第九章 財務(wù)控制

第九章財務(wù)控制學(xué)習(xí)目的與要求掌握：內(nèi)部控制的基本要素；內(nèi)部控制的含義；成本中心、利潤中心和投資中心的含義、類型、特點及考核指標(biāo)；標(biāo)準(zhǔn)成本和標(biāo)準(zhǔn)成本控制的含義；標(biāo)準(zhǔn)成本的制定；標(biāo)準(zhǔn)成本中成本差異的計算和分析方法。熟悉：內(nèi)部控制的方法；責(zé)任預(yù)算、責(zé)任報告的定義和業(yè)績考核的要求；內(nèi)部結(jié)算價格、結(jié)算方式和責(zé)任成本的內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)。了解：內(nèi)部控制的發(fā)展階段和原則；財務(wù)控制的特征和基本原則；財務(wù)控制的意義和類型；成本控制的作用及原則。教學(xué)重點與難點重點：內(nèi)部控制的基本要素；三大責(zé)任中心考核指標(biāo)；標(biāo)準(zhǔn)成本的制定；標(biāo)準(zhǔn)成本中成本差異的計算和分析方法。難點：利潤中心考核指標(biāo)各形式的計算方法；投資利潤率與剩余收益指標(biāo)的計算與評價；標(biāo)準(zhǔn)成本差異計算及分析方法。1第一節(jié)內(nèi)部控制概述一、內(nèi)部控制的含義目前，國際上對于內(nèi)部控制并沒有一個公認的明確的定義，但在把內(nèi)部控制與管理控制相結(jié)合研究時，逐步發(fā)現(xiàn)這兩者是不可分割、相互聯(lián)系的。因此，在20世紀(jì)80年代提出了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的概念。1992年，專門研究內(nèi)部控制委員會COSO提出了《內(nèi)部控制——整體框架》報告，對內(nèi)部控制提出了的定義。即：“內(nèi)部控制是受企業(yè)董事會、管理當(dāng)局和其他職員的影響，旨在取得：①經(jīng)營效果和效率；②財務(wù)報告的可靠性；③遵循適當(dāng)?shù)姆ㄒ?guī)等目標(biāo)而提供合理保證的一種過程。”內(nèi)部控制分成了五個方面的內(nèi)容，分別是控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和監(jiān)控。我國在1997年公布的《內(nèi)部控制與審計風(fēng)險》準(zhǔn)則中指出：“內(nèi)部控制是被審計單位為了保證業(yè)務(wù)活動的有效進行，保護資產(chǎn)的安全與完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策和程序?！?二、內(nèi)部控制的發(fā)展階段內(nèi)部控制經(jīng)歷了一個不斷發(fā)展和完善的歷史進程。按照內(nèi)部控制的演變過程可以分為以下四個發(fā)展階段：（一）內(nèi)部牽制階段（原始組織誕生~20世紀(jì)40年代）（二）內(nèi)部控制制度階段（20世紀(jì)40~80年代）（三）內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段（20世紀(jì)80~90年代初）（四）內(nèi)部控制整體框架階段（20世紀(jì)90年代初以后）3三、內(nèi)部控制的基本要素（一）控制環(huán)境（二）風(fēng)險評估（三）控制活動（四）信息與溝通（五）監(jiān)督4四、內(nèi)部控制的原則內(nèi)部控制原則指對建立和設(shè)計內(nèi)部控制制度具有指導(dǎo)性的法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)部控制原則回答的是為實現(xiàn)控制目標(biāo)應(yīng)當(dāng)如何科學(xué)的建立和設(shè)計內(nèi)部控制制度的問題。具體而言，內(nèi)部控制的原則體現(xiàn)為：（一）合法性原則（二）全面性原則（三）崗位分離原則（四）有效性原則（五）協(xié)調(diào)性原則（六）相互牽制原則（七）實時性原則（八）經(jīng)濟性原則5五、內(nèi)部控制的方法（一）不相容職務(wù)相分離控制（二）授權(quán)批準(zhǔn)控制（三）會計系統(tǒng)控制（四）全面預(yù)算控制（五）實物保全控制（六）職工素質(zhì)控制（七）風(fēng)險防范控制（八）內(nèi)部報告控制（九）電算化控制（十）內(nèi)部審計控制6第二節(jié)財務(wù)控制一、財務(wù)控制概述（一）財務(wù)控制的含義與特征1.財務(wù)控制的含義從管理的角度理解，財務(wù)控制的本質(zhì)就是從財務(wù)管理的角度實施管理控制。由于內(nèi)部控制涉及的企業(yè)活動都是與企業(yè)財務(wù)資源相關(guān)的，而且在內(nèi)部控制的過程中，計劃的制定、控制標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定以及對執(zhí)行效果的評價等都離不開財務(wù)活動。因此財務(wù)控制是企業(yè)內(nèi)部控制的核心。從屬性上看，財務(wù)控制以資本為依托，由管理者協(xié)調(diào)并指導(dǎo)各部門、各單位的財務(wù)活動去實現(xiàn)企業(yè)總體目標(biāo)。72.財務(wù)控制的特征對于一個企業(yè)來說，財務(wù)控制的特征主要體現(xiàn)在以下幾個方面：（1）以價值形式為控制手段。（2）以不同崗位、部門和層次的不同經(jīng)濟業(yè)務(wù)為綜合控制對象。（3）以控制日?，F(xiàn)金流量為主要內(nèi)容。8（二）財務(wù)控制的作用財務(wù)控制是財務(wù)管理系統(tǒng)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，它對實現(xiàn)財務(wù)管理目標(biāo)具有決定性作用。在財務(wù)管理中，如果僅限于確定合理的決策、甚至制定有切實可行的財務(wù)預(yù)算，而不對實施的過程加以控制，預(yù)定的財務(wù)目標(biāo)是難以實現(xiàn)的。9（二）財務(wù)控制的類型可以采用各種不同的標(biāo)準(zhǔn)對財務(wù)控制進行分類。可以按照財務(wù)控制的時間、主體、手段、對象、依據(jù)等對財務(wù)控制進行不同的分類。1、按控制的時間分類，可分為事前財務(wù)控制、事中財務(wù)控制、事后財務(wù)控制2、按控制的主體分類，可分為出資者的財務(wù)控制、經(jīng)營者的財務(wù)控制和財務(wù)部門本身的控制3、按控制的手段分類，可分為絕對控制和相對控制4、按控制的依據(jù)分類，可分為預(yù)算控制和制度控制5、按控制的對象，可分為收支控制和現(xiàn)金控制10（三）財務(wù)控制的基本原則財務(wù)控制的基本原則具體包括：1、目的性原則。2、充分性原則。3、及時性原則。4、認同性原則。5、經(jīng)濟性原則。6、客觀性原則。7、靈活性原則。8、適應(yīng)性原則。9、協(xié)調(diào)性原則。10、簡明性原則。11二、責(zé)任中心建立責(zé)任中心、編制和執(zhí)行責(zé)任預(yù)算、考核和監(jiān)控責(zé)任預(yù)算的執(zhí)行情況是企業(yè)實行財務(wù)控制的一種有效手段，又稱為責(zé)任中心財務(wù)控制。（一）責(zé)任中心的含義與特征1．責(zé)任中心的含義責(zé)任中心是指承擔(dān)一定經(jīng)濟責(zé)任，并享有一定權(quán)利和利益的企業(yè)內(nèi)部單位。

122．責(zé)任中心的特征責(zé)任中心通常具有以下特征：（1）責(zé)任中心是一個責(zé)權(quán)利結(jié)合的實體。（2）責(zé)任中心具有承擔(dān)經(jīng)濟責(zé)任的條件。（3）責(zé)任中心所承擔(dān)的責(zé)任和行使的權(quán)力都應(yīng)是可控的。（4）責(zé)任中心具有相對獨立的經(jīng)營業(yè)務(wù)和財務(wù)收支活動。（5）責(zé)任中心便于進行責(zé)任會計核算或單獨核算。13（二）責(zé)任中心的類型和考核指標(biāo)

根據(jù)企業(yè)內(nèi)部責(zé)任中心的權(quán)責(zé)范圍及業(yè)務(wù)活動的特點不同，責(zé)任中心可以分為成本中心、利潤中心和投資中心三大類型。1、成本中心（1）成本中心的含義成本中心是指只對成本或費用負責(zé)的責(zé)任中心，不對收入、利潤或投資負責(zé)。（2）成本中心的類型按照控制的著重點不同，可以將成本中心分為技術(shù)性成本中心和酌量性成本中心。14（3）成本中心的特點①成本中心只考評成本費用而不考評收益。成本中心一般不具備經(jīng)營權(quán)和銷售權(quán)，其經(jīng)濟活動的結(jié)果不會形成可以用貨幣計量的收入。②成本中心只對可控成本承擔(dān)責(zé)任可控成本必須同時具備以下四個條件：一是可以預(yù)計；二是可以計量；三是可以施加影響；四是可以落實責(zé)任。15（4）成本中心的考核指標(biāo)成本中心的考核指標(biāo)包括成本（費用）變動額和成本（費用）變動率兩項指標(biāo)。具體計算公式如下：成本（費用）變動額＝實際責(zé)任成本（費用）－預(yù)算責(zé)任成本（費用）成本（費用）變動率＝成本（費用）變動額／預(yù)算責(zé)任成本（費用）×100%其中：預(yù)算責(zé)任成本（費用）＝預(yù)算單位成本（費用）×實際產(chǎn)量在進行成本中心考核時，如果預(yù)算產(chǎn)量與實際產(chǎn)量不一致，應(yīng)注意按彈性預(yù)算的方法先行調(diào)整預(yù)算指標(biāo)，然后，再按上述指標(biāo)計算。162、利潤中心

（1）利潤中心的含義一個責(zé)任中心，如果能同時控制生產(chǎn)和銷售，既要對成本負責(zé)又要對收入負責(zé)，可以根據(jù)其利潤的多少來評價該中心的業(yè)績，但沒有責(zé)任或權(quán)力決定該中心的資產(chǎn)投資水平，這類中心稱為利潤中心。換言之，利潤中心是指既對成本負責(zé)又對收入和利潤負責(zé)的區(qū)域，它有獨立或相對獨立的收入和生產(chǎn)經(jīng)營決策權(quán)。17（2）利潤中心的類型利潤中心分為自然利潤中心和人為利潤中心兩種。①自然利潤中心。它是指可以直接對外銷售產(chǎn)品并取得收入的利潤中心。②人為利潤中心。它是指只對內(nèi)部責(zé)任單位提供產(chǎn)品或服務(wù)，而取得“內(nèi)部銷售收入”的利潤中心。成為人為利潤中心必須具備兩大前提條件：一是該中心能向其他責(zé)任中心提供產(chǎn)品（含勞務(wù)）；二是能為該中心的產(chǎn)品確定合理的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，以實公平交易、等價交換。18（3）利潤中心成本計算利潤中心對利潤負責(zé)，必然要考核和計算成本，以便正確計算利潤，作為對利潤中心業(yè)績評價與考核的可靠依據(jù)。對利潤中心的成本計算，通常有兩種方式可供選擇。①利潤中心只計算可控成本，不分擔(dān)不可控成本，亦即不分?jǐn)偣餐杀劲诶麧欀行牟粌H計算可控成本，也計算不可控成本19（4）利潤中心的考核指標(biāo)利潤中心的考核指標(biāo)為利潤，通過比較一定期間實際實現(xiàn)的利潤與責(zé)任預(yù)算所確定的利潤，可以評價其責(zé)任中心的業(yè)績。但由于成本計算方式不同，各利潤中心的利潤指標(biāo)的表現(xiàn)形式也不相同。20①當(dāng)利潤中心不計算共同成本或不可控成本時，其考核指標(biāo)是利潤中心邊際貢獻總額，該指標(biāo)等于利潤中心銷售收入總額與可控成本總額（或變動成本總額）的差額。一般而言，利潤中心的可控成本是變動成本。但需要注意的的是，如果可控成本中包含可控固定成本，就不完全等于變動成本總額。21②當(dāng)利潤中心計算共同成本或不可控成本，并采取變動成本法計算成本時，其考核指標(biāo)包括利潤中心邊際貢獻總額；利潤中心負責(zé)人可控利潤總額；利潤中心可控利潤總額等。利潤中心邊際貢獻總額＝利潤中心銷售收入－利潤中心可控成本總額（變動成本總額）利潤中心負責(zé)人可控制潤總額＝利潤中心邊際貢獻總額－利潤中心負責(zé)人可控固定成本利潤中心可控利潤總額＝利潤中心負責(zé)人可控利潤總額－利潤中心負責(zé)人不可控固定成本公司利潤總額＝各利潤中心可控利潤總額之和－公司不可分?jǐn)偟母鞣N管理費用、財務(wù)費用等223、投資中心

（1）投資中心的含義投資中心是指既對成本、收入和利潤負責(zé)，又對投資效果負責(zé)的責(zé)任中心。投資中心是最高層次的責(zé)任中心，它具有最大的決策權(quán)，也承擔(dān)最大的責(zé)任。23（2）投資中心的考核指標(biāo)①投資利潤率投資利潤率又稱投資收益率，是指投資中心所獲得的利潤與投資額之間的比率，可用于評價和考核由投資中心掌握、使用的全部凈資產(chǎn)的獲利能力。該公式為：投資利潤率＝利潤／投資額×100%＝資本周轉(zhuǎn)率×銷售成本率×成本費用利潤率為了考核投資中心的總資產(chǎn)運用狀況，也可以計算投資中心的總資產(chǎn)息稅前利潤率。它是投資中心的息稅前利潤除以總資產(chǎn)占用額。總資產(chǎn)是指生產(chǎn)經(jīng)營中占用的全部資產(chǎn)。由于利潤或息稅前利潤是時期指標(biāo)，故上述投資額或總資產(chǎn)占用額應(yīng)按平均投資額或平均占用額計算。其計算公式為：總資產(chǎn)息稅前利潤率＝息稅前利潤／總資產(chǎn)×100%24②剩余收益

剩余收益是一個絕對數(shù)指標(biāo)，是指投資中心獲得的利潤扣減其最低投資收益后的余額。最低投資收益是投資中心的投資額（或資產(chǎn)占用額）按規(guī)定或預(yù)期的最低報酬率計算的收益。其公式為：剩余收益＝利潤投資額或凈資產(chǎn)占用額×規(guī)定或預(yù)期的最低投資報酬率如果考核指標(biāo)是總資產(chǎn)息稅前利潤率時，則剩余收益計算公式應(yīng)調(diào)整為：剩余收益＝息稅前利潤總資產(chǎn)占用額×規(guī)定或預(yù)期的總資產(chǎn)息稅前利潤率25三、責(zé)任預(yù)算、責(zé)任報告與業(yè)績考核（一）責(zé)任預(yù)算責(zé)任預(yù)算是指以責(zé)任中心為主體，以可控成本、收入、利潤和投資等為對象編制的預(yù)算。它是企業(yè)總預(yù)算的補充和具體化。（二）責(zé)任報告責(zé)任報告，又稱業(yè)績報告、績效報告，它是根據(jù)責(zé)任會計記錄編制的反映責(zé)任預(yù)算實際執(zhí)行情況，揭示責(zé)任預(yù)算與實際執(zhí)行差異的內(nèi)部會計報告。（三）業(yè)績考核業(yè)績考核是指以責(zé)任報告為依據(jù)，分析、評價各責(zé)任中心責(zé)任預(yù)算的實際執(zhí)行情況，找出差距，查明原因，借以考核各責(zé)任中心工作成果，實施獎罰，促使各責(zé)任中心積極糾正行為偏差，完成責(zé)任預(yù)算的過程。26四、責(zé)任結(jié)算與核算（一）內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格1、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的含義內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格是指企業(yè)內(nèi)部各責(zé)任中心之間進行內(nèi)部結(jié)算和責(zé)任結(jié)轉(zhuǎn)時所采用的價格標(biāo)準(zhǔn)。2、制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的原則（1）全局性原則。（2）公平性原則。（3）自主性原則。（4）重要性原則。273．內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的類型（1）市場價格（2）協(xié)商價格（3）雙重價格（4）成本轉(zhuǎn)移價格28（二）內(nèi)部結(jié)算內(nèi)部結(jié)算是指企業(yè)各責(zé)任中心清償因相互提供產(chǎn)品或勞務(wù)所發(fā)生的、按內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格計算的債權(quán)、債務(wù)。按照結(jié)算的手段不同，可分別采取1、內(nèi)部支票結(jié)算2、轉(zhuǎn)賬通知單3、內(nèi)部貨幣結(jié)算等方式。一般情況下，小額零星往來業(yè)務(wù)以內(nèi)部貨幣結(jié)算，大宗業(yè)務(wù)以內(nèi)部銀行支票結(jié)算。29（三）責(zé)任成本的內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)責(zé)任成本的內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)又稱責(zé)任轉(zhuǎn)賬，是指在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，對于因不同原因造成的各種經(jīng)濟損失，由承擔(dān)損失的責(zé)任中心對實際發(fā)生或發(fā)現(xiàn)損失的責(zé)任中心進行損失賠償?shù)馁~務(wù)處理過程。30第三節(jié)成本控制一、成本控制的含義、作用及原則（一）成本控制的含義成本控制，是指運用以成本會計為主的各種方法，預(yù)定成本限額，按限額開支成本和費用，以實際成本和成本限額比較，衡量經(jīng)營活動的成績和效果，并以例外管理原則糾正不利差異，以提高工作效率，實現(xiàn)乃至超越預(yù)期的成本限額。31（二）成本控制的作用成本控制對現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營管理發(fā)揮著日益重要的促進作用，具體表現(xiàn)在以下幾個方面：1．成本控制是企業(yè)成本管理的核心內(nèi)容。2．成本控制是提高企業(yè)經(jīng)濟效益的重要手段。3．成本控制是提高企業(yè)競爭力的保證。32（三）成本控制的原則成本控制的原則可以概括為以下四條：1．經(jīng)濟原則2．因地制宜原則3．全員參與原則4．領(lǐng)導(dǎo)推動原則33二、標(biāo)準(zhǔn)成本法（一）標(biāo)準(zhǔn)成本法概述標(biāo)準(zhǔn)成本法亦稱標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)，是為了克服實際成本計算系統(tǒng)的缺點，尤其是不能提供有助于成本控制的確切信息的缺點而研究出來的一種會計信息系統(tǒng)和成本控制系統(tǒng)。

實施標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)一般有以下幾個步驟：（1）制定單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本；（2）根據(jù)實際產(chǎn)量和成本標(biāo)準(zhǔn)計算產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本；（3）匯總計算實際成本；（4）計算標(biāo)準(zhǔn)成本與實際成本的差異；（5）分析成本差異的發(fā)生原因，如果標(biāo)準(zhǔn)成本納入賬簿體系的，還要進行標(biāo)準(zhǔn)成本及其成本差異的賬務(wù)處理；（6）向成本負責(zé)人提供成本控制報告。34（二）標(biāo)準(zhǔn)成本的含義標(biāo)準(zhǔn)成本是通過精確的調(diào)查、分析和技術(shù)測定而制定的，用來評價實際成本、衡量工作效率的一種預(yù)計成本。在實際工作中，“標(biāo)準(zhǔn)成本”一詞有兩種含義：一種是指單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本，它是根據(jù)單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)消耗量和標(biāo)準(zhǔn)單價計算出來的，準(zhǔn)確地說應(yīng)稱為“成本標(biāo)準(zhǔn)”。成本標(biāo)準(zhǔn)（即：單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本）＝單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)消耗量×標(biāo)準(zhǔn)單價另一種是指實際產(chǎn)量的標(biāo)準(zhǔn)成本，是根據(jù)實際產(chǎn)品產(chǎn)量和單位產(chǎn)品成本標(biāo)準(zhǔn)計算出來的。標(biāo)準(zhǔn)成本＝實際產(chǎn)量×單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本35（三）標(biāo)準(zhǔn)成本的制定由于產(chǎn)品成本包括直接材料、直接人工和制造費用三個項目，在制定標(biāo)準(zhǔn)成本時，應(yīng)按照這些項目的特點來分別加以制定。通常先確定直接材料和直接人工的標(biāo)準(zhǔn)成本，其次確定制造費用的標(biāo)準(zhǔn)成本，最后確定單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本。在具體制定時，無論哪一個成本項目，都需要分別確定其用量標(biāo)準(zhǔn)和價格標(biāo)準(zhǔn)，兩者的乘積：“用量標(biāo)準(zhǔn)×價格標(biāo)準(zhǔn)”，即為單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本（成本標(biāo)準(zhǔn)），用公式表示如下：單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本＝單位產(chǎn)品用量標(biāo)準(zhǔn)×單位產(chǎn)品價格標(biāo)準(zhǔn)361.直接材料標(biāo)準(zhǔn)成本的制定（1）直接材料的用量標(biāo)準(zhǔn)（2）直接材料的價格標(biāo)準(zhǔn)（3）直接材料標(biāo)準(zhǔn)成本的確定當(dāng)材料的用量標(biāo)準(zhǔn)和價格標(biāo)準(zhǔn)確定以后，可以按以下公式計算直接材料的標(biāo)準(zhǔn)成本：直接材料標(biāo)準(zhǔn)成本＝材料標(biāo)準(zhǔn)單耗×材料標(biāo)準(zhǔn)單價372.直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本的制定（1）直接人工的用量標(biāo)準(zhǔn)（2）直接人工的價格標(biāo)準(zhǔn)（3）直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本的確定制定了工時用量標(biāo)準(zhǔn)和標(biāo)準(zhǔn)工資率后，就可按照以下公式制定出單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本：直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本＝工時標(biāo)準(zhǔn)單耗×直接人工標(biāo)準(zhǔn)工資率383.制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本的制定（1）變動制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本變動制造費用的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)通常采用單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時，它在直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本制定時已經(jīng)確定，有些企業(yè)選擇用機器工時或其他用量標(biāo)準(zhǔn)。作為數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)的計量單位，應(yīng)盡可能與變動制造費用保持較好的線性關(guān)系。變動制造費用的價格標(biāo)準(zhǔn)是每一工時變動制造費用的標(biāo)準(zhǔn)分配率，它根據(jù)變動制造費用預(yù)算和直接人工總工時計算求得。變動制造費用標(biāo)準(zhǔn)分配率＝變動制造費用預(yù)算總數(shù)÷直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時變動制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本＝單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時×變動制造費用的標(biāo)準(zhǔn)分配率各車間變動制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本確定后，可匯總出單位產(chǎn)品的變動制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本。39（2）固定制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本

固定制造費用的用量標(biāo)準(zhǔn)與變動制造費用的用量標(biāo)準(zhǔn)相同，包括直接人工工時、機器工時、其他用量標(biāo)準(zhǔn)等，并且兩者要保持一致，以便進行差異分析。這個標(biāo)準(zhǔn)的數(shù)量在制定直接人工用量標(biāo)準(zhǔn)時已經(jīng)確定。固定制造費用的價格標(biāo)準(zhǔn)是其每小時的標(biāo)準(zhǔn)分配率，它根據(jù)固定制造費用預(yù)算總數(shù)和直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時計算求得。固定制造費用標(biāo)準(zhǔn)分配率＝固定制造費用預(yù)算總額÷直接人工標(biāo)準(zhǔn)總工時固定制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本＝單位產(chǎn)品直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時×每小時固定制造費用的標(biāo)準(zhǔn)分配率各車間固定制造費用的標(biāo)準(zhǔn)成本確定后，可匯總出單位產(chǎn)品的固定制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本。404.單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本的制定將以上確定的直接材料、直接人工和制造費用的標(biāo)準(zhǔn)成本按產(chǎn)品加以匯總，就可確定有關(guān)產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本。在變動成本法下：產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本＝直接材料標(biāo)準(zhǔn)成本＋直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本＋變動制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本在全部成本法下：產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本＝直接材料標(biāo)準(zhǔn)成本＋直接人工標(biāo)準(zhǔn)成本＋變動制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本＋固定制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本41（四）標(biāo)準(zhǔn)成本差異的計算和分析通過連環(huán)替代的方法，我們可以將成本差異的價格因素和用量因素區(qū)分開來，有關(guān)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系如下圖所示：價格差異＝（1）－（2）（1）實際數(shù)量×實際價格（2）實際數(shù)量×標(biāo)準(zhǔn)價格（3）標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量×標(biāo)準(zhǔn)價格數(shù)量差異＝（2）－（3）實際成本脫離標(biāo)準(zhǔn)成本的差異圖1連環(huán)替代法下成本差異分析圖421．變動成本差異的計算和分析直接材料、直接人工和變動制造費用都屬于變動成本，其成本差異分析的基本方法相同。（1）直接材料成本差異的計算和分析直接材料成本差異是指直接材料實際成本和標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差額，該項差異形成的原因有兩個：一是價格脫離標(biāo)準(zhǔn)；二是用量脫離標(biāo)準(zhǔn)。前者按實際用量計算，稱為價格差異；后者按標(biāo)準(zhǔn)價格計算，稱為數(shù)量差異。直接材料價格差異＝實際數(shù)量×（實際價格－標(biāo)準(zhǔn)價格）直接材料數(shù)量差異＝標(biāo)準(zhǔn)價格×（實際數(shù)量－標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量）43（2）直接人工成本差異的計算和分析直接人工成本差異是指直接人工實際成本和標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差額。它也被區(qū)分為“價差”和“量差”兩部分，價差是指實際工資率脫離標(biāo)準(zhǔn)工資率，其差額按實際工時計算確定，又稱為工資率差異；量差是指實際工時脫離標(biāo)準(zhǔn)工時，其差額按標(biāo)準(zhǔn)工資率計算確定，又稱人工效率差異。工資率差異＝實際工時×（實際工資率－標(biāo)準(zhǔn)工資率）人工效率差異＝標(biāo)準(zhǔn)工資率×（實際工時－標(biāo)準(zhǔn)工時）44（3）變動制造費用差異的計算和分析變動制造費用的差異是指實際變動費用和標(biāo)準(zhǔn)變動費用之間的差額，它也可以分為“價差”和“量差”兩部分。價差是指變動制造費用的實際小時分配率脫離標(biāo)準(zhǔn)，按實際工時計算其金額，反映耗費水平的高低，所以又稱為變動制造費用耗費差異；量差是實際工時脫離標(biāo)準(zhǔn)工時，按標(biāo)準(zhǔn)的小時費用率計算其金額，反映工作效率變化引起的費用節(jié)約或超支，所以又稱為變動制造費用效率差異。變動制造費用耗費差異＝實際工時×（變動制造費用實際分配率－變動制造費用標(biāo)準(zhǔn)分配率）變動制造費用效率差異＝變動制造費用標(biāo)準(zhǔn)分配率×（實際工時－標(biāo)準(zhǔn)工時）452.固定制造費用差異的計算和分析固定制造費用的差異分析與各項變動成本差異分析不同，其分析方法有“二因素分析法”和“三因素分析法”兩種。46（1）二因素分析法

二因素分析法是將固定制造費用差異分為耗費差異和能量差異。耗費差異是固定制造費用的實際金額與固定制造費用預(yù)算金額之間的差額。固定制造費用與變動制造費用不同，它不因業(yè)務(wù)量的變動而變動，所以其差異分析有別于變動制造費用。在考核時不考慮業(yè)務(wù)量的變動，以原來的預(yù)算數(shù)作為標(biāo)準(zhǔn)，實際金額超過預(yù)算數(shù)即為耗費過多。其計算公式為：固定制造費用耗費差異＝固定制造費用實際數(shù)－固定制造費用預(yù)算數(shù)能量差異是指固定制造費用預(yù)算與固定制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本的差額，或者說是實際業(yè)務(wù)量的標(biāo)準(zhǔn)工時與生產(chǎn)能量的差額用標(biāo)準(zhǔn)分配率計算的金額。它反映實際產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)工時未能達到生產(chǎn)能量而造成的損失。其計算公式為：固定制造費用能量差異＝固定制造費用預(yù)算數(shù)－固定制造費用標(biāo)準(zhǔn)成本＝（生產(chǎn)能量－實際產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)工時）×固定制造費用標(biāo)準(zhǔn)分配率47（2）三因素分析法三因素分析法是將固定制造費用成本差異分為耗費差異、效率差異和閑置能量差異三部分。耗費差異的計算與二因素分析法相同，不同的是要將二因素分析法中的“能量差異”分解為兩部分：一是實際工時未達到生產(chǎn)能量而形成的閑置能量差異；二是實際工時脫離標(biāo)準(zhǔn)工時而形成的效率差異。其計算公式為：固定制造費用閑置能量差異＝固定制造費用預(yù)算數(shù)－實際工時×固定制造費用標(biāo)準(zhǔn)分配率＝（生產(chǎn)能量－實際工時）×固定制造費用標(biāo)準(zhǔn)分配率固定制造費用效率差異＝固定制造費用標(biāo)準(zhǔn)分配率×（實際工時－標(biāo)準(zhǔn)工時）48三、成本控制的其他方法（一）作業(yè)成本法1.作業(yè)成本法的含義作業(yè)成本法（簡稱ABC法），即基于作業(yè)的成本核算方法，是指以作業(yè)為間接費用匯集對象，通過資源動因的確認、計量，匯集資源費用到作業(yè)上，再通過作業(yè)動因的確認計量，匯集作業(yè)成本到產(chǎn)品或顧客上去的間接費用分配方法。作業(yè)成本法體現(xiàn)了一種多元化和精細化的思想。（1）作業(yè)、作業(yè)中心和作業(yè)成本庫（2）作業(yè)鏈和價值鏈（3）成本動因492.作業(yè)成本法的核算程序根據(jù)JamesA.Brison（美）所著的《作業(yè)會計——作業(yè)成本計算法》一書，作業(yè)成本核算方法包括以下六個步驟：選擇成本基礎(chǔ)→追蹤資源→決定作業(yè)績效評價→選擇作業(yè)衡量→分配次級作業(yè)成本→計算產(chǎn)品的作業(yè)成本。參考以上劃分，本書將作用成本法的核算程序分為以下幾個步驟：（1）確認作業(yè)、主要作業(yè)，劃分作業(yè)中心（2）確定資源動因，以作業(yè)為中心建立作業(yè)成本庫匯集費用（3）確定作業(yè)動因，將作業(yè)成本庫的費用分配至成本計算對象50（二）質(zhì)量成本控制質(zhì)量成本控制是指企業(yè)依據(jù)預(yù)定的質(zhì)量成本目標(biāo)，對質(zhì)量成本形成過程中的一切耗費進行嚴(yán)格的計算和審核。企業(yè)主要通過質(zhì)量成本業(yè)績報告實施對質(zhì)量成本的控制。企業(yè)首先需要設(shè)定質(zhì)量成本的績效標(biāo)準(zhǔn)，據(jù)以對實際質(zhì)量成本進行比較，分析差異以及產(chǎn)生差異的原因，以便采取必要的措施，不斷降低質(zhì)量成本，提高質(zhì)量成本管理的水平。511.質(zhì)量成本的內(nèi)容

質(zhì)量成本是指企業(yè)為了確保產(chǎn)品符合規(guī)定的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)所必須支付的一切成本，以及因未達到規(guī)定的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的各種損失的總和。質(zhì)量成本一般由以下四大類構(gòu)成：（1）預(yù)防成本。（2）檢驗成本，又稱鑒定成本。（3）內(nèi)部損失成本，又稱內(nèi)部故障成本。（4）外部損失成本。522.質(zhì)量成本核算質(zhì)量成本核算就是按產(chǎn)品形成的全過程，對發(fā)生