬元，（不考慮相關稅費）。第五十七頁，共八十七頁，2022年，8月28日例二、股權交易前的股權結構｛A公司設立C公司時的初始投資成本人民幣（下同）1億元，B公司取得D公司80%股權的初始投資成本為800萬元）A公司B公司E公司C公司D公司100%80%20%第五十八頁，共八十七頁，2022年，8月28日

股權交易后的股權結構｛經(jīng)確認D公司80％股權的公允價值為3000萬元人民幣（下同），C公司10％股權的公允價值為2800萬元，A公司另支付200萬元現(xiàn)金給B公司｝A公司B公司E公司C公司D公司90%20%10％80％第五十九頁，共八十七頁，2022年，8月28日（三）資產(chǎn)收購，受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：

1.轉讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權的計稅基礎，以被轉讓資產(chǎn)的原有計稅基礎確定。

2.受讓企業(yè)取得轉讓企業(yè)資產(chǎn)的計稅基礎，以被轉讓資產(chǎn)的原有計稅基礎確定。｛注意理解“原有計稅基礎”的含義｝第六十頁，共八十七頁，2022年，8月28日例：A公司取得C公司90％股權的初始投資成本7.2億元（RMB下同），投資持有期間無追加投資；B公司設立D公司時的初始投資成本0.8億元（即D公司的注冊資本），股權持有期間無追加投資；D公司資產(chǎn)組合的構成（歷史成本）：不動產(chǎn)

8000萬元（自建物業(yè)含地價，已提折舊1000萬元）；設備

2000萬元（不涉及購入時增值稅進項稅的抵扣問題，已提折舊1200萬元）；存貨

2200萬元（增值稅的申報表仍有85萬元增值稅的留抵稅額）；交易發(fā)生時不動產(chǎn)經(jīng)評估確認的公允價值為1.7億元（即評估增值1億元），設備及存貨未發(fā)生評估增值或減值情況；{假設交易符合特殊性稅務處理規(guī)定（75％）｝（交易各方執(zhí)行會計準則）第六十一頁，共八十七頁，2022年，8月28日交易前的情況（A公司取得C公司90％股權的初始投資成本7.2億元，B公司設立D公司時的初始投資成本0.8億元，不動產(chǎn)

8000萬元，已提折舊1000萬元、設備

2000萬元、已提折舊1200萬元、存貨

2200萬元）；A公司B公司D公司資產(chǎn)組合C公司E公司10％90％100％D擁有第六十二頁，共八十七頁，2022年，8月28日交易后（情況1）｛D公司不注銷｝A公司所持C公司10％的股權經(jīng)確認的公允價值為2億元；｛不動產(chǎn)經(jīng)評估確認的公允價值為1.7億元（即評估增值1億元），E公司A公司B公司C公司D公司資產(chǎn)組合100％80％10％A擁有10%第六十三頁，共八十七頁，2022年，8月28日即A公司收購D公司的資產(chǎn)組合（公允價值為：1.7億＋0.08億＋0.22億＝2億），A公司以其控股公司（C公司）的股權作為對價（C公司10％的股權，公允價值為2億）；A公司所獲得資產(chǎn)的計稅基礎為：0.7+0.08+0.22=1（億元）｛而不是0.8億（1/9*7.2）｝（入賬價合計金額為2億，需確認損益，產(chǎn)生暫時性差異、遞延所得稅負債、逐年轉回）D公司取得C公司10％股權的計稅基礎為：0.7+0.08+0.22=1（億元）（入賬價為2億，需確認損益，產(chǎn)生暫時性差異、遞延所得稅負債、未來轉讓股權時轉回）第六十四頁，共八十七頁，2022年，8月28日交易后（情況2）｛D公司注銷（FL)｝B公司原投資于D公司的初始投資成本0.8億元。E公司A公司B公司C公司資產(chǎn)組合A擁有10％80％10％第六十五頁，共八十七頁，2022年，8月28日｛國稅發(fā)2000118號文第四條第（二）項的規(guī)定：如果企業(yè)整體資產(chǎn)轉讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中，除接受企業(yè)股權以外的現(xiàn)金、有價證券、其他資產(chǎn)（以下簡稱“非股權支付額”）不高于所支付的股權的票面價值（或股本的賬面價值）２０％的，經(jīng)稅務機關審核確認，轉讓企業(yè)可暫不計算確認資產(chǎn)轉讓所得或損失。轉讓企業(yè)和接受企業(yè)不在同一?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）的，須報國家稅務總局審核確認。

第六十六頁，共八十七頁，2022年，8月28日

轉讓企業(yè)取得接受企業(yè)的股權的成本，應以其原持有的資產(chǎn)的賬面凈值為基礎確定，不得以經(jīng)評估確認的價值為基礎確定。

接受企業(yè)接受轉讓企業(yè)的資產(chǎn)的成本，須以其在轉讓企業(yè)原賬面凈值為基礎結轉確定，不得按經(jīng)評估確認的價值調整。｝第六十七頁，共八十七頁，2022年，8月28日

但應特別注意的是國稅發(fā)200345號文第六條第（二）項的規(guī)定：符合《國家稅務總局關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕118號）第四條第（二）款規(guī)定轉讓企業(yè)暫不確認資產(chǎn)轉讓所得或損失的整體資產(chǎn)轉讓改組，接受企業(yè)取得的轉讓企業(yè)的資產(chǎn)的成本，可以按評估確認價值確定，不需要進行納稅調整。而且第十一條規(guī)定、本通知自2003年1月1日起執(zhí)行，以前的政策規(guī)定與本通知規(guī)定不一致的，按本通知規(guī)定執(zhí)行。第六十八頁，共八十七頁，2022年，8月28日｛注：國稅發(fā)2000118號文的企業(yè)整體資產(chǎn)轉讓是指，一家企業(yè)（以下簡稱轉讓企業(yè)）不需要解散而將其經(jīng)營活動的全部（包括所有資產(chǎn)和負債）或其獨立核算的分支機構轉讓給另一家企業(yè)（以下簡稱接受企業(yè)），以換取代表接受企業(yè)資本的股權（包括股份或股票等），包括股份公司的法人股東以其經(jīng)營活動的全部或其獨立核算的分支機構向股份公司配購股票。｝本通知未出現(xiàn)“整體資產(chǎn)轉讓”的概念第六十九頁，共八十七頁，2022年，8月28日（四）企業(yè)合并，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并，可以選擇按以下規(guī)定處理：

1.合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎，以被合并企業(yè)的原有計稅基礎確定。

2.被合并企業(yè)合并前的相關所得稅事項由合并企業(yè)承繼。

3.可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。

4.被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權的計稅基礎，以其原持有的被合并企業(yè)股權的計稅基礎確定。

第七十頁，共八十七頁，2022年，8月28日

｛國稅發(fā)2000119號文第一條第(二)項“合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價款中，除合并企業(yè)股權以外的現(xiàn)金、有價證券和其他資產(chǎn)(以下簡稱非股權支付額)，不高于所支付的股權票面價值(或支付的股本的賬面價值)20％的，經(jīng)稅務機關審核確認，當事各方可選擇按下列規(guī)定進行所得稅處理：

第七十一頁，共八十七頁，2022年，8月28日1.被合并企業(yè)不確認全部資產(chǎn)的轉讓所得或損失，不計算繳納所得稅。被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅納稅事項由合并企業(yè)承擔，以前年度的虧損，如果未超過法定彌補期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關的所得彌補。具體按下列公式計算：某一納稅年度可彌補被合并企業(yè)虧損的所得額＝合并企業(yè)某一納稅年度未彌補虧損前的所得額×(被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值÷合并后合并企業(yè)全部凈資產(chǎn)公允價值)｝。

3.合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅成本，須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎確定。第七十二頁，共八十七頁，2022年，8月28日（五）企業(yè)分立，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：

1.分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎確定。

2.被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應的所得稅事項由分立企業(yè)承繼。

第七十三頁，共八十七頁，2022年，8月28日3.被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補?！踩绾芜M行相關賬務處理？〕

4.被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權（以下簡稱“新股”），如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權（以下簡稱“舊股”），“新股”的計稅基礎應以放棄“舊股”的計稅基礎確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計稅基礎可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計稅基礎確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調減原持有的“舊股”的計稅基礎，再將調減的計稅基礎平均分配到“新股”上?！踩绻环至①Y產(chǎn)，分立出去的凈資產(chǎn)如何確定？〕

第七十四頁，共八十七頁，2022年，8月28日｛國稅發(fā)2000119號文第二條第(二)點的規(guī)定“分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價款中，除分立企業(yè)的股權以外的非股權支付額，不高于支付的股權票面價值(或支付的股本的賬面價值)20％的，經(jīng)稅務機關審核確認，企業(yè)分立當事各方也可選擇按下列規(guī)定進行分立業(yè)務的所得稅處理：

1.被分立企業(yè)可不確認分離資產(chǎn)的轉讓所得或損失，不計算所得稅。

2.被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對應的納稅事項由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。被分立企業(yè)的未超過法定彌補期限的虧損額可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)繼續(xù)彌補。第七十五頁，共八十七頁，2022年，8月28日

3.分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負債的成本，須以被分立企業(yè)的賬面凈值為基礎結轉確定，不得按經(jīng)評估確認的價值進行調整。

(三)被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(以下簡稱“新股”)，如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(以下簡稱“舊股”)，“新股”的成本應以放棄的“舊股”的成本為基礎確定。如不需放棄“舊股”，則其取得的“新股”成本可從以下兩種方法中選擇：直接