第9章企業(yè)所得稅

第九章

企業(yè)所得稅

一、新中國(guó)成立以來(lái)企業(yè)所得稅的發(fā)展歷程（一）新中國(guó)成立后至改革開(kāi)放前的企業(yè)所得稅制度（二）改革開(kāi)放后的企業(yè)所得稅制度

（三）1994年之后企業(yè)所得稅制度

（四）“兩稅合并”

1958年和1973年我國(guó)進(jìn)行了兩次重大的稅制改革，其核心是簡(jiǎn)化稅制，其中的工商業(yè)稅（所得稅部分）主要還是對(duì)集體企業(yè)征收，國(guó)營(yíng)企業(yè)只征一道工商稅，不征所得稅。1950年，政務(wù)院發(fā)布了《全國(guó)稅政實(shí)施要?jiǎng)t》，規(guī)定全國(guó)設(shè)置14種稅收，其中涉及對(duì)所得征稅的有工商業(yè)稅（所得稅部分）、存款利息所得稅和薪給報(bào)酬所得稅等3種稅收。（一）新中國(guó)成立后至改革開(kāi)放前的企業(yè)所得稅制度1.1980年9月，《中華人民共和國(guó)中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅法》，實(shí)行企業(yè)所得稅稅率確定為30%，附征10%的地方所得稅。2.1981年12月，《中華人民共和國(guó)外國(guó)企業(yè)所得稅法》實(shí)行20%至40%的5級(jí)超額累進(jìn)稅率，附征10%的地方所得稅。3.1984年9月，國(guó)務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)所得稅條例（草案）》和《國(guó)營(yíng)企業(yè)調(diào)節(jié)稅征收辦法》。大中型企業(yè)實(shí)行55%的比例稅率，小型企業(yè)等適用10%至55%的8級(jí)超額累進(jìn)稅率。4.1985年4月，國(guó)務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國(guó)集體企業(yè)所得稅暫行條例》，實(shí)行10%至55%的8級(jí)超額累進(jìn)稅率。5.1988年6月，國(guó)務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國(guó)私營(yíng)企業(yè)所得稅暫行條例》，稅率為35%。改革開(kāi)放中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法中華人民共和國(guó)外國(guó)企業(yè)所得稅法中華人民共和國(guó)中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅法中華人民共和國(guó)集體企業(yè)所得稅暫行條例中華人民共和國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)條例（草案）國(guó)營(yíng)企業(yè)調(diào)節(jié)稅征收辦法中華人民共和國(guó)私營(yíng)企業(yè)所得稅暫行條例中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例兩稅分立內(nèi)資企業(yè)所得稅稅率33%外資企業(yè)所得稅稅率33%+3%地方所得稅生產(chǎn)性企業(yè)“兩免三減半”稅收優(yōu)惠投資港口碼頭和能源企業(yè)“五免五減半”經(jīng)濟(jì)特區(qū)稅率15%、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)稅率24%兩稅分立2007年3月16日，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》和《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》合并為一套同時(shí)適用于內(nèi)外資企業(yè)的《企業(yè)所得稅法》，2008年1月1日實(shí)施?；径惵式y(tǒng)一為25%。二、企業(yè)所得稅納稅人

中華人民共和國(guó)境內(nèi)的企業(yè)和其他有收入的組織。（一）個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)不屬于企業(yè)所得稅納稅人，屬于個(gè)人所得稅。（二）居民納稅人和非居民納稅人

1.納稅義務(wù)：

居民納稅人承擔(dān)無(wú)限納稅義務(wù)，境內(nèi)所得與境外所得都納稅。

非居民納稅人承擔(dān)有限納稅義務(wù)，只就境內(nèi)所得納稅。

2.判斷標(biāo)準(zhǔn)

（1）法律標(biāo)準(zhǔn)或注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)

（2）實(shí)際管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)四、課稅對(duì)象（一）居民企業(yè)：境內(nèi)境外的全部所得（二）非居民企業(yè)：境內(nèi)所得、來(lái)自于境外但與境內(nèi)機(jī)構(gòu)有實(shí)際聯(lián)系（三）所得來(lái)源地的判斷

1.銷(xiāo)售貨物所得，按銷(xiāo)售活動(dòng)發(fā)生地確定。

2.提供勞務(wù)所得，按勞務(wù)發(fā)生地確定。

3.轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得，（1）轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)，不動(dòng)產(chǎn)所在地確定；（2）轉(zhuǎn)讓動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓企業(yè)所在地；（3）轉(zhuǎn)讓權(quán)益性投資，按被投資企業(yè)確定。

4.股息、紅利等權(quán)益性投資所得，按被投資企業(yè)所在地確定。

5.利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)，按負(fù)擔(dān)或支付企業(yè)所在地確定。

6.其他所得，由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)確定。五、企業(yè)所得稅稅率

基本稅率25%高新技術(shù)企業(yè)稅率15%小型微利企業(yè)稅率20%

（年應(yīng)納稅所得額10萬(wàn)元以下的，減半征收）預(yù)提所得稅稅率20%，實(shí)際執(zhí)行中減按10%六、應(yīng)納稅所得額的計(jì)算

應(yīng)納稅所得額=收入總額—不征稅收入—免稅收入—各項(xiàng)扣除—允許彌補(bǔ)的以前年度虧損（一）收入總額

以貨幣形式和非貨幣形式從各處取得的收入。1.銷(xiāo)售貨物收入2.提供勞務(wù)收入3.轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入4.權(quán)益性投資收益5.利息收入6.租金收入7.特許權(quán)轉(zhuǎn)讓費(fèi)收入8.接受捐贈(zèng)收入9.其他收入特殊收入的確認(rèn)：1.以分期收款方式銷(xiāo)售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入。2.企業(yè)受托加工制造大型的機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝等勞務(wù)，持續(xù)時(shí)間超過(guò)十二個(gè)月，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或完成的工作量確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)3.采取產(chǎn)品分成方式取得收入，按產(chǎn)品的公允價(jià)值確定。4.企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交易，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、樣品、償債、廣告、職工福利等用途的，視同銷(xiāo)售貨物。（二）不征稅收入（三）免稅收入1.財(cái)政撥款2.依法征收并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)收費(fèi)、政府性基金3.其他財(cái)政資金。即征即退、先征后退的的各種稅收1.國(guó)債利息收入。2.符合條件的居民企業(yè)之間的權(quán)益性投資收益3.境內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的權(quán)益性投資收益。4.符合條件的非營(yíng)利組織的收入。（四）扣除原則和范圍1.稅前扣除項(xiàng)目的原則（1）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則（2）配比原則（3）相關(guān)性原則（4）合理性原則（5）確定性原則2.扣除項(xiàng)目的范圍（1）成本：銷(xiāo)售成本、銷(xiāo)貨成本、業(yè)務(wù)支出及其他的耗費(fèi)。（2）費(fèi)用：管理費(fèi)用、營(yíng)業(yè)費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。（3）稅金：企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和增值稅之外的各項(xiàng)稅金及附加。（4）損失：固定資產(chǎn)和存貨的盤(pán)虧、毀損、報(bào)廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)損失等。（5）其他支出。1.區(qū)分清資本性支出與收益性支出。2.企業(yè)不征稅收入用于支出形成的費(fèi)用不允許扣除。3.除特殊情況外，支出不能重復(fù)扣除。3.扣除的項(xiàng)目及標(biāo)準(zhǔn)（1）工資、薪金支出企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，可以據(jù)實(shí)扣除。（2）職工福利費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)費(fèi)職工福利費(fèi)不高于職工工資14%的部分可以扣除。教育經(jīng)費(fèi)不高于職工工資2.5%的部分可以扣除。工會(huì)經(jīng)費(fèi)不高于職工工資2%的部分可以扣除。（3）保險(xiǎn)費(fèi)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)：按照國(guó)家規(guī)定提取的五險(xiǎn)一金準(zhǔn)予扣除。

補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)和補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)在國(guó)家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)準(zhǔn)予扣除。商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)：企業(yè)參加的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)繳納的保險(xiǎn)費(fèi)，準(zhǔn)予扣除。

企業(yè)為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)，準(zhǔn)予扣除。

企業(yè)為投資者或職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，不得扣除教育經(jīng)費(fèi)超過(guò)的可以結(jié)轉(zhuǎn)下年繼續(xù)抵扣。軟件企業(yè)的職工培訓(xùn)費(fèi)，可以據(jù)實(shí)扣除。準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目（4）利息費(fèi)用第一，非金融企業(yè)向金融企業(yè)的借款的利息支出、金融企業(yè)各項(xiàng)存款的利息支出、同業(yè)拆借的利息支出和企業(yè)發(fā)行金融債券的利息支出可據(jù)實(shí)扣除。第二，非金融機(jī)構(gòu)向非金融機(jī)構(gòu)的借款的利息支出，在不超過(guò)同期同類(lèi)銀行借款利息支出的部分，準(zhǔn)予扣除，超過(guò)的部分，不予扣除。例：某企業(yè)向銀行借款1000萬(wàn)元，借款期限為1年，2013年向銀行支付利息45萬(wàn)元。同期向B企業(yè)借款500萬(wàn)元，借款期從2013年1月1日-12月31日，借款年利率為6%。該企業(yè)2013年準(zhǔn)予抵扣的利息支出。（5）借款費(fèi)用

第一，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目第二，企業(yè)在購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)期間，發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，予以資本化，計(jì)入固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的成本。購(gòu)置、建造完成后發(fā)生的借款利息，可在發(fā)生期扣除。（6）匯兌損失：準(zhǔn)予扣除。（7）業(yè)務(wù)招待費(fèi)（8）廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)

（9）環(huán)境保護(hù)專(zhuān)項(xiàng)基金：準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。符合資本化條件的，計(jì)入資本成本，計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)屬于當(dāng)期收益性支出的，當(dāng)期予以扣除第一，實(shí)際發(fā)生額的60%第二，當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入的

5‰不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入的

15%的部分可以扣除超過(guò)的部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下年準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目（10）租賃費(fèi)（11）公益性捐贈(zèng)支出公益性捐贈(zèng)是指企業(yè)通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)（含縣級(jí)）以上人民政府捐贈(zèng)給公益性事業(yè)（災(zāi)區(qū)、貧困地區(qū)、科教文衛(wèi)、環(huán)境保護(hù)、公共設(shè)施等）不超過(guò)企業(yè)年度利潤(rùn)總額12%以?xún)?nèi)的部分可以扣除。（12）勞動(dòng)保護(hù)支出：準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。（13）有關(guān)資產(chǎn)費(fèi)用：固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)等準(zhǔn)予扣除。（14）總機(jī)構(gòu)分?jǐn)偟墓芾碣M(fèi)：能夠提供證明準(zhǔn)予扣除。（15）資產(chǎn)損失。資產(chǎn)的盤(pán)虧、毀損凈損失，準(zhǔn)予扣除。（16）其他準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目。如會(huì)議費(fèi)、訴訟費(fèi)、差旅費(fèi)、違約金等。（17）手續(xù)費(fèi)及傭金支出保險(xiǎn)企業(yè)準(zhǔn)予扣除全部保費(fèi)的15%；其他企業(yè)準(zhǔn)予扣除收入的5%。經(jīng)營(yíng)性租賃，租金支出可以據(jù)實(shí)扣除。融資性租賃，租金不能扣除，計(jì)提折舊的方式分期扣除。4.不予扣除的項(xiàng)目1.向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資所得。2.企業(yè)所得稅稅款。3.稅收滯納金。4.罰金、罰款和被沒(méi)收財(cái)物的損失。5.超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的捐贈(zèng)支出。6.贊助機(jī)構(gòu)性支出，指與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)互動(dòng)無(wú)關(guān)的各種非廣告性支出。7.未經(jīng)核準(zhǔn)的準(zhǔn)備金支出。減值準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備等。8.企業(yè)之間支付的管理費(fèi)、企業(yè)內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的租金和特許權(quán)使用費(fèi)、銀行內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間支付的利息支出。9.與取得收入無(wú)關(guān)的其他支出。（五）以前年度的虧損彌補(bǔ)七、境外所得抵扣稅額

企業(yè)取得的境外所得繳額納的所得稅額，可以從當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，抵免的限額為依照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額；超過(guò)抵免額的部分，可以在以后5個(gè)年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)納稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)。例：某企業(yè)2012年度境內(nèi)應(yīng)納稅所得額為100萬(wàn)元，適用25%的企業(yè)所得稅稅率。另外，該企業(yè)分別在A、B兩國(guó)設(shè)有分支機(jī)構(gòu)（我國(guó)與A、B兩國(guó)已經(jīng)締結(jié)避免雙重征稅協(xié)定），在A國(guó)分支機(jī)構(gòu)的應(yīng)納稅所得額50萬(wàn)元，A國(guó)稅率20%；在B國(guó)的分支機(jī)構(gòu)的應(yīng)納稅所得額為30萬(wàn)元，B國(guó)的稅率為30%。假設(shè)該企業(yè)在A、B兩國(guó)所得按我國(guó)稅法計(jì)算的應(yīng)納稅所得額與按A、B兩國(guó)稅法計(jì)算的應(yīng)納稅所得額一直，兩個(gè)分支機(jī)構(gòu)在A、B兩國(guó)分別繳納了10萬(wàn)元和9萬(wàn)元的企業(yè)所得稅。要求：計(jì)算該企業(yè)匯總時(shí)在我國(guó)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅稅額。

八、稅收優(yōu)惠（一）稅基式減免1.居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過(guò)500萬(wàn)元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過(guò)500萬(wàn)元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。2.減計(jì)收入3.加計(jì)支出

（二）稅率式減免1.農(nóng)林牧漁業(yè)的減稅和免稅

2.投資國(guó)家重點(diǎn)支持的基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目，“三免三減半”3.從事環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目，“三免三減半”（三）稅額式減免