第三章變動成本法

第三章變動成本法變動成本法概述變動成本法的提出：一個引例對變動成本法的進(jìn)一步剖析：與完全成本法比較變動成本法的提出：一個引例項(xiàng)目一月份二月份三月份期初存貨量（件）0020000本期生產(chǎn)量（件）400006500030000本期銷售量（件）400004500049000期末存貨量（件）0200001000銷售收入（元）減：銷售成本（元）

期初存貨00600000

本期產(chǎn)品生產(chǎn)成本

可供銷售的產(chǎn)品成本

期末存貨（元）060000044000銷售毛利（元）10000045000084000減：銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用800008500089000營業(yè)利潤（元）20000365000-5000其中：產(chǎn)品的生產(chǎn)成本為直接材料6元/件，直接人工4元/件，制造費(fèi)用一月份為元，二月份為元，三月份為元。銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用一月份為80000元，二月份為85000元，三月份為89000元。產(chǎn)品的售價(jià)為40元/件。星運(yùn)公司采用先進(jìn)先出法對發(fā)出產(chǎn)品成本進(jìn)行計(jì)價(jià)。會計(jì)咨詢公司采用與星運(yùn)公司截然不同的產(chǎn)品成本計(jì)算方法，對星運(yùn)公司的產(chǎn)品成本進(jìn)行了重新計(jì)算：將原來產(chǎn)品成本中包含的固定性制造費(fèi)用作為期間費(fèi)用處理，即是說，產(chǎn)品成本只包含直接材料、直接人工和變動性制造費(fèi)用。項(xiàng)目一月份二月份三月份期初存貨量（件）0020000本期生產(chǎn)量（件）400006500030000本期銷售量（件）400004500049000期末存貨量（件）0200001000銷售收入（元）減：變動成本760000855000931000變動生產(chǎn)成本720000810000882000變動銷售、管理、財(cái)務(wù)費(fèi)用400004500049000貢獻(xiàn)邊際840000945000減：固定成本820000820000820000固定生產(chǎn)成本780000780000780000固定銷售、管理、財(cái)務(wù)費(fèi)用400004000040000營業(yè)利潤20000125000209000同時分析發(fā)現(xiàn)，星運(yùn)公司生產(chǎn)產(chǎn)品的制造費(fèi)用可分解為：固定性制造費(fèi)用780000元/月，變動性制造費(fèi)用8元/件；固定性銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用40000元/月，變動性銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用1元/件。對變動成本法的進(jìn)一步剖析：與完全成本法比較應(yīng)用的前提條件不同產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同存貨成本及銷貨成本的水平不同銷貨成本的計(jì)算公式不完全相同損益確定程序不同所提供的信息用途不同應(yīng)用的前提條件不同●變動成本法首先要求進(jìn)行成本性態(tài)分析

●完全成本法首先要求把全部成本按其發(fā)生的領(lǐng)域或經(jīng)濟(jì)用途分類

產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同不同變動成本法完全成本法產(chǎn)品成本構(gòu)成不同變動生產(chǎn)成本直接材料直接人工變動制造費(fèi)用生產(chǎn)成本直接材料直接人工制造費(fèi)用期間成本構(gòu)成不同固定制造費(fèi)用管理費(fèi)用銷售費(fèi)用財(cái)務(wù)費(fèi)用管理費(fèi)用銷售費(fèi)用財(cái)務(wù)費(fèi)用【例3－1】

【例3－1】兩種成本法產(chǎn)品成本和期間成本的計(jì)算已知：乙企業(yè)只生產(chǎn)經(jīng)營一種產(chǎn)品，投產(chǎn)后第2年有關(guān)的產(chǎn)銷業(yè)務(wù)量、銷售單價(jià)與成本資料如表3—2所示。表3—2資料

存貨及單價(jià)成本項(xiàng)目變動性固定性合計(jì)期初存貨量（件）0直接材料（萬元）2400024000本期投產(chǎn)完工量（件）4000直接人工（萬元）1200012000本期銷售量（件）3000制造費(fèi)用（萬元）40001000014000期末存貨量（件）1000銷售費(fèi)用（萬元）60010001600銷售單價(jià)（萬元/件）20管理費(fèi)用（萬元）30025002800財(cái)務(wù)費(fèi)用（萬元）0600600要求：分別用變動成本法和完全成本法計(jì)算該企業(yè)當(dāng)期的產(chǎn)品成本和期間成本。解：依上述資料分別按變動成本法和完全成本法計(jì)算當(dāng)期的產(chǎn)品成本和期間成本如表3—3所示。表3—3產(chǎn)品成本及期間成本計(jì)算表價(jià)值單位：萬元成本項(xiàng)目變動成本法完全成本法總額單位額總額單位額

產(chǎn)品成本（產(chǎn)量4000件）直接材料240006240006直接人工120003120003變動性制造費(fèi)用40001--制造費(fèi)用--140003.5合計(jì)40000105000012.5期間成本固定性制造費(fèi)用10000---銷售費(fèi)用1600-1600-管理費(fèi)用2800-2800-財(cái)務(wù)費(fèi)用600-600-合計(jì)15000-5000-本例計(jì)算結(jié)果表明，按變動成本法確定的產(chǎn)品總成本與單位成本要比完全成本法的相應(yīng)數(shù)值低，而它的期間成本卻高于變動成本法，這種差異來自于兩種成本計(jì)算法對固定性制造費(fèi)用的不同處理方法；它們共同的期間成本是銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。存貨成本及銷貨成本的水平不同注意：變動成本法與完全成本法的單位產(chǎn)品成本不同【例3－2】兩種成本法存貨成本和銷貨成本的計(jì)算已知：例3－1中的表3－2資料。要求：分別按變動成本法和完全成本法確定產(chǎn)品的期末存貨成本和本期銷貨成本，并分析造成差異的原因。解：計(jì)算結(jié)果如表3—4所示。表3—4存貨成本和銷貨成本的計(jì)算分析表價(jià)值單位：萬元序號項(xiàng)目變動成本法完全成本法差額①期初存貨成本000②本期產(chǎn)品成本4000050000-10000③＝①+②可供銷售商品成本合計(jì)4000050000-10000④＝③÷產(chǎn)量單位產(chǎn)品成本1012.5-2.5⑤期末存貨量100010000⑥＝④×⑤期末存貨成本1000012500-2500⑦＝③-⑤本期銷貨成本3000037500-7500參見表3-3在本例中，變動成本法下的期末存貨成本全部由變動生產(chǎn)成本構(gòu)成，為10000萬元。在完全成本法下，期末存貨成本為12500萬元，其中，除了包括10000元變動生產(chǎn)成本外，還包括2500萬元(2.5萬元/件×1000件)固定性制造費(fèi)用，因而導(dǎo)致變動成本法下的期末存貨成本比完全成本法下的存貨成本少了2500萬元。同樣道理，變動成本法下的30000萬元銷貨成本完全是由變動生產(chǎn)成本組成的，而完全成本法下的本期銷貨成本中包括了30000萬元變動生產(chǎn)成本和7500萬元固定性制造費(fèi)用，由此導(dǎo)致變動成本法的銷貨成本比完全成本法少了7500萬元?？傊鲜鰞煞N差異的產(chǎn)生，都是因?yàn)樵谧儎映杀痉ㄏ拢?0000萬元固定性制造費(fèi)用被全額計(jì)入了當(dāng)期的期間成本，而在完全成本法下，這部分固定性制造費(fèi)用則被計(jì)入了產(chǎn)品成本（最終有2500萬元計(jì)入存貨成本，7500萬元計(jì)入銷貨成本）所造成的。銷貨成本的計(jì)算公式不完全相同兩法都可以變法可以，完法不一定！損益確定程序不同◆營業(yè)利潤的計(jì)算方法不同

◆所編制的利潤表格式及提供的中間指標(biāo)有所不同

◆計(jì)算出來的營業(yè)利潤有可能不同

◆營業(yè)利潤的計(jì)算方法不同（營業(yè)收入-變動成本）-固定成本=營業(yè)利潤貢獻(xiàn)邊際-固定成本=營業(yè)利潤

（營業(yè)收入-營業(yè)成本）-非生產(chǎn)成本=營業(yè)利潤銷售毛利-非生產(chǎn)成本=營業(yè)利潤

其中：營業(yè)成本=期初存貨成本+本期生產(chǎn)成本-期末存貨成本變法完法【例3－3】兩種成本法營業(yè)利潤的計(jì)算已知：例3－1中的表3－2資料。要求：分別按貢獻(xiàn)式損益確定程序和傳統(tǒng)式損益確定程序計(jì)算當(dāng)期營業(yè)利潤。解：在貢獻(xiàn)式損益確定程序下：營業(yè)收入＝20×3000＝60000（萬元）銷貨中的變動生產(chǎn)成本＝10×3000＝30000（萬元）變動成本＝30000+600+300＝30900（萬元）貢獻(xiàn)邊際＝60000-30900＝29100（萬元）固定成本＝10000+1000+2500+600＝14100（萬元）營業(yè)利潤＝29100-14100＝15000（萬元）在傳統(tǒng)式損益確定程序下:營業(yè)收入＝20×3000＝60000（萬元）營業(yè)成本＝0+50000-12500＝37500（萬元）營業(yè)毛利＝60000-37500＝22500（萬元）營業(yè)費(fèi)用＝1600+2800+600＝5000（萬元）營業(yè)利潤＝22500-5000＝17500（萬元）◆所編制的利潤表格式及提供的中間指標(biāo)

有所不同

變動成本法使用貢獻(xiàn)式利潤表；完全成本法使用傳統(tǒng)式利潤表。所編制的利潤表格式及提供的中間指標(biāo)

有所不同貢獻(xiàn)式利潤表的中間指標(biāo)是“貢獻(xiàn)邊際”；傳統(tǒng)式利潤表的中間指標(biāo)是“營業(yè)毛利”。表3—5兩種成本法的利潤表格式價(jià)值單位：萬元貢獻(xiàn)式利潤表傳統(tǒng)式利潤表標(biāo)準(zhǔn)式變通式簡捷式營業(yè)收入60000營業(yè)收入60000營業(yè)收入60000營業(yè)收入60000減：變動成本減：變動生產(chǎn)成本30000

減：變動生產(chǎn)成本30000

減：營業(yè)成本變動生產(chǎn)成本30000生產(chǎn)階段貢獻(xiàn)邊際30000生產(chǎn)階段貢獻(xiàn)邊際30000期初存貨成本變動銷售費(fèi)用600減：變動非生產(chǎn)成本

900

減：期間成本本期生產(chǎn)成本50000

變動管理費(fèi)用300銷售階段貢獻(xiàn)邊際29100固定性制造費(fèi)用10000可供銷售的商品生產(chǎn)成本50000變動成本合計(jì)30900減：固定成本銷售費(fèi)用1600期末存貨成本12500

貢獻(xiàn)邊際29100固定性制造費(fèi)用10000管理費(fèi)用2800營業(yè)成本合計(jì)37500

減：固定成本固定銷售費(fèi)用1400財(cái)務(wù)費(fèi)用

600

營業(yè)毛利22500固定性制造費(fèi)用10000固定管理費(fèi)用2700期間成本合計(jì)15000

減：營業(yè)費(fèi)用固定銷售費(fèi)用1400固定財(cái)務(wù)費(fèi)用

600

銷售費(fèi)用1600固定管理費(fèi)用2700固定成本合計(jì)14100

管理費(fèi)用2800固定財(cái)務(wù)費(fèi)用

600

財(cái)務(wù)費(fèi)用

600

固定成本合計(jì)14100

營業(yè)費(fèi)用合計(jì)5000

營業(yè)利潤15000

營業(yè)利潤15000

營業(yè)利潤15000

營業(yè)利潤17500

兩種成本法計(jì)算出來的營業(yè)利潤有可能不同表3-7：兩種成本法下計(jì)算出的營業(yè)利潤相同的期數(shù)有：一、三、四、五；營業(yè)利潤不同的期數(shù)有：二、六、七、八、九、十變動成本計(jì)算法與完全成本計(jì)算法之間出現(xiàn)不為零的營業(yè)利潤差異只有可能性，而沒有必然性。所提供的信息用途不同完全成本法提供的成本信息有助于促進(jìn)企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)的積極性。變動成本法提供的信息有助于促進(jìn)企業(yè)以銷定產(chǎn)，減少或避免因盲目生產(chǎn)而帶來的損失。

P51：例3-8兩種成本法分期營業(yè)利潤差額的

變動規(guī)律出現(xiàn)營業(yè)利潤差額的原因分析營業(yè)利潤差額的變化規(guī)律營業(yè)利潤差額簡算法及其應(yīng)用出現(xiàn)營業(yè)利潤差額的原因分析分析原因主要應(yīng)考慮以下因素：單價(jià)與銷售量：非生產(chǎn)成本：變動生產(chǎn)成本：固定生產(chǎn)成本：

無論在哪種成本法下，單價(jià)和銷售量均為已知常數(shù)，計(jì)算出來的銷售收入是完全相同的，因此，單價(jià)和銷售量不會導(dǎo)致營業(yè)利潤出現(xiàn)差額。無論在哪種成本法下，非生產(chǎn)成本都屬于期間成本，只是在計(jì)入利潤表的位置和補(bǔ)償途徑方面有形式上的區(qū)別，所以非生產(chǎn)成本不會導(dǎo)致營業(yè)利潤出現(xiàn)差額。無論在哪種成本法下，變動生產(chǎn)成本均屬于其產(chǎn)品成本的組成部分，沒有什么區(qū)別，因而也不可能使分期營業(yè)利潤出現(xiàn)差額由于兩種成本計(jì)算法計(jì)入當(dāng)期利潤表的固定生產(chǎn)成本的水平出現(xiàn)了差異，從而，從根本上導(dǎo)致了營業(yè)利潤出現(xiàn)了差額。固定性制造費(fèi)用完法庫存商品已售銷售成本利潤表從當(dāng)期銷售收入中彌補(bǔ)未售存貨資產(chǎn)負(fù)債表從未來被售期間銷售收入中彌補(bǔ)變法期間費(fèi)用利潤表從當(dāng)期銷售收入中彌補(bǔ)固定性制造費(fèi)用的流轉(zhuǎn)程序營業(yè)利潤差額的變化規(guī)律（1）如果a末=a初，則，P完=P變（2）如果a末＞a初，則，P完＞P變（3）如果a末＜a初，則，P完＜P變假設(shè)：a初表示期初存貨釋放的固定生產(chǎn)成本；a末表示期末存貨吸收的固定生產(chǎn)成本；P表示營業(yè)利潤。判斷以下情況中，哪種成本法確定的營業(yè)利潤高：期末存貨量不為零，而期初存貨量為零。期末存貨量為零，而期初存貨量不為零。期末存貨量與期初存貨量均為零。期末存貨量與期初存貨量均不為零，且前后期固定生產(chǎn)成本和產(chǎn)量均不變，同時，期末存貨量和期初存貨量相等。期末存貨量與期初存貨量均不為零，且前后期固定生產(chǎn)成本和產(chǎn)量均不變，同時，期末存貨量大于期初存貨量。期末存貨量與期初存貨量均不為零，且前后期固定生產(chǎn)成本和產(chǎn)量均不變，同時，期末存貨量小于期初存貨量。營業(yè)利潤差額簡算法及其應(yīng)用營業(yè)利潤差額的簡算法公式

可見，完全成本法下營業(yè)利潤與變動成本法下營業(yè)利潤之間的差額，具體表現(xiàn)為完全成本法下期末存貨吸收的固定生產(chǎn)成本與期初存貨釋放的固定生產(chǎn)成本之間的差額。已知：某公司連續(xù)兩年的產(chǎn)銷量、成本和售價(jià)等資料如下表：項(xiàng)

目第一年第二年生產(chǎn)量（件）800010000銷售量（件）80006000單位產(chǎn)品變動成本（元）1515固定性制造費(fèi)用（元）4000040000固定性銷售管理成本（元）1000010000單價(jià)（元）4040該廠按變動成本法計(jì)算的營業(yè)利潤第一年為150000元，第二年為100000元，存貨采用先進(jìn)先出計(jì)價(jià)。要求：用利潤差額簡算法計(jì)算完全成本法的各年?duì)I業(yè)利潤。

第一年的產(chǎn)銷量絕對平衡，兩種方法計(jì)算確定的營業(yè)利潤相等，即：完全成本法下的營業(yè)利潤＝變動成本法下的營業(yè)利潤＝150000元。

第二年期初存貨為零，產(chǎn)量大于銷量，有期末存貨，則：簡算法下的營業(yè)利潤差額＝40000÷10000×4000－0

＝16000元完全成本法下的營業(yè)利潤＝100000+16000＝116000元?！纠?－10】按簡算法計(jì)算營業(yè)利潤差額已知：例3－5中的資料及結(jié)果。假定A企業(yè)第十一至十六期的生產(chǎn)量分別為5000件、5000件、4000件、10000件、2000件和2000件，各期銷售量分別為5000件、4000件、4000件、4000件、5000件和6000件。在此期間的成本水平、單價(jià)水平和存貨計(jì)價(jià)方法以及其他條件假定均不變。要求：(1)計(jì)算各期期末存貨量。(2)計(jì)算完全成本法各期期末存貨吸收的固定生產(chǎn)成本。(3)指出完全成本法各期期初存貨釋放的固定生產(chǎn)成本。(4)按簡算法計(jì)算兩種成本法各期營業(yè)利潤的差額。期間111213141516期初存貨量0

本期生產(chǎn)量5000500040001000020002000本期銷售量500040004000400050006000期末存貨量

完法下期末存貨吸收的固定生產(chǎn)成本

完法下期初存貨釋放的固定生產(chǎn)成本

兩法間營業(yè)利潤差額

01000100070004000010001000700040000020002500700012000000200025007000120000200050045005000-12000變動成本法的優(yōu)缺點(diǎn)及其在實(shí)踐中的應(yīng)用變動成本法的優(yōu)缺點(diǎn)變動成本法的應(yīng)用變動成本法的優(yōu)缺點(diǎn)優(yōu)點(diǎn)★變動成本法能夠揭示利潤和業(yè)務(wù)量之間的正常關(guān)系，有利于促使企業(yè)重視銷售工作

★變動成本法可以提供有用的成本信息，便于科學(xué)的成本分析和成本控制

★變動成本法提供的成本和收益資料，便于企業(yè)進(jìn)行短期經(jīng)營決策

★采用變動成本法可以簡化成本核算工作變動成本法的優(yōu)缺點(diǎn)缺點(diǎn)★變動成本法所計(jì)算出來的單位產(chǎn)品成本，不符合傳統(tǒng)的成本觀念的要求

★變動成本法不能適應(yīng)長期決策的需要

★采用變動成本法會對所得稅產(chǎn)生一定的影響

變動成本法的應(yīng)用——對分部業(yè)績的評價(jià)項(xiàng)目微波爐消毒柜合計(jì)銷售收入4000002900