第5章生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)的稅收籌劃5(購銷方式與運(yùn)費(fèi)的稅收安排)

第六節(jié)企業(yè)購銷方式的稅收安排

中山大學(xué)嶺南學(xué)院龍朝暉一、購貨單位的籌劃企業(yè)采購來源：一是增值稅一般納稅人；二是增值稅小規(guī)模納稅人。許多企業(yè)總是選擇增值稅一般納稅人作為購貨單位。這是一個(gè)籌劃的誤區(qū)。

1

案例5-18：企業(yè)向一般納稅人采購價(jià)值2000元的物品，增值稅應(yīng)為340元，若不含稅銷售價(jià)為2200元，則增值稅為374元。企業(yè)向小規(guī)模納稅人采購時(shí)，價(jià)格浮度更大，如采購價(jià)為1700元，則增值稅為102元，若同樣以2200元的銷售價(jià)出售，則銷項(xiàng)稅額為374元。2

向一般納稅人采購產(chǎn)品的稅后利潤：

2200-2000-(374-340)=166

從小規(guī)模納稅人處采購的稅后利潤：

2200-1700-(374-102)=228

從小規(guī)模納稅人處采購的產(chǎn)品稅后利潤比向一般納稅人多：

228-166=62（元）3二、購貨時(shí)間的籌劃企業(yè)采購根據(jù)自身需要自主決定。但購置價(jià)格受到供求關(guān)系影響，企業(yè)作為買方，往往承擔(dān)部分稅負(fù)。選擇恰當(dāng)購貨時(shí)間可幫助企業(yè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)。如內(nèi)外資企業(yè)的稅制已于2007年統(tǒng)一，會(huì)影響其采購，稅制變化往往有一個(gè)過渡時(shí)期。4三、舊貨銷售的籌劃

1.籌劃原因：舊貨指具有部分使用價(jià)值的舊生產(chǎn)資料和舊生活資料。具有明顯季節(jié)性生產(chǎn)、銷售的工商企業(yè)，經(jīng)常會(huì)產(chǎn)生大量舊貨，處理不善會(huì)造成損耗和占用資金，

降低資金周轉(zhuǎn)率。企業(yè)合理處理舊貨，可增加現(xiàn)金流入，還可獲得節(jié)稅效益。5

舊固定資產(chǎn)又可分為

作價(jià)可能超過原值的固定資產(chǎn)、

未使用的固定資產(chǎn)、

降價(jià)處理的固定資產(chǎn)等，

舊流動(dòng)資產(chǎn)包括舊的原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等。２．分類管理企業(yè)應(yīng)有計(jì)劃地盡量減少積壓。

積壓物資可分為舊固定資產(chǎn)和舊流動(dòng)資產(chǎn)兩類；6其一是可避免處理舊資產(chǎn)時(shí)，因作價(jià)過低而被稅局認(rèn)定非正常損失，

要求轉(zhuǎn)出購進(jìn)時(shí)已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額或按組成計(jì)稅價(jià)確定其銷售額；其二是通過舊貨經(jīng)營公司專業(yè)處理舊貨，能產(chǎn)生較多經(jīng)營效益。３．籌劃方法產(chǎn)生舊貨較多且頻繁企業(yè)，可將舊貨評(píng)估作價(jià)后，組建舊貨經(jīng)營公司，兩個(gè)好處：7４.（財(cái)稅字[2002]第29號(hào)）規(guī)定：納稅人銷售舊貨（包括使用過的固定資產(chǎn)），

無論是一般或小規(guī)模納稅人，一律按4%征收率減半征收，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)。納稅人銷售自己使用過的屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的機(jī)動(dòng)車、摩托車、游艇，售價(jià)超過原值的，

按照4%的征收率減半征收增值稅；

8售價(jià)未超過原值的，免征增值稅。舊機(jī)動(dòng)車經(jīng)營單位

銷售舊機(jī)動(dòng)車、摩托車、游艇，按照4%的征收率減半征收增值稅。9案例5-19：商業(yè)企業(yè)A為增值稅一般納稅人，現(xiàn)有一批積壓物資，賬面凈值為500萬元，包括：

已使用過的出租的固定資產(chǎn)50萬元，

未使用過固定資產(chǎn)10萬元（賬面原值），

已使用過的固定資產(chǎn)40萬元（賬面原值300萬元），

舊流動(dòng)資產(chǎn)400萬元。經(jīng)過評(píng)估，以上資產(chǎn)的評(píng)估值分別為：

39萬元、11萬元、25萬元、335萬元。10企業(yè)對(duì)上述舊貨有兩種處理方式；

1、按以往的處理方法，

A企業(yè)在評(píng)估值的基礎(chǔ)上降低5%

一次性處理給舊貨經(jīng)營公司。

根據(jù)市場調(diào)查，

舊貨經(jīng)營公司有5%的凈利潤

（按評(píng)估值計(jì)算）。2、按處理給舊貨經(jīng)營公司的價(jià)格

作價(jià)投資組建舊貨經(jīng)營公司，經(jīng)營公司再按相同的凈利率銷售舊貨。11銷售出租固定資產(chǎn)，應(yīng)繳納增值稅；

銷售未使用固定資產(chǎn)，也應(yīng)繳納增值稅；銷售已使用過的、售價(jià)低于原值的固定資產(chǎn)，免納增值稅：

(39+11)×95%÷(1+2%)×2%=0.93（萬元）１.A銷售舊流動(dòng)資產(chǎn)，不能優(yōu)惠，應(yīng)納稅：

335×（1-5%）÷（１＋17%）×17%＝46.24（萬元）。合計(jì)應(yīng)納增值稅為47.17萬元。

12２．A企業(yè)將舊貨對(duì)外投資視同銷售，因?yàn)殇N售價(jià)格相同，應(yīng)納增值稅仍為47.17萬元。舊貨公司再銷售舊貨需繳納增值稅：

410×（１＋5%）÷（１＋2%）×2%＝8.44萬元。

13方案比較：方法２比方法１增加了8.44萬元增值稅，但增加利潤：

410×5%＝20.５（萬元）

20.５－8.44＝12.06（萬元）扣除繳納增值稅，還可獲得1２萬元收益。14尚需考慮：１.設(shè)立舊貨經(jīng)營部門需要增加

管理成本和注冊(cè)、登記、年檢等成本，要比較節(jié)稅利益和所付出成本的大小。處理舊貨數(shù)量較大，選擇辦法２有利。15２.用舊貨投資，雖然其投資確認(rèn)值可低于評(píng)估值，但不能太低，否則被認(rèn)為是關(guān)聯(lián)交易而需重新定價(jià)。16

四、采購與銷售結(jié)算方式的籌劃

（一）采購結(jié)算方式的籌劃

一是賒購，

二是現(xiàn)金采購。

1.最基礎(chǔ)的籌劃是盡量延遲付款。

（1）未付款，先取得發(fā)票。17（2）采取托收承付與委托收款結(jié)算，

盡量讓人先墊付稅款。（3）采取賒銷和分期付款，

使出貨方墊付稅款，

獲得資金調(diào)度時(shí)間。（4）盡可能少用現(xiàn)金支付等。18

銷方應(yīng)收賬款隨客戶付款時(shí)間而不同，

這就產(chǎn)生對(duì)應(yīng)收賬款入賬金額的影響，

從而影響企業(yè)應(yīng)稅數(shù)額。

2.現(xiàn)金折扣

賒銷時(shí)購貨方或接受勞務(wù)方在折扣期內(nèi)

償付款項(xiàng)而按合同少付的金額。它是一種時(shí)間上的優(yōu)惠，

付款的時(shí)間越早，價(jià)格就便宜。

一般用“百分?jǐn)?shù)/天數(shù)”表示。19現(xiàn)金折扣可供選用的會(huì)計(jì)方法有三種：

總價(jià)法：將未減現(xiàn)金折扣前的價(jià)款全數(shù)記入應(yīng)收賬款和營業(yè)收入賬戶。凈價(jià)法：將扣減現(xiàn)金折扣后的價(jià)款凈數(shù)

記入應(yīng)收賬款和營業(yè)收入賬戶。20

備抵法：應(yīng)收賬款按總價(jià)法全數(shù)入賬，

營業(yè)收入按凈價(jià)法入賬，

差額另設(shè)賬戶反映。從企業(yè)利益出發(fā)，

應(yīng)該選擇“凈價(jià)法”或者“備抵法”。

21（二）

銷售結(jié)算方式的籌劃

指根據(jù)稅法，有不同計(jì)征增值稅規(guī)定的：

折扣銷售、銷售折扣、銷售折讓、

以舊換新銷售、還本銷售方式。

企業(yè)可自主選擇銷售方式，

進(jìn)行納稅籌劃。

銷售方式不同，適用不同的稅收政策。221.折扣銷售指銷售方銷貨時(shí)，因購貨方購貨數(shù)額較大等而給予價(jià)格優(yōu)惠。如銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上注明，可以銷售額扣除折扣額后的余額作為增值稅計(jì)稅依據(jù)；如銷售額和折扣額不在同一發(fā)票上體現(xiàn)，那么無論企業(yè)在財(cái)務(wù)上如何處理，

均不得將折扣額從銷售額中扣除。23

折扣銷售優(yōu)點(diǎn)：

購貨方可以減少支出，

銷貨方也可按折扣后的金額計(jì)稅，

雙方實(shí)現(xiàn)了雙贏。

應(yīng)是一種比較理想的促銷方式。24

存在問題：

稅法規(guī)定應(yīng)在同一張發(fā)票上反映折扣，

而折扣率是由一定期間累計(jì)銷售額決定。

在平常各批次的銷售中，

供貨方在給經(jīng)銷商開具發(fā)票時(shí)

并不能預(yù)知其銷貨量，

因此折扣額并不容易確定。25

案例：綠島啤酒廠銷售每瓶啤酒標(biāo)準(zhǔn)價(jià)為5元

表10-4：折扣銷售表年實(shí)際銷量每瓶折扣額每瓶折后價(jià)30萬瓶＞年銷售≥10萬瓶0.1元4.9元50萬瓶＞年銷售≥30萬瓶0.3元4.7元年銷售≥50萬瓶0.4元4.6元26

某經(jīng)銷商在2005年實(shí)現(xiàn)銷售45萬瓶，

預(yù)計(jì)銷售55萬瓶；

2006年實(shí)現(xiàn)銷售40萬瓶，

預(yù)計(jì)銷售28萬瓶。

兩年均預(yù)收保證金5萬元。

試分析2005年、2006年銷售涉稅處理。272005年，實(shí)際總銷量45萬瓶＜預(yù)測總銷量55萬瓶，啤酒廠多給了折扣少收了款項(xiàng)，少收金額：4.7×45-4.6×45＝4.5萬元，可從保證金5萬元中扣收4.5萬元，同時(shí)將4.5萬元補(bǔ)交增值稅。

282006年的銷售：實(shí)際總銷量40萬瓶＞預(yù)測總銷量28萬瓶，啤酒廠少給了折扣多收了款項(xiàng)，因此啤酒廠多收取了：

4.9×40-4.7×40＝8萬元就可采取以銷售折讓的方式

少收取經(jīng)銷商8萬元，折讓的8萬元仍能沖抵銷項(xiàng)稅額。

29

2.銷售折讓

是指貨物銷售后，

由于產(chǎn)品質(zhì)量、性能

或規(guī)格等方面的原因，

購貨方雖沒有退貨，

但要求給予的一種價(jià)格上的優(yōu)惠。

稅法規(guī)定，銷售折讓也可從貨物

或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額中扣除，

以余額計(jì)繳增值稅。30不法利用:

當(dāng)銷貨方為一般納稅人，

購貨方為小規(guī)模納稅人，

雙方可事先協(xié)議:

讓購貨方假借產(chǎn)品質(zhì)量、

性能或規(guī)格等出現(xiàn)問題，

到其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)開具折讓證明。

31不法利用效果:這樣銷貨方就可據(jù)此開具紅字發(fā)票，少納增值稅。購貨方是小規(guī)模納稅人，不會(huì)影響其增值稅納稅情況。

323.銷售折扣指企業(yè)在銷售貨物發(fā)生后為盡快

收回資金而給予購買方價(jià)格上的優(yōu)惠，稅法規(guī)定銷售折扣額

不得從銷售額中減除。33

購貨方的實(shí)惠:可以在不考慮資金時(shí)間價(jià)值前提下用更少支出購買同樣貨物。

銷貨方則可以:在提前流入資金的價(jià)值≥(未收款項(xiàng)-為未收款項(xiàng)支付的稅金)前提下，獲取資金的時(shí)間價(jià)值。344.以舊換新指納稅人在銷售貨物時(shí)，以一定價(jià)格同時(shí)回收相關(guān)的舊貨，以達(dá)到促銷目的。根據(jù)稅法，“以舊換新”銷售貨物，應(yīng)按新貨物的同期售價(jià)計(jì)繳稅款。

無論納稅人在財(cái)務(wù)上怎樣處理，

舊貨物的支出均不得從銷售額中扣除。35

不利方面：企業(yè)促銷同時(shí)，對(duì)銷貨方來說，

擴(kuò)大銷售的同時(shí)則可能不利影響。一是銷貨方在銷售時(shí)只能收回部分款項(xiàng)，但卻是以全額計(jì)征增值稅銷項(xiàng)稅額；另外，換回舊貨等同于購進(jìn)存貨，企業(yè)不允許抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。36

籌劃方案：

一般納稅人購入廢舊物資經(jīng)營單位銷售的廢舊物資，可依據(jù)普通發(fā)票上注明的金額，按10%計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)。

37籌劃具體方法：

①企業(yè)按適度低于市價(jià)的價(jià)格將新貨提供給廢舊企業(yè)委托其代銷；

②廢舊企業(yè)對(duì)外按“以舊換新”的方式銷售；

③廢舊企業(yè)再將換回的舊貨銷售給廠家，

向企業(yè)開具普通發(fā)票。38５.還本銷售

納稅人在銷售貨物達(dá)到一定期限后，

將其貨款的全部或部分

一次或分次退還給購貨方。

應(yīng)以銷售額的全額為計(jì)稅金額。購方從靜態(tài)、絕對(duì)額的角度

來看可以降低購貨成本；39銷方擴(kuò)大銷售，但稅收籌劃可能性不大。

可獲提早融資的時(shí)間價(jià)值，及其投資價(jià)值。

前提：提早融入資金的時(shí)間價(jià)值或投資價(jià)值≥還本支出額。40

銷售籌劃的基本原則：（1）未收到貨款不開發(fā)票。（2）盡量避免采用托收承付與委托收款的結(jié)算方式，

防止墊付稅款。（3）在分期收款結(jié)算方式中，

避免墊付稅款。41（4）盡可能采用支票、銀行本票和匯兌結(jié)算方式銷售產(chǎn)品。（5）多用折扣銷售刺激市場，

少用銷售折扣刺激市場。和購貨方采購的籌劃原則相輔相成的。42案例5-20：商業(yè)企業(yè)讓利促銷有打折、贈(zèng)送等，贈(zèng)送又可分為贈(zèng)送實(shí)物（或購物券）和返還現(xiàn)金，

三種方式所涉及的稅負(fù):某商場商品銷售利潤率為40％，

銷售100元商品，其成本為60元，是一般納稅人。購貨均能取得專用發(fā)票，促銷有三種方式：43一是商品７折銷售；二是購物滿100元者贈(zèng)送價(jià)值30元的商品（成本18元，均為含稅價(jià)）；三是購物滿100元者返還30元現(xiàn)金。

同樣一件價(jià)值100元的商品，三種方式的應(yīng)納稅及利潤情況如下（由于城建稅和教育費(fèi)附加對(duì)結(jié)果影響較小，因此計(jì)算時(shí)未考慮）：44

1．７折銷售，價(jià)值100元的商品售價(jià)70元

（1）增值稅：

應(yīng)繳增值稅額＝70÷（1＋17％）×17％－60÷（1＋17％）×17％

＝1.45（元）45（2）企業(yè)所得稅：

利潤額＝70÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）

＝8.55（元），

應(yīng)繳所得稅額＝8.55×25%＝2.14（元）稅后凈利潤＝8.55－2.14＝6.41（元）46

2．購物滿100元者贈(zèng)送價(jià)值30元的商品（1）增值稅：應(yīng)繳增值稅額＝100÷（1＋17％）×17％

－60÷（1＋17％）×17％+30÷（1＋17％）×17％-18÷（1＋17％）×17％=7.55（元）

47（2）企業(yè)所得稅： 利潤額＝100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）－18÷（1＋17％）－7.5＝11.30（元）48由于贈(zèng)送的商品成本及代顧客繳納的

個(gè)人所得稅款不允許稅前扣除，因此應(yīng)納企業(yè)所得稅額：＝[100÷（1＋17％）－60÷（1＋17％）]×25%＝8.55（元）稅后利潤＝11．30－8.55＝2.75（元）49

3、購物滿100元，返還30元現(xiàn)金。

（1）增值稅：銷售100元商品時(shí)應(yīng)繳增值稅

＝100÷（1＋17％）×17％－60÷（1＋17％）×17％＝5.81（元）50（2）個(gè)人所得稅：應(yīng)代顧客繳納個(gè)人所得稅＝30÷（1－20％）×20％

＝7.5（元）51

賬面利潤額：

100÷（1＋17％）

－60÷（1＋17％）

－30－7.5＝－3.31

應(yīng)納企業(yè)所得稅額為：8.55

則企業(yè)的稅后利潤為：－3.31－8.55＝-11.86

52籌劃方案比較:方案一可以獲得6.41元凈利潤，方案二的稅后凈利潤只有2.75元，方案三使企業(yè)虧損11.86元。53第七節(jié)運(yùn)費(fèi)的稅收籌劃

采購材料和運(yùn)銷產(chǎn)品要發(fā)生運(yùn)費(fèi)，

一般納稅人支付運(yùn)費(fèi)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，收取運(yùn)費(fèi)應(yīng)繳納營業(yè)稅或增值稅?？赏ㄟ^調(diào)控運(yùn)費(fèi)收支進(jìn)行稅收籌劃。54一、運(yùn)費(fèi)結(jié)構(gòu)與稅負(fù)的關(guān)系一般納稅人自營車輛，運(yùn)輸工具耗用的油料、配件及正常修理費(fèi)支出等項(xiàng)目，可抵扣17％增值稅（索取專用發(fā)票扣稅）假設(shè)運(yùn)費(fèi)價(jià)格中的可扣稅物耗的比率為R（不含稅價(jià)，下同），相應(yīng)增值稅抵扣率就等于17％×R。55若企業(yè)不擁有自營車輛，而是外購運(yùn)費(fèi)扣稅時(shí)，按現(xiàn)行政策規(guī)定可抵扣7％的進(jìn)項(xiàng)稅，這筆運(yùn)費(fèi)在收取方還應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納3％的營業(yè)稅。從國家稅收總量上看，國家只減少了4％（即7％－3％）稅收，該運(yùn)費(fèi)總算起來只有4％的抵扣率。56令兩種情況的抵扣率相等時(shí)，可求出R值:

17％R＝4％,則R＝4％÷17％＝23.53％。當(dāng)運(yùn)費(fèi)結(jié)構(gòu)中可抵扣物耗比率達(dá)23.53％時(shí)，實(shí)際進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率達(dá)4％。57R＝23.53％稱為“運(yùn)費(fèi)扣稅平衡點(diǎn)”：此時(shí)按運(yùn)費(fèi)全額7％抵扣與按運(yùn)費(fèi)中的物耗部分的17％抵扣，二者所抵扣的稅額相等。58

案例5-21：A企業(yè)以自營車輛采購材料一批，內(nèi)部結(jié)算運(yùn)費(fèi)價(jià)格2000元，

R值為23.53％。則采購運(yùn)費(fèi)價(jià)格中包含物耗為：2000×23.53％＝470.60元，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為：470.60×17％＝80元。

59如自營車輛獨(dú)立核算時(shí)，A可向獨(dú)立運(yùn)輸單位索取運(yùn)費(fèi)普通發(fā)票。此時(shí)可抵扣7％的進(jìn)項(xiàng)稅＝2000×7％＝140元，該獨(dú)立核算車輛還應(yīng)繳營業(yè)稅＝2000×3％＝60元。60站在A企業(yè)與獨(dú)立車輛總體角度看，一抵一繳后實(shí)際抵扣稅只有80元。當(dāng)R＝23.53％時(shí)，兩種情況抵扣的稅額都是80元。

61二、購銷企業(yè)運(yùn)費(fèi)中降低稅負(fù)途徑（一）擁有自營車輛的采購企業(yè)，當(dāng)采購自營運(yùn)費(fèi)中的R值小于23.53％時(shí)，可考慮將自營車輛“獨(dú)立”出來。62案例5-22：B企業(yè)以自營車輛采購貨物，根據(jù)往年資料分析，其運(yùn)費(fèi)中R值只有10％。1999年B共核算內(nèi)部運(yùn)費(fèi)76萬元，則可抵扣運(yùn)費(fèi)中物耗部分的進(jìn)項(xiàng)稅＝76×10％×17％＝1.292萬元。63如自營車輛“獨(dú)立”出來，設(shè)立隸屬于B企業(yè)的

二級(jí)法人運(yùn)輸子公司后：

B可計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅＝76×7％＝5.32萬元；運(yùn)輸公司應(yīng)納營業(yè)稅＝76×3％＝2.28萬元64籌劃效果：B企業(yè)實(shí)際抵扣稅款：＝5.32－2.28＝3.04萬元B只把運(yùn)輸結(jié)算由內(nèi)部核算變?yōu)閷?duì)外支付后，比原抵扣1.292萬元多抵1.748萬元。65（二）售貨企業(yè)將收取運(yùn)費(fèi)轉(zhuǎn)成代墊運(yùn)費(fèi)，就能降低稅負(fù)。案例：C廠銷給D企業(yè)某產(chǎn)品10000件，